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0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 中文摘要 预算管理作为现代企业管理的重要方式，在我国得到了推广和应用。预算的组织、 编制、执行、反馈、报告、考核，形成一个动态的、全面的管理控制循环系统，协调、 整合企业内部的各个部门、各实体之间的关系，以实现企业整体战略目标和经营目标。 预算管理有助于提高企业管理水平和提升企业经济效益。 从管理的角度来看，全面预算管理作为一种管理控制系统，整体性和系统性是其 根本要求，全面、全员、全额是其根本特征。预算将企业的决策目标和企业的资源配 置联系起来，贯穿于企业内部的各个部门和生产经营全过程。 本文采用规范的研究方法，内容主要分三部分：第一部分为g 公司预算管理介 绍：对g 公司的预算管理制度体系、组织机构、预算编制、执行、控制、分析与报 告等方面的情况进行了分析和评价；第二部分提出了完善g 公司预算管理的若干建 议；第三部分从g 公司的预算管理实践出发，提出了企业实行预算管理必须要解决 的几个重点问题：战略预算和资本预算；针对预算松弛现象，分析了产生预算松弛的 原因、解决预算松弛问题的方法和措施；简单介绍了预算管理的创新与进展。 关键词：预算管理企业战略预算松弛业绩评价f 2 3 会计 a b s t r a c t b u d g e tm a n a g e m e n ti so n eo f t h em o s ti m p o r t a n tm o d e r nm a n a g e m e n tm o d e l s i th a s b e e ni m p l i e db ym o r ea n dm o r ec h i n e s ee n t e r p r i s e s t h a no v e rb e f o r e i n c l u d i n go r g a n i z i n g ，p l a n n i n g ，p e r f o r m i n g , f e e d b a c k ，r e p o r t i n ga n de v a l u a t i n g ， b u d g e tm a n a g e m e n tw i l lb u i l du pad y n a m i cc o m p r e h e n s i v em a n a g e m e n t c o n t r o ls y s t e m i nac o m p a n ya n di n t e g r a t et h ei n t e r n a l r e s o u r c e so ft h ec o m p a n y ，w h i c hw i l lh e l pt h e c o m p a l l yr e a l i z e i t ss t r a t e g i c & o p e r a t i o n a lt a r g e t sa n di m p r o v et h ee f f i c i e n t o ft h e c o m p a n y so p e r a t i n ga n dm a n a g e m e n t a sw e l l a sam a n a g e m e n ts t y l e ，b u d g e tm a n a g e m e n ti sr e q u i r e dw i t ht h es y s t e m a t i ca n d c o m p r e h e n s i v ef u n c t i o n ，r e l a t e d t op e r s o n n e l ，p r o g r a ma n dp e r f o r m a n c ei nt h ew h o l e c o m p a n y l i n k i n gt h ec o m p a n y st a r g e tt ot h er e s o u r c e s ，i tg o e st h r o u g h a l lo p e r a t i o n a l p r o c e s s e si nt h ec o m p a n y w i mn o n 】 1 a t i v er e s e a r c hm e t h o d s ，t h i sd i s s e r t a t i o nh a st a k e ng sb u d g e tm a n a g e m e n t s v s t e m 弱a ne x a m p l et oi n t r o d u c et h ed e t a i lm a n a g e m e n ts c y l e b a s e do ga n a l y z i n g t h eg c o m p a n y sb u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e m ， m a n a g e m e n t t oi m p r o v et