会计毕业论文--关于企业固定资产折旧问题的探讨.docx

关于企业固定资产折旧问题的探讨绪论 我国从 1979 年开始将企业折旧制度作为改革的一个重要课题来研究，1985 年由国务院正式颁 布固定资产折旧试行条例，1986 年财部颁布企业固定资产折旧条例实施细则，以此构成了我 国现行的直线拆旧、分类提取和分散使用的折旧制度。此后，国家又先后对一些行业或一些企业采 取特别优惠折旧的方法，如允许生产线上使用的主要机器设备的折旧年限缩短30，2001 年将计算 机折旧年限由5 年减为3 年等。一些地方也制定了一些特殊政策。这些措施对于提高企业折旧 水平，增强其技术改造和技术的能力和实力，起到了一定推动作用。一、 折旧的定义及折旧核算的必要 （一）折旧的定义与主要因素 折旧是产生及是企业由收付实现制向权责发生制转变的重要标志，其概念基础是权责发 生制以及体现这一制度要求的配比原则。按照配比原则，固定资产的成本不仅仅是为取得当 期收入而发生的成本，也是为取得以后各项收入而发生的成本，即固定资产成本是为在固定 资产有效使用期内取得收入而发生的成本，自然与收入相配比。影响折旧的因素，主要有以下 几方面：第一，计提折旧的基数；第二，预计净残值；第三，已计提的固定资产减值准备；第四， 估计使用寿命；第五，折旧方法。（二）折旧核算过程中应考虑的必要 1. 修理和维修 在固定资产折旧分配的过程中，必须考虑固定资产的修理和维修等日常营业费用，这是因为折 旧与修理和维修之间存在着密切的相互关系：第一，资产的预期使用年限直接与维修和修理的程度 有关；第二，由于大多数资产均包括许多不同使用年限的部件，许多所谓修理实际上是重置；第三， 在资产的使用过程中，效率在逐年下降，特别是当缺乏必要的和及时的修理和维修时，下降的速度 更快。2. 固定资产的使用年限 固定资产有一定的使用年限，改变修理和维修费用，可以使资产的使用年限延长或缩短。在某 种情况下，可以无限期地保留一些资产，但这样做所付出的代价往往高于重置新资产的成本。因而， 继续维修一台已经陈旧的设备是很不划算的。但从另一方面来看，如果某项资产的经济寿命是很短 的，其修理和维修费用可以缩减至最低限度。一般地讲，资产的使用年限决定于修理和维修费用的 最适当水平或经济上的陈旧元素，而以二者中时间较短的为准。如果对修理和维修费用作不合理的 削减，以致资产不能达到其所期望的经济寿命，当期所分摊的折旧费用就将相应的有所增加。认识到厂场与设备的寿命是有限的，因而必须考虑当资产报废时在账簿上如何处理。近年来， 折旧才被认为是在资产使用年限内对其成本或其他价值所进行的系统的分配，称为成本分配法，是 将资产的成本或其他价值系统的、合理的在资产的使用年限内进行分配。在选定成本分配法时，必 须考虑以下几项因素：第一，资产价值因使用而降低，与资产市场价值降低之间的关系；第二，陈 废的影响；第三，预计的修理和维修方式；第四，预计的操作效率上的降低；第五，预计资产收入 上的变化；第六，长期资产的寿命及利息因素，资产在使用年限后期的不确定因素。二、折旧的主要方法及比较 （一)折旧计算的方法 在选择折旧方法时应考虑以上因素，但实际操作中，在多数情况下，仅是一个或少数因素起决 定作用，作用小的其他因素则可以略而不计。通常在普遍使用的几种折旧方法中假若某种方法一般 2 来看是合理的，或是符合所得税法要求的，就可选用这种方法。折旧的方法是经国家确认的企业计 提固定资产折旧所应遵循的规则，通常固定资产折旧的方法分为两类，一类是直线法，一类是加速 折旧法。财政部结合我国企业现状和实际要求，改革了单一的折旧方法，增加了加速折旧法，允许 企业多种折旧方法并存。