（公共管理专业论文）促进收入分配的公平化——论我国个人所得税改革方向.pdf

论文独创性声明 本论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。论文中除 了特别加以标注和致谢的地方外，不包含其他人或其它机构已经发表或撰写过的 研究成果。其他同志对本研究的启发和所做的贡献均已在论文中作了明确的声明 并表示了谢意。 作者签名：滋2 垂：日期： 盘zz 论文使用授权声明 本人完全了解复旦大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权保留 送交论文的复印件。允许论文被查阅和借阅；学校可以公布论文的全部或部分内 容，可以采用影印、缩印或其它复制手段保存论文。保密的论文在解密后遵守此 规定。 作者签名：i 也盘一导师签名 摘要 改革开放以来，伴随着我国经济的快速发展，人民的生活水平得到了极大的改 善和提高，但与此同时，我国居民收入分配的差距也在逐步拉大，并呈现出不断加 速的态势。我国居民收入水平的贫富差距已经接近国际警戒线，政府应该积极介入， 采取措施，以缓解和缩小个人收入分配差距。个人所得税是政府调节居民收入分配 的有力手段，然而，我国个人所得税制度已经严重滞后于经济和社会的发展，造成 我国个人所得税应有的调节分配的功能远未得到充分的发挥。现行个人所得税无论 是在征收模式、税率、扣除项目、减免税，还是征收管理方面，都与公平税负目标 是有距离的，存在不尽人意之处，违背了其开征的初衷。完善个人所得税制度，其 基础是对个人所得税现阶段的功能和作用有一个准确的定位。本文立足社会主义初 级阶段的基本国情，围绕如何实现个人所得税的调节目标，通过对国外个人所得税 模式的比较，提出相应的政策设计和征收管理建议，使个人所得税成为促进收入公 平分配的重要经济手段。 关键词； 收入分配公平个人所得税改革 中图分类号：f 8 1 a b s t r a c t w i t ht h er a p i dg r o w t ho fc h i n a se c o n o m y ，t h ep e o p l e sl i v i n gs t a n d a r d s h a v eb e e ng r e a t l yi m p r o v e ds i n c e c h i n ab e g a ni t sr e f o r ma n do p e n i n gu p ，w h i l s t t h eg a po fr e s i d e n t s i n c o m ed i s t r i b u t i o ni sb e c o m i n gb i g g e ra n di t i s i n c r e a s i n g l ya c c e l e r a t i n g t h eg r e a ti n c o m ei n e q u i t yi no u rc o u n t r yh a s a l m o s tr e a c h e dt h ei n t e r n a t i o n a lw a r m i n g1 i n e t h eg o v e r n m e n ts h o u l dt a k e m e a s u r e sp o s i t i v e l yt on a r r o wt h eg a po fi n d i v i d u a li n c o m e t h ei n d i v i d u a l i n c o m et a xi sa l le f f e c t i v ew a yf o rg o v e r n m e n tt or e g u l a t et h ei n c o m e d i s t r i b u t i o n ，b u tt h ei n d i v i d u a li n c o m et a xs y s t e mi no u rc o u n t r yl a g sb e h i n d t h ed e v e l o p m e n to fe c o n o m ya n ds o c i e t y w h i c hc a u s e st h a tt h ed i s t r i b u t i o n a l f u n c t i o no ft h ei n d i v i d u a li n c o m et a xh a s n tb e e nf u l l ye x e r t e d t h ec u r r e n t i n d i v i d u a li n c o m et a xs y s t e mi sf a rf r o mt h ef a i rt a xg o a ln om a t t e ri n e e l l e c t i o nm o d e ，t a xr a t e ，d e d u c t i o ni t e m s ，e x e m p t i o no rc o l l e c t i o n m a n a g e m e n t i