h em a n a g e m e n t t h ea u t h o rp r o p o s e dt or e f o r mt h eb u d g e t t h e r ea l et h r e ep a r t si nt h i sd i s s e r t a t i o n ： i n 拄o d u c t i o no ngc o m p a n y sb u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e m ，i n c l u d i n gt h ec o n s t i t u t eo f t h eb u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e m ，s h o r t a g eo nt h ec u r r e n ts y s t e m ，p r o p o s a lo i lt h ec 硼r e n t s y s t e m s o l u t i o nt ot h ek e yp o i n to nt h eg sb u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e mb a s e do nt h ea c t u a l e n v i r o n m e n t ，p a r t i c u l a r l ym a k i n gf u r t h e ra n a l y z i n g o nt h eb u d g e ts l a c k r e s u l to ft h eb u d g e tm a n a g e m e n tr e f o r m ( o rp r o c e s so i lt h eb u d g e tm a n a g e m e n t ) k e y w o l d s ： b u d g e tm a n a g e m e n t ，c o m p a n ys t r a t e g y ，b u d g e t s l a c k , p e r f o r m a n c e e v a l u a t i o n f 2 3a c c o u n t i n g 2 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 1 导论 凡事预则立，不立则废。一韩愈 全面预算是总预算，它是反映企业未来某一特定期间的全部生产经营活动的业务 和财务计划。全面预算管理以实现企业的目标利润为目的，以销售预测为起点，进而 对生产、成本及现金收支等进行预测，并编制预计利润表和预计资产负债表、预计现 金流量表，反映企业在未来特定期间的财务状况和经营成果。财务预算与业务预算、 资本预算共同构成企业的全面预算。 预算起源于西方国家，最初用于对财政收支进行控制。美国杜邦化学公司和通用 汽车公司首先实行以分部和事业部为基础的预算管理，使公司的管理水平迅速提高。 自此以后，全面预算管理在企业中得到全面、广泛的应用。从最初的计划、协调，发 展到现在的兼具控制、激励、评价等职能于一体的系统化的管理控制系统，预算管理 已在企业内部管理中居于核心地位。 在全球化和信息技术革命的时代背景下，企业面临的环境发生了巨大变化。在某 些情况下，传统预算管理已不能适应这种变化，甚至出现了一些弊端。通用电气的前 首席执行官j 韦尔奇曾直言不讳地批评：“预算已成为美国公司管理的毒瘤，他根本 不应该存在制定预算就等于追求最低绩效。你永远只能得到员工最低水平的贡 献，因为每个人都在极力地要求最低指标”。 与西方发达国家相比，预算管理在我国发展、应用的时间并不长。如何正确理解 预算与预算管理? 怎样才能使预算管理发挥它的管理作用? 推行预算管理时应该注 意哪些问题? 预算管理过时了吗? 如何看待传统预算管理的缺陷? 预算管理有哪些 新的发展? 1 1 选题背景和意义 企业作为社会化大生产的营利组织，是市场经济的主体。在激烈的市场竞争中， 为了生存和发展，企业必须具备科学有效的管理方法，注重内部综合协调管理，强化 管理的计划、组织、控制、协调职能，使所有职能部门和子公司的目标和企业整体目 标相一致。 2 0 世纪9 0 年代以来，来自全球的激烈竞争、技术向商业的快速转化和新的管理 技术的应用，使企业所面临的外部环境的不确定性日益增加。面对不确定的经营环境， 要求企业对竞争威胁和机会以及顾客需求的变化做出快速反应，不断提供创新性解决 方案，以更低的成本和更高的效率进行经营，增强企业的获利能力，不断地为股东创 造价值。因此，企业必须不断地提升经营管理水平和提高经济效益。预算管理作为一 种先进的管理思想和有效的管理手段，通过预算的编制、执行、反馈、考核等管理控 制过程，将企业的发展目标与企业的内部管理、内部组织和生产经营活动联系起来， 0 6 3 0 2 5 2 0 2陈文军g 公司预算管理理论与实践 对企业起到规划发展、协调管理、控制经营、激励业绩等作用。成功的预算管理有助 于提高企业管理效率和经济效益。 近年来，预算管理已成为我国理论界研究和探讨的热门话题。同时，预算管理也 得到了我国政府的重视。