企业可采用的折旧方法一般有平均年限法、工作量法、行驶里程法、加速 折旧法等。加速折旧法包括余额递减法、双倍余额递减法、年数总和法、平均年限法、工作量法、 年率递减法、年金法和偿债基金法等。考虑我国实际情况，财政部规定企业可选择的折旧方法一般 有4 种，即平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。根据企业的现状及国家的财政 承受能力，我国对实行加速折旧方法的范围也作了限定，对在国民经济中具有重要地位、技术 快的生产企业、船舶企业、生产“母机”的机械企业、飞机和汽车制造企业、化工和医药生产企业以 及其他经财政部批准的行业企业，其机器设备可以用双倍余额递减法或者年数总和法加速计提折旧。（二)对几种常见折旧法的探讨 虽然折旧的方法有很多，但我国允许企业选用的折旧方法只有以下4 种：直线法、工作量法、 双倍余额递减法、年数总和法。折旧方法一经确定，不得随意变更。1. 直线法 直线法即平均年限法，它假定折旧是由于时间的推移而不是使用的关系，认为服务潜力降低的 决定因素是随时间推移所造成的陈旧和破坏，而不是使用所造成的有形磨损。因而假定资产的服务 潜力在各个会计期间所使用的服务总成本是相同的，而不管其实际使用程度如何。由于直线法模式简单，只有在以下各项之下才是正确的： 1 利息因素可以略而不计，或投资 成本假定为零； 2 修理和维修费用在整个资产使用年限内是固定不变的； 3 最后一年资产的效率与 最初一年是相同的；4 使用资产所取得的收入（或现金流量）在整个使用年限内是固定不变的；5 各 种必要的估计（包括预期使用年限）都是可予以相当确定的预计的。由于以上各项因素的不确定性，要使任何折旧方法对所有各种因素都考虑到是有困难的。如果 有些因素可以适当抵消，通常都认为直线法最为适宜。例如：操作效率的降低及修理和维修费用的 增加，恰好为收入的增加及保险费和财产税的减少所抵消。此外，由于直线法通俗易懂，核算简便， 同时根据这种方法计算出来的固定资产有效使用期内各年度或月份提取的折旧额相等，使企业产品 成本稳定并具有较强的可比性。但同时直线法也存在着一些缺点，它忽略了折现因素，按直线法计算的净利，会给人们以投入 资本总额的收入率在不断提高的假象。2. 工作量法 工作量法是按照期内固定资产的预计完成的工作量来计提折旧的一种。实质上，工作量法是平 均年限法的补充和延伸。根据规定，专业车队、货运汽车、大型设备以及大型建筑施工机械可采用 工作量法计提折旧。由于各种专业设备具有不同的工作量指标，因而，工作量法又有行驶里程折旧 法和工作小时折旧法之分。工作量法假定折旧是一项变动的，而不是固定的费用，即假定资产价值 的降低不是由于时间的推移，而是由于使用的缘故。对于许多种资产来讲，工作量法这一假定是合理的，特别是在有形磨损比折旧更为重要。尽管在资产的服务价值随使用而降低的情况下，工作量法看来还是十分理想，但在使用中它往 往存在一些严重缺点：第一，即使每年的折旧费用是变动的，工作量法仍然类似于直线法。因为它 假定每一服务单位分配等量的折旧费，但是，假定每一服务单位的成本相等是没有根据的。而且， 由于在后期有些服务单位尚有待于日后使用，整个服务价值的降低事实上并不是均匀的，除非假定 利率为零；第二，工作量法未能考虑到修理和维修费用的递增，以及操作效率或收入的递减等因素。然而，我认为用这两类折旧方法计提基础设施固定资产的折旧费用，对许多项目来说是不妥的。依此提取的折旧费用将导致这部分项目的单位营业成本前高后低，影响投资者对企业经营状况的正 确预测，降低了会计信息的相关性，误导投资者。3. 