契约视角的会计信息法律规制研究.doc

河南大学硕士学位论文契约视角的会计信息法律规制研究姓名：王遂昆申请学位级别：硕士专业：会计学指导教师：海福安20090501效率的会计法价值。论文最后对我国会计信息法律规制的现状进行了分析，认为单纯依赖公法责任、漠视私法责任的会计法律责任体系对会计信息舞弊行为无法起到良好的惩罚和威慑作用，并提出了相应的完善我国会计法律制度安排的建议。全文的核心内容是将会计信息的契约属性作为独立的研究对象，从会计学和法学视角，对会计信息的契约属性以及会计信息的法律规制等问题进行解释与分析，在此基础上对会计信息的法治化提供理论支持和政策建议。关键词：契约会计信息法律规制，。，“”，。，。，。，。，。，。，。，。，。：关于学位论文独立完成和内容创新的声明本人向河南大学提出硕士学位中请。本人郑重声明：所呈交的学位论文是本人在导师的指导下独立完成的，对所研究的课题有新的见解。据我所知，除文中特别加以说明、标注和致谢的地方外，论文中不包括其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包括其他人为荻得任何教育、科研机构的学位或证书而使用了明了解过的确的获人并同中作完全国家图书馆、科研信息槐构、数据收集机掏和本校图书馆等撰供学位论文（纸质文本和电子文本）以供公纨检隶、聋闸留擎本给撮扭河赢灾学出于宣扬、展览学校学术发展和进行学术交流等留钠嘞；藏璐慕，取影玳。缩印、扫描和拷贝等复制手学位获得者（学位论文作者）釜名：圣逛主羔口节年月石日学位论文指导教师签名：亟丝口罗年月夕日研究背景及意义第一章绪论会计信息舞弊的治理是一个世界性的难题。最近几年，我们目睹了太多的上市公司的业绩骗局，如琼民源、大庆联谊、郑百文的欺诈，蓝田股份以及黎明股份的亿元造假上市，还有“世纪黑马”银广厦的虚幻神话，无不让人触目惊心！以安然（）和世界通讯（）等为代表的会计信息舞弊丑闻，促使美国国会痛下决心，于年月出台了公众公司会计改革和投资者保护法案，即萨班斯奥克斯利法案（）以打击会计信息舞弊行为。会计信息舞弊似乎己成为一种全球传播的恶疾，一时间，“会计舞弊、“会计丑闻”等名词频繁在有关媒体中出现，令人“谈虎色变。会计信息舞弊问题几乎已经影响到我们每一个人的生活，以至于会计学家杨时展教授大声疾呼“天下欲乱计先乱，天下欲治计乃治。在我国，虽然会计舞弊涉案金额的绝对数额尚不及美国，但在造假手段的恶劣程度上，国内的一些公司已经远远超过了美国。在上市公司会计信息舞弊问题表现得尤为突出，披露虚假会计信息的案例时有发生，蒋义宏等（）的调查结果显示，几乎所有的专业用户都认为上市公司存在着不同程度的会计信息失真问题。一连串上市公司会计信息舞弊丑闻，极大地动摇了人们对资本市场的信心，使人们对会计工作的真实性和有效性产生了深深的疑虑，从而引发了世界范围内的会计信任危机。会计信息是进行决策和控制的重要依据之一（，），会计信息质量直接关系到投资者的决策及其后果，会计信息失真的后果是十分严重的，它将削弱政府宏观调控的效力，严重干扰社会主义市场经济秩序，造成社会经济资源的无效配置，使交易费用越来越高，最终导致交易停顿，使整个社会陷于严重经济危机之中。虽然近年来理论界对会计信息舞弊的成因以及治理从各个层面作了分析研究，并提出了多种应对措施。但总体而言，我国会计信息舞弊的状况尚未从根本上得到遏制，会计活动的秩序还有待于进一步治理。会计信息舞弊的严峻现实以及治理会计信息舞弊的重大意义，是笔者在这一领域进行探索的原始动力。但是，选择什么样的理论工具作为分析会计信息舞弊的基础，则又是一个颇费脑筋的问题。笔者认为，以往一些学者把对会计信息舞弊的研究局限于会计信息的技术性层面上，对会计信息的产生根源和根本属性没有提出具有充分解释力的理论加以解释，也当然无法提出一个富有成效的治理方案。“一个有意义的会计学论文选题，应该是与我国会计实践活动紧密连接的问题，应该是我国会计改革过程中的重点、难点、焦点问题”（冯淑萍，），会计信息的法律规制就属于这样一个问题。