2 0 0 1 年4 月，财政部发布企业国有资本与财务管理暂行 办法，要求企业实行财务预算管理制度：2 0 0 2 年4 月，财政部关于企业实行财 务预算管理的指导意见提出企业应当实行包括财务预算在内的全面预算管理：2 0 0 2 年9 月，国家经贸委关于国有大中型企业建立现代企业制度和加强企业管理的规范 意见，明确提出要在国有企业推行全面预算管理，建立现代企业制度。 由于政府部门的大力推动，预算管理在我国企业中得到了大力推行。但是，由于 预算管理在我国发展、应用的历史并不长，企业推行预算管理还存在很多问题。很多 企业都在运用预算管理的方法和思想，但是，对预算管理的理解却千差万别。有的企 业预算管理仅由财务部门负责，其他部门只是被动地参与；有的企业预算全部由数字 组成，预算就是数字表格；有的企业预算管理就是成本费用控制，只注重成本费用的 节约：有的企业预算管理注重于编制过程，忽视预算执行与考核；等等。 南京大学会计学系课题组( 2 0 01 ) 以及韦德洪( 2 0 0 2 ) 对我国企业预算管理现状 进行的调查和研究表明，我国企业在实行预算管理的过程中存在诸多问题： l 、大多数企业认识到了预算管理的重要性，但预算管理尚存在很多认识与实务 上的盲区。人们对企业有无必要开展预算管理这一问题的认识并不是十分清楚和统 一，预算管理不仅是管理方法的转换，更是管理思想、管理原则及管理理念的根本转 变。 2 、企业预算编制应用最广泛的是费用预算，其次才是生产预算和销售预算。而 有关资本支出预算及资产负债表、损益表、现金流量预算的编制并没有引起企业应有 的重视，预算管理关注重点仍局限在费用控制、生产、销售领域。预算管理更多是作 为费用控制的手段。此外，预算指标的科学性和合理性有待提高。 3 、企业对编制预算较重视，但是对预算执行和预算调整则比较随意，高达三分 之一的企业在预算执行过程中没有及时进行差异分析，有的企业一年才进行次预算 差异分析。预算执行过程中监督不力，不能及时发现、处理预算执行过程中的问题， 预算控制作用未能有效发挥。 4 、企业不重视预算考核，对预算执行结果不严格考核，并且考核结果不与员工 薪酬挂钩企业有三分之一，还有的企业根本不进行考核。考核体系不完善，没有对预 算的执行过程和执行结果进行严格的监督和考核，也没有把这种监督和考核的结果同 员工的切身利益挂起钩来，使得预算约束与激励作用得不到发挥，预算管理流于形式。 预算管理应成为一个系统化的流程，从预算编制、执行、控制、预算调整、绩效考核 都应给予重视，忽略其中任意一个环节都将影响预算作用的发挥。 4 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 5 、预算管理机构设置和职能作用发挥存在较多问题。调查表明，仅有三分之一 的企业设置了预算专门管理机构，大多数企业不设预算管理专门机构，预算管理由财 务部门进行，企业在预算管理过程中的权限划分与制衡存在缺陷。 在实际的工作中，本人也遇到了上述类似问题。目前所在的企业，也在推行全面 预算管理，但是实施效果却不理想，在实施预算管理的过程中遇到了很多问题：预算 编制过程中讨价还价现象普遍；预算编制周期长，从开始编制到完成，往往历时半年； 财务部推行预算管理力不从心；预算考核阻力重重，员工对预算管理存在很强的抵触 情绪；下级子公司的成本费用屡屡突破预算控制：为了获得较高的考核得分，存在粉 饰业绩的现象；等等。工作之余，对预算管理过程中出现的这些问题，本人进行了一 些思考，同时，也在尝试将预算管理的有关理论运用到工作实践中去。 透彻理解预算和预算管理，正确运用预算管理的方法和思想，避免预算管理的弊 端，克服传统预算管理的缺陷，对于提升企业预算管理水平，有着重要的意义。这是 本人研究g 公司预算管理的重要原因。 1 2 文献综述 王斌( 1 9 9 9 ) 根据产品生命周期理论，将预算管理分为资本预算为主( 市场进入 期) 、销售预算为主( 市场增长期) 、成本预算为主( 市场成熟期) 和现金预算为主( 市 场衰退期) 等四种模式。这种观点令人耳目一新，比较适合于产品品种单一的企业， 但对多品种的企业集团来说，因为各种产品生命周期不等、所处阶段各异，按生命周 期建立的预算模式对预算编制或管理的实务则可能失去指导意义。 王斌、李苹莉( 2 0 0 1 ) 研究了企业预算目标确定及其分解问题，认为企业预算目 标的确定是公司股东、董事会、经营者等不同的利益集团之间相互讨价还价的过程。 股东期望收益要大于业主制下的所得或债权固定收益，它构成了企业预算目标的“底 线 。董事会确定预算目标除了考虑股东利益期望这一约束因素之外，更重要的因素 是公司战略；董事会是预算目标确定的主导力量；总经理的预算目标为在尽可能多地 占有各种资源的条件下，完成其预期尽可能低的目标。作者进而认为，企业预算目标 应以利润目标为主。“企业预算目标的确定是公司股东、董事会、经营者等不同的利 益集团之间相互讨价还价的过程”观点具有一定的现实意义。 于增彪、梁文涛( 2 0 0 2 ) 将预算管理系统分为产能导向、销售导向和利润导向三 种模式；并将预算管理系统分为编制、执行、计量、分析、报告、奖惩、鉴证和计算 机支持等功能模块；他们认为，以所有权与管理权相分离为特征的现代公司制企业应 以每股收益或利润为起点编制预算，即“利润观预算”，应用“利润观预算”，对 所有者来说，关键是选择一个投资报酬率；对经营者来说，既要选择投资报酬率，又 要将按选定的投资报酬率计算的利润细化为公司成员的业绩指标。