存货作报废处理账务处理

存货作报废处理账务处理存货作报废处理账务处理 (2011-12-06 19:30:39) 转载 标签： 杂谈 存货作报废处理，账务如何处理 1 月底进行仓库盘点的时候，很多货物都是存货，已经没办法销售出去了，公司 决定报废处理，请问下记账要怎么记？ 报废要报批所得税主管税务机关，先找税务师事务所出个损失鉴定报告。 根据鉴定报告确认的损失金额 借：营业外支出 贷：存货相关科目 应交税金应交增值税销项税额 在对存货损失的处理上，会计制度规定：由于预见存货可能遭受损失或不合市 价，出于会计上的“谨慎性”，企业在期末要计提“存货跌价准备”，但税法 上不予认可；对于正常的存货损失，会计处理等同于税法，在本年利润中直接 扣除；对于存货的非正常损失，会计上分两种情况在本年利润中直接扣除，即 自然灾害损失，在扣除保险公司等赔偿后记入“营业外支出”，而因管理不善 造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失，扣除有关责任人员赔偿后记入“管理 费用”。 一、存货损失的税收处理 1、增值税方面 企业发生非正常损失的购进货物，其进项税额不得从销项税额中抵扣。如 果企业在货物发生非正常损失之前，已将该购进货物的增值税进项税额实际申 报抵扣，则应当在该批货物发生非正常损失的当期，将该批货物的进项税额予 以转出。 2、所得税方面 对于因“管理不善”记入“管理费用”和因“自然灾害”记入“营业外支 出”的存货非正常损失，如果具备第 13 号令中规定认定的证据，经税务机关审 查批准后，准予在当期税前扣除。 二、存货损失的会计处理 某内资企业系一般纳税人，2006 年不包括以下经济业务的情况下的会计利 润为 200 万元，应交增值税金已足额上交，其它会计资料反映情况如下： 已计提存货跌价准备 15 万元；因仓库保管员王某放松责任心，导致仓库原 材料被盗，经盘查，材料账面价值为 50000 元（其中含分摊的运费 4650 元）； 意外火灾造成库存产品全部烧毁，该产成品的非正常损失金额 40 万元。已知全 年总计耗用存货金额 500 万元，全年生产成本金额 800 万元；12 月份盘亏一批 8 月份购入的材料（已抵扣进项税额），盘亏金额为 9 万元，查明属于定额内 自然损耗；以上材料进项税税率为 17%，不考虑其他税费和纳税调整。 根据上述材料，该企业应进行如下账务处理： 1.存货跌价准备只影响计税所得额，即调赠应纳税所得额 15 万元，并不影 响会计利润额，故不必作调账分录； 2.被盗材料进项税额转出（500004650）17%4650（17%） 7%8059.50 元， 借：待处理财产损溢 58059.50 贷：原材料 50000 应交税金应交增值税（进项税额转出）8059.50 2006 年 12 月 20 日经董事会批准，由王某赔偿 2 万元，并报经税务机关审 批同意后， 借：管理费用 38059.50 其他应收款王某 20000 贷：待处理财产损溢 58059.50 3.被毁产成品的进项税转出额（产成品的损失金额全年耗用存货金额 全年生产成本金额）适用税率（40500800）174.25 万元， 借：待处理财产损溢 442500 贷：产成品 400000 贷：应交税金应交增值税（进项税额转出）42500 2006 年 12 月 20 日经董事会批准，并报经税务机关审批同意后， 借：营业外支出 442500 贷：待处理财产损溢 442500 4.盘亏入账时： 借：待处理财产损溢 105300 贷：原材料 90000 应交税金应交增值税（进项税额转出）15300 根据第 13 号令，定额内合理损耗，属正常损失，不必报经税务机关审批， 直接在当年所得税前扣除， 借：管理费用定额损耗 105300 贷：待处理财产损溢 105300 根据上述业务，该企业应交增值税8059.50425001530065859.50 元，应税所得额200000015000038059.504425001053001564140.50 元，应交所得税1564140.5033%516166.37 元。 