本文研究的意义主要表现在：从企业契约理论入手，运用会计学和法学知识，对会计信息的性质、成因和法律规制等会计学领域的难题进行解释与分析；能够使人们深入认识企业会计信息产生的根源和本质属性，从而制定行之有效的法律规范对其进行规制，以有利于增强政府宏观调控的效力，培育完善、成熟的资本市场，保护广大投资者和债权人的利益，从而全面推进我国经济改革向纵深发展。研究思路及内容框架研究思路本文是按照理论研究、提出问题、解决问题的逻辑思路展开的。论文首先对会计信息的契约属性和法律规制进行理论分析；然后对我国会计法规立法和执法的有效性进行分析，对我国现有会计法规的阙如之处进行总结：最后有针对性地提出相应的政策建议。内容框架本文共包括四个部分，即导论、理论篇、应用篇和结论篇，共七个章节，除了导论部分，主体部分是对会计信息契约属性的探讨，以及对我国会计信息法律规制现状的分析，结论部分提出研究结论及进一步研究的问题。其中对会计信息契约属性的探讨是论文的重点和难点。论文的框架结构如图一所示：导论部分包括第一章和第二章。第一章绪论主要介绍论文的研究背景及意义、研究思路及内容框架、研究方法及创新点等。第二章研究综述主要对国内外会计信息法律规制相关文献的已有研究成果进行梳理，从侧面验证本文选题所具有的理论创新和实际意义。理论篇包括第三章、第四章和第五章。在第三章中首先从法学和经济学视角对契约的内涵进行解读，然后对企业的契约本质进行总结研究，从而为下文作好理论铺垫；第四章会计契约论和会计信息的契约属性，首先通过对现有的会计契约理论进行归纳分析，然后提出自己的观点，即将会计契约进一步分解为会计信息生产契约和会计信息标准契约，通过对会计信息契约属性进行探讨，有助于我们把握其基本特征，也为进一步研究会计信息法律规制奠定了基础；第五章分别对会计信息生产契约和会计信息标准契约的法律规制进行分析，提出对过程规制应适用公法进行规制，对后果规制应采用私法进行规制，认为在二者发生竟合时应优先采用私法进行规制。应用篇包括第六章，本章是理论和实践相结合的最好体现，通过对我国会计信息法律规制现状及有效性进行分析，探讨了我国会计信息法律规制中存在的问题，然后结合法制传统和当前经济环境，对如何完善我国会计信息法律规制，根治会计信息舞弊进行了探讨。第七章是结论篇，提出本文的研究结论，并提出了本领域中需要进一步研究的问题。导论（、章）。一理论篇（、章）应用篇（章）结论篇（章）图：论文框架结构图研究方法及创新点。研究方法由于对会计信息法律规制的研究具有很强的理论性和应用性，因此本文综合采用了历史分析、法经济学的成本收益分析、统计分析等规范研究方法。本文的创新点本文以会计学、法学和制度经济学有关理论为基础，以契约作为起点和工具来探求企业会计信息的形成机理和契约属性，跳出了就会计论会计的窠臼；通过把企业有关利益相关方都纳入分析框架，通过研究会计契约的构成要素和运行机制，试图找出企业会计信息舞弊的根源，以寻找会计信息法律规制的最佳路径。借鉴已有的研究成果，本文主要从以下两个方面有所创新：第一、提出会计信息生产契约和会计信息标准契约的概念。通过对会计契约内涵的深入分析，将会计契约进一步分解为会计信息生产契约和会计信息标准契约两个子契约，通过对会计信息生产契约和会计信息标准契约的定义、构成和特征进行分析，总结出会计信息生产契约的行政契约特征和会计信息标准契约的民事契约特征。第二、提出过程规制和后果规制的理论。根据会计信息生产契约和会计信息标准契约的特点，将对会计信息生产契约和会计信息标准契约的法律规制分别定义为过程规制和后果规制，通过对过程规制和后果规制进行法理学分析，提出对过程规制应适用公法和过错责任原则进行规制，对后果规制应适用私法和过错推定责任原则进行规制。第二章研究综述由于本文是对会计理论和法学理论的交叉研究，为了表述清楚，本章拟从契约理论和会计信息契约属性、会计信息法律规制两个方面出发展开文献综述。关于契约理论和会计信息契约属性的研究契约作为规制各种交易活动最基本的社会制度安排之一，在人类社会和经济发展中发挥了重要作用，“是人类迄今为止发现的构建人际关系、平抑冲突、消弭差异的最佳手段之一（姜振颖等，）。