中级财务资料总结--第四章----存货.doc

第四章 存货 第一节 存货及其分类一、存货的性质与确认（一）存货的性质存货，是指企业在正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。存货是一种具有物质实体的有形资产，但其物质实体经常处于不断被销售或耗用以及不断被重置之中，因而属于一项流动资产，具有较强的变现能力和较大的流动性。一个资产项目是否属于存货，主要取决于其在生产经营过程中的用途或所起的作用，而不是物质实体。例如，同样一台机器设备，对于生产和销售机器设备的企业来说，属于存货，而对于使用机器设备进行生产的企业来说，则属于固定资产。再如，企业为建造固定资产而储备的各种材料，虽然在物质实体上与原材料等存货类似，但并不符合存货的概念，因而不能列入存货进行核算。此外，企业为国家储备的特种物资、专项物资等，并不参加企业的经营周转，因而也不能列入存货进行核算。（二）存货的确认企业在确认某项资产是否作为存货时，首先要视其是否符合存货的概念，在此前提下，应当同时满足存货确认的以下两个条件，才能加以确认：1该存货包含的经济利益很可能流入企业；2该存货的成本能够可靠地计量。通常，随着存货实物的交付，存货所有权也随之转移，而随着存货所有权的转移，所有权上的主要风险和报酬也一并转移，此时，一般可以同时满足存货确认的两个条件。因此，存货确认的一个基本标志就是，企业是否拥有某项存货的法定所有权。在会计期末，凡企业拥有法定所有权的货物，无论存放何处，通常都应包括在本企业的存货之中；而尚未取得法定所有权或者已将法定所有权转移给其他企业的货物，即使存放在本企业，也不应包括在本企业的存货之中。但必须注意，存货的交易方式是多种多样的，在有些情况下，存货实物的交付、所有权的转移、所有权上主要风险和报酬的转移可能并不同步。因此，存货的确认也不能一概而论，还应当注意以下几种特殊情形：1在途存货在途存货，是指销货方已将货物发运给购货方但购货方尚未验收入库的存货。对于在途存货，购货方通常应根据所有权是否转移来判定是否应作为其存货入账。存货的交货方式可分为目的地交货和起运地交货两种。在目的地交货的情况下，货物应运至购货方指定的地点并交货后，所有权才转移给购货方，此时，购货方才将货物确认为本企业的存货；在起运地交货的情况下，销货方根据合同或协议的约定，在起运地办理完货物发运手续后，货物的所有权即转移给购货方，此时，购货方就应将该货物包括在本企业的存货之中，并通过“在途物资”科目核算。2代销商品代销商品，是指在委托代销方式下，由委托方交付受托方、受托方作为代理人代委托方销售的商品。代销商品在售出之前，商品的所有权属于委托方，因此，应包括在委托方的存货之中，并通过“委托代销商品”科目核算。对于受托方来说，尽管商品由其保管，但除了要保证代销商品的安全完整外，并不承担其他持有资产的风险，因此，不属于受托方的存货。但需要注意的是，为了促使受托方加强对代销商品的管理，我国现行企业会计制度也要求受托方将受托代销的商品作为其存货入账，通过“受托代销商品”科目进行核算。3售后购回售后购回，是指销货方在销售商品的同时，承诺在未来一定期限内以约定的价格购回该批商品。售后购回交易的实质是销货方以商品向购货方融通资金，虽然商品的所有权已转移给了购货方，但销货方实质上仍然保留了所有权上的主要风险。因此，在售后购回交易方式下，销货方通常并不确认销售收入，但所销售的商品应从销货方的存货中转出，包括在购货方的存货之中。4分期收款销售分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。在分期收款销售方式下，销货方为了保证账款如期收回，通常要在分期收款期限内保留商品的法定所有权，直至账款全部收回，因此，所销售的商品仍应包括在销货方的存货之中，并通过“分期收款发出商品”科目核算。但从该项交易的经济实质来看，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给了购货方，销售已经成立，因此，销货方应按合同约定的收款日期分期确认销售收入，并分期结转销售成本。 5附有销售退回条件的商品销售附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。例如，玩具公司为推销其新款玩具，在与零售商签订的销售协议中约定，该零售商未售出的玩具可以全部退货，玩具公司如数退款。在这种销售方式下，如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理估计，应在发出商品时，对估计不会发生退货的部分，作为一般商品销售处理，售出的商品不再包括在销货方的存货之中；对估计可能发生退货的部分，以及不能合理确定退货可能性的发出商品，不确认销售收入，已发出的商品仍应包括在销货方的存货之中，并通过“发出商品”科目进行核算。6购货约定购货约定，是指购销双方就未来某一时日进行的商品交易所作的事先约定。对购货方来说，由于目前尚未发生实际的购货行为，因此，约定未来将购入的商品不能作为其存货入账，也不确认有关的负债和费用。