（会计学专业论文）上市公司内部控制的博弈分析.pdf

摘要 内部控制制订和执行的过程是公司治理层、管理层、实际执行方、监督层 等决策主体的行为决策发生相互作用并达到平衡的过程，也是一个博弈过程。 运用博弈理论对上市公司内部控制问题进行分析研究，对构建更加合理的内部 控制体系具有重要的意义。 首先分析了上市公司内部控制现状，分别从控制环境、风险评估、控制活 动、信息与沟通及监督五个方面揭示了上市公司目前内部控制存在的问题。内 部控制的博弈分析在运用静态完全信息博弈、动态完全信息博弈、有限理性快 速学习方完全信息协调博弈等方法分析内部控制的影响因素的基础上，将博弈 理论引入到内部控制的不同方面，综合运用逆推归纳法等博弈论分析方法，对 不同的利益主体在上市公司内部控制的执行过程中的战略选择进行博弈分析， 证明各个利益主体的行为动机对上市公司内部控制的执行有重大影响：上市公 司治理层和其他利益主体从自身利益考虑而作出的决策对内部控制执行好坏存 在重大影响。加强对治理层的惩罚可以防止管理层徇私舞弊，同时会使监督层 偷懒监督不力；加重对监督层的惩罚可以让监督层加强监督，治理层减少越权， 此时监督层就会降低监督勤勉度，此种博弈说明外在的力量对治理层和监督层 的影响是有限的，博弈的结果归根到底是由双方的自身得益决定的，这就需要 上市公司加大对治理层的惩罚使其越权无利可图，明确监督层的义务与责任。 在控制活动的分工牵制中，运用多阶段完全信息动态博弈分析如何避免员工煽 动串通、如何避免同伙响应串通、如何避免最后的串通成功，分别列出他们的 得益函数，只要上市公司能够付给煽动者、同伙比串通多的报酬就可以成功打 破串通；分析的结果是分工越细、需煽动的人越多，上市公司越处于有利地位。 运用协调博弈的有限博弈方快速学习模型，可以得出只有各部门互相信任，才 能都有效地执行内部控制，建立良好的企业文化有助于内部控制有效的执行。 通过研究认为，可以从四个方面加强上市公司内部控制，即完善公司治理 结构，消除产生不遵守制度的动机，重视非正式内部控制制度建设，完善内部 控制信息系统。 关键词：上市公司内部控制博弈分析 a b s t r a c t t h ep r o c e s so fi n t e r n a lc o n t r o l sm a k i n ga n dp e r f o r m i n gi st h ep r o c e s so f r e a c t i n gt oe a c ho t h e ra n dt r e n d i n gt oab a l a n c ea b o u tc o r p o r a t eg o v e r n i n gb o a r d ， m a n a g e r s ，e x e c u t a n t sa n ds u p e r v i s o r s ，w h i c hi sb e l o n gt ot h eg a m et h e o r e t i ca n a l y s i s t h eg a m ea n a l y s i so fi n t e r n a lc o n t r o lh a si m p o r t a n tp r a c t i c a ls i g n i f i c a n c et or u l e i n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m sd e s i g ni no n rc o u n t r y t h ec o n d i t i o n so fi n t e r n a lc o n t r o l 锄呛p r e s e n t e df i r s tf r o mf i v ec o m 咖l s ：c o n l r o l e n v i r o n m e n tr i s ka s s e s s m e n t , c o n t r o la c t i v i t i e s , i n f o r m a t i o na n dc o m m t m i c a t i o n , m 0 i l i t i 痂吕 c o m p l e t ei n f o r m a t i o ns t a t i cg a m e ，c o m p l e t ei n f o r m a t i o nd y n a m i cg a m ea n d b o u n d e d l yr a t i o n