契约的雏形可以追溯史前社会的习惯、宗教关系以及欧洲中世纪的封建庄园制度，但现代契约思想则认为是源自罗马法体系，在罗马法体系中，契约原则得到了全面的规定，对现代契约理论产生了重大影响，正如梅因（，）指出：罗马法的契约理论在契约法史上开创了一个新的阶段，所有现代契约观念都是从这个阶段发轫的。随着人类的发展和社会的进步，契约思想逐渐由经济契约演变为政治契约和法律契约。到了世纪年代，契约思想又被经济学界所重视，契约研究范式的扩大导致现代契约经济学的产生与发展，契约化已成为人类社会经济关系的基本特征。现代企业契约理论起源于科斯的开创性研究，科斯（，）认为企业和市场只不过是资源配置的两种方式并且可以相互替代，提出企业在本质上是一系列契约的联结；张五常（）提出企业并非市场的替代，它只是要素市场对产品市场的替代，或者说是用“一种合约取代另一种合约”；詹森和麦克林（，）进一步提出“契约关系是企业的本质，大部分组织只是法律虚构物，是个人间契约关系的联结。而私人公司或企业只是一种形式上的法律虚构物，是契约关系的联结，它的特征是在组织的资产和现金流上存在着可分割的剩余索取权。”西蒙（，）把企业看作不同利益主体之间的一组契约的显在化，认为企业代表的是诸多生产要素之间的一组协议，他们被个人的考虑所推动，企业是运用标准的规则和程序、融合多方的、冲突的利益的联合体，在企业内部存在利益分歧；钱得勒（，）提出随着现实经济的发展，所有者与经营者统一的传统企业结构逐渐被所有者与经营者相分离的现代公司结构所取代，所有者和经营者之间的委托代理关系成为企业中最重要的契约关系，是不可避免的；威廉姆森（，）认为交易成本的存在取决于三个因素：有限理性、机会主义以及资产专用性；比弗等（，）探讨了在企业中如何设立最优契约激励安排和如何达成风险共享问题；瓦茨和齐默而曼（，）从契约观出发赋予了会计数据新的内涵；斯科特（，）认为，企业可以看成一个契约的集合，它的组织形式可以由它所涉及的一系列契约来描述；（）研究了会计方法变更对债务契约所具有的经济后果，认为公认会计方法比非公认会计方法更能有效的减少利益相关者的缔约风险等。国内部分学者结合企业契约理论对会计信息的契约属性进行了多角度的探索。伍中信（）认为产权在本质上是人与人之间或人与组织之间的契约关系，产权的变迁意味着与财产权及其交易相关的契约结构发生变动，对产权的监督和反映是会计的一项使命；雷光勇（）以交换或交易作为逻辑起点，探讨了会计与契约的关系，认为企业是利益相关者之间相互缔约形成的利益共同体，企业会计契约是企业契约的主要组成部分。利益相关者之间的利益冲突与协调是通过会计契约来实现的，而企业契约的执行所需要的计量与监督功能则具体落实在会计契约的动态运行与优化上。他将会计契约理解为在企业契约结构中运用会计数据、会计方法与会计规则，来界定、调整利益相关者的权利与义务的经济契约，并根据利益相关者提供要素特质的差异，将会计契约进一步划分为股权契约、债权契约、报酬契约与税收契约等；田昆儒（）从产权理论的角度探讨了会计的契约本质。他认为会计是契约的集合体，会计契约包括书面的约定文书、约定俗成的规则及被法律和法规固定下来的规范性文件，会计行为被限定在契约范围内；吴联生（）提出了“会计域秩序的概念，认为利益相关者在发生投资行为过程中所进行的合作，是一个相当复杂的过程。合作若要取得成功，其基本前提是需要对利益相关者所投入的不同资源和利益相关者所享有的收益进行确认和计量；吴水澎（）等认为为了减少交易成本，使企业合约顺利的达成和履行，必须在契约中加入信息交易的安排，使契约中的信息匾乏方获得足够的信息。财务会计便是这种安排之一，其根本目标便在于提供据以进行经济决策的信息。会计信息的“核心效用”就在于辅助投资者对企业投资品的购买决策，通过缓解信息不对称降低交易成本、提高经济运行效率，并最终反映到投资品市场价格的提升上；聂顺江（）提出经济组织是一个多层次的委托与受托代理关系聚合体，每个层次的受托人都会尽其所能的以侵蚀委托人的利益为前提来最大化自己的利益，即存在受托人的控制行为。这种受托人控制的出现源于会计信息的封锁和扭曲，并认为正是由于受托人控制的存在才导致了会计信息的封锁和扭曲，进而劣化了会计信息的质量，因此只有针对不同层次的控制特征采取不同的抗劣化措施，才有利于会计信息整体质量的提高；潘琰（）等在企业是一个人力资本和非人力资本共同订立的特别市场合约基本观点之上，认为契约当事人有权利从未来的交易活动中获取自己的产权权益。