tb r o k et h eo r i g i n a li n t e n t i o n so ft h i st a x a t i o na n ds t i l lh a s al o n gw a yt og o t h eb a s i so ft h ei n d i v i d u a li n c o m et a xi st oh a v ear i g h t j u d g m e n to fi t sf u n c t i o na n de f f e c t i nt h i st h e s i s ，b a s e do nt h eb a s i c s i t u a t i o no fo u rc o u n t r yi nt h ee n t r y l e v e lo fs o c i a l i s m ，a n dc e n t e r e do n h o wt or e a l i z et h ea d j u s t m e n ta i mo ft h ei n d i v i d u a li n c o m et a x ，ip u tf o r w a r d m ya d v i c eo np o l i c ym a k i n ga n dc o l l e c t i o nm a n a g e m e n tt om a k et h ei n d i v i d u a l i n c o m et a xb ea ni m p o r t a n te c o n o m i cm e a n si np r o m o t i n gf a i ri n c o m e d i s t r i b u t i o n w h i l ei nc o m p a r i s o nw i t ht h ei n d i v i d u a li n c o m et a xm o d ei n o t h e rc o u n t r i e s k e yw o r d s ： i n c o m ed i s t r i b u t i o n e q u i t y i n d i v i d u a li n c o m et a xr e f o r m c a t e g o r yn o ：f 8 1 2 导言 一、选题意义 改革开放二十多年来，中国社会经济发展取得了巨大的进步，经济实力、综合 国力和国际地位显著提高，人民生活水平也得到了很大改善。同时，随着经济规模 的不断扩大，城乡之间、地区之间、行业之间发展的不平衡日益突出，居民收入差 距逐渐拉大，而且还有继续扩大之势，基尼系数超过了0 4 的国际警戒线。1 这不 仅限制了我国消费规模的不断扩大，而且也正在成为我国社会稳定与经济可持续发 展的重大隐患，是我国政府面临的一个敏感问题。由于市场机制不完善，造成收入 差距的很大成分不是由要素供给差别造成的，而是由机遇不均等、不公平造成的， 社会上已经存在的最高收入者的收入来源主要是属于机遇所得，而且主要是政策性 机遇所得，这种高额的机遇所得带有极大的不公平性，其存在不仅不能象要素所得 那样刺激经济的增长，反而会严重挫伤广大劳动者的积极性，扰乱社会经济秩序， 从而阻碍经济的增长。而且，在建设市场经济初期的体制转轨、国有企业改造与振 兴的过程中，不可避免地出现人员的下岗再就业等问题，传统的劳动观念和价值观 念已经受到极大的冲击，普通群众社会心理极易失衡。在市场经济体制下，社会存 在一定程度的贫富差距是不可避免的，但如果贫富差距过大，造成社会分配严重不 公，不仅将影响我国国民经济的健康发展以及改革开放进程，而且还会影响社会稳 定和政治稳定。面对中国现有的市场机制和收入分配局面，政府必须积极介入，采 取干预措施，发挥主导作用。运用税收制度，特别是个人所得税调节社会收入分配 差距是政府的一个很好的选择。个人所得税是直接税，不容易转嫁税负，而且征税 时进行了必要的费用扣除，无所得或所得达不到标准不纳税，所得少纳税少，所得 多纳税多，能较好地做到按能力纳税。在实行累进税率情况下，个人所得税可改善 收入分配格局，调节社会贫富差距，实现税收的社会公平目标。 我国个人所得税于1 9 8 0 年开征，二十多年来，我国的社会经济环境发生了巨大 的变化，个人所得税制度严重滞后于经济和社会的发展，造成我国个人所得税应有 的调节分配的功能远未得到充分的发挥。本选题以个人所得税为研究实体，从公平 的角度，试图通过对我国居民收入现状以及个人所得税的执行情况进行调查研究和 分析，结合税制制定的一些理论，设计符合中国特色的个人所得税，充分发挥其调 l 羞e 幕蕺是甩束* t l * 配o 5 口的一十t # t 拯# # 月 # 算e t n 越目自0 4 1o 目- # 雌* 十，囊& * e # 毒瑚t f 十日一矗譬“* ， i 月幕t to2 h t - 目& # 匠t 十 f 妁# 女 t e i l t m 2 一n 3 h 为月h 十坶：蠹e i 矗n3 n h # 为旮l # l e 蓐t 触0 t 一收 t 太，蓦e t e a n 5 时，女扭 * t m h 枉* n t a w 起a 多自矗 节社会收入分配，缩小贫富差距的不可替代的作用。