二、存货的分类存货分布于企业生产经营的各个环节，而且种类繁多、用途各异。为满足存货管理与核算的需要，应当对存货进行适当的分类。（一）存货按经济用途的分类不同行业的企业，由于经济业务的具体内容各不相同，因而存货的构成也不尽相同。例如，服务性企业的主要业务是提供劳务，其存货以办公用品、家具用具为主；商品流通企业的主要业务是商品购销，其存货以待销售的商品为主，也包括少量的包装物、低值易耗品以及其他物料用品；制造企业的主要业务是生产和销售产品，其存货构成比较复杂，不仅包括各种将在生产过程中耗用的原材料、包装物和低值易耗品，也包括为了出售仍然处在生产过程中的在产品，还包括准备出售的产成品。因此，存货的具体内容和类别应依企业所处行业的性质而定。一般来说，存货按经济用途可作如下分类： 1原材料，是指在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。2在产品，是指仍处于生产过程中、尚未完工入库的生产物，包括正处于各个生产工序尚未制造完成的在产品，以及虽已制造完成但尚未检验或虽已检验但尚未办理入库手续的产成品。3半成品，是指经过一定生产过程并经检验合格交付半成品仓库保管，但尚未最终制造完成、仍需进一步加工的中间产品。半成品不包括从一个生产车间转给另一个生产车间继续加工的自制半成品以及不能单独计算成本的自制半成品。4产成品，是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品。5商品，是指可供销售的各种产品及商品。工业企业的商品包括用本企业自备原材料生产的产成品和对外销售的半成品等；商品流通企业的商品包括外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。6包装物，是指为了包装本企业产品及商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。但需要注意的是，下列包装物品，会计上不作为包装物存货核算：（1）各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等。包装材料应作为辅助材料，列入原材料核算。（2）生产经营过程中为储存和保管产品及商品、半成品、材料、零部件等而使用的包装物品。这些包装物品不随同产品及商品出售、出租或出借，而由本企业自己内部使用，企业应按其价值大小和使用年限长短，分别列入固定资产或低值易耗品进行核算。7低值易耗品，是指单位价值相对较低、使用期限相对较短，或在使用过程中容易损坏，因而不能列入固定资产的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。（二）存货按存放地点的分类存货按存放地点，可以分为库存存货、在途存货、在制存货和发出存货。1库存存货，是指已经购进或生产完工并经验收入库的各种原材料、包装物、低值易耗品、半成品、产成品以及商品。2在途存货，是指己经取得所有权但尚在运输途中或虽已运抵企业但尚未验收入库的各种材料物资及商品。3在制存货，是指正处于本企业各生产工序加工制造过程中的在产品，以及委托外单位加工但尚未完成的材料物资。4发出存货，是指已发运给购货方但货物所有权并未同时转移，因而仍应作为销货方存货的发出商品、分期收款发出商品、委托代销商品等。（三）存货按取得方式的分类存货按取得方式，可以分为外购存货、自制存货、委托加工存货、投资者投入的存货、接受捐赠取得的存货、接受抵债取得的存货、非货币性交易换入的存货、盘盈的存货等。第二节 存货的初始计价一、外购存货存货的初始计价，是指企业在取得存货时，对存货入账价值的确定。存货的入账价值应以取得存货的实际成本为基础，实际成本包括采购成本、加工成本和其他成本。由于存货的取得方式是多种多样的，而在不同的取得方式下，存货成本的具体构成内容并不完全相同。因此，企业应结合存货的不同取得方式，分别确定存货的实际成本。外购存货的成本指采购成本，一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费以及其他可直接归属于存货采购的费用。需要说明的是，商品流通企业存货的采购成本只包括采购价格、进口关税和其他税金等，采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用，应直接计入支付当期营业费用，不包括在存货成本之中。企业外购的存货，由于距离采购地点远近不同、货款结算方式不同等原因，可能会导致存货的入库和货款的支付不在同一时间完成，此外，还存在预付款购货、附有现金折扣条件的购货等情况，这就需要根据具体情况，分别进行会计处理。（一）在存货验收入库和支付货款同时完成的情况下，企业应于支付货款或开出、承兑商业汇票，并且存货验收入库后，按发票账单等结算凭证确定的存货成本，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等存货科目，按增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按实际支付的款项或应付票据面值，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目。