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企业所得税相关问题讲解 2 2 企业所得税汇算清缴企业所得税汇算清缴 汇算清缴的常识汇算清缴的常识 国税发 国税发【20092009】7979号号 企业所得税汇算清缴，是指纳税人自纳税 年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起 60日内，依照税收法律、法规、规章及其他有 关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应 纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度 预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补 或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申 报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳 税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、 结清全年企业所得税税款的行为。 3 3 汇算清缴的常识汇算清缴的常识 国税发 国税发【20092009】7979号号 实行查账征收和实行核定应税所得率征收企 业所得税的纳税人，无论是否在减税、免税期间 ，也无论盈利或亏损，都应按有关规定进行汇算 清缴。 纳税人在进行企业所得税汇算清缴时，应按 照税收法律、法规和企业所得税的有关规定进行 纳税调整。纳税人需要报经税务机关审核、审批 的税前扣除、投资抵免、减免税等事项，应按有 关规定及时办理。 4 4 汇算清缴的常识汇算清缴的常识 国税发 国税发【20092009】7979号号 纳税人在规定的年度纳税申报期内（5月31日 以前），发现纳税申报有误的，可在年度纳税申 报期内重新办理纳税申报。 纳税人因不可抗力，不能按期办理纳税申报 的，可按照征管法及其实施细则的规定，办理延 期纳税申报。 纳税人补缴税款确因特殊困难需延期缴纳的 ，按征管法及其实施细则的有关规定办理。 5 5 汇算清缴的常识汇算清缴的常识 国税发 国税发【20092009】7979号号 纳税人在纳税年度内预缴企业所得税 税款少于应缴企业所得税税款的，应在汇 算清缴期内结清应补缴的企业所得税税款 ；预缴税款超过应纳税款的，主管税务机 关应及时按有关规定办理退税，或者经纳 税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得 税税款。 6 6 汇算清缴的常识汇算清缴的常识 国税发 国税发【20092009】7979号号 纳税人（包括汇总、合并纳税企业及成员企业）办理企业所得税年度纳税申报时，应 如实填写和报送下列资料 * 企业所得税年度纳税申报表及附表 * 财务报表 * 备案事项相关资料 * 总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴情况 * 委托中介机构代理的，附送中介机构出具的代理报告 * 涉及关联方业务往来的，同时报送中华人民共和国企业年度关联业务往来报表， 达到一定标准的纳税人，应准备同期资料 * 主管税务机关要求报送的其他有关资料 * 跨地区经营汇总缴纳企业得税的纳税人，由总机构在汇算清缴期内向主管税务机构办 理企业所得税年度纳税申报，进行汇算清缴。分支机构不进行汇算清缴，但应将分支 机构的的营业收支情况等情况在报总机构统一汇算清缴前报送分支机构所在地主管税 务机关。总机构应将分支机构及其所属机构的营业收支纳入总机构汇算清缴等情况报 送各分支机构所在地主管税务机关 * 企业所得税收入全额归属中央的企业下属二级分支机构均应按照企业所得税的有关规 定向当地主管税务机关报送企业所得税预缴申报表和其他有关资料，但其税款由总机 构统一汇总计算后向总机构所在地主管税务机关缴纳。其下属二级分支机构名单由总 局另行发文明确。企业二级以下分支机构名单由其向主管税务机关提供，经省级税务 机关审核后发文明确并报总局备案。对不在税务总局和省级税务机关文件中明确的名 单内的分支机构，不得作为所属企业的分支机构管理 7 7 8 汇算清缴税务机关工作程序 1. 准备阶段。各级税务机关要精心组织，明确职责，制定工作计划 ，全面掌控本单位汇算清缴整体进度、工作质量、把握难点，以及相关 问题解决办法等情况，认真做好汇算清缴的各项工作。 （1）各主管税务机关要对纳税人的数量、分布情况进行分析，统筹 安排，部署汇算清缴各项工作。加强内部学习，全面准确掌握企业所得 税法规，特别是涉及纳税调整和新出台的企业所得税政策法规。 （2）各级税务机关要在汇算清缴开始之前和汇算清缴期间，主动为 纳税人提供税收服务。采用多种形式进行宣传，帮助纳税人了解企业所 得税政策、征管制度和办税程序；积极开展纳税辅导，帮助纳税人知晓 汇算清缴范围、时间要求、报送资料及其他应注意的事项；组织纳税人 培训，帮助纳税人自核自缴。主管税务机关应及时向纳税人发放汇算清 缴的表、证、单、书。 （3）各级税务机关应按规定受理纳税人各类涉税事项的备案、申报 事项，按规定的时限、程序，并在纳税人年度申报之前办理完毕，确保 纳税人享受的优惠政策落实到位。 （4）各级税务机关应按照国家税务总局关于印发企业所得税汇 总纳税信息管理系统实施办法（试行）的通知（国税201082号 ）规定，对综合征管软件中汇总（合并）纳税信息维护系统中的本级汇 总纳税总分机构信息做好清理、完善工作，确保跨地区经营汇总纳税企 业所得税汇算清缴数据的准确性。 汇算清缴税务机关工作程序 2. 受理阶段。主管税务机关应及时跟踪纳税人申报情况 ，对未及时进行纳税申报的纳税人，各主管税务机关应及时 督促纳税人及时报送年度纳税申报资料以及相关的涉税事项 需要报送的资料，并认真审核是否齐全有效，如发现未按规 定报齐申报资料的，应限期补齐；对填报项目不完整的，应 予退回并限期补正。 主管税务机关对应申报而未申报的纳税人，要认真调查 核实，及时采取措施，杜绝汇算清缴的盲区或漏报户。 主管税务机关对纳税人不按规定期限办理申报、拒不申 报，不按规定期限结清税款的，应依照征管法的有关规定处 理。 9 汇算清缴税务机关工作程序 3. 申报阶段。为保证纳税人企业所得税年度纳税申报 数据的准确、有效，主管税务机关在接收纳税人的年度纳税 申报信息后，应及时对年度纳税申报表的逻辑性和有关资料 的完整性、准确性进行核实。重点包括： （一）纳税人企业所得税年度纳税申报表及其附表与 企业财务报表有关项目的数字是否相符，各项目之间的逻辑 关系是否对应，计算是否正确。 （二）纳税人是否按规定弥补以前年度亏损额和结转以 后年度待弥补的亏损额。 （三）纳税人是否符合税收优惠条件、税收优惠的确认 和申请是否符合规定程序。 10 11 汇算清缴税务机关工作程序 4. 结清税款阶段。主管税务机关对纳税人申报年 度的预缴税款少于或超过全年应缴税款的，应在规定期 限内办理补、退税手续。 5. 数据分析汇总阶段。各级税务机关应及时做好 汇算清缴数据的审核、分析、汇总工作。在汇总过程中 ，对数据反映出的纳税人基础信息不全或错误的，如外 商投资企业投资方国别、纳税人所属行业与征收方式的 匹配、纳税人征收方式等信息，应及时与相关部门、相 关人员沟通，协同做好纳税人基础信息的完善工作，保 证汇算清缴数据的准确性。 12 汇算清缴税务机关工作程序 6. 总结分析阶段。汇算清缴工作结束后，主管税务机关应认真总结本 年度的企业所得税各项管理工作、各项企业所得税政策落实情况、汇算清 缴数据分析，做好纳税申报资料的归集、整理， 撰写企业所得税汇算清 缴专项工作总结报告，并在规定时间内上报省局。总结报告的内容包括： （1）汇算清缴工作的基本情况，主要包括汇算清缴工作的主要做法 ，即组织领导工作、对内培训工作、对外宣传服务工作等；汇算清缴户数 、企业所得税数据总体情况。 （2）企业所得税税源结构的分布情况，主要从企业的经济类型、国 民经济行业的角度分析企业所得税收入的分布情况，着重分析本地区的重 点税源。 （3）企业所得税收入增减变化及原因，主要从企业经营情况、企业 所得税政策执行等原因分析企业所得税收入增减变化。 （4）企业所得税政策和征管制度贯彻落实中存在的问题和改进建议 ，主要是本年度企业所得税各类政策、各项征收管理规定的执行情况分析 以及执行过程中存在的问题，并针对问题提出改进建议。 （5）需要说明的其他事项。 13 汇算清缴税务机关工作程序 7. 后续管理阶段。积极做好汇算清缴后续管理工作，进一步加强 企业所得税征收管理。 （1）认真审核汇算数据，完善各类管理台账，夯实管理基础。严 格核实税基，重点审核收入、费用、成本配比及税前扣除、减免税、 弥补亏损等情况，合理调整应纳税所得额。 （2）全面收集整理企业汇算数据，运用信息化手段对数据进行系 统分析，排出各企业的汇算清缴数据，通过对历史资料和行业资料的 对比，分析税源结构及变化情况，及时更新分行业企业税负、利润率 等预警信息。 （3）以税前扣除和优惠政策为重点，对企业审批、备案手续、税 前扣除真实性以及优惠政策执行情况进行全面梳理检查，发现问题及 时整改。 （4）依托企业所得税纳税评估指标体系及分行业预警信息，分析 查找企业疑点线索，将存在税负偏低、收入、成本、费用不匹配、连 续三年以上亏损等异常信息的企业列为重点评估对象，实施专项评估 。 14 汇算清缴过程中应注意的2012 年度新企业所得税政策 15 关于小型微利企业预缴企业所得税有关问题的公告 国家税务总局公告2012年第14号 一、上一纳税年度年应纳税所得额低于6万元（含6万元）， 同时符合中华人民共和国企业所得税法实施条例第九十 二条规定的资产和从业人数标准，实行按实际利润额预缴企 业所得税的小型微利企业（以下称符合条件的小型微利企业 ），在预缴申报企业所得税时，将国家税务总局关于发布 中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表 等报表的公告（国家税务总局公告201164号）中华人 9民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）第 行“实际利润总额”与15%的乘积，暂填入第12行“减免所 得税额”内。 16 二、符合条件的小型微利企业“从业人数”、 “资产总额”的计算标准按照国家税务总局 关于小型微利企业所得税预缴问题的通知（ 国税函2008251号）第二条规定执行。 三、符合条件的小型微利企业在预缴申报企业 所得税时，须向主管税务机关提供上一纳税年 度符合小型微利企业条件的相关证明材料。