a lb e s t - r e s p o n s ec o o r d i n a t i o ng a m ea r eu s e dt oa n a l y z ei n t e r n a l c o n t r 0 1 i nt h eb a s i so fa n a l y z i n gt h ei n f l u e n c i n ge l e m e n t sa b o u ti n t e r n a lc o n t r o l ， d i f f e r e n tb e n e f i tp a r t i c i p a n t s s t r a t e g i e sa b o u ti n t e r n a lc o n t r o li nt h el i s t e dc o m p a n i e s a r ea n a l y z e dw i t ht h eg a n l em e t h o d s ，e s p e c i a l l yt h e “b a c k w a r d si n d u c t i o n ”i t s p r o v e dt h a tt h el i s t e dc o m p a n i e s i n t e r n a lc o n t r o lp e r f o r m a n c e sa r ei n f l u e n c e db y d i f f e r e n tb e n e f i tp a r t i c i p a n t s b e h a v i o rg r e a t l y t h ep e r f o r m a n c e so fi n t e r n a lc o n t r o l a i ei n f l u e n c e dg r e a t l yb ys t r a t e g i e so fg o v e r n i n gb o a r da n do t h e rb e n e f i tp a r t i c i p a n t s m a d ef r o mt h e i rb e n e f i t s r e i n f o r c i n gt h ep u n i s h m e n tt ot h eg o v e r n i n gb o a r dc a l l a v o i dg o v e r n i n gb o a r dd e c e i v i n g ；a tt h es a m et i m em a k et h es u p e r v i s o r sl a z i e r r e i n f o r c i n gt h ep u n i s h m e n tt ot h es u p e r v i s o r sc a l lm a k et h e me n h a n c es u p e r v i s i n g , a n dg o v e r n i n gb o a r dr e d u c ee x c e e d i n gt h e i ra u t h o r i t y , a n dt h e ns u p e r v i s o r sw i l l r e d u c et h e i rd i l i g e n c e t h eg a m es h o w st h a to u t e rf o r c et ot h eg o v e r n i n gb o a r da n d s u p e r v i s o r si sl i m i t e d ，a n dt h er e s u l to fg a m ei sd e c i d e db yb o t hs i d e s b e n e f i t s f r o m t h eg a m e ，t h ep u n i s h m e n tt ot h es u p e r v i s o r ss h o u l db er e i n f o r c e di no r d e rt om a k et h e e x c e e d i n go ft h e i ra u t h o r i t yh a sn ob e n e f i t sa n dt h es u p e r v i s o r s r e s p o n s i b i l i t i e s