需要注意的是，如果以上非正常损失当年未报税务机关批准，则不允许在 当年及以后年度抵扣；对于正常损耗，虽少了审批这一程序，但也要在证据确 凿后才在当年扣除。 企业在生产经营中，不免会发生各种情况的存货损失。根据增值税暂行条例 规定，非正常损失的购进货物和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货 物或者应税劳务的进项税额都不得从销项税额中抵扣，已经抵扣的进项税应予 转出。而存货损失是否可以作进项税转出，在实际操作中关键是要把握对非正 常损失的界定。 增值税暂行条例国务院令 2008 年第 538 号第十条规定了以下几种情形的进 项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项 目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（二）非正常损失的购 进货物及相关的应税劳务；（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进 货物或者应税劳务；（四）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费 品；（五）本条第（一）项至第（四）项规定的货物的运输费用和销售免税。 对照以上规定可以看出，增值税进项税额转出核心问题是正确区分和判断正 常损失与非正常损失，这个问题明确了，才能正确处理正常损失与非正常损失 的进项税及进项税转出。因而，对“非正常损失”界定更为重要。 增值税暂行条例实施细则（财政部、国家税务总局令 2008 年第 50 号）第 二十四条条例第十条第（二）项所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、 丢失、霉烂变质的损失。该规定对需要做进项税额转出的非正常损失给了限制 性解释，仅列举了“因管理不善造被盗、丢失、霉烂变质的损失”三种情形。 那么，企业在生产经营中哪些存货损失属于增值税规定中所称的“非正常损 失”呢？ 首先，由于国家产业政策和市场因素，导致贵公司存货发生价值减少，实际货 物并未损失，这种情形也理解为“价损”。 价损的原因不是企业本身所能把控。如，前几年国家就规定停止使用的“塑 料餐盒”，因此，其所发生的损失，不应界定为是管理不善，其进项税额无须 做转出的处理。这样处理的主要依据是：国家税务总局关于企业改制中资产 评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复（国税函20021103 号）规定，“中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第二十一条规定： 非正常损失是指生产、经营过程中正常损耗外的损失。对于企业由于资产评估 减值而发生流动资产损失，如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变 化，价格降低，价值量减少，则不属于中华人民共和国增值税暂行条例实施 细则中规定的非正常损失，不作进项税额转出处理。” 这里需要注意的是，增值税暂行条例2009 年 1 月 1 日起实施后，对上述规 定进行了修订。国家税务总局关于修改若干增值税规范性文件引用法规规章 条款依据的通知（国税发200910 号）明确规定，自 2009.01.01 日起将此 条中“中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第二十一条规定：非正 常损失是指生产、经营过程中正常损耗外的损失”修改为 “中华人民共和 国增值税暂行条例实施细则第二十四条规定，非正常损失是指因管理不善造 成被盗、丢失、霉烂变质的损失。” 第二，对有保质期的货物，假如没有保 质期约束，其货物仍可继续使用，就不存在自行需要处理掉的问题。超过保质 期存货不仅是出于质量管理的要求，而且这类存货往往都是关系人身安全，如 食品、药品等，同时国家相关部门对此也做出严格的保持期限。对于这种情况 下的存货损失，其进项税额的处理也不属于管理不善。