加速折旧法 3 双倍余额递减法和年数总和法都是加速折旧法的一种。主张采用加速折旧法的各项是：（1)在不考虑资本的利息或成本的情况下递减每年的服务贡献；（2）操作效率的降低会导致其他业务费 用的增加；（3）资产价值早期降低很多，后期降低较少；（4）即使早期和后期耗用的服务价值相同， 其折现价值也不同，因而早期服务价值成本要比后期大；（5）修理和维修费用的递增；（6）现金收 入逐年降低；（7）由于存在着折旧的可能性所造成的以后年度收入的不确定性。经济体制改革前，我国的固定资产折旧普遍采用直线法，计提折旧速度慢，固定资产更新周期 长严重影响了公司的生产效率。在科学技术飞速发展的今天，使固定资产的无形损耗增大，公司必 须更新设备，才能跟上经济的快速发展。对此，我国会计界进行了广泛的讨论。归纳起来，有以下 几种意见：一种意见认为我国经济基础还比较薄弱，提高折旧率加速折旧，势必增加成本、减少利 润，导致财政收入减少，主张随着经济的发展，逐步提高折旧率。另一种意见认为我国现行的折旧 率偏低，固定资产的再生产周期太长，这就不利于提高公司的生产力，主张仿效发达国家采用快速 折旧法。从理论上讲，加速折旧有两种含义：一是固定资产折旧在较短的预计使用年限内摊销；二是固 定资产在使用初期摊销较多的折旧，而在后期摊销较少的折旧。通常所说的加速折旧更多地是指后 者而不是前者，所以有人又把加速折旧称为递减折旧。这种折旧方法有两种显著特点：其一，在开 始几年中提取的折旧率高于后几年，其后每年递减。这并不影响固定资产使用期限内提取的折旧总 额，只是在不同年度提取的折旧额有明显差别；其二，开始几年的利润和税金可能减少，但以后逐 渐增多，并不影响折旧年限中利润和税金的累计总额，只是利润和税金在不同时间上的配置有所差 别而已。实行加速折旧的理由可归纳为四个方面。第一，实行加速折旧是发展市场经济的需要 。市场经济是一种充满竞争的经济，公司迫于市场而不得不把许多设备和机器提前报废，这就会 形成大量的无形损耗。减少以致避免这种无形损耗给公司带来损失的惟一方法，就是加速折旧。采 取加速折旧，不仅使公司避免损失，还可以尽快收回，使公司有充足的购置或开发新型设 备，加强基础设施建设，增强公司发展的后劲。加速折旧不仅是市场经济的客观要求，而且也对市 场经济的发展起到了促进作用。加速折旧一方面使折旧费用尽快进入成本，分散了风险；另一方面 又使费用尽快转化为资产，增强了公司承担风险的能力，因而促进了市场经济风险机制的形成。第二，实行加速折旧是我国加入世贸组织、走向世界市场的需要 。目前，西方主要市场经济国家，大都采用固定资产加速折旧的方法，详细情况列示如下：美国：直线法、余额递减法、年数总和法； 英国：主要采用余额递减法，机器设备最高折旧率25%； 澳大利亚：采取高折旧率，大多数固定资产年标准折旧率为20%33%； 日本：允许选择直线法，机器设备年标准折旧率10%；允许选择余额递减法，机器设备折旧率 20.6%，经批准可加提折旧34%55%。从以上资料可以看出，西方主要国家大多采用加速折旧法，即使不使用这种方法的国家，其固 定资产折旧率尤其是机器设备的折旧率也大大高于我国目前的水平。由于我国的折旧方法和折旧率 目前尚未与国际接轨，必然影响我国商品的竞争能力，不利于走向世界市场。实行加速折旧，是我 国经济体制向国际惯例靠拢的必要步骤。第三，加速折旧较好地体现了会计准则中的配比原则和稳健原则，有利于完善我国的会计核算 体系。固定资产在其投入使用的初期，生产效率较高，能给公司带来较多的收入，因而在这个时期应 多提些折旧。随着固定资产使用时间的延长，其效率逐渐降低，产生的收入相应减少，与其相对应 提取的折旧就应减少。