由于契约的不完全性，契约当事人的权利和义务条款总要有一部分留在契约执行中再加以规定，企业治理结构本质上是一个关于企业所有权安排的契约，剩余索取权与控制权的对称性分配是企业治理的效率所在。高质量的会计信息在利益相关者关于企业治理结构的产权博弈中发挥着重要作用，而会计信息质量本身又受到这种产权博弈结构的影响；吴联生（）基于张维迎（）的研究，认为企业的剩余索取权和控制权在企业经营者和生产者之间的最优安排取决于每类成员在企业中的相对重要性和对其监督的相对难易程度。最优安排应该是经营者拥有剩余索取权和控制权，生产者得到契约工资并接受经营者的监督。因此，针对企业剩余拥有“自然控制权的不是生产者，而是经营者，他的行为直接影响其他利益相关者的利益。由于会计信息不仅是利益相关者进行利益分配的依据，同时也是其他利益相关者考核经营者的经营管理业绩的依据，从这个角度来看，经营者必然存在违背已有的会计准则而披露虚假会计信息，以使自己受益而使企业其他利益相关者受损的动机，这种动机便决定了会计信息违规性失真的存在；路晓燕（）等认为，企业的会计行为必然会受到各种契约的影响，不同的会计行为产生不同的经济后果。由契约条款确立的契约权利是企业会计行为的先决条件，契约权利不同，会计行为也很可能不一样。作为“理性人的高管人员，出于自身利益的考虑，通常会针对契约中的有关条款，选择对自己有利的会计政策，从而出现了盈余管理或者会计舞弊；冯均科（）认为签订审计契约，启动了审计行为，审计因契约而产生，因契约而发展。一份审计契约的形式与内容，与商业契约有显著的差异，但审计契约在启动审计行为方面，与商业契约在启动交易行为方面，却具有一定的相似性；林钟高等（）对契约环境下的会计信息质量进行了综述，并提出任何一种单一形式的会计契约都不能保证生成高质量的会计信息，契约的有效组合则可以补这一缺陷；此外，郭复初（）、尚洪涛（）对企业的财务契约进行了研究。关于会计信息法律规制的研究郭道扬（）认为我国产权会计法律制度体系由四个层次构成，即以宪法中确立的“社会主义权利法案”根本精神为最高层次、以民法通则和公司法等民商法作为第二层次、以会计专门法律为第三层次、以统一会计与审计制度为基础性层次；许家林等（）认为，我国会计法的修改与完善，既应考虑会计专业问题也应加强对相关法律问题特别是法理方面问题的研究，会计法的地位决定了其应发挥上承宪法下统其他会计法律规范的作用，它规范的内容应是社会属性层次而非技术操作层次，同时认为我国现有会计法在条件假设和后果归因方面仍然需要进一步的加强；黄世忠（）认为我国会计造假泛滥的主要原因在于相关制度存在缺陷致使造假收益远远高于造假成本；吴联生（）创造性的提出了会计信息失真的“三分法，即规则性失真、违规性失真和行为性失真；刘燕（）认为会计的规范化、法制化是一个系统工程，具体会计规则与实施机制是会计法的两翼，尽管新修改颁布的会计法加强了法律责任的规定，如果缺乏相应的实施依据与实施机制，会计法犹如跋足而行；李若山等（）认为，我国制定新会计法的根本初衷，就是想通过法律规范来解决利用会计信息造成不公平利益分配的问题，同时，李若山（）认为应该在会计法中补充针对会计民事责任的规定；盖地（）对海峡两岸的会计法进行了比较研究；陆建桥（）评析了萨班斯奥克斯利法案对美国会计监管和会计法律责任的影响；蒋尧明（）认为上市公司披露的会计信息是一种商品，上市公司会计信息产品民事赔偿责任从性质上说是一种侵权责任，其归责原则适用于过错推定原则，指出会计信息产品民事赔偿制度的建立有利于遏制上市公司会计信息造假失真的动机；刘峰等（）通过实证分析，认为在我国法律风险缺失的情况下，仅依靠会计准则的改进并不能很好的提高会计信息质量；朱国泓（）研究了财务报告舞弊的二元治理模式；陈洁（）通过对证券民事赔偿制度的经济分析，提出我国当前证券市场上以行政责任为主的法律责任体系对侵权行为无法起到良好的惩罚和威慑作用；路晓燕等（）通过对具体案例进行分析，总结出当一项法律规定对舞弊行为实施惩罚时，公司高管会比较舞弊行为所带来的收益与旦败露将发生的成本。