对此，国家尚无统一的 税收政策，但安徽省曾经请示国家税务总局后，做出这样的解释：安徽省国 家税务局关于若干增值税政策和管理问题的通知（皖国税函200810 号）一、 关于存货进项税额转出问题：“（二）纳税人因库存商品已过保质期、商品滞 销或被淘汰等原因，将库存货物报废或低价销售处理的，不属于非正常损失， 不需要作进项税额转出处理。” 第三，存货由于未到保质期而发生损失，通 常情况下是与采购计划盲目、货物采购质量、验收人、生产过程等多因素相关， 这些现象不能排与除管理责任有关，极有可能都会被税务机关认定为非正常损 失。如能提供证明与管理不善无关的证据，被税务机关认可的，可不做非正常 损失处理。 通过上述分析，笔者认为，对于处理一些可能不完全符合增值税暂行条例 及实施细则中所说生产经营中的合理损耗（一般是指工艺损耗或保管中的自然 挥发等合理的自然损耗），要注意收集符合客观情况的证据，以减少被认定为 非正常损失的可能。 每年 1 月 15 日前，企业要向主管税务机关提供关于资产损失税前扣除的申请报 告和税务师事务所出具的经济鉴证报告及相关资料，申请上年度企业所得税税 前扣除的财产损失。 因为财产损失的申报与批准需要间隔一定的时间，且财产损失按照会计制度规 定计入利润总额和按照税收法规计入应纳税所得额的金额也不一定相等。所以 在税务机关审批前，可以先根据会计制度规定将财产损失计入当期损益；对税 务机关审批后认定不符合税前扣除条件的财产损失再作纳税调整并进行相应的 会计处理。 （一）财产损失审批前的会计处理 某公司库存的再生 PS 版，因市场等多方面原因的影响，形成该部分商品滞 销。该公司根据谨慎性原则，于 2006 年 6 月 30 日采用“成本与可变现净值孰 低法”对该商品进行计价。账面成本 280000 元、预计可变现净值 224000 元， 计提存货跌价准备 56000 元。会计处理为： 借：管理费用 56000 贷：存货跌价准备 56000 2006 年 12 月 9 日，该部分商品保质期限已到，无法销售，只能作废铝变 卖处理。该批 PS 版折合 5000 平方米，每平方米重量 0.8 公斤，根据近期废铝 的市场价格每公斤 10 元估算，则该批废品价值为 40000 元。应转出进项税额： （28000040000）17%=40800（元），报废 PS 版形成实际损失： 28000040000+40800=280800（元），管理费用再次入账金额： 28080056000=224800（元）。该公司根据企业会计制度规定，经董事会同意 后，对已过期且无转让价值的该部分商品作会计处理为： 借：管理费用 224800 原材料 40000 存货跌价准备 56000 贷：库存商品 280000 应交税金应交增值税（进项税额转出）40800 对坏账损失，采用直接转销法作会计处理为： 借：管理费用 360000 贷：应收账款 360000 年度终了，该公司扣除上述两项财产损失后的利润总额为 1000000 元，并 作为年度应纳税所得额申报应缴所得税 330000 元，在扣除预交的 260000 元所 得税后作会计处理为： 借：所得税 70000 贷：应交税金应交所得税 70000 该公司还分别按照税后净利润的 10%和 5%计提了盈余公积金和公益金。 （二）财产损失审批后的会计处理 负责审批的税务机关接到某公司提供的有关财产损失的申报材料后，依据 企业财产损失所得税前扣除管理办法（国家税务总局第 13 号令）规定，指 派 3 名工作人员对申报材料的真实性进行了实地核查。 2007 年 2 月 1 日的批复意见认为，该公司申报的再生 PS 版已过期且无转 让价值，应确认为发生永久或实质性损害，同意在 2006 年度企业所得税税前扣 除。而申报的坏账损失由于缺乏能够证明坏账损失确属已实际发生的具有法律 效力的外部证据，不同意在 2006 年度企业所得税税前扣除。