s h o u l db en a i l e dd o w n i nt h ei n t e r n a lc h e c ko fc o n t r o la c t i v i t y , c o m p l e t ei n f o r m a t i o n m u l t i s t a g eg a m ei su s e dt oa n a l y z eh o wt o a v o i ds t a f fs t i r r i n gu pc o l l u d e ，c a h o o t s r e s p o n d i n gc o l l u d ea n de v e n t u a lc o l l u d eb e i n gs u c c e e d e d t h r o u g hl i s t i n ge a c h o t h e r sb e n e f i tf u n c t i o n ，w ec a nk n o wt h a ta sl o n ga sl i s t e dc o m p a n i e sp a ym o r et h a n t h ec o l l u d e db e n e f i tf o ra g i t a t o ra n dc a h o o t s ，t h ec o l l u d ew i l lb es m a s h e d s u c c e s s f u l l y t h er e s u l to fa n a l y z i n gi st h ew o r ki sd i v i d e dm o r ec o m p l e x ，t h em o r ep e r s o n s n e e d e dt ob es t i r r e du pa n di ti sm o r eb e n e f i c i a lt ol i s t e dc o m p a n y u s i n gt h e b o u n d e d l yr a t i o n a lb e s t - r e s p o n s ec o o r d i n a t i o ng a m e s ，w ec a nk n o wt h a ta sl o n ga s e v e r yd e p a r t m e n tb e l i e v e se a c ho t h e r ，i n t e r n a lc o n t r o lc a nb ep e r f o r m e de f f e c t i v e l y e s t a b l ! s h i n gf a v o r a b l ee n t e r p r i s e sc u l t u r eh e l pg e te f f e c t i v ep e r f o r m a n c e so fi n t e r n a l c o n t r 0 1 f i n a l l y t h ea u t h o rs u g g e s tt h es a f e g u a r dm e c h a n i s mo ft h ei n t e r n a lc o n t r o l s y s t e m 丘o mf o u ra s p e c t s ：p e r f e c t i n gc o r p o r a t i o ng o v e r n a n c e ；e l i m i n a t i n gi n d u c e m e n t t ob r e a ko u tt h e s y s t e m ；e m p h a s i z i n gt h ei n f o r m a l i n t e r n a lc o n t r o l s y s t e m ； e s t a b l i s h i n gt h ei n f o r m a t i o ns y s t e mm e c h a n i s m k e yw o r d s ：i n t e r n a lc o n t r o l l i s t e dc o m p a n yg a m e - t h e o r e t i ca n a l y s i s l i l 独创性声明 本人声明，所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研 