例41华联实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款为50000元，增值税额为8500元。货款已通过银行转账支付，材料也已验收入库。借：原材料 50000应交税金应交增值税（进项税额） 8500贷：银行存款 58500（二）在已经支付货款或开出、承兑商业汇票，但存货尚未运达或尚未验收入库的情况下，企业应于支付货款或开出、承兑商业汇票时，按发票账单等结算凭证确定的存货成本，借记“在途物资”科目，按增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按实际支付的款项或应付票据面值，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目；待存货运达企业并验收入库后，再根据有关验货凭证，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等存货科目，贷记“在途物资”科目。例42华联实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为20000元，增值税额为3400元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。（1）支付货款借：在途物资 20000应交税金应交增值税（进项税额） 3400贷：银行存款 23400（2）原材料运达企业并验收入库借：原材料 20000贷：在途物资 20000（三）在存货已运达企业并验收入库，但发票账单等结算凭证尚未到达，货款尚未支付的情况下，企业在收到存货时可先不作会计处理。如果在本月内结算凭证能够到达企业，则应在支付货款或开出、承兑商业汇票后，按存货验收入库和支付货款同时完成的情况进行会计处理。如果月末时结算凭证仍未到达，为全面反映资产及负债情况，应对收到的存货暂估价值入账，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等存货科目，贷记“应付账款暂估应付账款”科目，下月初，再编制相同的红字记账凭证予以冲回；待结算凭证到达，企业付款或开出、承兑商业汇票后，再按存货验收入库和支付货款同时完成的情况进行会计处理。例43华联实业股份有限公司购入一批原材料，材料已运达企业并已验收入库，但发票账单等结算凭证月末时仍未到达，该公司对该批材料估价35000元入账。下月，发票账单等结算凭证到达企业，增值税专用发票上注明的原材料价款为36000元，增值税额为6120元，货款已通过银行转账支付。（1）月末，对原材料暂估价值入账。借：原材料 35000贷：应付账款暂估应付账款 35000（2）下月初，编制红字记账凭证冲回。借：原材料 35000贷：应付账款暂估应付账款 35000（3）下月，收到结算凭证并支付货款。借：原材料 36000应交税金应交增值税（进项税额） 6120贷：银行存款 42120（四）在采用预付货款方式购入存货的情况下，企业应在预付存货的价款时，按照实际预付金额，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；预付货款购入的存货验收入库时，按照发票账单上注明的存货价款、增值税额等，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等存货科目和“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“预付账款”科目；预付的货款不足，需补付货款时，按照补付的金额，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；供货方退回多付的货款时，借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。例44华联实业股份有限公司向乙公司预付货款70000元，采购一批原材料。乙公司交付所购材料，增值税专用发票上注明的材料价款为62000元，增值税额为10540元，应补付的货款通过银行转账支付。（1）预付货款借：预付账款乙公司 70000 贷：银行存款 70000 （2）材料验收入库借：原材料 62000 应交税金应交增值税（进项税额） 10540 贷：预付账款乙公司 72540 （3）补付货款借：预付账款乙公司 2540 贷：银行存款 2540（五）在外购存货附有现金折扣条件的情况下，会计上有总价法和净价法两种处理方法。总价法，是指存货和应付账款均按实际交易金额计价入账，如果购货方在现金折扣期限内付款，取得的现金折扣作为一项理财收入，冲减当期财务费用的一种会计处理方法；净价法，是指存货和应付账款均按实际交易金额扣除现金折扣后的净额计价入账，如果购货方超过现金折扣期限付款，则丧失的现金折扣视为超期付款支付的利息，计入当期财务费用的一种会计处理方法。