这样做，完全符合收入与其相应成本、费用的配比原则。会计核算中的稳健 性原则，又称谨慎性原则，它要求公司的会计核算在有多种方案可供选择的下，应充分估计可 4 能承担的损失和风险，并力争将其减少到最低程度。因而加速折旧的实施，可以使投入的更快 地收回，这样能减少甚至杜绝公司的损失。第四，固定资产加速折旧能减轻公司所得税负，缓解紧张的矛盾 。采用加速折旧法在固定资产使用早期多提折旧，增加了当期的成本费用，相应也减少了收益， 从而减轻了公司前几年的所得税负担。这也就是说用加速折旧法延迟了所得税的交纳时间，从货币 的时间价值角度考虑，为公司争得了一定时期的无利息贷款，对于一些税负过高的公司来说， 部分也缓解了供应紧张的矛盾，有利于公司设备的更新改造，同时降低了筹资成本，这对公司 是十分有利的。三、不同折旧方法对所得税的影响 企业所得税是对企业的生产经营所得和其他所得征收的税种，企业所得税的轻重、多寡，直接 影响税后净利润的形成，关系企业的切身利益。因此，企业所得税是合理避税筹划的重点。资产的 计价和折旧是影响企业应纳税所得额的重要项目。但资产的计价几乎不具有弹性。就是说，纳税人 很难在这方面作合理避税筹划的文章。于是固定资产折旧就成为经营者必须考虑的问题。（一）折旧年限对所得税的影响 客观地讲，折旧年限取决于固定资产的使用年限。由于使用年限本身就是一个预计的经验值， 使得折旧年限容纳了很多人为成分，为合理避税筹划提供了可能性。缩短折旧年限有利于加速成本 收回，可以使后期成本费用前移，从而使前期会计利润发生后移。在税率稳定的情况下，所得税递 延交纳，相当于向国家取得了一笔无息贷款。或商品流通费用中的那部分价值。折旧的核算是一个成本分摊的过程，即将固定资产取得成本按合 理且系统的方式，在它的估计有效使用期间内进行摊配。这不仅是为了收回投资，使企业在将来有 能力重置固定资产，而且是为了把资产的成本分配于各个受益期，实现期间收入与费用的正确配比。由于折旧要计入产品成本，直接关系到企业当期成本的大小、利润的高低和应纳税所得额的多 少。因此，怎样计算折旧便成为十分重要的事情。（二)几种常用的计算折旧的方法对所得税的影响 1.使用年限法 法。使用年限法又称年线平均法、直线法，它将折旧均衡分配于使用期内的各个期间。因此，用这 种方法所计算的折旧额，在各个使用年份或月份中都是相等的。其计算公式为：用年限法的特点是每年的折旧额相同，但是缺点是随着固定资产的使用，修理费越来越多， 到资产的使用后期修理费和折旧额会大大高于固定资产购入的前几年，从而影响企业的所得税额和 利润。2.产量法 有效使用年限改为使用这项资产所能生产的产品或劳务数量。其计算公式为：计总产量 较客观的反映出固定资产使用期间的折旧和费用的配比情况。3.工作小时法 这种方法与产量法类似，只是将生产产品或劳务数量改为工作小时数即可，其计算公式为：5 耐用总小时数 4.加速折旧法 加速折旧法又称递减折旧费用法，指固定资产每期计提的折旧费用，在使用早期提得多，在后 期则提得少，从而相对加快了折旧的速度。加速折旧有多种方法，主要有年数总和法和双倍余额递 减法。（1）年数总和法 又称合计年限法，是将固定资产的原值减去净残值后的净额率以一个逐年递减的分数计算每年 的折旧额。这个递减分数分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表使用年数的数字总和。其计 算公式为：年折旧率（折旧年限已使用年限）折旧年限（折旧年限1）2100 年折旧额（固定资产原值预计残值）年折旧率 （2）双倍余额递减法 双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍直 线折旧率计算固定资产折旧的一种方法。