究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得武汉理工大学或其它教育 机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何 贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 签名：牛日期：盟 关于论文使用授权的说明 本人完全了解武汉理工大学有关保留、使用学位论文的规定，即学校有权 保留、送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可以公布论文的全部 或部分内容，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 签名：立玺耋乎一导师签名：逝 日期：盘壁191 至 武汉理工大学硕士学位论文 1 1 研究的目的与意义 1 1 1 研究目的 第1 章绪论 2 0 0 6 年6 月，深沪两市证券交易所相继出台 “( ) j 公式( 4 2 ) 如果没有合适的内部控制结构，那么，雇员是否进行盗窃将取决于盗窃后被 发现的可能性，而发现盗窃取决于上级的监督或检查。企业组织是一个层级结 构系统，上下级的分工主要是依据经验与能力，服从于决策效率的需要，如果 完全依赖上级对下级进行全面的检查与监督，那企业的运行效率就会大打折扣。 同样，股东也不可能有时间与精力或能力对经营层进行密集的监督。于是，对 关键业务流程的职责分工，甚至部门分工以达到牵制目的的内部控制制度就被 发明并应用于实践。财务分工越细，分工的人数越多，合谋的困难越大。对这 一过程，可应用博弈论进行分析。 假定合谋最初由一个煽动者提议，其他参与人为潜在的同伙，那么该合谋博 弈的结构如图4 1 。 其中：a i 表示同伙可以分得的财产；r i 表示同伙告发可得的奖赏。 合谋相对于独立的作案最大的风险在于合谋的任何一方都担心另一方首先 武汉理工大学硕士学位论文 告发，因为首先告发者往往能获得一定的好处，并减轻自己的罪责。如果同伙 不愿参与合谋，那么，揭发是最优的选择，所得支付是：u ，似；+ ，) ；如果选择 参与合谋，假定任何一方都不会告发，最终期望的收益是： 缈j ( w f z f ) + ( 1 一妒矽f f + 露f ) 一一q ，) ，即对盗窃活动被发现与未被发现两种情 况下收益按概率的预期。 因此，在此动态博弈中，同伙如果选择参与合谋，那么必须满足： 缈，( 一z ，) + ( 1 一矿渺j ( + 口，) 一巧何) a u j ( + 0 ) 公式( 4 - 3 ) 图4 1 合谋博弈的结构图 由同伙的最优反应策略，可推断出煽动者的最优决策取决于下述目标函数： 絮【矿u 七( 岷一气) + ( 1 一) u 七( 心+ 以一口，) 】 公式( 4 4 ) 须满足条件： c e u j ( w j z 棚+ ( 1 一矿渺，( 一+ 口，) 一v j ( e ，) z u ( + 0 ) 公式( 4 5 ) 其中，e ( 口) 表示煽动者对同伙效用函数的预期，因为每个人的效用函数都包 2 4 武汉理工大学硕士学位论文 含一些只有自己知道的特定变量，如巳。 目标函数( 4 4 ) 中的码变量意味着煽动者必须要将盗窃财产分配一部分给合 谋同伙，而且，分配的数量至少要满足( 4 - 5 ) ，以使同伙有兴趣参加并不告发。 为了简化运算，假设风险中性与负效用为零。这样，可简化为： 妒( 叶一z j ) + ( 1 + 妒) ( + 口，) 苫+ _ a ，( 犯，+ _ ) o 一妒) 公式( 4 6 ) 公式( 4 - 7 ) 式中妒表示盗窃被发现的可能性，由于0 x i ( t ) 掌0 + 【2 x i ( t ) r 6 0 ， 即x i ( t ) 2 2 6 1 时，博弈方i 在t + 1 时期会采用a ，而当 x i ( t ) 宰5 0 + 2 一x i ( t ) r 4 9 x i ( t ) 幸o + 【2 - x i ( t ) r 6 0 ， 即x i ( t ) 2 2 6 1 时，博弈方i 在t + 1 时期会采用b 。 由于x i ( t ) 只能取0 、1 、2 三个整数，因此上述反应规则实际上就是，如果在 t 时期博弈方i 的两个邻居中只要有1 个采用a ，那么博弈方i 在t + l 时期采用a ， 武汉理工大学硕士学位论文 如果两个邻居都没有采用a ，那么博弈方i 在t + l 时期采用b 。博弈方i 在t + l 时期的策略与自己在第t 期采取的策略反而没有直接关系。 