在保证社会安定的前提下，促 进国民经济健康运行。 二、文献综述 自人类社会出现私有制进而产生阶级和阶级之间的不平等以来，关于公平问题 的讨论便成了经久不衰的话题。然而，在阶级社会中，不同的阶级有着不同的公平 观，不同的社会发展阶段对公平的理解和要求不同。公平不但是伦理学的研究对象， 也是设计税收制度的基本出发点，税收公平原则一直是一项基本的税收原则，只是 随着世界各国税收制度的改革和理论研究的发展，公平的含义不断深化，公平原则 的标准日臻完善。 西方，最早提出税收原则的是英国的威廉配第，他在十七世纪中叶提出了公 平、确定、简便、节省四条标准，所谓公平，即政府征税应尽量公平合理，对纳税 人一视同仁，没有任何偏颇，完全符合自然的正义。他认为，不管租税多么沉重， 如果它对所有的人都按适当比例征收的话，对任何人都不至因负担租税而使财富有 所损失。最使人感到不满的，就是对他的课税，多于对其邻人的课税。2 配第针对 当时英国混乱的财政收支状况，不恰当的课征，不平衡的负担，在他的赋税论 和政治算术中提出了这些理论，为当时的统治阶级出谋划策，试图解决封建主 义向着资本主义制度过渡时期引发的社会经济问题。 古典经济学创始人英国的亚当斯密在其1 7 7 6 年出版的国民财富的性质和原 因的研究中系统地提出了平等、确定、便利和最少征收费用的著名税收四原则， 在近两个世纪产生了广泛影响。平等原则是指一个国家的国民，都需在可能范围内， 按照各自能力的比例，即按照各自在国家保护下享得的收入的比例，缴纳国赋，维 持政府。斯密的税收平等，是“利益说”基础上的平等。他认为，衡量一种税是否 公平的重要标志是，纳税人税负的轻重是否同其享受公共利益的数量相适应。收益 多的多纳税，受益少的少纳税，那就是公平的，否则，就成为不公平。3 德国社会政策学派的代表人物阿道夫- 瓦格纳处在1 9 世纪下半叶资本主义由自 由竞争向垄断过渡时期，社会财富分配的不公正严重，阶级矛盾日益尖锐。瓦格纳 认为税收不仅要有纯财政的目的，而且要树立社会政策的目的，主张建立以社会政 策为目的的税收体系，运用税收去调节收入分配，实现社会公平。他的社会正义原 则分为普遍和平等两个具体原则，普遍原则指税收负担应普及到社会上的每个成员， 每个公民都有纳税义务，不可因身份或社会地位特殊而例行免税，要做到不偏不倚； 2 ，* 【荆 聃t & t 【_ 】渣目每最| 滴，目* 惦- 1 9 7 8 , 3 参e 【期t 翱 b h l 的性重i 目研拜t ) “1 鼻 力f 鲥_ 取t 豪，商务印书培，h ” 4 平等原则指应根据纳税能力大小征税，使纳税人的税收负担与其纳税能力相称。为 了适应各种不同的负担能力而平等地课税，他主张采用累进税制，对高收入者税率 从高，对低收入者税率从低，对贫困者免税；同时，对财产和不劳而获的所得，应 加重课税，以符合社会政策的目的。他认为累进性的所得税是矫正收入分配不公的 有力工具。4 凯恩斯处于资本主义进入帝国主义阶段时期，主张国家积极干预经济，强调税 收的调节经济的功能，将税收作为国家进行宏观干预的主要手段，对以后资产阶级 财政税收政策的制定实施产生了深远的影响。凯恩斯认为社会矛盾激化，社会财富 分配出现贫富悬殊，会使消费倾向下降，影响有效需求。为实现社会公平和提高消 费倾向，他主张改变税收的结构，从以间接税为主转为以所得税等直接税为主；改 固定税率和比例税率为累进税率。如果财富过分集中在个别资本家的手中，他们又 奉行节约的信念，就必然会大大地降低社会消费倾向，不利于资本积累。因此，应 采取加强征收富人直接税的办法来重新分配收入，从而使社会消费倾向提高。5 他 坚持税收体系应以累进的直接税为主的观点，对战后西方国家税制的变革，所得税 成为主体税种，有很大的促进作用。 2 0 世纪7 0 年代以来，资本主义经济出现滞涨的局面，以供应学派为代表的新 的经济理论应运而生。他们主张减少国家对经济的干预，表现在税收上，就是强调 税收的中性原则，即征税结果不要影响纳税人在生产、投资、消费等方面的决策行 为。美国理查马斯格雷夫提出“合适的”税制的要求，他认为税负的分配应是公 平的，设计公平税制结构的任务就是要达到税负在人际间的公平分配，这就涉及到横 向公平的条件，它要求同等地位的人同等对待，也涉及到纵向公平的条件，它要求 不同地位的人支付不同的负担份额。他认为理想的税收方式应该按照受益课税的思 想来构想，公共服务的供给应由享受它们的人来决定并支付成本。若税收政策被用 于其他目标，必须使对税制公平性的干扰达到最小。6 伦理学的公平观考虑道德因素，约翰罗尔斯在正义论中表达了公平的正 义这个论点，阐述了正义的两个原则。公平即正义，追求一个公平而正义的社会， 是罗尔斯对于人类社会的理想憧憬。他对国内分配持一种平均主义的倾向，认为社 会公平是尽量通过某种补偿或再分配使社会所有成员处于平等地位，给那些出身和 天赋较低的人以某种补偿，缩小以至拉平他们与出身和天赋较高的人在出发点方面 i # 自* 椭ii 女樟收m 】j | 豪，m * 贸b # m t1 帆 5 e 【英】目糟# * 尊 辱女 t 利l 自m j _ 】$ 茸p 4t 衷；4 版扯0 & 6 ，e 【甍j 4 t 穗 日* 椿g e 幢h 目# * 【h & 谭t ：# * m * # ，= r * g 1 喇 的差距。