主 管税务机关对企业提供的相关证明材料核实后 ，认定企业上一纳税年度不符合规定条件的， 不得按本公告第一条规定填报纳税申报表。 17 18 四、纳税年度终了后，主管税务机关应核实 企业纳税年度是否符合上述小型微利企业规 定条件。不符合规定条件、已按本公告第一 条规定计算减免企业所得税预缴的，在年度 汇算清缴时要按照规定补缴企业所得税。 本公告施行时间2012年1月1日起 注意：小型微利企业减半征收的政策适用于 2012-2015年度 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 一、关于季节工、临时工等费用税前扣除问题 企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及 接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支 出和职工福利费支出，并按企业所得税法规定在企业所得税 前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额 的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。 解析：实习生必须在本企业受雇任职；返聘离退休人员必须 在本企业任职；劳务派遣支付的工资，用人单位可以作为工资薪 金计提三项经费的基数。 19 20 在税收实践中，企业发生的工资薪金类支出与劳务费用如何 区分，有两种观点: 一种认为只有与企业签订了劳动合同，其发生的支出才 能作为工资薪金支出，否则需要劳务发票在企业所得税前扣 除，且不能作为福利费、职工教育经费、工会经费的基数； 第二种观点认为，只要实质上属于“任职受雇”，其发生的 费用就可以作为工资薪金支出，是否签订劳动合同只能 作为判断劳务费还是工资薪金的因素之一，而不能完全绝对 化。 15号公告显然采取了第二种观点，对于企业雇佣季节工、临 时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工 ，五种情形，按照实质重于形式的原则允许其作为工资薪金 类支出在企业所得税前扣除。 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 二、关于企业融资费用支出税前扣除问题 企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方 式融资而发生的合理的费用支出，符合资本化条件的， 应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财 务费用，准予在企业所得税前据实扣除。 21 22 税法条例第三十七条：企业在生产经营活 动中发生的合理的不需要资本化的借款费 用，准予扣除。企业为购置、建造固定资 产、无形资产和经过12个月以上的建造才 能达到预定可销售状态的存货发生借款的 ，在有关资产购置、建造期间发生的合理 的借款费用，应当作为资本性支出计入有 关资产的成本，并依照本条例的规定扣除 。 23 融资其实是一种借款，按照企业会计准 则第17 号借款费用的解释，借款费 用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、 辅助费用以及因外币 借款而发生的汇兑差 额等。 但是国家税务总局解读时称：对于融资费 用“税法没有具体规定。”但税法条例第 三十八条明确对利息（包括发行债券的利 息支出）及其扣除作了明确，因而从这个 分析上讲，税法上的融资费用应当是不包 括利息支出的其他借款费用 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 三、关于从事代理服务企业营业成本税前扣除问题 从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、 期货、保险代理等企业），其为取得该类收入而实际发生的营业成本 （包括手续费及佣金支出），准予在企业所得税前据实扣除。 解析：这条规定突破了“关于企业手续费及佣金支出税前扣除 政策的通知（财税200929号）第一条第二项规定其他企业：按 与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、 代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计 算限额。”的限额规定。 24 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 四、关于电信企业手续费及佣金支出税前扣除问题 电信企业在发展客户、拓展业务等过程中（如委托 销售电话入网卡、电话充值卡等），需向经纪人、代办 商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣 金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，准予在企 业所得税前据实扣除。 解析：这条就遵循了财税200929号文的第一条第二 项规定的限额5%。 