（农业经济管理专业论文）高校内部会计控制研究.pdf

摘要 高校山部会计控制是高校为了保证国有资产的安全完掩、确保会计i ：作质姑而 有意识设簧的一系列相互联系、相互制约的制度、方法等组成的有效管理体系。在 我国，由r 高校内部会计控制制度不完善而造成的教学科研经费使川不当，国有资 产流火，不法分子贪污腐败等问题还比较严重。通过对高校内部会计控制现状进行 分析可以看山高校不是缺少内部会计控制文件汞i 规定，而是缺少l 体实施内部会 计控制的方法、措施和对策。关键问题是如何建立一套科学、严密、可操作性强、 行之有效的内部会计控制系统。目前，高校所设置的内部会计控制系统由于缺乏科 学的理论基础年切实可行的控制措施，其本身存在一定的缺陷和不足，最终导致无 法取得预 f | 】的控制效果，还需对其不断地加以改进和完善。为此，本文针对肖前高 校内部会计控制实施过程中存在的问题。对高校内部会计控制实施情况进行了较深 入地研究，旨在按照高校内部会计控制重点内容设计一套比较科学、严密的高校内 部会计控制系统模式保证高校会计 作质量，促进高校的改革嗣e 殳展。 本文通过借鉴国内外内部控制的理论和实践同时依据我国内部会计控制法规 及高校财务制度对高校内部会计控制进行了系统的理论分析，尤其对高校内部会计 控制的特点进行了剖析，为设计一个比较严密、完善的高校内部会计控制系统奠定 了理论基础在此基础上，利用案例法对我国高校内部会计控制现状进行了深入分 析，找出其存在的问题，明确了加强和完善高校内部会计控制的必要性。接着，从 高技内部会计控制现状和特点出发，根据目前高校内部会计控制的重点内容和薄弱 环节具体设计了货币资金会计控制系统、实物资产会计控制系统、筹资与投资会计 控制系统和二l ：程项目会计控制系统等。最后指山了高校内部会计控制本身同有的 缺陷及实施高校内部会计控制应注意的几个问题。 关键词：控制论；内部控制理论：高校内部会计控制：控制目标；控制内容 独创性声明 本人声明所里交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研 究成果掘我所知。除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他 人已经发袭或撰写过的研究成果也不包含为获得立霉麓菩上生毒= 一或其他教 育机构的学位或证书而使用过的材料与我一同工作的同志对本研究所做的任何 贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢意 学位论文作者签名；瑶预艳j 签字目期：2 卯弓年月2 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解i 与丝2 娃叁持关保留、使用学位论文的规定， 有权保留井向图象有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和 借阅本人授权釜孓竖趣2 ! 过乏可以将学位论文的全部或部分内夸编入有关数据 库进行检索可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：黔丽拖导师签名：曼，抚，了 签字日期：；一；年f 月协日 签字臼期乒一。j 年g 月i2 ，日 学位论文作者毕业后去向 工作单位： 通讯地址： 电函： 邮编： ，；t 。，7 i lz t 鑫 p 了7 。 商校内部会计控制研究 引言 随着我国丰十会主义市场经济体制的建立和完善，高校改革进程的加快，传统的 高校内部会计控制面| 垴着巨大的挑战。一方面，随着高校招生人数、教职员丁数量 的增加，投入资金规模不断扩大，高校经济业务大量增加。这意味着高校内部会计 控制的内容和范围将会有较大拓展。另一方面。高校内部会计控制系统本身需要不 断创新，不断发展和完善，以克服其固有的缺陷。这需要我们根据新环境、新情况、 新问题对高校内部会计控制加以重新设计。目前，尽管我国大部分高校都已建立了 内部会计控制制度但具体实施情况却并不尽如人意，财产物资内部会计控制薄弱， 同定资产及物资的采购、验收、保管等职责未严格分离，设置账外账：对多年来的 毁损、报废、短缺、改造的固定资产不作会计记录造成账实不符及国有资产流失 等等。另外由于高校是以教学科研为工作中心，长久以来，内部会计控制。【：作重心 偏于教学和科研经费的控制，而对学校融资和投资环节以及学校基本建设方面则缺 乏有效控制致使某些人得以利用这些漏洞进行违法犯罪活动，给高校造成不应有 的巨大损失。