在我国的会计实务中，由于现金折扣的使用并不普遍，因此，企业会计制度要求采用总价法进行会计处理。例45华联实业股份有限公司从乙公司赊购一批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款为80000元，增值税额为13600元。根据购货合同约定，该项赊购的付款期限为30天，但如果华联公司能在10天内付款，可按原材料价款的2%享受现金折扣，如果超过10天付款，则须按交易金额全付。1华联公司采用总价法的会计处理（1）购进原材料借：原材料 80000应交税金一应交增值税（进项税额） 13600贷：应付账款乙公司 93600 （2）支付货款假定10天内支付货款现金折扣=800002%=1600（元）实际付款金额=93600-1600=92000（元）借：应付账款乙公司 93600 贷：银行存款 92000 财务费用 1600假定超过10天支付货款借：应付账款乙公司 93600 贷：银行存款 93600 2华联公司采用净价法的会计处理（1）购进原材料现金折扣=800002%=1600（元）原材料入账净额=80000-1600=78400（元）应付账款入账净额=93600-1600=92000（元）借：原材料 78400 应交税金一应交增值税（进项税额） 13600贷：应付账款乙公司 92000 （2）支付货款假定10天内支付货款借：应付账款乙公司 92000 贷：银行存款 92000 假定超过10天支付货款借：应付账款乙公司 92000财务费用 1600贷：银行存款 93600 二、自制存货企业自制存货的成本由材料采购成本、加工成本和其他成本构成。其中，加工成本是指存货制造过程中发生的直接人工以及按照一定方法分配的制造费用；其他成本是指除采购成本、加工成本以外，为使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出，如为特定客户设计产品所发生的设计费用等。存货制造过程中非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，不包括在存货成本之中，应于发生时直接计入当期损益。企业自制并已验收入库的存货，按确定的实际成本，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等存货科目，贷记“生产成本”科目。 例46华联实业股份有限公司的基本生产车间制造完成一批产成品，实际生产成本为60000元。借：库存商品 60000 贷：生产成本 60000三、委托加工存货委托加工存货的成本，一般包括加工过程中实际耗用的原材料或半成品成本、加工费、往返运杂费以及按规定应计入成本的税金等。企业发出材料物资，委托外单位加工存货，按发出材料物资的实际成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“原材料”、“库存商品”等科目；支付的加工费、运杂费等，计入委托加工存货成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“银行存款”科目；支付的应由受托加工方代收代交的增值税，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“银行存款”科目；需要交纳消费税的委托加工存货，由受托加工方代收代交的消费税，应分别以下情况处理：（一）委托加工存货收回后直接用于销售，由受托加工方代收代交的消费税计入委托加工存货成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“银行存款”等科目。（二）委托加工存货收回后用于连续生产应税消费品，由受托加工方代收代交的消费税按规定准予抵扣的，借记“应交税金应交消费税”科目，贷记“银行存款”等科目。委托加工存货加工完成并已验收入库，按“委托加工物资”科目计算的实际成本，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等科目，贷记“委托加工物资”科目。例47华联实业股份有限公司委托乙公司加工一批B材料（属于应税消费品），发出A材料实际成本为25000元，支付加工费11000元，支付增值税1870元，支付消费税4000元，加工的B材料收回后用于连续生产。（1）发出A材料，委托乙公司加工B材料。借：委托加工物资 25000 贷：原材料A材料 25000（2）支付加工费和税金 借：委托加工物资 11000 贷：银行存款 11000 借：应交税金应交增值税（进项税额） 1870 贷：银行存款 1870 借：应交税金应交消费税 4000 贷：银行存款 4000（3）B材料加工完成，收回后验收入库。B材料实际成本=25000+11000=36000（元） 借：原材料B材料 36000 贷：委托加工物资 36000四、投资者投入的存货投资者投入的存货，按照投资各方确认的价值作为确定实际成本的基础。