他从惠顾最小受惠者的角度来确立分配正义的出发点，即差别原则，认为 不平等的存在只有它能够为处境最不利者带来利益才是正义合理的。效率原则在作 为公平的正义中则处于从属地位。7 发展至今，公平原则已成为现代税收理论和税收实践所推崇的一个重要税收原 则，不考虑公平的税制必定是难以实行的税制。个人所得税作为收入再分配的有力 工具，应发挥其特定功效，促进国民收入分配的公平合理。 三、研究方法 本选题以我国个人所得税为研究实体，通过调查我国当前居民收入现状以及个 人所得税的执行情况，开展分析；通过查阅文献资料，对西方税收原则和个人所得 税模式进行分析比较，讨论我国个人所得税的定位问题。综合运用公共政策、公共 经济、统计学等有关理论知识和技术，利用掌握的各种资料和数据，定性分析与定 量分析相结合，设计出符合我国国情的个人所得税，更好地发挥个人所得税调节收 入的作用，促进我国经济的发展和社会的稳定团结。 四、本文结构 本文共分五个章节。第一章是个人所得税与公平原则。探讨个人所得税的几大 作用、公平的含义以及公平与效率之间的关系。第二章是我国个人所得税的沿革和 特点。介绍我国个人所得税的开设原因和几次修订，我国个人所得税的执行现状以 及2 0 0 5 年的个人所得税改革情况。第三章是我国个人所得税存在的问题。从我国现 阶段居民收入状况着手，分析我国现阶段居民收入的特点，从制度缺陷和配套环境 缺失两大方面总结目前我国个人所得税存在的主要问题。第四章是我国个人所得税 改革的方向和模式选择。先是分析了世界上个人所得税三种主要模式的特点并进行 比较，然后从我国目前的社会经济状况出发，提出目前适合我国个人所得税发展的 最佳模式。第五章是公平目标下的个人所得税改革操作对策。根据适合我国的个人 所得税模式，从税制本身，包括申报主体、扣除标准、税率、减免税，以及征收管 理二大方面阐述个人所得税改革的思路。 五、对有关概念的说明 本文所指的个人所得税，不包括社会保障性质的工薪税。本书所适用的税率、 费用扣除等税制要素的内涵，指实践中通用的税法角度的概念。文中涉及的货币单 位，均为“人民币”。 6 第一章个人所得税与公平原则 第一节个人所得税的功能 个人所得税是对个人取得的各项应税所得征收的一种税，是世界各国普遍开征 的税种，并成为欧美发达国家的主体税种。目前世界上有1 4 0 多个国家和地区征收 个人所得税，以其为主体税种的国家有3 9 个，在西方市场经济发达国家中个人所得 税占全部税收收入的比重平均在3 0 至4 0 ，有的甚至高达5 0 9 6 ，中等收入国家达到 1 0 以上，即使在发展中国家也达到8 - 1 0 。8 征收个人所得税对实现收入的公平分 配，筹集财政资金具有十分重要的作用。 一、财政功能 个人所得税最早诞生于英国，至今只有2 0 0 多年历史。英国开征个人所得税， 是为了筹集与法国战争的军费的需要。当时英国为了抵抗法国的侵略，与法国开战， 其以间接税为主的税制，收入已不能满足战争的需要。于是1 7 9 8 年，首相皮特创设 了一种新税，名为“三部合成捐”，向富有阶级课税。1 7 9 9 年废止了具有所得性质 的“三部合成捐”，正式颁布了所得税法。以后，德国、法国，美国等国家也经历了 类似的历程。各国最初开征个人所得税，大多是作为一种临时性措施，主要是为了 应付军费开支扩大的迫切需要。由于个人所得税是直接从个人财产兜里往外掏钱， 是最直接的利益转移，征管难度很大，在各国开设的相当长一段时间内，均受到来 自各种力量的激烈抵制，几立几废，多次反复，最终靠法律直至立宪的层次才获得 解决，作为政府财政收人来源中的固定税种以至主体税种而迅速发展起来。因此， 个人所得税在开征的最初，其功能是组织收人，履行国家的职能。政府财政开支的 压力随着社会经济的发展、政府职能的不断扩大而日益加大，政府在实践中越来越 看中、越来越倚重个人所得税，社会成员也不得不接受个人所得税。 二、调节功能 随着资本主义的发展，到第一次世界大战期间，在一些国家中，政府开始认识 到个人所得税不仅是一种重要的政府收入来源，而且通过其所具有的收入再分配功 能，也是一个有助于实现社会公平与社会改革的工具。相比其他税种，个人所得税 有着不可比拟的优点。首先，个人所得税是对纳税人净收入的课征，不会改变产品 或产业之间的比例关系，也不存在重复征税和税负转嫁的问题，对生产者和消费者 的行为选择影响很小，对市场运行的干扰较小。其次，个人所得税具有转移社会财 8 口* 滩十目十 * * 税a # * 兜1 | 滴，十h 景跻m 社瑚“3 7 富的功能，能缩小社会贫富差距，缓解社会矛盾，保持社会安稳。最后，个人所得 税具有较强的收入弹性，其累进课税机制使其变化速率大于国民收入的实际变化， 对经济波动有较强的自动抑制作用，可以促进经济复苏，也可以抑制经济膨胀。对 于经济周期而言，累进的个人所得税制具有“自动稳定器”功能，能有效熨平经济 周期的波动，促进经济稳定发展。9 经济衰退时，采取扩张性个人所得税政策，降 低税率，实行免税、退税，减少个人所得税，达到扩大消费，刺激需求的目的；在 经济高涨时，提高个人所得税税率，限制或废除某些税收优惠措施，拓宽个人所得 税税基，达到减少消费，降低需求的目的。