在无其他纳税调整 事项的情况下，该公司 2006 年度应纳税所得额：1000000+360000=1360000（元） ，应缴所得税：136000033%=448800（元），应补缴所得税： 448800330000=118800（元），会计处理为： 借：以前年度损益调整 118800 贷：应交税金应交所得税 118800 将以前年度损益调整转入未分配利润： 借：利润分配未分配利润 118800 贷：以前年度损益调整 118800 按 15%的比例计算调整盈余公积金： 借：盈余公积 17820 贷：利润分配未分配利润 17820 此外，如果企业已申报扣除的财产损失又获得价值恢复或补偿，应在价值 恢复或实际取得补偿年度并入应纳税所得。假设本例再生 PS 版估算的残值为 40000 元，而 2007 年 5 月变卖收入 65520 元，其变卖时的会计处理为： 借：银行存款 65520 贷：其他业务收入 56000 应交税金应交增值税（销项税额）9520 同时： 借：其他业务支出 40000 贷：原材料 40000 这样，2006 年度已按永久或实质性损害确认财产损失时估算的残值小于实 际残值而影响的应纳税所得额和应纳所得税额在 2007 年度进行了调整。 关于存货损失的税收筹划，在一些报刊及税收筹划书籍中，以下是一存货筹 划的例子，存货发生毁损时，经常面临两种处置方案：报废和贱卖。哪种方案 能将企业的损失降到最低值？举个例子：零售企业年初购进一批价值 20 万元 (不含税)的原材料，进项税额 34000 元。由于过期变质，产生毁损。 方案一：报废 根据增值税暂行条例第十条规定：非正常损失的购进货物的进项税额 不得从销项税额中抵扣。换句话说，由于报废没有产生增值税的纳税义务，不 确认销项税额。相应地，其已产生的进项税额也因增值税专用发票“链条”的 中断而不予抵扣。即原先已作进项抵扣的税额 34000 元要作进项税额转出。同 时根据财产损失税前扣除办法规定，可予抵扣企业所得税的金额为： (200000+34000)X33=77220 元。因此，企业的损失为：(200000+34000)- 77220=156780 元。 方案二：贱卖 由于贱卖产生了增值税的纳税义务，确认了销项税额。购进货物的增值税 专用发票的“链条”没有中断，故无需作进项税额转出，但应确认贱卖收入产 生的销项税额。假使贱卖取得收入 200 元，其应确认的销项税额为：200X17=34 元。另外，可予抵扣企业所得税的金额为：(200000-200)X33=65934 元。因此， 企业的损失为：(200000-200)-65934+34=133900 元。 相比之下，方案二虽然只取得了象征性的收入 200 元，损失却减少了 156780-133900=22880 元。因此，零售企业储存过程中发生存货毁损时，所以 采取贱卖对企业有利，果真如此吗？ 对于存货正常损失，不必做进项转出，但对于遭受非正常损失的存货，无 论是实行报废还是贱卖，都应作进项税额转出，其转出数应为扣除毁损存货残 值后的余额乘以增值税税率，方案二以购进货物增值税专用发票“链条”是否 中断来作为判定进项税额是否要转出的标准是曲解了现行增值税政策，其理由 如下： 一、存货损失分为正常损失和非正常损失，生产经营过程中正常损耗外的 损失，主要考虑非正常损失与纳税人生产经营没有直接关系，因而税法规定， 购进货物中非应税劳务的非正常损失不得抵扣，对生产经营过程中的正常损失， 国家税务总局关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵 扣问题的批复(国税函2002103 号)明确：对于企业由于资产评估减值而发 生的流动资产损失，如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变化，价 格降低，价值量减少，则不属于实施细则中规定的非正常损失，不作进项税额 转出处理，因此，对于存货正常损失，无论报废还是贱卖，其损失均不作进项 税额转出处理。 