假设5 个博弈方是完全相似的，因此上述法则对他们都适用。不难证明，除 了初次博弈方都采用b 的一种情况以外，从其余所有的情况出发，经过或多或 少时期的最优反应动态法则的调整，最终都会收敛到所有博弈方都采用a 的稳 定状态。事实上根据前面的分析，初次博弈有实质差异的情况只有8 种。其中5 个博弈方全部采用a 或b 的情况不需要讨论，前一种已经不需要调整，后一种 则是上面说的例外情况，实际上都不会发生变化。因此需要讨论的是采用a 策 略博弈方数量和位置有实质差异的6 种情况。 首先讨论初次博弈只有1 个博弈方采用a 的情况。根据上述策略调整法则， 不难给出最优反应动态的全部过程，如图5 2 所示。其中5 个博弈方经过4 个时 期的反复策略调整，最终收敛到了所有博弈方都采用a 的稳定状态，此时最优 反应动态就不再要求任何博弈方改变策略，这不仅是单个博弈方( 单个部门) 的策略稳定性，而且是群体意义上( 整个公司) 的策略稳定性。- b a b bbbbaa a aa 图5 2 初次博弈为1 a 的最优反应动态 图5 2 的最优反应动态调整过程中，已经包含了有两个不相邻博弈方采用a 、 三个非相连博弈方采用a 、四个博弈方采用a 这几种初次博弈情况的最优反应 动态调整过程，分别需要三个、两个和一个时期的调整收敛到都采用a 的稳定 状态。 两个相邻博弈方采用a 的最优反应动态策略调整过程在图5 3 中给出。这时 3 1 武汉理工大学硕士学位论文 候也只需要两个时期的动态调整就能收敛到5 个博弈方都采用a 的稳定状态。 b 图5 3 初次博弈为相邻2 a 的最优反应动态 最后再分析初次博弈三个相连博弈方采用a 的最优反应动态调整过程。图 5 4 给出了这个过程。结论是只需要一个时期的调整就会收敛到所有博弈方都采 用a 的稳定状态。 b 图5 4 初次博弈为相连3 a 的最优反应动态 上述分析证明了在3 2 种可能的初次博弈情况中，只有一种是稳定于所有博 弈方采用b ( 执行内部控制) 的状态，其余3 1 种都会收敛于采用a ( 不执行内 部控制) 的状态。因此所有博弈方都采用a ( 不执行内部控制) 的稳定状态是具 有稳健性的。 5 4 博弈结果的启示 这个博弈的启示是人们为什么会随大流。在上市公司中如果一个部门重视内 部控制，努力执行好内部控制，那么其他部门也会效仿这个部门，因为这样才 是各方博弈的最优策略。在这个基础上要重视非正式内部控制制度建设，加强 各部门之间的相互信任。 非正式的内部控制表现在许多方面，如道德、价值观念、文化等，这里主 要论述企业文化作为非正式制度在企业内部控制所起的作用并应该如何加强建 设。谷祺等认为文化控制是企业内部控制系统的三种典型控制机制之一f 2 0 1 。 3 2 武汉理工大学硕士学位论文 当前中国企业所处的文化现状是相互冲突、相互矛盾的社会文化，即多种相 互对立的社会行为方式、价值观念和文化意识同时存在。中国现存的封建等级 文化与现代的自由、平等文化相冲突，中国文化依然表现出很大的封建性，等 级思想、“官本位 思想严重，重关系、轻能力。这与现代重平等、自由、民主 的文化相抵触，缺少市场经济要求的自由、平等的文化基础。人们通过自身社 会实践形成的文化与政府宣传的文化相冲突：人们在实践中产生的“怀疑主义 、 “利己主义 和“拜物主义与长期以来计划经济时期文化宣传的集体主义， 造成一个人很“毫不利己，专门利人的精神相矛盾。多种文化同时存在又相 互冲突，在这种情况下，意识支配下的行为就具有很大不确定性。再加上当今 社会不仅在个人层面存在着信任危机，而且在社会层面社会公信力也遭到破坏， 更加深了人们对未来预期的不确定性，对他人行为预期的不确定性。在未来预 期很不确定的情况下，人们的最优选择就是注重短期收益，表现在内部控制上 就是股东利益特别是小股东利益损害严重，这也是中国上市公司目前外部非正 式制度的突出问题。 企业文化应是与正式内部控制制度相对的非正式的内部控制制度，是企业管 理行为( 包括内控制度实施) 在企业全体员工中形成的一种精神上的结果，是存在 于人们头脑当中的理念，虽然它是无形的，但是它能够影响甚至指挥人们有形 的行为。企业内部控制制度是否有效，依赖于健康的企业文化。因为企业文化 是主动的，自律的，企业内部控制制度是被动的，他律的。如果企业文化是一 种积极、敬业、诚信的文化，是与企业内部控制制度相协调的文化，那么，企 业内部控制制度的制定成本、执行成本就会降低，执行效力就会提高。