个人所得税依靠其税制本身所具有的机 制而自行发挥作用，使政府税收收入自动增减变化，从而对经济的波动自动发挥抵 消作用。个人所得税的这种调节财富分配、课税公平、不易重复课税，富有弹性、 不易转嫁、对市场干扰较小的特点，顺应了市场经济对政府的要求，决定了其在税 制发展中不可替代的重要地位。第二次世界大战后，在市场经济发达的国家中，个 人所得税被用来作为防止经济波动的“内在稳定器”。 个人所得税最初的开征只是为了增加财政收入，随着资本主义经济的发展，个 人所得税逐渐显现出其调节功能，成为政府调节经济的有力工具。个人所得税最重 要的调节作用，是在社会初次分配的基础上，对个人所得按其多寡进行再次调节， 利用向富有阶层征收的税，来支持低收入人群的发展，也就是通常所说调节收入再 分配的功能。 第二节公平原则 一、公平的内涵 自古以来，公平原则一直是课税原则中的重要原则，它是税收本质的客观要求， 是设计税收制度的基本出发点，只是随着社会经济的进步和税收理论的发展，公平 的含义不断深化，公平原则的标准日臻完善。” 西方，最早提出税收原则的是古典政治经济学奠基人、英国的威廉配第，他 在十七世纪中叶提出了公平、确定、简便、节省四条标准，所谓公平，即政府征税 应尽量公平合理，对纳税人一视同仁，没有任何偏颇，完全符合自然的正义。他认 为，不管租税多么沉重，如果它对所有的人都按适当比例征收的话，对任何人都不 至因负担租税而使财富有所损失。最使人感到不满的，就是对他的课税，多于对其 o 十霹e 目十人* 稃日拓2 & a t * u j * 日犯0 1 ( 9 b 氨 i o $ i 军中茸* * * # 臂e r 呻 j 十时日济m # 棚，l7 l 邻人的课税。“十六、七世纪的西欧各国，在政治上是君主专制时代，而在经济上 是重商主义时代，由封建主义向着资本主义制度推移，由自然经济向商品经济推移， 引发了各种社会经济问题。配第针对当时英国混乱的财政收支状况，不恰当的课征， 不平衡的负担，在他的赋税论和政治算术中提出了这些理论，为当时的统 治阶级出谋划策。 英国古典学派代表人亚当斯密在总结和继承前人税收原则理论的基础上，在 其1 7 7 6 年出版的国民财富的性质和原因的研究( 简称国富论) 一书中系统地 提出了平等、确定、便利和最少征收费用的著名税收四原则，在近两个世纪产生了 广泛影响，当今也仍然具有重要意义。斯密主张自由放任的经济政策，认为国家只 是“守夜人”的职能，税收只是保证国家的最低需要，在税收四原则中，他把平等 纳税作为首要原则。所谓平等原则是指，一国国民，都需在可能范围内，按照各自 能力的比例，即按照各自在国家保护下享得的收入的比例，缴纳国赋，维持政府。” 1 9 世纪下半叶资本主义由自由竞争向垄断过渡时期，社会财富分配的不公正严 重，阶级矛盾日益尖锐，德国社会政策学派的代表人物阿道夫瓦格纳认为税收不 仅要有纯财政的目的，而且要树立社会政策的目的，用以干预和调节国民所得及财 产的分配，纠正财富分配不公。在总结前人税收原则理论的基础上，他系统地提出 了财政原则、国民经济原则、社会正义原则以及税务管理原则四项九端税收原则。 社会正义原则分为普遍和平等两个具体原则，普遍原则指对一切有收入的国民，都 要普遍征收赋税，不可因身份或社会地位特殊而例外减免，要做到不偏不倚。从社 会政策的观点出发，对收入较小的可减免税收，这并不违背普遍纳税的原则。平等 原则即根据纳税能力的大小课税，使纳税人的税收负担与其纳税能力相称，不承认 财富的自然分配状态。为了适应各种不同的负担能力而平等地课税，他主张采用累 进税制，对高收入者税率从高，对低收入者税率从低，对贫困者免税。同时，对财 产和不劳而获的所得，应加重课税，以符合社会政策的且的。他认为，累进性的所 得税是矫正收入分配不公的有力工具。 资本主义进入帝国主义阶段以后，生产过剩的经济危机越来越严重，靠市场自 发调节己不能自动达到完全均衡。在这种条件下，凯恩斯主张国家积极干预经济， 强调税收的调节经济的功能，将税收作为国家进行宏观干预的主要手段，对以后资 产阶级财政税收政策的制定实施产生了深远的影响。他认为，通过收入的重新分配， 1 1 【美】t 靡窜* t h 论【_ 】# 4 北j ；蠢印# 镕- 1 9 堆3 n , 3 1 ”t 荚】t 当斯自目r ” 自性自g 目 究t ) 舢# 大女， l 4t 自，自书* 一1 9 7 2 ：埘 9 达到提高消费倾向的做法，或许会有利于资本的增长。”为实现社会公平和提高消 费倾向，他主张改变税收的结构，从以间接税为主转为以所得税等直接税为主；改 固定税率和比例税率为累进税率。如果财富过分集中在个别资本家的手中，他们又 奉行节约的信念，就必然会大大地降低社会消费倾向，不利于资本积累。因此，应 采取加强征收富人直接税的办法来重新分配收入，从而使社会消费倾向提高。他坚 持税收体系应以累进的直接税为主的观点，对战后西方国家税制的变革，所得税成 为主体税种，有很大的促进作用。 2 0 世纪7 0 年代以来，资本主义经济出现滞涨的局面，以供应学派为代表的新 的经济理论应运而生。他们主张减少国家对经济的干预，表现在税收上，就是强调 税收的中性原则，即征税结果不要影响纳税人在生产、投资、消费等方面的决策行 为。