如果潜在的成本很高，那么在该法律下舞弊不构成管理层的最优选择时，这项法律才是有效的；孔德周（）提出在社会主义市场经济条件下，广泛存在着纵横统一的经济关系，只有把私法调整和公法调整有机结合，才能实现对经济关系的有效调节；罗培新等（）以年至年被处罚的上市公司为对象进行实证分析，研究结果表明目前的惩戒措施有效性严重不足，阻止再犯的效果并不明显，并从宏观、中观和微观三个层面分析其中的原因，提出综合治理证券市场、提高并内化违规成本和理顺体系、完善相关规定等建议；姜桂莉等（）提出应改革现有的会计立法思想，建立政府会计和企业会计分开的会计法律规范体系；陈国进等（）从理论和实证两个角度讨论了证券执法对外部投资者保护的效果，提出加大证券违法处罚力度和明确规定证券违法的民事责任应该成为证券法修改的重要内容：冯萌（）从会计契约的经济性质出发探讨了会计契约的法律规制和法务会计问题；许家林等（）从法理学视角对会计法规体系协调问题进行了研究；朱锦余（）对中国证监会年至年处罚公告中涉及的财务报告舞弊案进行了统计分析。国内外研究综述评价总体来看，现代契约理论（包括交易费用理论、委托代理理论、产权理论和利益相关者理论）已将研究重点从技术层面转向制度层面，并且在会计信息的契约属性、会计信息法律规制研究方面取得了比较丰硕的研究成果，这些成果不仅有助于对我国现有的会计法律制度做出更为客观的评价，也将为未来的制度完善提供有益的参考。但国内这方面的研究成果呈现出三个层次，一是大多数的理论研究的基础是会计监督和会计制度，这些研究大都以新古典经济学为基础单纯从技术层面展开，他们将企业看成是一个生产实体，会计的主体是作为一个整体的企业法人，而对会计信息舞弊中利益相关者的舞弊行为及其相互作用与制约的研究几乎没有涉及；二是简单的实证研究，主要集中于对现有会计信息舞弊状况和问题的分析，这些实证分析在不同程度上对实践操作有一定的意义，但仍然不足以从根本上解决我国的会计信息舞弊问题；三是将会计理论和法学理论深入结合起来分析问题的研究成果不多，会计研究者往往从会计的专业技术性和资本市场的有效性为出发点来进行分析问题，法学研究者往往侧重于实务而不是理论层面开展对会计法律责任的研究，双方的观点得不到很好的融合。会计信息舞弊不是一个纯粹的会计问题，它实质上是经济利益的冲突问题，其有效治理需要结合会计学、法学和制度经济学理论进行综合性的研究。有鉴于此，本文选取会计界和法学界都能普遍接受的契约理论作为研究的切入点，采用法经济学的分析方法，来研究会计信息的法律规制问题，从而为会计理论和法学理论的交叉研究做出有益的尝试，以促进会计界和法律界的相互理解和沟通；同时，在我国目前会计信息舞弊普遍存在且后果严重的情况下，期望本文的观点能对会计法律制度的制定提供有价值的参考意见。第三章契约的内涵和企业的契约本质在本章中，我们首先对契约的内涵从法学视角和经济学视角进行总结研究，然后对企业的契约本质进行梳理分析，从而为下文进行深入研究作好理论铺垫。契约的内涵契约，又称合同或者协议，英文为，其本意为共同交易之意。交换是人的天然本性，个人不能总是自己满足自己的需要，而必须根据自己的需要，在某种预期的指导下，基于自身的资产禀赋而与他人进行交换。交易的实质，是隐藏在物品背后的“合法控制权的转移（康芒斯，），然而在交换中将不可避免地存在与原来的预期不协调的情况发生，从而与他人构成利益冲突。因此交换双方必须达成一种实际可行的协议，包括正式和非正式的约定以确定“个人能或不能做、必须这样或必须不这样做（康芒斯，），这正是康芒斯“从冲突中造成秩序的思想内涵之所在。总之，契约是人类理性设计出的一种规避交易风险的“约定”，其背后有法律法规或习俗惯例的支持，体现为一种有形或无形的凭证。契约是商品经济社会中最为普遍的一种经济关系，其存在不仅昭示着一种平等的理念，而且其本身创造着巨大的社会财富。契约与法有着内在的密切联系，在法学中契约包含两层含义，一是数人间达成合意，这一缔结契约的过程“暗示必须按照所有各方都能接受的原则来划分利益才算恰当（罗尔斯，）；二是该合意行为及合意内容为法律所承认具有法律效力。