但是，他们没有对 预算管理模块之间关系进行必要的解释。例如如何在预算编制中将战略转化为预算指 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 标、如何运作鉴证( 内部审计) 模块、如何设计奖惩制度和技术支持模块等等。此外， 该模式也没涉及预算与非财务指标的关系问题。 南京大学会计系课题组( 2 0 0 1 ) 中国企业预算管理现状的判断及其评价调查 报告表明，我国多数企业都认识到了实施预算管理的重要性，但预算管理尚存在一些 认识与实务的盲区，在其科学性与合理性方面也有待改进；企业对预算管理认识不够 全面，对预算执行的跟踪调查、预算调整、预算激励作用，以及在预算管理全过程中 权限的划分与制衡没有给予应有的重视。韦德洪( 2 0 0 2 ) 对广西企业的调查研究也说 明了类似的问题。但是，对某个具体的企业，如何有针对性地改进其预算管理，该报 告没有进行详细地说明。 胡祖光( 2 0 0 1 ) 提出“联合确定基数法”对策论模型来解决预算松弛问题，认为 运用该模型，不需要进行讨价还价式的谈判，就能制定出真实的预算指标，并给出了 “联合确定基数法 对策论模型的参数关系式。陈惠雄( 2 0 0 2 ) 提出了相同的解决预 算松弛问题的方法。但是，“联合确定基数法模型不能解决预算执行过程中的道德 风险，即代理人( 预算执行者) 有意识地控制预算执行进度，从而使预算业绩与存在 预算松弛条件下制定的预算业绩指标相一致。在这种情况下，代理人同样能获得最好 的薪酬激励。另外必须指出，在实务中，使用“联合确定基数法 对策论模型来确定 预算目标的方法运用并不广泛。 王桂萍( 2 0 0 5 ) 论述了预算管理中运用“人本思想的重要性，强调“人本 思 想在预算管理中的作用，并分析了“人本 预算管理可能导致的预算松弛问题。预算 管理本质上是对人的行为的管理，但是，作者并没有对人的行为如何影响预算管理进 行深入的分析。 潘飞、程明( 2 0 0 7 ) 通过对我国上市公司2 0 0 1 - - 2 0 0 4 年预算数据的研究，发现 股权性质、股权结构和企业规模是预算松弛的重要原因。同时，比较高的预算目标虽 然有助于提高企业的r o a 和r o e ，实现有效的激励作用。但是，这种“激励不能 提高企业的主业盈利能力，并未带来企业实际价值的真正提高，只是导致经理人更为 严重地操纵企业的盈余水平。 国外著名学者k a p l a n ( 1 9 9 6 ：2 0 0 1 ；2 0 0 4 ) 通过平衡计分卡将预算与企业战略、 与非财务指标联系起来，形成k a p l a n 预算管理模式。预算与战略相联结，预算管理 有了新进展。 如前所述，理论界在预算规范性方面做了充分研究，关于我国企业预算管理现状 的调查研究也比较常见。但是，公司治理结构与预算管理之间的关系研究比较缺乏。 现代企业所有权与经营权的分离，导致经理人与股东的利益不一致。由于预算管理涉 及企业内部各管理层次的权利、责任安排，所以，它可以作为公司治理结构中所有者 与经营者之间利益协调的重要机制。公司治理结构关系到预算目标、预算批准、预算 业绩考核、预算松弛、预算管理机构的设置等预算管理过程中的众多问题，其重要性 6 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军 g 公司预算管理理论与实践 不言而喻。此外，对预算管理具体的案例研究不够深入，缺乏完整、全面的预算管理 案例分析。因此，本人认为，应该就具体的个案进行研究，从实践到理论进行归纳总 结，为其他企业提供具有可操作性的借鉴；再从理论到实践，不断地完善企业预算管 理。这样的过程，就比较能够体现出预算管理的系统性和普遍性。 本文在对g 公司的预算管理进行详细介绍基础上，对预算管理中出现的问题进 行了全面分析，并提出相应的对策。其中，预算管理必须要完善法人治理机制；预算 管理必须基于发展战略等观点，具有一定的现实意义。从g 公司的预算管理实践出 发，提出了企业实行预算管理必须要解决的几个重点问题：战略预算和资本预算；针 对预算松弛现象，分析了产生预算松弛的原因、解决预算松弛问题的方法和措施。对 企业有一定的指导作用。 预算管理作为现代企业的一种有效的管理手段和管理思想，是一种动态的管理控 制系统。但是，预算管理毕竟是个复杂、科学的管理体系，在理论和实务中还有许多 问题需要深入研究，需要不断地总结经验和教训，以提高企业预算管理水平。 7 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 2g 公司预算管理考察 2 0 世纪9 0 年代以来，连锁企业在我国得到了快速发展。食品、餐饮、电器、i t 、 医药零售等行业都有成功的连锁化经营案例。据国家统计局统计，截至2 0 0 3 年底，我国 商业连锁门店3 9 0 8 9 个，年销售额达到3 4 3 4 4 0 亿元，占当年社会消费品零售总额比重 9 1 1 。这说明连锁企业已成为我国商业零售业中发展较快的一种经营形态。 近年来，连锁企业之间的联合、兼并、重组不断，连锁企业强大的资金实力、统 一高效的经营模式，正显现出蓬勃的发展潜力。