25 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 五、关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题 企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招 待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并 按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费， 可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前 扣除。 解析：这个条明确了筹建期企业的业务招待费及广告 宣传费的所得税处理，这个和正常经营期间的有所不同。 不过，筹建期是不确认损益的，只能放到筹建结束再处理 ，但这又和小企业会计准则规定的筹建期的费用直接进“ 管理费用”相矛盾。 26 27 以前普遍认为：开办费不包括业务招待费、 广告和业务宣传费，在筹建期间发生的广告 费和业务宣传费支出，处理原则是按企业 所得税法及其实施条例关于广告费和业务 宣传费支出的相关规定税前扣除。特别是招 待费不能扣除。 28 29 筹办期，是指从企业被批准筹办之日起至开始 生产、经营(包括试生产、试营业)之日止的期 间。有了收入就不是筹办期，也就是说筹办期 业务招待费直接按实际发生额的60%扣除，没 有收入的限制，剩余的40%还是不能扣除；广 告费和业务宣传费按实际发生额扣除，没有收 入的限制。 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 六、关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题 根据中华人民共和国税收征收管理法的有关规定，对企 业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣 除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准 予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年 。 企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认 年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度 递延抵扣或申请退税。 亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出， 或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所 属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴 的企业所得税款，并按前款规定处理。 30 31 政策出台依据 征管法五十一条规定，“纳税人超过应纳税额缴 纳的税款，税务机关发现后应当立即退还;纳税人自 结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关 要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务 机关及时查实后应当立即退还”。 企业由于出现应在当期扣除而未扣除的税费，从而多 缴了税款，以后年度发现后应当准予追补确认退还， 但根据权责发生制原则，不得改变税费扣除的所属年 度，应追补至该项目发生年度计算扣除。 32 追补确认期：征管法“因纳税人、扣缴义务人计 算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三 年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期 可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关 追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税 款，不受前款规定期限的限制。”根据权利和义务对 等的原则，可以将追补确认期限确定为5年。此外， 根据国家税务总局关于发布的公告（税务总局公告201125号） 第六条规定，企业以前年度未扣除的资产损失也可以 追补确认，其追补确认期限也不得超过5年。未扣除 的税费与未扣除的资产损失性质相同，因此，两项政 策应当保持一致，追补确认期限均不得超过5年。 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 七、关于企业不征税收入管理问题 企业取得的不征税收入，应按照财政部 国家税 务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的 通知（财税201170号，以下简称通知）的规 定进行处理。凡未按照通知规定进行管理的，应作 为企业应税收入计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得 税。 