企业收到投资者投入的存货，按确定的存货实际成本，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等科目，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按投资各方确认的价值，贷记“实收资本”或“股本”、“资本公积”科目。例48华联实业股份有限公司的甲股东以一批原材料作为投入资本。原材料计税价格650000元，增值税专用发票上注明的税额为110500元，投资各方确认按该金额作为甲股东的投入资本，折换华联公司每股面值1元的股票500000股。借：原材料 650000应交税金应交增值税(进项税额) 110500贷：股本甲股东 500000 资本公积股本溢价 260500五、接受捐赠取得的存货接受捐赠取得的存货，应当分别以下情况确定实际成本：（一）捐赠方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议）的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为实际成本。（二）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定实际成本：1同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本；2同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠存货预计未来现金流量的现值，作为实际成本。企业收到捐赠的存货时，按照确定的实际成本，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等科目，按照接受捐赠的金额与现行税率计算的未来应交所得税，贷记“递延税款”科目，按照接受捐赠的金额减去未来应交所得税后的净额，贷记“资本公积”科目，按照实际支付的相关税费，贷记“银行存款”等科目。例49华联实业股份有限公司接受捐赠一批商品，捐赠方提供的发票上标明的价值为250000元，华联公司支付运杂费1000元，所得税率为33%。商品实际成本=250000+1000=251000（元）递延税款金额=25000033%=82500（元）资本公积金额=250000-82500=167500（元）借：库存商品 251000 贷：递延税款 82500 资本公积 167500银行存款 1000六、接受抵债取得的存货企业接受债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，或以应收款项换入的存货，按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。如果接受抵债取得的存货涉及补价，则按以下方法确定实际成本：（一）收到补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额和补价，加上应支付的相关税费，作为实际成本。（二）支付补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额，加上支付的补价和相关税费，作为实际成本。企业收到抵债的存货时，按确定的实际成本，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等科目，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金一应交增值税（进项税额）”科目，按应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按应收债权的账面余额，贷记“应收账款”等科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。如果涉及补价的，还应按收到（或支付）的补价，借记（或贷记）“银行存款”科目。例410华联实业股份有限公司应收乙公司销货款176000元，因乙公司不能如期偿还，经双方协商，乙公司以一批原材料抵债，原材料可抵扣的增值税进项税额为25500元。华联公司支付材料运杂费860元，按应收账款的1%计提坏账准备。原材料入账成本=176000（1-1%）-25500+860=149600(元)借：原材料 149600应交税金应交增值税(进项税额) 25500坏账准备 1760贷：应收账款乙公司 176000 银行存款 860七、以非货币性交易换入的存货企业通过非货币性交易换入的存货，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额，加上应支付的相关税费作为实际成本。如果涉及补价的，应按下列方法确定换入存货的实际成本：（一）收取补价的，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额和收取的补价，加上应确认的收益和应支付的相关税费，作为实际成本。（二）支付补价的，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额，加上应支付的相关税费和支付的补价，作为实际成本。