但是，在连锁企业中，普遍存在着信息 化水平低，资金运作效率低、管理粗放等问题。因此，加强零售连锁企业的内部管理， 提升管理水平，成为一个亟待解决的问题。预算管理，作为一种有效的管理控制系统， 对于提高连锁企业管理水平和提升经济效益，有着重要作用。 2 1g 公司基本情况 在医药零售行业对外开放的背景下，g 公司的母公司为了完善医药产业链，成立 了g 公司，将原有零散的、隶属于批发业务中的零售业务部门剥离，统一整合，打 造以g 公司为核心的医药零售连锁平台。g 公司的愿景与使命是：以药房连锁零售 为核心业务，以“关爱生命，呵护健康”为经营理念，依托国药控股的品牌、资本、 渠道优势，逐步建成“成本领先，品种齐全，服务优良，价值提升 的全国性药品零 售终端网络，致力于打造中国药品零售第一品牌。 g 公司目前规划的目标是，到“十一五 末，门店规模达到3 0 0 0 家，销售收入 达到3 0 亿元，利润总额6 0 0 0 万元，成为国内领先的医药零售连锁品牌。 2 1 1g 公司概况 g 公司成立于2 0 0 4 年9 月，是国药控股有限公司旗下以连锁药店为主的国有大 型医药零售企业。公司注册资本2 亿元，主营化学药制剂、生化药品、生物制品、化 学原料药、抗生素、医疗器械、天然药物、保健食品等。 截至2 0 0 6 年底，g 公司共有连锁门店8 2 6 家，遍布北京、天津、辽宁、上海、 江苏、广州、深圳、广西等8 个省市自治区，并在上海、北京、深圳等发达城市占据 市场竞争优势。 2 0 0 6 年，g 公司集团( 各子公司合计) 实现药品销售额1 7 5 亿元，在全国零售 连锁药店中排名第1 1 位；实现净利润1 2 0 0 万元。 2 1 2g 公司的组织结构 g 公司总部设在上海。总部设有商品部、市场部、运营管理部、财务部、投资管 理部、物流部、质量管理部、行政部、人事部等部门。g 公司下属8 个子公司，全部 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军 g 公司预算管理理论与实践 具有独立的法人资格，独立核算、自负盈亏。子公司按照g 公司总部的发展规划， 统一品牌、统一营销政策，从事医药零售行业的连锁经营活动。 g 公司的组织结构如下图所示： g 公司组织结构图 _ _ l _ _ _ i l i l _ l _ _ - _ - _ i l _ _ _ - - - - - _ _ w m + l 集团董事会i i i 总经理 i l 幽幽倒幽掣幽倒倒蚓 各子公司的组织结构如下图所示： 子公司组织结构图 页1 从上述组织结构图可以看出，g 公司和下属子公司组成了一个企业集团。g 公司 可以看成足控股公司，持有下属8 个子公司的控股权。 2 1 3g 公司的业务特点 g 公司总部定位为子公司的管理总部。主要负责战略管理，投资管理( 门店开发、 对外投资和收购) 、财务管理、集中采购业务管理和运营管理。各子公司必须按照总 9 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 部的要求，组织经营活动，接受总部的管理和监督。总部没有连锁门店，不从事药品 零售业务。总部担任双重角色，即除了负责管理子公司以外，还是利润中心。 8 个下属子公司功能定位为连锁门店管理中心，负责管理所属的零售连锁门店。 所辖连锁门店数量从5 0 家到4 0 0 家不等。连锁门店是销售终端，从事药品销售业务。 门店没有药品采购权，采购业务主要由总部和子公司商品部负责。 由于经营的药品品种多达4 0 0 0 0 余个，各子公司经营的药品品种极度分散，相同 的品种仅5 0 余个，年销售额仅占全部药品销售额的1 8 。因此，各子公司可以自行 采购除总部集中采购目录之外的品种( 子公司自行采购简称自采) ，相应的询价、谈 判、采购、验收、付款等业务流程在各子公司进行。 可以看出，g 公司的业务和管理模式既存在一定的集权，又实行较多的分权。g 公司对子公司采用条块相结合的矩阵式管理控制模式：总部对各子公司相应的业务部 门实行垂直领导和管理。同时，子公司对下属的零售门店进行管理。g 公司的目标是 建立扁平化组织，最终实现对连锁门店的垂直化管理。 2 2g 公司预算管理背景 2 2 1 预算管理在我国企业管理中逐渐得到重视 2 0 0 1 年4 月，财政部发布企业国有资本与财务管理暂行办法，要求企业实 行财务预算管理制度；2 0 0 2 年4 月，财政部关于企业实行财务预算管理的指导意 见提出企业应当实行包括财务预算在内的全面预算管理；2 0 0 2 年9 月，国家经贸 委关于国有大中型企业建立现代企业制度和加强企业管理的规范意见，明确提出 要在国有企业推行全面预算管理，建立现代企业制度。这些文件的颁布执行，表明预 算管理作为一种有效的管理理念和管理手段，在我国得到了广泛的重视。同一时期， 许多上市公司在董事会设立“预算委员会”作为完善公司治理的内容之一，预算管理在 上市公司也得到广泛的实践。 g 公司作为中央国资委直属的中国医药集团的下属企业，按照有关文件的规定， 也应该实行预算管理。 2 2 2 实现战略和经营目标，g 公司迫切需要解决面临的诸多问题 g 公司作为国药控股旗下医药零售业务的整合平台，提升管理水平的要求迫切。 由于g 公司成立的时间短，其成员又都是原批发业务剥离后存续的老企业，企业管 理基础差，底子薄。