33 34 35 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第15号 八、关于税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调问 题 根据企业所得税法第二十一条规定，对企业依据财 务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出， 凡没有超过企业所得税法和有关税收法规规定的税前扣 除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企 业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。 解析：实际工作中，发生的真实合理且属于企业本身经营过 程中取得收入而发生的必要支出，除了税法有特殊规定的，一般 都可以扣除。 本公告规定适用于2011年度及以后年度 36 37 根据税法第二十一条规定，“在计算应纳税所 得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、 行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、 行政法规的规定计算。” 但企业按照会计要求确认的支出，没有超过税法 规定的标准和范围（如折旧年限的选择）的，为 减少会计与税法差异的调整，便于税收征管， 企业按照会计上确认的支出，在税务处理时，将不 再进行调整。 关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理 问题的公告 国家税务总局公告2012年第18号 这个文件主要明确了实行股权激励计划的企业的所 得税问题，企业会计准则要求在等待期内按照配比原则 ，在每期等待期末按公允价值分期确认成本费用，而税 法可以扣除的一般都是要求实际支出才能税前扣除，因 此股权激励的所得税处理要等到行权的时候才能税前扣 除，个人按公允价值与实际支付价格的差额并入当期工 资薪金计算个人所得税。 本公告自2012年7月1日起施行 38 关于企业所得税核定征收有关问题的公告 国家税务总局公告2012年第27号 一、专门从事股权（股票）投资业务的企业，不得核定征收企业所得 税。 二、依法按核定应税所得率方式核定征收企业所得税的企业，取 得的转让股权（股票）收入等转让财产收入，应全额计入应税收入额 ，按照主营项目（业务）确定适用的应税所得率计算征税；若主营项 目（业务）发生变化，应在当年汇算清缴时，按照变化后的主营项目 （业务）重新确定适用的应税所得率计算征税。 三、本公告自2012年1月1日起施行。企业以前年度尚未处理的上 述事项，按照本公告的规定处理；已经处理的，不再调整。 39 40 1、专门从事股权（股票）投资的企业一般都有专门的财务、 投资专家团队，具备建账核算的能力和优势，且此类交易的 痕迹较为明显，比较容易核算清楚，不符合企业所得税核定 征收的导向，应实行查账征收。当然，这条规定主要是不允 许对企业整体所得事先核定，对于企业出现税收征管法 相关规定情形的，税务机关仍然可以依法对其某项所得实行 事后核定。 2、股票转让按收入全额核定，而不是差额，主要因为核定征 收是对收入核定一个应税所得率计算征税。 3、对于偶尔从事股票交易的企业而言，如果不符合查账征收 条件，实行按应税所得率核定征收，按其主营业务确定应税 所得率，对企业而言税收负担影响不大。实行这样的规定目 的是鼓励企业建章建制，实行查账征收。 关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法的公告 国家税务总局公告2012年第40号 与国税函2009118号相比： 1、进一步明确了政策性搬迁与非政策性搬迁的区别： 企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行 整体搬迁或部分搬迁。 企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁： （1）国防和外交的需要； （2）由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要； （3）由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保 护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要； （4）由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要； （5）由政府依照中华人民共和国城乡规划法有关规定组织实施的对 危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要； （6）法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。 企业自行搬迁或商业性搬迁等属非政策搬迁。 