美国理查马斯格雷夫提出“合适的”税制的要求。l 、税负的分配应是公平的。 设计公平税制结构的任务就是要达到税负在人际间的公平分配。“2 、应该对税收进 行选择，以便尽量不影响有效市场上的经济决策。税收的过度负担应减少到最低。3 、 若税收政策被用于其他目标，必须使对税制公平性的干扰达到最小。4 、税收结构应 有利于财政政策的运行，而这一政策是为了达到稳定与增长的目标。5 、对税收制度 应采取有效而不是专断的管理，税制应为纳税人所理解。6 、和其他目标相适应，管 理及征纳费用应尽可能地减少。这些要求就是现代资本主义税收原则的概括。 伦理学的公平观考虑道德因素，约翰罗尔斯在正义论中表达了公平的正 义这个论点，公平即正义，追求一个公平而正义的社会，是罗尔斯对于人类社会的 理想憧憬。他认为社会公平是尽量通过某种补偿或再分配使社会所有成员处于平等 地位，给那些出身和天赋较低的人以某种补偿，缩小以至拉平他们与出身和天赋较 高的人在出发点方面的差距。所有的社会基本善自由和机会、收入和财富及自 尊的基础都应被平等地分配，除非对一些或所有社会基本善的一种不平等分配 有利于最不利者。”他从惠顾最小受惠者的角度来确立分配正义的出发点，即差别 原则，他对国内分配持一种平均主义的倾向，效率原则在作为公平的正义中则处于 从属地位。 发展至当代，税收原则总的可概括为效率、公平和财政三大原则，公平原则已 成为现代税收理论和税收实践所推崇的一个重要税收原则。从税收理论的发展过程 来看，学者们都懂得利用税收这个再分配工具，使国民收入的分配达到公平合理。 1 3f * 】自棒* 0 现e 藕w a 自自m j 日p 承置寓：￥蔓m | 牡，0 帅5 斯 1 4 【* 】建替 目* 格f k h 硅# * 【_ 】t # 4 r * n t = # # g ，1 9 * t 讯 1 5 【* 】n - ，辐鼻t - l ，骨* 日乜1 自4 # g ：十目备h m _ 啦tl 嘲：粥 1 0 二、公平的要求 公平的内涵，是指公正、平等。个人所得税影响收入分配公平的基本机制是通 过对不同收入水平的个人和不同种类的收入采取不同的税负政策，从而使个人可支 配的税后所得产生总量和结构性的变动，以实现收入分配的结果公平。”从经济学 意义上，公平可分为机会公平和结果公平，税收公平原则多考虑实现结果公平，具 体分为横向公平原则和纵向公平原则。”税收的横向公平是指处境相同的纳税人， 政府课税应同等对待。换言之，如果在征税前两个人具有相同的福利水平，征税之 后他们的福利水平也应是相同的。横向公平是解决同等收入或同等财产的纳税人的 税收公平问题。税收的纵向公平是指收入或财产较多的人要比收入或财产较少的人 负担较多的税收，受益多的人要比受益少的人缴纳更多的税收。纵向公平主要是解 决不同处境的人的纳税公平问题。 三、公平的标准 税收公平原则既要满足税收的横向公平要求，又要达到税收的纵向公平要求， 用什么样的标准才能衡量税收是否公平呢? 众说纷纭，概括起来有三种观点。 1 、机会原则。要求以纳税人获利机会的多少来分配税负的原则，获利机会相同 的人缴纳相同的税，获利机会不相同的人缴纳不同的税。获利机会的多少是由其拥 有的经济资源决定的，纳税人拥有的经济资源只是为其取得收益提供了一种可能性， 是否真能获得收益以及获得多少收益，还要受其他因素的制约，从这一点看，机会 原则存在局限性。此外，从实践来看，机会原则的实施会遇到很多困难。经济资源 盈利机会的评估是一件不容易的事，倘若对每一项经济资源都去评估，然后确定其 应纳税额或适用税率，征税将变得十分复杂，也会大大增加征税的成本。 2 、受益原则。受益原则亦称利益说，以纳税人税收负担应根据各个人从政府提 供的社会公共服务中获得的利益来分配税负的原则，从社会公共服务中获得利益多 的人应纳较多的税，从社会公共服务中获得利益少的人应纳较少的税，不获益则不 纳税。这种原则将税收看作是获得政府公共服务的补偿，这与税收无偿性的本质相 违背。从实践的角度看，纳税人获得利益的多少很难计量，受益原则在实践中很难 行得通，不能普遍采用，只是在理论上有其合理性，在少数场合、少数税种能适用， 如车船使用税。对税收公平而言，受益原则充其量只是提供了一小部分解决的办法。 此外，受益原则无法解决转移支付的问题，低收入者从政府的转移支付中获益较多， 如果就此要求低收入者多纳税，显然违背了公平原则。 l e * 盘橇十 * * 税段蕾； 熏【一】瓢t 镕甜m 艨# ，l 7 ：l l “ 1 7 r # # i * 4 论茸* 【 # # ：十重h 日* m t 也枷1 2 0 - 1 2 1 3 、支付能力原则。以纳税人的税收负担能力作为标准课税，税收负担能力较强 的纳税人承担的税负较重，税收负担能力较弱的纳税人承担的税负较轻。以税收负 担能力作为税制构建的原则，其操作性强，能较好地体现税收对收入差距的调节作用 符合社会发展的基本要求，这一原则是迄今公认的比较合理且又易于实行的标准。 如何测度负担能力，在理论上又有“客观说”和“主观说”之分。按照客观说，纳 税能力应依据纳税人所拥有的财富、取得的收入或实际支出等客观因素来确定。由 于收入的增加使负担能力的提高最为显著，收入通常被认为是最能够反映纳税人负 担能力的尺度。