二、关于非正常损失，中华人民共和国增值税暂行条例第十条规定： 非正常损失的购进货物或非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应 税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣，中华人民共和国增值税暂行条例 实施细则第二十一条注明条例第十条所称的非正常损失，是指生产经营过程 中正常损耗外的损失，包括自然灾害损失；因管理不善造成货物被盗、发生霉 烂变质等损失及其他非正常损失，同时第二十二条规定，已抵扣的购进货物或 应税劳务发生条例第二至六款所列情况的，应将该项购进货物或应税劳务进项 税额从当期发生的进项税额中扣减，无法准确确定该项进项税额的，按当期实 际成本计算应扣减的进项税额，所以，从税法上说，只要是存货遭受非正常损 失，企业就应将该部分作进项税额转出。 增值税暂行条例第七条规定，纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低 并无正当理由的，由主管国税机关核定其销售额。实施细则第十六条规定，纳 税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由的按下列顺序确定销售额： 按纳税人当月同期货物一平均销售价格确定；按纳税人最近时期同类货物的平 均销售价格确定；按组成计税价格确定。因此，对于贱卖的存货，企业应向主 管税务机关举证该存货销售价格偏低的正当理由，若无正当理由，则由主管税 务机关核定其销售额，对于非正常原因毁损的存货，企业应将存货非正常损失 发生的原因、公司处理情况及账务核算等资料报税务机关，若有残值的，应将 扣除残值收入的部分作进项税额转出。 三、我们从会计核算原则、非正常损失账务处理入手来对此进行分析。会 计信息质量要求的可靠性原则要求企业应当以实际发生的交易或事项为依据进 行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其 他相关信息，保证会计信息，因此，会计核算必须如实企业实际经营情况， 企业会计准则第 1 号-存货及企业会计准则应用指南(2006)中规定： (一)发生盘亏和毁损的存货，应按成本转入“待处理财产损溢-待处理流动 资产损溢”科目，期末按根据造成盘亏和毁损原因，分别以下情况进行处理：1.属 于自然损耗产生的定额内损耗，计入管理费用。2.属于计量收发差错和管理不 善等原因造成的存货短缺和毁损，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔款和 过失人的赔偿，然后将净损失计入管理费用。3.属于自然灾害或意外事故等非 正常原因造成的存货毁损，先扣除残料价值、可以收回的保险赔款和过失人的 赔偿，然后将净损失计入营业外支出，如果有关部门批准处理的金额与处理前 存货的盘盈、盘亏、毁损金额不一致的，应当调整当期会计报表相关项目的年 初数。 (二)存货期末计量方法：存货存在下列情形之一的，表明存货的可变现净 值为零：1.已霉烂变质的存货。2.已过期且无转让价值的存货。3.生产中不再 需要、并且已无使用价值和转让价值的存货。4.其他足以证明已无使用价值和 转让价值的存货。由于购进商品过期变质产生毁损且无转让价值，按存货计量 方法规定，已霉烂变质的存货可变现净值为 0，何以贱卖，例中作者的税务筹 划脱离了会计处理的原则及违反了企业会计准则，从会计上讲是不可取的。 综上，对于遭受非正常损失且有少部分转让价值的存货，其进项税额转出 金额应按扣除残值后的金额计算，对于无使用价值且无转让价值的存货，应遵 守会计核算的客观性原则，作报废处理。另外对一些过期食品和药品进行贱卖， 企业还要承受国家食品等部门查外风险及对人身伤害进行赔偿风险，因此，税 务筹划不能脱离企业实际经营状况、账务处理及国家法律的规定来进行，否则 会弄巧成拙。 作者：王景云 增值税暂行条例规定，非正常损失的购进货物和非正常损失的在产品、产成 品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额都不得从销项税额中抵扣，已经 抵扣的进项税应予转出。我们就各类存货发生损失后其相关进项税是否转出的 问题分析如下： 一、不论是否为正常损失的存货，全部以生产领用或结转销售成本的名义打 入生产成本或销售成本，从企业账面看不出报损的问题，这样，即使是非正常 损失的存货，其进项税也不用转出，从而达到多抵扣增值税的目的。