企业以非货币性交易换入存货时，按确定的实际成本，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“库存商品”等存货科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“短期投资跌价准备”、“长期投资减值准备”、“固定资产减值准备”等有关资产减值准备科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”、“长期股权投资”、“长期债权投资”、“固定资产”等资产科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。如果涉及收取补价，还应按收取的补价，借记“银行存款”科目，按收取的补价中已实现的换出资产增值收益，贷记“营业外收入”科目；如果涉及支付补价，则按支付的补价，贷记“银行存款”科目。例411华联实业股份有限公司以短期股票投资换入乙公司一批商品。股票投资的账面余额为120000元，已计提跌价准备30000元，支付股票交易税费600元，支付商品运杂费400元。换入商品可抵扣的增值税进项税额为13000元。商品入账成本=120000-30000-13000+600+400=78000（元）借：库存商品 78000 应交税金应交增值税(进项税额) 13000 短期投资跌价准备 30000 贷：短期投资 120000 银行存款 1000例412华联实业股份有限公司以其生产的产成品换入乙公司一批原材料。换出产成品的账面成本45000元，计税价格60000元，增值税额10200。乙公司换出原材料的账面成本80000元，已计提跌价准备17000元，计税价格70000元，增值税额11900。华联公司向乙公司支付补价11700元。(1)华联公司以产成品换入原材料的会计处理原材料入账成本=45000+10200+11700-11900=55000 (元)借：原材料 55000应交税金应交增值税(进项税额) 11900 贷：库存商品 45000 应交税金应交增值税(销项税额) 10200 银行存款 11700(2)乙公司以原材料换入产成品的会计处理 应确认的收益= （元）产成品入账成本=80000-17000+11900+1170-11700-10200=54170（元）借：库存商品 54170 应交税金应交增值税(进项税额) 10200 银行存款 11700 存货跌价准备 17000贷：原材料 80000 应交税金应交增值税(销项税额) 11900 营业外收入 1170第三节 发出存货的计价一、存货成本流转假设企业取得存货的目的，是为了满足生产和销售的需要。随着存货的取得，存货源源不断地流入企业，而随着存货的销售或耗用，存货则从一个生产经营环节流向另一个生产经营环节，并最终流出企业。存货的这种不断流动，就形成了生产经营过程中的存货流转。存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。从理论上说，存货的成本流转应当与实物流转相一致，即取得存货时确定的各项存货入账成本应当随着各该存货的销售或耗用而同步结转。但在会计实务中，由于存货品种繁多，流进流出数量很大，而且同一存货因不同时间、不同地点、不同方式取得而单位成本各异，很难保证存货的成本流转与实物流转完全一致。因此，会计上可行的处理方法是，按照一个假定的成本流转方式来确定发出存货的成本，而不强求存货的成本流转与实物流转相一致，这就是存货成本流转假设。采用不同的存货成本流转假设在期末结存存货与本期发出存货之间分配存货成本，就产生了不同的发出存货计价方法，如个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法等。由于不同的存货计价方法得出的计价结果各不相同，因此，存货计价方法的选择，将对企业的财务状况和经营成果产生一定的影响，主要体现在以下三个方面：（一）存货计价方法对损益计算有直接影响。如果期末存货计价过低，就会低估当期收益，反之，则会高估当期收益；而如果期初存货计价过低，就会高估当期收益，反之，则会低估当期收益。（二）存货计价方法对资产负债表有关项目数额的计算有直接影响，包括流动资产总额、所有者权益等项目。（三）存货计价方法对应交所得税数额的计算有一定的影响。企业应当根据实际情况，综合考虑存货收发的特点和管理的要求以及财务报告目标、税收负担、现金流量、股票市价、经理人员业绩评价等各种因素，选择适当的存货计价方法，合理确定发出存货的实际成本。存货计价方法一旦选定，前后各期应当保持一致，并在会计报表附注中予以披露。二、发出存货的计价方法（一）个别计价法个别计价法，也称个别认定法或具体辨认法，是指本期发出存货和期末结存存货的成本，完全按照该存货所属购进批次或生产批次入账时的实际成本进行确定的一种方法。由于采用该方法要求各批发出存货必须可以逐一辨认所属的购进批次或生产批次，因此，需要对每一存货的品种规格、入账时间、单位成本、存放地点等做详细记录。例413华联实业股份有限公司的A商品本月购进、发出和结存资料如表41。