而主观说则强调纳税人对国家的牺牲程度，主张以纳税人因纳税而 感受到的牺牲大小作为测度纳税能力的尺度。如果征税行为能使每一个纳税人所感 受到的牺牲程度相同，那么，征税的数额也就同各自的纳税能力相符合，这样的税 收制度也就是公平的。” 税收公平是一个自古以来的话题，不同的社会发展阶段对公平有着不同的理解 和要求。发展至今，公平原则要求税收的课征能同时满足横向公平和纵向公平，根 据支付能力原则，对处境相同的纳税人征收相同的税，对处境不同的纳税人征收不 同的税，通过收入的重新分配，实现社会公平。 第三节公平与效率的协调 税收应当是公平而高效的。”然而，长期以来，公平与效率一直被认为是一对 矛盾体。税收效率包括行政效率和经济效率。税收行政效率是指在税制实施过程中， 以尽量少的征收成本获得更多的税收收入，这就要求税制自身要简化、明确、规范、 稳定、便于执行。税收经济效率是针对整个社会和市场经济环境而言的，指税制实 施要有利于资源的有效配置和市场机制的运行，促进经济的发展。效率是市场的事， 只要有了市场机制，有了竞争，效率自能解决；公平则是政府的事，它是对贫富利 益矛盾的协调，也是社会安定、国家安全的需要，政府必须讲究公平。 其实，公平与效率是一种相辅相成、互相促进的依赖关系。”提高效率是实现 公平的前提，在税收稳定增长的基础上，才能创造良好的公平环境。同时，实现税 收分配公平，是社会经济客观要求，也是效率提高的外部条件，创造和谐稳定的社 会环境，有利于经济稳定和发展。 ” 目嘲| 骷“垃峁 】# $ ；h * 镕直 学m 垃2 吣阻 1 9 皋庆巴# n a 口& e 女垃m 插井收a i 的馆蕃【- 】* ：井m 版，0 ml ” g 事t 捌窜新* 锋静& 珥控* 【m ，$ # ：a 期h 蛭走 m i 牡，l 鲥；l 一、公平是效率的唯一合法来源。效率的取得，最根本的是人的积极性和创造 性，这种积极性和创造性，就其合法性和持久性来说，只能来自公平机制。任何不 公平的途径所形成的效率都不能维持长久，也是社会所不容许的。只有建立真正合 理的公平税负，税收对经济的调节效率才会得到最大限度的提高。 二、效率是推动公平发展的动力。物质利益原则决定着任何社会都把效率作为 一种基本的追求目标，而唯一能达到持久效率的办法是建立一种公平的社会机制。 历史上每一种社会公平的建立和演变都来自效率的要求，只有建立高效率的税收体 系，才能保证其公平得到最终实现。 因此，公平和效率是内在统一的，没有公平就谈不上效率，没有效率的公平不 是真正合理的公平。在市场经济条件下，公平与效率应该兼顾，通过公平与效率的 相互促进来为经济发展和社会进步服务。如何兼顾个人所得税的公平与效率? 在不 同的国家、同一国家不同的时期，这两个标准的位置是不一样的，取决于政府在公 平与效率之间的权衡。每个国家必须根据具体的社会、经济背景和政府职责任务来 选择和确定个人所得税的调节目标，并据此处理公平与效率的关系。 第二章我国个人所得税的沿革和特点 第一节个人所得税的开设 一、开设背景 1 9 5 0 年政务院颁布的全国税政实施要则曾规定了对个人征收薪金报酬所得 税和利息所得税，但由于我国当时及以后较长时期实行的是低工资制，使得薪金报 酬所得税并未开征，利息所得税从1 9 5 0 年4 月开征，因情况的变化到1 9 5 9 年停征。 我国改革开放后，国外企业和个人到中国投资，除外籍老板之外，还带来了外 籍雇员工程师、设计师、会计师、律师等。在引进外资同时，我们还引进了国 外的专家，到各个研究所、专业机构讲课、搞研究。对这两类人征不征税是国家的 主权问题，征税是国际通行准则。我国国民到国外投资、工作，要在所工作的国家 纳税，我们不同样收税就不对等。因此，个人所得税必须开征。为了适应改革开放 的新形势，1 9 8 0 年9 月1 0 日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过并公布了 中华人民共和国个人所得税法，同年1 2 月1 4 日由国务院批准，财政部公布了中 华人民共和国个人所得税法施行细则。从严格意义上说，1 9 8 0 年的个人所得税 法是新中国诞生以来第一部对个人所得课税的法律。个人所得税法规定了六项 所得必需缴纳个人所得税，其中工资、薪金所得确定费用扣除标准为8 0 0 元。考虑 到当时的物价水准，标准的一家三口的生活必需品等生活支出，以及外籍人员的承 受力，8 0 0 元的扣除标准对外国人并不重。个人所得税法的基点是针对外籍人员， 当时中国本国国民的月收入能够达到8 0 0 元的极少，8 0 0 元人民币的扣除标准对绝 大多数中国的纳税人来说是没有什么直接关系的，这种个人所得税的职能决不是要 着眼于国家税收收入，其主要目的是为了调节高收入者的个人收入，是一种具有特 定类调节对象的税收。” 随着改革开放的深化，为了适应我国居民收入水平迅速提高和收入差距开始扩 大的形势，以调节中国公民的收入水平，缓解社会收入分配不均的状况，同时，又 不能影响我们对外资和外国专家的引进，1 9 8 6 年9 月2 5 日，国务院发布了中华 人民共和国个人收入调节税暂行条例，规定对本国公民的个人收入统一征收个人收 入调节税。