笔者认为， 这样处理的结果从表面上看是掩盖了存货损失，特别是非正常损失的问题，但 实际上也掩盖了存货管理中存在的问题，不利于企业对存货的日常规范管理， 容易造成对资产管理的混乱，而且如果其中有非正常损失，则容易造成偷税。 二、不论是否为正常损失的存货，其相关的进项税额均不能从销项税额中 抵扣，企业在办理存货报损会计处理时，同时将已抵扣的相关进项税全部转出。 造成该情形的原因主要有两种： 1.由于税务部门对非正常损失进项税转出的管理非常严格，常常不分正常 损失还是非正常损失，只要发生存货报损，如果企业不主动作进项税转出，被 检查出后要给予企业一定的税务罚款。 2.由于判断正常损失和非正常损失的标准缺失，一些企业不知道税务部门 究竟按什么标准判断正常损失还是非正常损失。 因此，从谨慎性考虑，这些企业就不管什么原因，对发生的存货报损一律 将其中的进项税主动转出，以避免不必要的麻烦。但是，这样处理的结果很可 能将正常损失的存货中相关的进项税额一并转出，造成企业多缴税，增加了企 业税负。 三、不论是否为正常损失的存货，只要金额不是很大，企业均认为属正常 损失，其已经抵扣的进项税额均不予转出。造成此情形的原因主要是由于税法 本身对正常损失和非正常损失的判断标准未能予以明确，而且在日常税务征管 中，税务部门常常以企业实际执行的标准来判断存货损失的正常与否，这实际 上给企业在划分存货正常损失与非正常损失的问题上留有一定的自主权。由于 企业对发生的存货损失倾向于认定为正常损失，使得相关报损存货常常被认定 为正常损失，这就可能存在扩大正常损失的范围，容易造成非正常损失存货中 的进项税额没有转出。这样处理的结果不仅不利于企业自身对资产的严格管理， 而且也不利于税收征管，不利于税收的严肃性，很容易造成偷税。 四、对实际上已经发生非正常损失的存货，只要还可以对外廉价变卖，企业 就对外廉价变卖，并按照正常结转销售收入和销售成本的方法来掩盖已经发生 的非正常损失，从而不将其中的进项税额转出。造成此情形的主要原因是错误 理解或故意歪曲了税法的规定，将已经发生非正常损失并应作进项税转出的存 货，不按照正常处理损失的程序进行相应的会计处理。实际上，税法已有明确 规定，只要是非正常损失的购进货物和非正常损失的在产品、产成品所耗用的 购进货物或者应税劳务，其进项税额均不得从销项税额中抵扣，不管企业是否 对所损失的存货进行了处理及如何处理，即使对外销售，也只能抵扣取得变卖 收入部分的相应进项税额。因此，笔者认为，该情形实际上是一种偷税行为。 从上述四种情形不难看出，企业在处理非正常损失时如果故意混淆了正常 损失和非正常损失，就是要掩盖非正常损失，有偷逃税的可能。 1 存货损失确认会计及税收规范 1 1 会计制度与准则中对存货的意义 会计制度与准则中对存货的定义为,是指企业在日常生产经营过程中持有以 备出售,或者仍然处在生产过程,或者在生产或提供劳务过程中将消耗的材料或 物料等,包括各类材料、商品、在产品、半成品、产成品等。对工业和商业企业 来说,存货在其生产经营过程中占有中心主导的地位,首先,一个企业的存货的流 转过程贯穿于生产经营的全过程,其次,存货的价值相对来说比较大,通常会占用 企业的大量资金,因此存货的会计核算在企业管理中就显得尤为重要。 但是在实务工作中,企业由于各种原因造成的存货损失时有发生,给会计核 算、和审计带来了新的问题。本文就通常情况下生产经营期间存货损失确认的 原则及相关的审计问题进行探讨。 对资产损失的会计核算,财政部发布有财企2003233 号企业资产损失财 务处理暂行办法(以下简称办法一)进行规范。其对资产的定义,是指过去的交 易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益。 企业的资产应按流动性分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他 资产。这里的定义采用的是企业会计制度及财务会计报告条例中的描述。 而对于损失的税务问题国家税务总局在本年发布了新的办法,即第 13 号令 企业财产损失所得税前扣除管理办法(该办法自 2005 年 9 月 1 日起施行,以 下简称办法二)。