如果企 业文化是消极、怠工、背信弃义的文化，那么，人人都可能存有侥幸心理，游 离于制度之外而不受约束的心理，企业内部控制制度的实施就可能会因此效率 低下，内部控制制度就会形同虚设。所以，企业内部控制制度应建立在全体员 工的心理契约之上，建立在企业文化基础之上。 3 3 武汉理工大学硕士学位论文 第6 章加强上市公司内部控制的建议 6 1 完善公司治理结构 6 1 1 公司治理结构与内部控制之间的关系 从经济学的角度来看，公司治理结构实际上是与内部控制密切相关的制度安 排。樊行健认为公司治理结构实质上是对企业进行控制而建立的企业内外一整 套制度的安排【2 。由于现代企业是由多元化的利益相关主体在契约的基础上结 合在一起的组织，因此产权界定就成为企业首要解决的问题【3 4 1 。产权的界定衍 生了公司治理结构，而公司治理结构又是企业第一层内部控制制度，因此，企 业要在公司治理结构创新的基础上，构建内部控制创新的框架。治理结构是保 证内部控制功能发挥的前提和基础，内部控制在治理结构中处于内部管理监控 的位置。只有建立起公司各参与者( 股东、债权人、经营者和其他利益相关者) 之间责权利的合理配置和相互制衡的制度安排，才能相应地确定内部控制的措 施和程序。内部控制创新有赖于公司治理结构的不断改进和完善，其核心是以 建立股东大会、董事会、监事会与经营者之间合理分权和制衡为基础的内部控 制制度。在设计和制定公司内部控制时，各企业相关利益主体有着不同的功能， 股东大会对企业内部控制的目标定位、程序设计与效果评价等基本问题起最终 控制作用；董事会在内部控制中居于核心位置【2 2 】，为企业管理层制订游戏规则， 以保证内部控制目标的实现；经营者在激励约束机制的框架内直接影响企业的 行为，并进而影响内部控制的实际效果。 6 1 2 完善公司治理结构的举措 只有完善与内部控制相关的公司治理结构，才能使内部控制有可靠的制度保 障【捌。完善公司治理的核心是建立股东大会、董事会、监事会与经理之间的制 衡关系。而董事会在公司治理结构中起着举足轻重的作用，也是企业内部控制 的关键。董事会连接着所有者和经营者，是内部控制的最高层次。只有董事会 的功能完善了，才能把“内部控制之网从公司的最高层撒至最低层，实现全 过程、全方位、全员控制，使公司内部控制制度成为“企业之法 ，它对每个成 员都有效，每个成员都必须无条件遵守，任何人都不得游离于它之外，凌驾于 武汉理工大学硕士学位论文 它之上，从而在“企业之法面前实现人人平等。因此，完善公司治理结构关 键是要建立健全董事会。 1 完善独立董事制度 当前我国虽已推行独立董事制度，为中国证券市场的规范发展带来希望，但 也存在如独立董事并不真正独立，产生程序不合理，知情权与工作时间难保证， 责任与回报不相称，与监事会等机构的关系有待理顺等问题。独立董事作为公 司治理结构的重要组成部分被赋予了很大的责任，但要真正在公司内部控制中 发挥作用，不仅需要独立董事从自身出发提高素质，加强自律，勤勉尽责，而 且还需要社会从各方面完善独立董事履行职责的外部条件。因此，独立董事要 真正在公司内部控制中发挥作用，必须解决好以下四个方面的问题：制定能使 独立董事发挥作用的法律和制度，创造独立董事发挥作用的工作环境，给独立 董事相应的报酬与激励，要明确规定独立董事的义务与责任。 2 建立健全审计委员会 内部控制因代理问题而产生，并一直是解决代理问题的一个重要部分。审计 委员会的设立和运作可以从制度和组织两方面有力地保障内部控制制度作用的 发挥，有效地降低信息不对称，使董事会的职责落到实处。我国上市公司股东 与经营者、小股东与大股东之间存在严重的信息不对称，使股东尤其是小股东 的权益受到很大的侵害：很长时间以来，实际上是公司中参与决策经营的内部 人自己聘请外部审计师，与外部审计师协商审计事宜，这严重影响了外部审计 师的独立性，一系列的会计造假案使外部审计师声名狼藉。从经营者的角度出 发，审计委员会通过领导内部审计部门，聘请外部审计机构，审查公司的财务 报表与内部控制制度等途径获得充分的信息，从而对公司的内部控制与经营风 险进行客观评价，并不定期地与最高管理层进行信息沟通。这样，它不仅履行 监督职能，更重要的是为最高管理层的经营管理提供服务。 中国证监会和国家经贸委联合发布了上市公司治理准则，要求上市公司 在董事会中设立审计委员会。但在实践中，审计委员会在上市公司里并没有得 到充分重视。首先应在思想意识上让上市公司高层管理者意识到建立审计委员 会的预期收益将大于预期成本，才能推动乃至最终实现这项制度。其次，审计 委员会作为上市公司内部控制中的一项制度创新，还应采取切实可行的措施以 保障该制度得到顺利执行：0 ) n 定审计委员会实施指南。