在罗马法中，契约被定义为“得到法律承认的协议（），这种定义被大陆法系（）所继承，如法国民法典规定：契约为一人或数人对另一人或数人给付某物、做或不做某事的合意。在普通法系（）国家中，契约更注重承诺（），若违反承诺将由法律给予救由于研究目的不同，本文对契约、协议和合同的概念不做区分，认为它们系同一概念。圆所谓合意，是指两个或两个以上当事人意思表示一致，大陆法学者通常用“意思表示一致”或“合致”来表述“合意”。济（）。如英国不列颠百科全书认为：合同就是可以依法执行的诺言；美国律师学会的合同法重述则认为：合同是一个承诺或一系列承诺，违反该允诺将由法律给予救济，履行该允诺是法律确认的义务。无论是普通法系还是大陆法系，契约均是最重要的法律概念之一，契约意味着双方的意思在某种程度上取得了一致，它是双方达成的一种合意，正如德国学者萨维尼所言“契约之本质在于意思之合致。因而在法律上契约可定义为：两个或多个法律主体之间为在相互间设定合法权利和义务而达成的具有法律强制力的协议。现代经济学中的契约概念，比法律所使用的契约概念更为广泛。经济学将所有的市场交易都看作是一种契约关系，并将此作为经济分析的基本要素，契约不仅包括具有法律效力的明示契约，也包括不具有法律效力的默认契约，因此有学者将经济学中的契约定义为：两个或两个以上的当事人之间，在自由平等、意思自治的前提下，为改进各自的经济状况或经济预期所达成的关于经济权利流转的协议或约定（雷光勇，）。契约概念之所以如此重要，是由于任何组织和机构都可以看成是由一组契约组成的，组织中人与人之间、部门与部门之间、上级与下级之间及经营者与所有者之间的关系等，都可以被视为契约关系。组织成员的工作激励，进而组织的效率都取决于各种组织契约的性质。契约经济学的兴盛，为人类认识市场体制、企业组织制度提供一个全新的视角，并在企业研究、金融制度研究等方面取得了令人瞩目的成就。契约的本质是自愿协作和自由合意，在人类社会的发展和进步中发挥了重要作用。契约作为规制企业经济关系与社会经济关系的手段，“是人类迄今为止发现的构建人际关系、平抑冲突、消饵差异的最佳手段之一（姜振颖等，），英国法学家亨利梅因（）曾指出：迄今为止，一切进步性的社会运动，都是一场“从身份到契约”（）的运动。由于我国的市场经济是在计划经济的基础上建立起来的，因而在实践中公权力的强大、滥用仍然顽固的残留其中，市场参与者的利益得不到有效维护和保障，私权利被侵犯的。，时，。现象仍很突出，从而影响到整个市场秩序的安全和稳定，阻碍着市场经济的健康发展。因此重视和研究契约理论具有深刻的现实意义。企业的契约本质由英国经济学家马歇尔（）开创的新古典经济学范式有三个“理想化”的基本假设：完全理性、交易费用为零和信息完全对称，在此假设下，企业是一个先验存在的“黑箱”，被抽象为一个不受其内部经营过程影响的、为实现利润最大化目标而存在的生产函数。由于它只注重对财务资本所有者利益的保护，而忽视人力资本和企业其他利益相关者的存在及其对企业价值的影响，因而这种理论有着明显的缺陷性。科斯（）等创立的新制度经济学是当代西方主流经济学，科斯及其追随者德姆塞茨（）、阿尔钦（）、诺斯（）、威廉姆森（）、张五常、张维迎等人，对产权、交易费用、契约、制度、企业等问题进行了极富创意的研究，提出了更加贴近客观实际的“有限理性”、“交易成本为正和“信息不对称”假设，从而使现代企业理论更具有解释力。该理论认为企业实质上是对市场价格机制的一种替代机制，建立企业有利可图的原因在于，利用价格机制进行市场交易可能需要签订很多契约，每个契约都需要花费成本。企业是以一个契约替代了多个契约，可以实现交易费用的节约，因而企业的本质是一组契约关系的联结；企业本身并不是一个经济角色，它自己并没有目标或动机。相反，它可以被看作一个“舞台”，各个自发的经济主体在这个舞台中按照相互的协议或隐含的规则去表演，以实现他们各自的目标。按照现代企业契约理论的解释，企业与市场分别是不同性质的契约，市场可认为是一种完全的契约，而企业则是不完全的契约（、，）。现代企业是建立在委托代理关系下，由股东、管理当局、债权人、员工、顾客、供应商、审计师、政府以及社会公众等利益相关方参与的一系列契约的联结（），各缔约方参与到这样一个契约联合的目的在于通过企业这样一个契约平台，为实现各自的契约目标（通常是获取经济利益）而履行各类企业契约的过程。