经过l 、2 年的发展，g 公司虽然已初步建立起零售连锁企业的 组织管理框架，但是老国有企业的一些弊端依然存在，管理水平差参差不齐。问题主 要表现在：g 公司的发展战略还不够明确；子公司产权不清晰，个别成员企业虽然是 g 公司管理下的成员企业，但是部分子公司的股权还没有划转至集团，以企业法人治 理结构为核心的现代企业制度还未完全建立；对连锁企业的管理缺乏理论研究和实践 1 0 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军 g 公司预算管理理论与实践 经验；集团信息化水平较低，管理手段落后；员工队伍老化，人员流动频繁，人才匮 乏，薪酬与激励考核机制僵化；2 0 0 5 年和2 0 0 6 年，经营亏损。这些问题的存在，严 重制约了企业的发展。 2 2 3 零售市场竞争日趋激烈，竞争对手不断涌现，竞争压力不断增大 第一，我国医药零售市场竞争激烈，市场集中度很低。据中国医药商业协会统计， 2 0 0 6 年，中国连锁药店销售额前1 0 名排名如下表： 2 0 0 6 年中国连锁药店十强榜 排名企业名称销售额( 万元) l湖南老百姓大药房连锁有限公司2 1 8 0 0 0 2中国海王星辰连锁药店有限公司1 6 0 0 0 0 3辽宁成大方圆医药连锁有限公司1 4 5 0 0 0 4 湖北同济堂药房有限公司 1 4 5 0 0 0 5广东本草药业连锁有限公司1 3 2 0 0 0 6 上海华氏大药房有限公司 1 0 9 7 6 4 7江西开心人大药房连锁有限公司1 0 6 0 0 0 8重庆桐君阁大药房有限责任公司1 0 0 9 8 2 9 安徽百姓缘连锁有限公司 1 0 0 0 0 0 l o湖南芝林药业( 集团) 有限公司9 6 1 0 0 可以看出，其年销售规模都在9 亿至2 2 亿人民币之间，除了湖南老百姓大药房 超过2 0 亿元之外，其他企业销售规模差距并不大。 第二，竞争对手和新的药品经营业态不断涌现，平价药房、社区药房、药妆店纷 纷出现，抢占大量市场份额。 第三，药品流通环节多，批零差价不断缩小，医药连锁企业的利润率呈现不断下 滑的趋势。同时，由于用于连锁经营的营业场所一般是租赁他人物业，受大中城市的 房价大幅上涨驱动，租赁物业的租金成本大幅上涨，房屋租金的上涨造成了经营成本 的上涨，进一步加剧了利润下滑趋势。 2 2 4 上级单位制定了严格的绩效考核制度，对g 公司进行考核 上级单位国药控股和g 公司董事会制定了严格、详细的绩效考核办法。高级管 理层的薪酬与考核指标紧密挂钩，平时只发放基本薪酬，浮动薪酬只有在完成考核指 标后才能获得。根据k p i 指标体系，对每一项关键指标打分考核，并与薪酬制度严密 挂钩，分季度预考，年度决算考评。另外安全、质量等问题实行一票否决。据此，g 公司领导层认为，必须对下属子公司也进行绩效考核。 在上述趋势和背景下，公司的管理层清醒地认识到，一定要进行管理上的变革。 为了抢夺市场先机，取得竞争优势，必须加快连锁业务的发展，迅速有效地完成业务 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 和组织机构整合；必须快速扩张连锁门店的规模，抢占市场份额。同时，必须进一步 强化管理，提升经营效率和经济效益。因此，如何保证集团总部和8 个子公司按照事 先制定的目标，快速协调发展；又能充分发挥下属子公司的主动性、积极性，就成为 一个亟待解决的问题。在这种情况下，g 公司决定引入预算管理，以帮助公司实现既 定的目标。 2 3g 公司的预算管理体系 2 3 1 预算管理制度 作为成立时问不长的企业，g 公司的管理制度还在完善之中。由于预算管理的迫 切需要，结合财务管理和业务管理的特点，g 公司制定了预算管理制度，主要包括： 1 、全面预算管理办法：规定了公司实施全面预算管理的目的、原则、组织、程 序等。该办法规定：预算管理定位：是为了适应建立现代企业制度的需要，提高 连锁企业集团的经济效益；预算管理原则：实行“统一预算、分级授权、差异控制”， 各级预算单位的预算经过集团总部批准后执行；预算管理机构和职能：年度预算的 批准、调整和变更由董事会负责；总经理负责组织和提交预算草案；预算控制室组织 和协调预算工作。预算控制室不是常设机构，一般由总经理室和财务部组织进行。财 务部不设专职预算控制人员，由财务部会计人员兼任。集团总部各有关职能部门和各 子公司为预算执行机构，在预算管理中的职能是负责各责任部门预算的执行工作。 2 、子公司预算管理要求：规范子公司预算管理。 3 、财务人员派遣制度； 4 、三个绩效管理办法：子公司领导班子、业务部门和职能管理部门绩效考核办 法。绩效考核制度是实施全面预算管理的保障，绩效考核文件规定的考核标准，就是 年度财务预算指标。另外，考核办法还设定了一些非财务指标。例如：药品质量管理、 安全管理等，实行质量、安全一票否决制。 2 3 2 预算编制内容 按照组织层级划分，g 公司的全面预算由总部预算和子公司预算构成，总部预 算包括业务预算、投资预算和财务预算：子公司除了没有投资预算，业务预算和财务 预算内容与总部相同。 2 3 2 1 总部预算 1 、业务预算包括销售收入、毛利、成本费用、投资收益、其他业务收支、营业 外收支等。 