其计算公式为：年折旧率2折旧年限100 月折旧率年折旧率12 年折旧额固定资产账面价值年折旧率 实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应当在其固定资产折旧年限以前两年内，将固定资 产净值平均摊销。采用加速折旧法，可使固定资产成本在使用期限中加快得到补偿。但这并不是指固定资产提前 报废或多提折旧，因为不论采用何种方法提折旧，从固定资产全部使用期间来看，折旧总额不变， 因此，对企业的净收益总额并无影响。但从各个具体年份来看，由于采用加速的折旧法，使应计折 旧额在固定资产使用前期摊提较多而后期摊提较少，必然使企业净利前期相对较少而后期较多。不同的折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先，不同的折旧方法对于固定资产价值 补偿和补偿时间会造成早晚不同。其次，不同折旧方法导致的年折旧额提取直接影响到企业利润额 受冲减的程度，因而造成累进税制下纳税额的差异及比例税制下纳税义务承担时间的差异。企业正 是利用这些差异来比较和分析，以选择最优的折旧方法，达到最佳税收效益。从企业税负来看，在累进税率的情况下，采用年限平均法使企业承担的税负最轻，自然损耗法 （即产量法和工作小时法）次之，快速折旧法最差。这是因为年限平均法使折旧平均摊入成本，有 效地扼制某一年内利润过于集中，适用较高税率；而别的年份利润又骤减。因此，纳税金额和税负 都比较小、比较轻。相反，加速折旧法把利润集中在后几年，必然导致后几年承担较高税率的税负。但在比例税率的情况下，采用加速折旧法对企业更为有利。因为加速折旧法可使固定资产成本在使 用期限内加快得到补偿，企业前期利润少，纳税少；后期利润多，纳税较多，从而起到延期纳税的 作用。如：广东某鞋业有限公司，固定资产原值为180000 元，预计残值为10000 元，使用年限为5 年。如表11 所示，该企业适用33的所得税率，成本率为10。6 表1-1 企业未扣除折旧的利润和产量表 未扣除折旧利润（元)产量（件)100000 1000 90000 900 120000 1200 80000 800 76000 760 466000 4660 如果将货币的时间价值考虑进来，将应纳税额折算成现值，结果下表所示：12 不同折旧方法下的应纳税额及现值 单位：元 年限 直线法 产量法 双倍余额递减法 年数总和法 第一年 21780 20961.6 9240 14300.22 第二年 18480 18865.44 15444 14740.11 第三年 28380 25153.92 31046.4 28380 第四年 15154 16769.28 21634.8 18920.22 第五年 13860 15930.75 20314.8 21340.11 总计 97680 97680.95 97680 97680.65 现值 75350.88 74873.95 71863.81 72662.33 从表中可以看出，采用加速折旧计算的第一年应纳税额最少，双倍余额递减法下第一年只缴纳 税款9240 元，年数总和法下第一年缴纳税款为14300.22 元，而直线下法则需缴纳21780 元。由此不难得出，加速折旧法使企业在最初的年份提取的折旧较多，冲减了税基，从而减少了应 纳税款，相当企业在最后的年份内取得了一笔无息贷款。对企业来说可达到合法避税的功效。用直线法计算折旧时，税额最多。原因在于：加速折旧法（即双倍余额递减法、年数总和法）在最 初的年份内提取了更多的折旧，因而冲减的