其中，人力资源所有者与非人力资源所有者之间的契约是企业契约的重要组成部分，也是企业契约区别其他市场契约的特征，即企业可理解为人力资源与非人力资源的契约。人力资源是一个人拥有的从事经济活动产生经济价值的知识、技能和能力，人力资源与非人力资源的最大不同在于它的所有权每时每刻都属于作为它载体的人，不能分割、转让，“所有权限于体现它的个人（周其仁，），而除此之外的一切资本都是非人力资源。人力资源与其所有者的不可分性决定了人力资源所有者会直接经营管理企业，这就决定了企业管理当局较之非人力资源所有者更为了解企业，从而为管理当局利用其拥有的会计信息优势进行机会主义行为（即道德风险）创造了条件。在契约履行过程当中，缔约各方将依据特定企业契约履行相应的契约义务，并享受相应的契约权利，除股东之外的其他主体的回报都可在企业契约中明确，不能得到契约明确规定回报的股东则获得企业剩余索取权和控制权（张维迎，）。企业契约可以是明示的，如企业章程、合伙协议；也可以是默认的，如行业惯例、通用商业规则等；可以是短期的，如债权契约、销售契约，也可以使长期的，如股权契约，在公司制企业中，各个缔约方之间的契约都是明示和默认同时并存的。从法学的角度分析，企业契约由基本的民事契约（如股权契约、债权契约和报酬契约）和辅助的监管契约（如行政契约）构成。这是因为企业契约一旦建立，必然不可能是十全十美的，即契约具有不完全性，原因之一是由于签约人的有限理性，对外在环境的不确定性是无法完全预期的，不可能把所有可能发生的未来事件都写入契约条款，因而这种事前签定的契约必然具有不完全性，原因之二是由于交易成本的存在，签订、履行一个完全契约需要很高的交易成本，因而一个不完全契约也就是合乎理性的。正是因为契约具有不完全性，这就为管理当局针对会计信息进行机会主义行为提供了空间，因此需要对企业契约的签订和履行进行监管。政府管理部门依法采取强制措施对违约方进行行政处罚，司法机关依照有关法规对违约方进行法律制裁，来保证守约方预期的实现和契约的顺利履行。行政契约是指以发生行政法律关系为目的，经双方当事人默认或意思表示一致达成的协议，行政契约的一方必须是国家机关。本章小结：本文从契约理论出发研究我国会计信息的法律规制问题，但是在年实行改革开放政策以前，我国采用的是单一的计划经济体制，企业都是单一的国有企业，只不过是行政机关的附属物，不具有市场主体地位，所有企业都依靠行政指令性计划来管理企业的经营活动，契约理论在这里找不到生存的土壤。始于年的我国国有企业改革，在经历了年至年的扩权让利，年至年的利改税，年至年的承包经营责任制，至年的试行股份制改革，如今国有企业通过建立现代企业制度，终于完成了由“身份”向“契约”的过渡，即由传统计划经济条件下政府控制的“身份”型企业，成为转型经济时期具有自主权的多层代理的“契约”型企业。现在我们大力发展社会主义市场经济，外资、民营和国有企业开始具有平等的市场主体地位，一种以市场为资源配置中心、以自治性契约整合为特征的社会格局正在形成，慢慢地具备了适用契约理论的条件，因此本文采用现代契约理论来分析问题是可行和有现实意义的。第四章会计契约论和会计信息的契约属性在本章中，本文首先通过对已有的会计契约理论进行归纳分析，然后提出自己的观点，即将会计契约进一步分解为会计信息生产契约和会计信息标准契约，通过对会计信息契约属性的探讨，有助于我们把握其基本特征，也为探讨会计信息法律规制奠定了“对症下药，分而治之的理论基础。会计契约论会计契约的内涵企业是一系列契约的联结，利益相关者为了各自的利益参加到契约的签订、完善和履行过程中来。这种参与的有效进行要求对各个利益相关者的贡献大小、参与方式和程度、以及履约信息等进行了解，此时需要计量与监督功能的介入，以便对利益相关者的要素贡献和产权进行界定和反映，“资产负债表包括所有的契约参与者，并反映这些契约产生的权利和要求的数额（索科洛夫，）。