相比个人所得税法，增加了两个应税项目，即承包、转包收入和投稿、 翻译收入，应税项目增加到八项。将个人收入按全国不同类别的工资地区划分为4 个档次，每个档次确定一个计税基数，分别为1 0 0 元，1 0 5 元，1 1 0 元，1 1 5 元。未 2 l 曼i a 胃十 收 * 耽# 珥h 究叫t ，e 太 mj r # t m ，i “ 1 4 超计税基数3 倍部分不征税，超过计税基数3 倍的部分起按不同倍数采用累进税率 计征。这样，从1 9 8 7 年1 月1 日起，1 9 8 0 年的个人所得税法实际上只适用外 籍人员、华侨和港、澳、台同胞，就形成了对内、对外两套个人所得税制。与此同 时，由于我国个体经济的迅速恢复和发展，为了调节个体工商业户的所得，国务院 于1 9 8 6 年颁布了城乡个体工商业户所得税暂行条例。于是形成了我国对个人所 得课税的“一部法律”和“两个条例”并存的格局。 随着时间的推移，改革开放的深入发展，社会经济生活的不断变化，特别是社 会主义市场经济体制的确立，便逐渐显现出与国际惯例不相适应的弊端。三种个人 所得税的存在，出现对同一笔所得要征不同的税，对不同的人要征不同的税，对同 量的所得征不同的税的情况，使税制既复杂又不公平。个人所得税法的第一次修 订在这一背景下产生了，1 9 9 3 年1 0 月3 1 日，第八届全国人民代表大会常务委员会 第四次会议通过了关于修改 的决定的修正案， 将以前对个人征收的税种进行了合并，在法律形式上简化了很多，也更符合国际上 大多数国家的个人所得税制实践。修订后的个人所得税规定不分内、外，所有中国 居民和有来源于中国所得的非居民，均应依法缴纳个人所得税。对工资、薪金所得 每月定额扣除8 0 0 元；对劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁 所得采取定额扣除8 0 0 元或定率2 0 扣除费用的办法。增加了三个应税项目，即个 体工商户的生产经营所得、财产转让所得和偶然所得，除了个体工商户的生产经营 所得是由原城乡个体工商业户所得税并入外，财产转让所得和偶然所得是新增的征 税项目，这是为了适应经济体制改革以来个人收入渠道发生变化而设置的。在现实 生活中，从财产转让中获得收入的人不断增多，占据了个人收入总额的一定比重， 尤其是高收入者来自这些渠道的收入占其总收入的比重更重；此外，出现了较多的 有奖销售、有奖储蓄等，使一些人获得了可观的机遇性、偶然性所得，对这些所得 进行调节是容易为纳税人理解的，也符合扩大税基的个人所得税改革方向。对外籍 人员继续采取一定的优惠措施，如对他们的基本费用扣除采取了附加扣除的方式， 因此实行新税法后外籍人士的税负没有增加。 九十年代末，由于居民储蓄高举不下，给银行带来很大的压力。国家为了鼓励 投资，扩大内需，同时也调节收入差距，1 9 9 9 年8 月3 0 日，第九届全国人民代表 大会常务委员会第十一次会议对中华人民共和国个人所得税法进行第二次修订， 对储蓄存款利息征收2 0 个人所得税。 二、执行状况 我国个人所得税是适应改革开放形势的需要而开征的，自1 9 8 0 年的个人所得 税法公布实施以来，至今已有2 6 个年头了。经过多年来的不懈努力，个人所得税 在调节个人收入、缓解社会分配不公、增加财政收入方面起到了一定的作用。该税 征收管理得到不断改进，对高收入者的调节不断加强。特别是1 9 9 4 年实施新税制以 来，各级税务机关以强化对高收入者调节为重点，不断改进和加强个人所得税的征 收管理，从而推动了个人所得税收入连年高速增长，从1 9 9 4 年的4 1 4 3 亿元增加到 2 0 0 5 年的2 0 9 3 9 亿元，年平均增幅高达3 3 8 ，年均增收1 4 0 亿元，大大高于同时 期经济增长速度和税收收入增长速度，是同一时期收入增长最快的税种。从收入规 模上看，个人所得税已成为中国第四大税种，个人所得税占中国税收的比重也由 1 9 9 4 年的1 4 ，提升至2 0 0 5 年的6 8 。4 在一些省市，个人所得税收入已经成为 除营业税收入之外的第二大地方收入。它调节收入分配的职能和组织税收收入的职 能都得到越来越充分的体现，在我国政治、经济和社会生活中的积极作用越来越被 社会所认同。 然而，我国个人所得税的增长是建立在低基数的基础上的，与我国目前人均占 有国内生产总值相比是不相称的，总体规模不仅大大低于世界上中等收入国家的水 平，而且也低于世界上多数低收入国家的水平。1 9 8 6 年至1 9 9 2 年2 4 个o e c d 成员 国个人所得税税收占税收收入总额的加权平均比例为2 7 6 ，非洲国家平均为 1 1 4 ，非o e c d 亚洲国家平均为1 2 7 ，其中，印度为9 4 ，马来西亚为1 1 5 ， 菲律宾为9 8 9 6 ，泰国为1 0 7 ，韩国为1 9 2 ，均高于我国。”一般来讲，一个国 家个人所得税税负水平越高就越能体现其收入再分配能力。以个人所得税为主体税 种的国家，其税收对个人收入分配公平的影响，比个人所得税占总税收比重低的国 家要大得多。而且，许多国家为了加强税收对个人收入的调节，已经基本建立了以 个人所得税为主体，辅之以遗产税、赠与税、个人财产税、个人消费税、社会保障 税