41 42 2、进一步明确了政策性搬迁收入 “118号函” 企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除 ）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处 置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等 形式）取得的土地使用权转让收入。 “40号公告”规定的政策性搬迁收入指企业搬迁收入，包括： （1）企业搬迁补偿收入：指企业由于搬迁取得的货币性和非货 币性补偿收入。具体包括： 对被征用资产价值的补偿； 因搬迁、安置而给予的补偿； 对停产停业形成的损失而给予的补偿； 资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款； 其他补偿收入。 （2）企业搬迁资产处置收入：指企业由于搬迁而处置企业各类 资产所取得的收入。 3、进一步明确了政策性搬迁支出 “118号函”： 企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换 新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前 相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（简称重 置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造， 或安置职工的。 “40号公告”规定的政策性搬迁支出是指：搬迁费用支出以及由 于搬迁所发生的企业资产处置支出，包括： （1）搬迁费用支出：是指企业搬迁期间所发生的各项费用，包括 安置职工实际发生的费用、停工期间支付给职工的工资及福利费 、临时存放搬迁资产而发生的费用、各类资产搬迁安装费用以及 其他与搬迁相关的费用。 （2）资产处置支出：是指企业由于搬迁而处置各类资产所发生的 支出，包括变卖及处置各类资产的净值、处置过程中所发生的税 费等支出。企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值 作为企业的资产处置支出。 43 44 4、进一步明确了搬迁资产、新购置资产的税务处 理 一是对搬迁的老资产仍可以继续使用的，投产使 用后继续计提折旧或摊销费用； 二是对搬迁需要大修后使用的资产，应加上大修 支出继续计提折旧或摊销费用； 三是企业政策性搬迁后新购置的资产，一律按税 法规定进行处理，不得从搬迁收入中扣除。企业 搬迁期间新购置的各类资产，应按企业所得税 法及其实施条例等有关规定，计算确定资产的 计税成本及折旧或摊销年限。 5、进一步明确了企业搬迁开始进行税务申报，完成进行所得税清算 “118号函”规定：企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入 或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企 业搬迁收入按上述规定处理。 “40号公告” 第二十二条规定：企业应当自搬迁开始年度，至次年5月31 日前，向主管税务机关(包括迁出地和迁入地)报送政策性搬迁依据、搬迁 规划等相关材料。逾期未报的，除特殊原因并经主管税务机关认可外，按 非政策性搬迁处理。 第二十五条 企业搬迁完成当年（搬迁完成年度），其向主管税务机关报 送企业所得税年度纳税申报表时，应同时报送企业政策性搬迁清算损益 表及相关材料。 注意：搬迁完成年度的规定条件： 第十九条 企业同时符合下列条件的，视为已经完成搬迁： (一)搬迁规划已基本完成； (二)当年生产经营收入占规划搬迁前年度生产经营收入50%以上。 第二十条 企业边搬迁、边生产的，搬迁年度应从实际开始搬迁的年度计 算。 45 6、进一步明确了企业政策性搬迁过程中经营亏 损的弥补期限 “40号公告”第二十一条 企业以前年度发生尚 未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经 营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成 年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年 度，从法定亏损结转弥补年限中减除；企业边 搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算 。 46 关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知 财税201248号 1.对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同） 企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部 分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 2.对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企 业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广 告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照 分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出 企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业 务宣传费不计算在内。 