因此，会计信息有助于缔结和履行企业所包含的契约，会计信息系统作为企业契约履行机制而存在，会计契约通过其计量和反映功能将各类社会化的契约主体有机地联结在一起，使整个社会经济机制置于有序运作的控制之下，而这也正是现代会计功能之所在，“完全可以这样认为，没有现代会计，就不可能有现代企业制度。（吴水澎，）。正是由于认识到会计信息在企业契约中的重要作用，许多学者对此进行了有意义的探索，如和（）认为会计数据经常被用于各种债务契约、管理人员报酬方案、公司章程及细则等，这些契约常常包括对各方行为采取的各种限制，由于这些限制是以会计数据为依据的，因此产生了计算和报告这些数据的需要，从契约视角赋予了会计数据新的内涵；（）通过分析会计在企业契约联结体中的作用，认为会计信息对企业契约具有建构功能；（）认为会计信息在企业契约中具有特殊重要的作用：首先，会计信息是企业各方订立契约的基础；其次，会计信息是构成契约的重要内容；再次，会计信息是监督契约执行和评估执行结果的手段；（）探讨了在激励契约设计中，如何运用会计数据来减少由道德风险与逆向选择引起的契约激励冲突；杜兴强（）认为会计系统的产物会计信息对于不同利益相关者之间的利益关系而言其实意味着“权利，即会计信息产权，其信息规则和产权是契约各方主体博弈的结果；雷光勇（）论证了会计的契约本质，并把企业运用会计数据、会计方法和会计规则，来界定、调整利益相关者的权利与义务的经济契约称之为企业会计契约；冯萌（）研究了会计契约的经济属性及其法律规制问题；尚洪涛（）对企业的财务契约进行了研究。在此，本文通过对相关会计契约理论观点进行分析总结，将会计契约定义为：企业各个缔约方为了达到合理预期，在平等互利、意思自治的基础上，所达成的关于会计信息生产流程和会计信息产权流转的一种社会契约安排，其功能是通过对企业和交易各方资源量化信息的生成、验证与传递，来影响各缔约方的权利和义务。会计契约的地位在企业契约中，存在着多种契约类型，比如股权契约、债权契约、报酬契约、税务契约和会计契约等等，这些契约和其它民事合同一样，具有缔约主体的广泛性、自愿性、平等性和互利性特征。在这些契约中，不同利益主体互相联系、互相作用、优势互补，形成一个对外开放的互动式有机整体，从而达到的团队生产效果。但不同契约在企业契约中的地位是不同的，相比较来说，会计契约发挥着主导性作用。如图所示，各个缔约方如股东、管理层、债权人等如果想合作成立一个企业，必须首先约定如何对资源和要素的投入、经营活动以及收益进行反映和计量，即各缔约方之间的各种代理关系交由会计数据来监控和统驭，因此，会计契约是缔结其他契约，进而组成企业的前提条件。会计契约作为企业基础契约（如股权契约、债券契约和报酬契约）之间的藕合，形成了企业资本结囝雷光勇博士创作的会计契约论荣获了“年度全国百篇优秀博士沦文奖”。雷光勇将会计契约定义为：蚺个或阴个以上当书人之问。在自由平等、意思自治的前提下，通过运用会计数据、会讣程序或会讣方法，为敢进务自勺经济状况或经济预期所达成的关：经济流转的协议或约定，会计契约划分为股权契约、债务契约、报嗍契约、税收契约等基本类型。本文关：会计契约的定义借鉴了雷光勇博士的观点，但不赞成其对会计契约的分类方法。构和治理结构的核心，并成为协调利益相关者之间利益冲突的有效机制，尤其在以发达的资本市场为标志的现代市场经济条件下，会计契约的功能更是得到了淋漓尽致的发挥。会计契约就好比轴承在一台机器中的地位一样，它既是决不可缺少的，又是关键和要害。正如机器无轴承便无法有效运转一样，企业如果失去会计契约便无法成立和开展经营活动。因此，理解会计契约就能从整体上把握企业契约的总体特征与运行规律。正因为会计契约在企业契约中处于核心的地位，可以保证企业契约机制的正常运行，从而会影响到社会资源配置的效率和效果，国家往往专门颁布会计法规对会计契约进行合理规范和有效监督，以保证会计契约机制的健康有序运行。圉园注：实箭头表示要素投入，虚箭头表示收益分配图：企业契约构成关系表会计契约的结构会计契约是企业契约的重要组成部分，会计数字的背后，蕴藏着各个缔约方的经济利益冲突，是企业多种合约得以履行的基础。会计契约不仅包括指导实际操作的各种规则，更重要的体现了这些规则是如何制定出来的。依据会计契约生成的会计信息，将具有实质性的经济后果。如经营者的报酬契约中就明确规定了对财