其对财产的定义是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动 且与取得应纳税所得有关的资产,包括现金、银行存款、应收及预付款项(包括 应收票据)、存货、投资(包括委托贷款、委托理财)、固定资产、无形资产(不 包括商誉)和其他资产。财产损失税前扣除过去一直是税务机关比较关注的重点,政 策把握一向较严格,规定凡未经税务机关批准的财产损失,一律不得自行税前扣 除。与以往税收规定相比,办法二的出台对企业财产损失所得税前扣除的许多方 面做了进一步明确。 1 2 会计及税收规范比较 1 2 1 资产和财产的定义区别 从第一部分内容定义中我们可以看到,会计规范的资产定义与税收法规的的 财产定义内容基本相同,但是会计强调的是资产预期会给企业带来经济利益,而 税收的强调的是该项财产与应纳税所得有关,即税前扣除收的相关性原则,排除 了与应纳税所得无关的非经营用资产损失扣除的可能性。 1 2 2 存货损失确认的方法和依据 办法一的规定:存货等实物资产盘盈、盘亏净损失,依据完整、有效的清查 盘点明细资料和企业内部有关责任部门审定结果确认。存货实物资产毁损、报 废、霉烂变质、超过保持期且无转让价值,经过专业的质量检测或者技术鉴定的,扣 除残值、保险赔偿和责任人员赔偿后的余额,根据质量检测结果、保险理赔资料 等确认为资产损失。在发生存货资产损失后的处理程序上提出一些依据资料,如 企业内部有关责任部门提出报告,阐明资产损失的原因和事实;内部审计(监察) 部门提出结案意见;涉及诉讼时律师出具的法律意见书;财务管理部门提出财务 处理意见,提交董事会或者经理(厂长)办公会审定等。 该办法一主要从管理出发,重要在于企业内部管理过程中产生的内部证据, 更强调内部管理责任的追究。 办法二的规定:最突出的一个特点是从对财产损失的类型进行了区分,并在 所得税税收政策上采取不同管理办法。规定企业在经营管理活动中因销售、转 让、变卖资产发生的财产损失,各项存货发生的正常损耗应在有关财产损失实际 发生当期申报扣除;企业因自然灾害、战争等政治事件等不可抗力或者人为管理 责任,存货发生永久或实质性损害而确认的财产损失导致损失,须经税务机关审 批才能在申报企业所得税时扣除。对于财产损失申报的证明材料也进行了明确, 企业申报扣除各项资产损失时,应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法 证据,办法规定包括:司法机关、公安机关、行政机关、专业技术鉴定部门 等依法出具的具有法律效力的外部证据,以及税务师事务所等具有法定资质的社 会中介机构的经济鉴证证明和特定事项的企业内部证据,但对于特定事项的企业 内部证据必须是企业会计核算健全,内部控制制度完善的企业。 这里体现了税收政策中的形式重于实质的特性,同时也是为了避免在这个问 题上的企业内部人为操作而强调了外部证据的重要性。 1 2 3 损失处理时间规定 办法一中规定,企业在生产经营期间发生的资产损失,应当及时清查核实,作 为本期损益处理,按照会计制度规定的方法进行核算。 办法二中规定,企业在经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的财产 损失,各项存货发生的正常损耗应在有关财产损失实际发生当期申报扣除,而对 各项需审批后扣除的财产损失规定可以即报即批,也可以在年度终了后集中一次 审批。其中企业发生自然灾害、永久或实质性损害需要现场取证的,应在证据保 留期间及时申报审批,也可在年度终了后集中申报审批,但必须出据中介机构、 国家及授权专业技术鉴定部门等的鉴定材料。 在对资产损失处理时间的问题上,两个办法对损失处理时间的规定基本一致,就 是要求损失核查的及时性,但因税收规范更注重程序和时间性,对损失的处理时 间有更详细的规定,对企业来说,需要注意证据的保留。 1 2 4 损失资产可收回金额的计量 两个办法都规定了损失确认金额是资产账面余额扣除了残值或可收回金额 后的今额,但在办法二中规定了资产可收回金额的统一的定量标准,规定可以由 中介机构评估确定,未经中介机构评估的,其中存货为账面价值的 1%。 