3.烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所 得额时扣除。 4.本通知自2011年1月1日起至2015年12月31日止执行。 47 金保证担等特殊行业准备金的5个政策 1、关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除政策 的通知（财税20125号） 2、关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关政策 问题的通知（财税201245号） 3、关于保险公司农业巨灾风险准备金企业所得税税前扣除 政策的通知（财税201223号） 4、关于证券行业准备金支出企业所得税税前扣除有关政策 问题的通知（财税201211号） 5、关于中小企业信用担保机构有关准备金企业所得税税前 扣除政策的通知（财税201225号） 48 49 第一、延续金融企业贷款损失准备金并划清了 与涉农和中小企业贷款损失准备金的计提范围 1、可以税前计提贷款损失准备金的企业部 局限于政策性银行、商业银行、财务公司、城 乡信用社，还包括金融租赁公司等从事贷款业 务的金融企业； 问题：金融机构是否包括小额贷款公司？ 50 小额贷款公司适用金融企业贷款损失准备金的税前扣除政策吗？ 【发布日期】： 2012年09月24日 【来源】：国家税务总局纳税服务司 问：小额贷款公司适用金融企业贷款损失准备金的税前扣除政策吗？ 另外，国家税务总局公告2010年第23号文件中有关“逾期贷款利息以实际 收到利息确认收入。逾期90天仍未收回，准予抵扣当期应纳税额”的规定 ，小额贷款公司是否适用？ 答：财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失资金准备金企业 所得税税前扣除政策有关问题的通知（财税20125号）、国家税务 总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告（国家税务总局公告 2010第23号）和国家税务总局关于延长金融企业涉农贷款和中小企业 贷款损失准备金税前扣除政策执行期限的通知（财税2011104号）三 个文件均适用于金融企业，而小额贷款公司没有金融许可证，虽然从事贷 款业务，但国家有关部门未按金融企业对其进行管理，因此，在没有新政 策规定之前，不得执行上述三个文件。即小额贷款公司不得按财税2012 5号文件和财税2011104号文件的规定，在税前扣除贷款损失准备金 。也不得按照国家税务总局公告2010第23号公告的规定，将逾期90天 的利息收入冲抵当期利息收入应纳税所得额。 51 2、明确界定了计提贷款损失准备金的贷款资产范围 。对金融企业各项不承担风险和损失的资产，不得提取 贷款损失准备金在税前扣除。 3、规定实际发生贷款损失的税务处理方法。对金融 企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣 除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年 应纳税所得额时扣除。 4、划清金融企业贷款损失准备金与涉农和中小企业 准备金的计提范围，不得重复计提。 52 第二、保险公司准备金变化要点 1、明确了扣除口径-45号文第三条明确按财 政部门口径。 2、去掉了理赔费用准备金的描述，根据企 业所得税法第十条及企业所得税发实施条例 第五十五条的规定，未经国务院财政、税务主 管部门核准的准备金都不能税前扣除，因此，计 提的理赔费用准备金不可在税前扣除。 53 第三、证券、期货行业准备金支出的税前扣 除政策继续执行 财税201211号延续财税200933号文对 证券行业的证券交易所风险基金、证券结算风 险基金、证券投资者保护基金以及期货行业的 期货交易所风险基金、期货结算风险基金、期 货投资者保障基金的准备金计提比例规定，执 行期限为2011年1月1日起至2015年12月31日。 第四、中小企业信用担保机构准备金支出税前扣除有 变化： 原财税200962号：中小企业信用担保机构可按照 不超过当年年末担保责任余额1%的比例计提担保赔偿准 备，允许在企业所得税税前扣除。 新财税201225号：符合条件的中小企业信用担保 机构按照不超过当年年末担保责任余额1%的比例计提的 担保赔偿准备，允许在企业所得税税前扣除，同时将上 年度计提的担保赔偿准备余额转为当期收入。 54 汇总纳税所得税问题 55 重点掌握2012年出台的两个文件 一、财政部 国家税务总局 中国人民银行关于 印发跨省市总分机构企业所得税分配及预算 管理办法的通知（财预201240号） 财政部 国家税务总局 中国人民银行关于跨 省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法 的补充通知（财预2012453号） 56 关于印发跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法的通知 财政部、国家税务总局、中国人民银行关于印发跨 省市总分机构企业所得税分配及预算管理暂行办法的 通知（财预200810号）（升级） 财预201240号文件针对的是跨省市总分机构企业所 得税收入的征缴和分配管理问题，对于非跨省市总分 机构，仍应按企业所在省市规定的办法执行。 