高校内部会计控制实施的好与坏直接影响着高校改革莆i 发展的进程。 从而影响到国家接个教育战略的实施。针对高校内部会计控制现状羽啼在的问题， 我们有必要对其进行深入研究。 内部会计控制作为加强单位内部管理的重要手段雨l 方法跃期以米都受到理论界 和实务界的重视。在国外，公元前3 6 0 0 年前的美索不达米弧时期、法老统治时期的 古埃及、古罗马时代，古希腊等都曾出现了内部控制系统的雏形；十八世纪产业革 命厉到二十世纪，内部控制的理论研究和实践应用更加深入和广泛，美国著名管理 学家泰勒( t a y l o r ) 在科学管理原理( 1 9 11 年出版) 中提出标准控制、定额控制、 分：i ：控制、授权控制等方面的内容到了近代，内部控制理论和实践发展日趋成熟， 美国反虚假财务报告委员会的主办组织委员会( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n g o r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d w a yc o r m i s s i o n ) 于1 9 9 2 年9 月发表了内部控制： 接体架构( i n t e r n a lc o n t r o l i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) 即人们通常所简称的“c o s o 报告”。该报告开创了内部控制研究与应用领域新的里程碑，标志着内部控制进入 一个新的发展阶段。随后，美国、加拿大、英国等国家的专业团体纷纷采纳“c o s o 报告”的内容，发表了众多的关于建立和评价有效内部控制的文件。在以上报告年 文件中，内部会计控制构成了其主要内容。1 9 9 7 年美国开始实行的审计准则公告 第7 8 号在全面接受c o s o 报告的基础上扩大了内部控制涵盖范围，但在内部控制 的权威性定义中仍提到内部控制的目的是要保证财务会计报告的可靠性，由此可见， 内部会计控制构成了内部控制的核心。在较完善的内部控制理论指导下，国外对高 校内部会计控制的研究很多，实践也较丰富。但考虑到我国的特殊国情，我们在借 鉴国外高校内部会计控制研究实践基础上还需结合我国高校的特点对我国高校内部 高校内部会计控制研究 会计控制进行具体研究。 我国对内部会计控制领域的研究历史源远流欧，美国会计史学家迈克尔卉特 菲尔德教授曾在会计思想史 中写道：“在内部控制、。等方煎，周代往占代是 无与伦比的”【l 】。在周代时，财赋的出入规定要经过几道手续、经过儿个人处理， 彼此互相牵制；钱、物、账须实行分管等，这说明我国早在西周时期，内部控制制 度就已经萌芽。由于历史的原因，到了近代我国内部控制理论和实践的发展远远 落后于西方。虽然我国从2 0 世纪9 0 年代起开始加大了对内部控制理论建设的力度， 但我国对内部控制领域的研究和应用水平还很有限。已发布实施的有关内部会计控 制的法律法规还比较少，一直未能形成一个相对完搀的内部会计控制理论体系目 前，我国已有的涉及内部会计控制内容的规范性文纠：主要有：中华人民共幕i 国会计 法；内部会计控制规范一基本规范( 试行) ；内部会计控制规范货币资金( 试 行) ；独立审计具体准则第9 号内部控制和审计风险；加强金融机构内部控 制的指导原则；证券公司内部控制指引) ；内部控制审核指导意见 ；固有火中 型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规范( 试行) 等近年来，我国会计理 论界和实务界的一些专家学者对内部会计控制的研究也多有涉足，内部会计控制制 度课题组编著的内部会计控制制度讲解 和王书力等编著的内部会计控制一 一实务与案例从理论与实务两个方面对内都会计控制进行了较全面的研究和探讨t 宋建波博士在其所著的企业会计控制原理及应用一书中构建了以内部会计控制 为核心的企业内部控制系统i z i 。另外，对此领域进行专门研究的有关论文有，陈关 亭博士的“企业内部控制设计”；张俊民的“企业内部会计控制目标构造及其分层设 计”和刘玉廷的“内部会计控制规范 ：新形势下加强单位内部会计监督的里程 碑”等等。以上无论是内部会计控制法律法规，还是内部会计控制阶段性研究 成果或相关专著，多是从企业或行业的角度予以规定和探讨。专门针对高校内部会 计控制的研究甚少，且已有的对高校内部会计控制的研究多是从总体的角度把握， 概括性强，可操作性较差。