存货资产千差万别,不可能都符合 1%的标准,这里税收的规定主要为工作简 易可行,同时也体现了税收的强制性。 笔者认为,通过对会计及税收规定的比较,一方面对于企业来说会计人员能 更好地理解有关存货损失税收政策的要点及其原则,在实务中对可预见的存货损 失及早筹划,使存货损失的税前扣除及时合理进行,最大程度降低税务风险。另 一方面对中介机构的审计人员来说,同样可以更好地对会计处理原则和税收原则 理解,对审计重点及资料的取得有比较实际的指导意义。 月底进行仓库盘点的时候，很多货物都是存货，已经没办法销售出去了，公司 决定报废处理，请问下记账要怎么记？ 报废要报批所得税主管税务机关，先找税务师事务所出个损失鉴定报告。 根据鉴定报告确认的损失金额 借：营业外支出 贷：存货相关科目 应交税金应交增值税销项税额 在对存货损失的处理上，会计制度规定：由于预见存货可能遭受损失或不合市 价，出于会计上的“谨慎性”，企业在期末要计提“存货跌价准备”，但税法 上不予认可；对于正常的存货损失，会计处理等同于税法，在本年利润中直接 扣除；对于存货的非正常损失，会计上分两种情况在本年利润中直接扣除，即 自然灾害损失，在扣除保险公司等赔偿后记入“营业外支出”，而因管理不善 造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失，扣除有关责任人员赔偿后记入“管理 费用”。 一、存货损失的税收处理 1、增值税方面 企业发生非正常损失的购进货物，其进项税额不得从销项税额中抵扣。如 果企业在货物发生非正常损失之前，已将该购进货物的增值税进项税额实际申 报抵扣，则应当在该批货物发生非正常损失的当期，将该批货物的进项税额予 以转出。 2、所得税方面 对于因“管理不善”记入“管理费用”和因“自然灾害”记入“营业外支 出”的存货非正常损失，如果具备第 13 号令中规定认定的证据，经税务机关审 查批准后，准予在当期税前扣除。 二、存货损失的会计处理 某内资企业系一般纳税人，2006 年不包括以下经济业务的情况下的会计利 润为 200 万元，应交增值税金已足额上交，其它会计资料反映情况如下： 已计提存货跌价准备 15 万元；因仓库保管员王某放松责任心，导致仓库原 材料被盗，经盘查，材料账面价值为 50000 元（其中含分摊的运费 4650 元）； 意外火灾造成库存产品全部烧毁，该产成品的非正常损失金额 40 万元。已知全 年总计耗用存货金额 500 万元，全年生产成本金额 800 万元；12 月份盘亏一批 8 月份购入的材料（已抵扣进项税额），盘亏金额为 9 万元，查明属于定额内 自然损耗；以上材料进项税税率为 17%，不考虑其他税费和纳税调整。 根据上述材料，该企业应进行如下账务处理： 1.存货跌价准备只影响计税所得额，即调赠应纳税所得额 15 万元，并不影 响会计利润额，故不必作调账分录； 2.被盗材料进项税额转出（500004650）17%4650（17%） 7%8059.50 元， 借：待处理财产损溢 58059.50 贷：原材料 50000 应交税金应交增值税（进项税额转出）8059.50 2006 年 12 月 20 日经董事会批准，由王某赔偿 2 万元，并报经税务机关审 批同意后， 借：管理费用 38059.50 其他应收款王某 20000 贷：待处理财产损溢 58059.50 3.被毁产成品的进项税转出额（产成品的损失金额全年耗用存货金额 全年生产成本金额）适用税率（40500800）174.25 万元， 借：待处理财产损溢 442500 贷：产成品 400000 贷：应交税金应交增值税（进项税额转出）42500 2006 年 12 月 20 日经董事会批准，并报经税务机关审批同意后， 借：营业外支出 442500 贷：待处理财产损溢 442500 4.盘亏入账时： 借：待处理财产损溢 105300 贷：原材料 90000 应交税金应交增值税（进项税额转出）15300 根据第 13 号令，定额内合理损耗，属正常损失，不必报经税务机关审批， 直接在当年所得税前扣除， 借：管理费用定额损耗 105300 贷：待处理财产