把握财预201240号文件的主要政策变化点 l（1）“三因素”确认的时间不同。分支机构“三因素”所 属区间的调整，不再区分以前年度（1月6月按上上 年，7月12月按上年），统一确定为上年度。 l（2）明确当年撤销的分支机构自办理注销税务登记之 日起不参与分摊，不再从第二年起才不参与分摊。 l（3）采用会计准则的表述和口径，将“三因素”中的“ 经营收入”改为“营业收入”，“职工工资”调整为“职工 薪酬”，对“资产总额”的解释不再排除无形资产。对收 入的界定范围没有发生改变。新办法仅是明确让渡资 产使用权收入应计入营业收入，金融机构的营业收入 范围包括佣金收入。 58 把握财预201240号文件的主要政策变化点 l（4）汇总清算方式改变。明确总分机构参与汇算清缴税款分配，即 汇算清缴应补应退税款按照预缴分配比例分配给总分机构，企业总 机构汇总计算企业年度应纳所得税额，扣除总机构和各境内分支机 构已预缴的税款，计算出应补应退税款，分别由总机构和各分支机 构（不包括当年已办理注销税务登记的分支机构）就地办理税款缴 库或退库。补缴的税款按照预缴的分配比例，50%由各分支机构就 地办理缴库。多缴的税款按照预缴的分配比例，50%由各分支机构 就地办理退库。改变了汇缴补退税均通过中央国库办理、总分机构 都不参与就地分享的做法。 59 把握财预201240号文件的主要政策变化点 l（5）明确了总分机构查补税款就地入库问题，按照新 办法规定，分机构和总机构涉及的查补税款（包括滞 纳金和罚款），多缴税款，应分别向分支机构和总机 构所在地主管税务机关办理，突破了就地监管的政策 瓶颈。 l（6）不适用范围的调整，企业所得税全额归属中央收 入的企业由14家调整为15家。与原办法规定相比，排 除铁路运输企业（包括广铁集团和大秦铁路公司）， 增加了中国信达资产管理股份有限公司、中国长江电 力股份有限公司等。 60 把握财预201240号文件的主要政策变化点 l（7）增设和修订了若干预算科目。新办法在政府收支 分类科目中增设1010449项“分支机构汇算清缴所得税 ”科目，其下设01目“国有企业分支机构汇算清缴所得 税”、02目“股份制企业分支机构汇算清缴所得税”、03 目“港澳台和外商投资企业分支机构汇算清缴所得税” 、99目“其他企业分支机构汇算清缴所得税”。 61 国家税务总局关于印发跨地区经营汇 总纳税企业所得税征收管理办法的公 告-国家税务总局公告2012年第57号 62 办法的基本框架和主要内容 办法共三十三条，分为总则、税款预缴和汇算清缴、总分机构分摊税款的计算、日常管 理、附则等五部分。具体来说： 第一章：总则（共五条）。主要包括立法依据、适用范围、总体管理办法等规定，解决 了办法中一般性和总括性的重要问题。 第二章：税款预缴和汇算清缴（共七条）。主要包括税款分配基本格局、预缴申报和汇 缴申报的内容，属于汇总纳税企业所得税征收管理中的征收部分，突出了汇缴申报中分支机 构分配表（第十一条）的作用，明确首次预缴申报时报送分支机构上一年度的年度财务报表 （或年度财务状况和营业收支情况）（第九条），以利于相互比对，也有利于就地启动税务 检查。 第三章：总分机构分摊税款的计算（共八条）。概括了总机构、分支机构计算分摊税款 的全过程，与28号文件相比，这一计算过程更加完整和系统，突出强调了总机构计算公式（ 第十三条）、分支机构计算公式（第十四条）、分支机构“三因素”所属区间（第十七条） 、总分机构不同税率情况下的计算（第十八条）和计算错误的处理（第二十条）。 第四章：日常管理（共十一条）。初步搭建了一个涵盖税务登记信息沟通、二级分支机 构判定、挂靠机构处理、资产损失管理、税收优惠管理、税务检查（税款计算、分配、信息 沟通）、信息平台建设和维护、总分机构主管税务机关划分、征收方式鉴定等较为系统的日 常管理体系。突出了沟通与协作的重要性（第四章），强调了就地监管机制中“二级分支机 构判定”（第二十三条、二十四条）和“就地检查”（第二十七条、二十八条）的管理抓手 作用。 第五章：附则（共两条）。包括授权条款、施行时间、废除文件和新旧衔接条款。 63 跨地区经营汇总纳税企业如何进行企业所得税汇算清缴？ 办法第十条规定：汇总纳税企业汇算清缴时，由总机构汇总 计算企业年度应纳所得税额，扣除总机构和各分支机构已预缴的税款 ，计算出应缴应退税款，按照规定的税款分摊方法计算总机构和分支 机构的企业所得税应缴应退税款，分别由总机构和分支机构就地办理 税款缴库或退库。同时明确：涉及退税时，也可经总、分机构同意后 分别抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。第十一条规定了总分支机 构汇算清缴时应报送的申报表、财务报表及其他相关资料。 纳税人关注的是分支机构是否要实质地参与汇算清缴，是否进行 年度纳税调整，从上述规定可以看出，汇算清缴的主体仍然是总机构 ，分支机构并不需要进行年度纳税调整，自行计算应纳税所得额和应 纳税额，只是根据总机构填报的分配表中应缴应退的税