建立审计委员会是我 国上市公司内部控制制度的一次突破。我国虽然已要求上市公司成立审计委员 会，也提出了审计委员会的主要职责，但至今没有发布关于审计委员会的运作 3 5 武汉理工大学硕士学位论文 指南。因此，要让这项创新制度充分发挥作用，首先应制定审计委员会的实施 指南，明确审计委员会的运作方式，使审计委员会的工作有法可依，有章可循； ( 2 ) 保证审计委员会的独立性。审计委员会在履行职能的过程中要公正客观地做 出评价，并提出一些尖锐的问题。丧失独立性的审计委员会可能在发现问题时 保持缄默。而且由于我国上市公司中“一股独大”的情况比较普遍，控股股东侵犯 中小股东利益的情况时有发生，因此需要相应的权力制衡机制。如果审计委员 会只是独立于经营者，很容易造成受控于大股东的局面。因此，应从人员和章 程两个方面保证审计委员会成员独立于上市公司；( 3 ) 加强审计委员会与内外部 审计人员的沟通。由于审计委员会的成员大部分是独立董事，这必然存在审计 委员会与内部经营者之间的信息不对称，而审计委员会职能的发挥取决于其对 企业运营状况的把握。内部审计就是审计委员会最直接的信息来源。内部审计 部门负责检查公司日常的内部控制状况，进行财务审计、经营审计和风险审计， 拥有公司内部控制和风险控制最详细的信息。这将是审计委员会评价公司内部 控制和风险水平的最主要依据。审计委员会应加强与内部审计人员之间的自由 交流，共同探讨内部审计过程中发现的问题。为确保内部审计人员的独立性和 履行职责的需要，内部审计部门应直接对审计委员会负责，由审计委员会决定 内部审计主管的聘用和解聘，复核内部审计的章程、审计计划、经费，评价内 部审计的质量。 6 2 消除产生不遵守制度的动机 这里参与博弈的各方分别是企业( 制度的设计方) 和员工个体( 制度的执行 方) 。在博弈过程中，双方都力求使自己的利益最大化。企业应该意识到，作为 博弈结果的正式制度，是双方意志的体现，是双方让步的结果，并不能是企业 中一方面意志的体现。在内控制度制定的过程中，企业的一个重要任务就是让 员工参与到规则制定中来，运用博弈手段，通过激励、约束等手段，最大限度 地将员工的行为引导到与企业目标一致的轨道上来。1 2 4 企业正式的内控制度可以说是一种协议，应当保证这种协议得到实施、能有 效约束当事各方行为。根据“纳什均衡 的基本思想，内控制度的设计、实施 要使遵守的人得到的收益大于破坏内控制度的人得到的收益。科学合理的制度 设计以及严格按照制度办事、遵守制度、在制度面前人人平等，是使制度达到“纳 什均衡”的关键f j 提。不能抱怨“上有政策、下有对策 的选择性行为，但应该 武汉理工大学硕士学位论文 防止出现“老实人 吃亏的结果，因为这意味着制度没有达到“纳什均衡。如 果遵守协议的“老实人 反而吃亏，那么人们对遵守制度就没有兴趣了。 内部控制制度实际上也是控制方与被控制方之间的博弈，好的内部控制制度 设计实际上给博弈的局中人提供了可评价预期结果的信息结构，在其中设计完 备的责权利制度，辅之以严格的追究制度可以诱导被控制者采取有利于内控效 果的策略，达到单位内部控制的目的。 合谋的支付结构不仅因同谋之间分配财产而起，而且会因企业中的奖惩制度 而强化。分工越细，惩罚越重或对告发者的奖赏越多，则内部控制越有效。分 工越细，惩罚越重或对告发者的奖赏越多，则内部控制越有效。当然，分工与 奖赏增加了成本，惩罚机制也将最终受制于劳动力市场的约束，因此，控制的 强弱需要根据业务流程的重要性，监督的可行性等因素决定。在内部控制活动 中首先要分解出关键的业务流程，找出关键的内部控制点。 6 3 重视非正式内部控制制度 在我国，对非正式的内部控制制度建设更为重要。企业文化是企业在市场 竞争中实践经验的沉淀和升华，是企业员工实现自我发展、自我超越的核心支 点，能够在激烈的市场竞争中提升企业的管理水准。t 2 5 】 企业文化与企业内部控制制度相互补充。再完善的企业内部控制制度的安 排都不可能穷尽所有的可能，因此单单靠企业内部控制制度来规范人们的行为 是不行的，企业内部控制制度应和企业文化相结合，“在强化企业制度安排的同 时，还要注重在企业中推行和提升正确的企业文化观 ，“在注重作为人的外在 约束的制度安排的同时，还要注重从强化人的内在约束上考虑问题。 另一方面， 企业内部控制制度的构建体现企业的文化建设，是企业文化建设的良好支撑工 具。企业内部控制制度建立在全体员工都认同的前提下，是企业全体员工共同 价值观即企业文化的再一次升华。企业文化建设需要利用企业内部控制制度中 的信息沟通机制