表41 存货明细账存货类别： 计量单位：件存货编号： 最高存量：存货名称及规格：A商品 最低存量：2002年凭证编号摘 要 收 入 发 出 结 存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额61期初结存20060120005购进50066330007007发出40030016购进600704200090018发出80010027购进500683400060029发出300300630期末结存16001090001500300经具体辨认，6月7日发出的400件A商品中，有100件属于期初结存的商品，有300件属于6月5日第一批购进的商品；6月18日发出的800件A商品中，有100件属于期初结存的商品，有100件属于6月5日第一批购进的商品，其余600件属于6月16日第二批购进的商品；6月29日发出的300件A商品均属于6月27日第三批购进的商品。华联公司采用个别计价法计算的A商品本月发出和期末结存成本如下：6月7日发出A商品成本=10060+30066=25800（元）6月18日发出A商品成本=10060+10066+60070=54600（元）6月29日发出A商品成本=30068=20400（元）期末结存A商品成本=10066+20068=20200（元）根据上述计算，本月A商品的收、发、存情况，如表42。表42 存货明细账（个别计价法）存货类别： 计量单位：件存货编号： 最高存量：存货名称及规格：A商品 最低存量：2002年凭证编号摘 要 收 入 发 出 结 存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额61期初结存20060120005购进5006633000700450007发出400258003001920016购进60070420009006120018发出80054600100660027购进50068340006004060029发出3002040030020200630期末结存1600109000150010080030067.3320200个别计价法的特点是成本流转与实物流转完全一致，因而能准确地反映本期发出存货和期末结存存货的成本。但采用该方法必须具备详细的存货收、发、存记录，日常核算非常繁琐，存货实物流转的操作程序也相当复杂。个别计价法适用于不能替代使用的存货或为特定项目专门购入或制造的存货的计价，以及品种数量不多、单位价值较高或体积较大、容易辨认的存货的计价，如房产、船舶、飞机、重型设备以及珠宝、名画等贵重物品。（二）先进先出法先进先出法是以先入库的存货先发出去这一存货实物流转假设为前提，对先发出的存货按先入库的存货单位成本计价，后发出的存货按后入库的存货单位成本计价，据以确定本期发出存货和期末结存存货成本的一种方法。例414华联实业股份有限公司的A商品本月购进、发出和结存资料如例413中的表41。华联公司采用先进先出法计算的A商品本月发出和期末结存成本如下：6月7日发出A商品成本=20060+20066=25200（元）6月18日发出A商品成本=30066+50070=54800（元）6月29日发出A商品成本=10070+20068=20600（元）期末结存A商品成本=30068=20400（元）根据上述计算，本月A商品的收、发、存情况，如表43。表43 存货明细账（先进先出法） 存货类别： 计量单位：件存货编号： 最高存量：存货名称及规格：A商品 最低存量：2002年凭证编号摘 要 收 入 发 出 结 存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额61期初结存20060120005购进5006633000700450007发出400252003001980016购进60070420009006180018发出80054800100700027购进50068340006004100029发出3002060030020400630期末结存160010900015001006003006820400采用先进先出法进行存货计价，可以随时确定发出存货的成本，从而保证了产品成本和销售成本计算的及时性，并且期末存货成本是按最近购货成本确定的，比较接近现行的市场价值。但采用该方法计价，有时对同一批发出存货要采用两个或两个以上的单位成本计价，计算繁琐，对存货进出频繁的企业更是如此。从该方法对财务报告的影响来看，在物价上涨期间，会高估当期利润和存货价值；反之，会低估当期利润和存货价值。（三）加权平均法加权平均法亦称全月一次加权平均法，是指以月初结存存货数量和本月各批收入存货数量作为权数，计算本月存货的加权平均单位成本，据以确定本期发出存货成本和期末结存存货成本的一种方法。加权平均单位成本的计算公式如下：加权平均单位成本=例415华联实业股份有限公司的A商品本月购进、发出和结存资料如例413中的表41。华联公司采用加权平均法计算的A商品本月加权平均单位成本及本月发出和期末结存成本如下：加权平均单位成本=期末结存A商品成本=30067.22=20