这些指标是根据医药零售连锁企业的特点设定的，是公司预算管理的主要内容， 其中费用预算是重点。费用项目根据成本费用发生额与业务量的关系分为固定费用、 可控变动费用、相对变动费用等三大类，各大类费用再划分为若干明细费用项目。 1 2 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 销售部根据预测，编制出销售预算。见下表：( 单位：万元，下同) 合计集采部分o e m 和纯销部分 科目部门小计合资部 国内部小计o e m 部纯销部 销售收入 4 0 0 0 01 4 0 0 07 0 0 0 7 0 0 06 0 0 01 5 0 0 4 5 0 0 合资品种 7 0 0 07 0 0 0 o 国内品种 7 0 0 07 0 0 0 o 自有商品 15 0 01 5 0 0 配送调拨 4 5 0 0 4 5 0 0 上国大配送 2 0 0 0 0 销售毛利1 6 0 06 5 01 5 0 5 0 09 5 07 5 0 2 0 0 合资品种 1 5 01 5 00 国内品种 4 5 04 5 0o 自有商品 7 5 07 5 0 配送调拨 2 0 02 0 0 其他业务利润 3 7 5 其他业务收入 4 2 0 其他业务支出 4 5 2 0 0 7 年，总部预算销售额为4 2 0 0 0 万元，由三部分构成：集采部分的销售收入 为1 4 0 0 0 万元，销售毛利为6 5 0 万元：o e m 和纯销部分的销售收入为6 0 0 0 万元，销 售毛利为9 5 0 万元；对上海子公司的内部销售为2 0 0 0 0 万元，没有毛利。另外，供应 商支付的宣传推广费、陈列费、培训费形成总部的其他业务利润3 7 5 万元，其中其他 业务收入4 2 0 万元，其他业务成本为4 5 万元。 医药零售企业的运营模式比较简单，其盈利主要来源于迸销差价。确定公司销 售收入和毛利预算后，成本费用预算就成为编制预算的重点。参考上年度实际执行结 果，将销售收入乘以一个百分比，确定成本费用。对于新的费用项目，则需提出详细 的项目方案，论证通过后，列入预算草案。成本费用预算由各部门按照财务部统一制 定的表格，详细填列。费用预算如下表； 投资 科目部门行政部管理部物流部 固定费用租赁费 6 5 0 01 2 8 5 2 长期待摊费用摊销 55 9 6 折旧费 2 9 85 5 8 8 管理费 配送费 物业费 1 7 o o 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 其他固定费用 固定费用合计 116 8 50 2 4 4 水电费 3 3 6 通讯费 1 6 83 3 64 6 2 低值易耗品摊销 82 车管费 93 运输费 1 2 8 咨询费 审计费 维修费 o 3 62 4 合计 2 2 0 43 3 61 7 6 0 2 职工工资 1 1 6 43 11 6 8 劳务费 福利费 1 6 34 3 42 3 5 2 工会经费 o 2 30 6 23 3 6 职工教育经费 o 1 7 0 4 7 2 5 2 劳动保险费 3 0 31 0 3 05 2 5 6 业务宣传费 保险费 3 差旅费 业务招待费 办公费 o 6o 61 3 2 董事会会费 会议费 2 0 交通费 o 7 21 5 62 包装费 管理费商品应收 o 7 2 诉讼费 其他费用 o 1 21 0 1 2 相对变动费用 合计 3 8 1 4 75 9 0 12 6 8 8 8 2 0 0 7 年，行政部、投资管理部、物流部的成本费用总额分别为3 8 1 5 万元、5 9 0 l 万元、5 6 8 8 8 万元。总部其他部门的成本费用预算的格式和内容也与此相同。 对于特殊的、金额较大的费用项目，例如用于车辆的费用、业务招待费用等， 必须有详细的支出方案，经办公会论证通过，才能列入预算草案。下表为总部车辆费 用预算。2 0 0 7 年，车辆费用预算为1 1 1 3 万元。 1 4 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 验车日常维 车号养路费保险费汽油费停车费 过路费合计 费 修保养 t 3 0 1 80 0 5 0 3 0 1 2o 5 810 4 8 0 1 8 o 2 42 8 3 1 d 8 4 7 l o 0 5 o 3 0 1 2o 5 210 4 80 1 80 2 42 7 2 1 g 7 7 5 70 0 5 0 3 0 1 2o 4 81 40 4 80 1 80 2 4 3 0 8 1 f 6 4 8 0 o 0 5 0 3 0 1 20 310 4 80 1 80 2 42 5 0 1 小计 o 21 2 0 4 81 8 84 41 9 2o 7 20 9 61 1 1 3 各部门预算编制完成后，由财务部汇总。见下表：2 0 0 7 年，总部预算指标为 销售收入4 2 0 0 0 万元，毛利额为1 6 0 0 万元，毛利率为3 8 ，费用总额为1 6 5 0 万元， 费用率为3 9 ，其他业务收入4 2 0 万元，其他业务支出为4 5 万元，利润总额为3 2 5 万元。 集团本部 项目 0 6 年完成0 7 年预算增幅 销售收入 6 5 1 8 84 2 0 0 03 5 6 0 毛利额 l1 0 31 6 0 04 5 1 0 毛利率1 7 0 3 8 0 2 1 0 费用总额1 6 6 61 6 5 01 o o 费用率 2 6 0 3 9 0 1 4 0 其他收入 1 3 8 44 2 06 9 7 0 其他支出 9 04 55 0 0 0 利润总额 7 3 1 3 2 5 5 5 0 0 2 、投资预算( 资本预算) ：固定资产投资、股权收购预算。 投资预算由总部投资管理部编制。预算内容主要由两部分构成：一是子公司门店 开发计划，包括新门店开发数量、租金支出、固定资产支出以及新门店的销售收入、 销售毛利、营业利润等；二是门店或者股权收购、投资计划等。其资本支出和新门店 经营预算见下表： 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军g 公司预算管理理论与实践 固定资产投资预算 项目数量金额( 万元) 1 、门店装修费用 1 5 0 0 0 0 0 货架费用( 个) 6 03 0 0 0 0 空调费用( 台) 55 0 0 0 0 电脑费用( 台) 21 2 0 0 0 2 、门店租赁费 23 0 0 0 0 0 3 、转让费 2 5 0 0 0 0 4 、中介费 21 0 0 0 0 5 、押金 l6 0 0 0 0 固定投资总计 1 0 1 2 0 0 0 存货额 3 0 0 0 0 0 总投资 1 3 1 2 0 0 0 资本预算中新开门店业务预算： 广东、 项目 合计上海天津江苏北京辽宁 深圳 新开店数量 3 1 03 04 05 0 5 0 3 0 1 1 0 销售1 2 3 5 01 3 3 01 4 3 01 8 5 02 1 8 01 1 3 04 4 3 0 毛利3 1 3 03 7 33 8 75 1 96 1 03 0 69 3 5 毛利率 2 5 3 4 2 8 o o 2 7 0 0 2 8 0 0 2 8 0 0 2 7 0 0 2 1 1 1 费片j 总额 4 7 6 75 6 66 1 77 7 98 9 84 7 01 4 3 8 费用率 3 8 6 0 4 2 5 6 4 3 1 4 4 2 0 9 4 1 1 8 4 1 5 6 3 2 4 5 其他支出 6 1781 01 261 8 利润总额一1 6 9 8 2 0 0 2 3 8 2 7 03 0 01 7 05 2 l 3 、财务预算：资产负债表、利润表、现金流量表预算； 在业务预算和资本预算完成后，财务部将其汇总，综合平衡，编制集团总部的预 计资产负债表、预计利润表和预计现金流量表。 例如：现金流量预算如下： 项目金额 期初存款余额 4 6 8 3 6 0 加：销售现金收入l5 4 ，5 0 4 8 6 其他现金收入5 3 2 2 5 0 可使用现金1 6 4 ，5 1 0 9 6 减：现金支出 采购支出 12 5 ，0 7 3 4 8 期间费用支出2 3 ，8 0 6 4 2 1 6 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军 g 公司预算管理理论与实践 资本性支出( 购置固定资产、 在建：程，融资租赁等) 4 4 5 3 0 其他支出3 6 7 1 7 0 新开门店资金支出 2 ，2 3 3 2 0 非常规项目资金支出 6 3 6 0 6 支出合计 1 5 5 ，8 6 6 1 5 经营性现金多余或不足 8 6 4 4 81 融入现金 o 0 0 内部借款 银行短期借款 银行透支 银票贴现或到期回款 其他 偿还债务1 ，9 1 8 7 9 归还内部借款 1 5 0 5 8 0 归还银行短期借款 2 0 0 0 0 归还银行透支 o 0 0 归还其他借款2 1 2 9 9 期末现金余额 6 ，7 2 6 0 2 2 3 2 2 子公司的预算 子公司的预算内容除了没有投资开发预算，其业务预算内容和总部基本相同。预 算指标包括销售收入、毛利、成本费用、其他业务收入、其他业务支出等。另外，子 公司还必须按照上述业务预算指标体系，编制门店的预算。例如江苏子公司的预算为： 江苏 项目 0 6 年完成0 7 年预算增幅 门店数 1 3 41 8 43 7 3 销售收入9 7 3 31 4 8 5 05 2 6 毛利额 2 3 0 83 8 9 96 8 9 毛利率2 3 7 2 6 3 2 5 费用总额 2 3 6 53 9 4 76 6 9 费用率 2 4 3 2 6 。6 2 3 其他业务收入 1 5 83 0 08 9 4 其他支出 9 81 0 0 2 6 利润总额 41 5 23 9 7 9 2 2 0 0 7 年，江苏子公司预算指标为：销售收入1 4 8 5 0 万元，毛利额3 8 9 9 万元，毛 利率2 6 3 ，费用总额为3 9 4 7 万元，费用率为2 6 6 ，其他业务收入3 0 0 万元，其 他业务支出1 0 0 万元，利润总额为1 5 2 万元。 1 7 0 6 3 0 2 5 2 0 2 陈文军 g 公司预算管理理论与实践 2 3 2 3 集团总部和各子公司的总预算 总部和子公司的预算编制完成后，财务部汇总，综合平衡，编制出整个集团的总 预算。见下表。 集团合计 项目 0 6 年完成0 7 年预算增幅 销售收入 1 1 9 1 4 51 1 0 0 0 0 8 毛利额1 7 9 6 7 2 4 6 1 1