由于没有专门针对高校内部会计控制的法律法规指导， 高校结合自身情况制定的内部会计控制制度也不健全。从而妨酣了内部会计控制规 范作用的发挥。本人欲在前人研究的基础上。结合我国高校内部会计控制的特点和 现状对我国高校内部会计控制的具体实施和操作进行研究和探讨 本文以控制论为指导、借鉴内郝控制理论和实姨。依据我国内部会计控制法律 法规及高校财务制度、条例，通过深入分析高校内部会计控制现状，井结合高校的 实际情况和特点来对高校内部会计控制重点内容进行具体设计。本研究运剧了调查 法、案例法、比较法、实证法等对高校内部会计控制进行了系统研究，着重探讨了 高校内部会计控制的薄弱环节井对高校内部会计控制四个子系统的关键控制点的 控制程序和措旌进行了重点设计，以期能有效的解决当前高校内部会计控制实施过 程中存在的主要问题，目的在于规范高校的会计行为，保证高校财产的安全和完齄， 促进高校的改革和发展。 2 高技内部会计控 4 研究 1 高校内部会计控制研究的理论基础 长期以米，学术界对于高校内部会计控制的专门研究和论述并不多见，就目前 的研究现状而言，主要是以n o b e nw i e n e r d e 的控制论作为理论基础而衍生的，其演 变的过程可简述如下( 见图1 1 ) 控经 内 高校 济 部 制控 控 内部 制 制 会计 论论 理 论 控制 图1 i 高校内部会计控制研究理论衍生过程 1 1 控制论与经济控制论 1 1 1 控制论 控制( c o n t r 0 1 ) 一词最早出现在1 6 0 0 年的英语词典中，该阋是从拉丁语 “c o n t m r o t u l u s ”派生出来的。二十世纪四十年代山现了一门新型的学科控制论， 它是在多学科相互渗透、高度综合的基础上形成的综合学科，是研究由各种相关元 素组成的系统( 即耦合。运行系统) 的调节与控制的一般规律的科学，它的任务是使 系统能在稳定的运行中实现白己的目标。控制论中最基本的观点是“一切类弛的系 统都是用揭示在实现目标过程中的错误和采取纠正措施的信息反馈来控制自己的。” 可以说，目的是控制的前提，控制是目的实现的合理保障。这一点也正是构建目前 高校内部会计控制系统的理论基石。 2 经济控制论 分析人类文明的产生过程可以看到，当人类社会活动发展到需要管理的水平上， 控制和监督思想便应运而生。将控制论的科学方法用于分析研究经济过程，就形成 了新学科经济控制论。经济控制论的基本思路和观点与控制论的观点是完全吻 合的，只不过所针对的系统和需要解决的问题的现实含义不同而已。这为高校内部 会计控制可行性研究提供了坚实的理论基础 3 高校内帮会计控制研究 1 2 内部控制理论 英国著名学者塞缪尔约翰逊将内部控制的意思定义为“由另一个职员保管的 登记簿或账册，可由他人逐项检查啪”内部控制就是以控制论和经济控制论的科学 方法，分析研究各组织内部的业务活动，研究如何发挥管理功能如何对管理过程 进行有效的调：霄和控制4 , 5 1 1 2 1 内部控制理论的演变 ( 1 ) 内部牵制( i n t e r n a lc h e c k ) 阶段 l r d i c k s e e 最早于1 9 0 5 年提出内部牵制这个概念，他认为内部牵制由三个要 素构成：职责分工、会计记录、人员轮换美国会计学家g e o r g e e b e n n e t t 发展了内 部牵制这一概念，他于1 9 3 0 年给内部牵制下了个完接的定义：内部牵制是由账户 和程序组成的协作系统，这个系统使得员工在从事本身工作时，独立地对其他员 ： 的工作进行连续性的检查，以确定其舞弊的可能性。柯氏会计辞典 ( k o h l e r s d i c t i o n a r yf o ra c c o u n t a n t ) 将内部牵制定义为：“以提供有效的组织和经营，并 防止错误和其它非法业务发生而制定的业务流秘其主要特点是以任何个人域部门 不能单独控制任何一项或一部分业务权力的方式进行组织上的责任分。j ：，每项业务 通过正常发挥其他个人或部门的功能进 亍交义检查或交叉控制。实际有效的内部牵 制使每项业务能完整正确地经过规定的处理程序，而在这规定的处理程序中，内部 牵制机能永远是一个不可缺少的组成部分” 内部牵制的理论假设一是两个或两个以上的人成部门无意识地犯同样错误的机 会是很小的；二是两个或两个以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能性人火低于 单独一个人或部门舞弊的可能性实施内部牵制就意味着一项业务必须经过多个人 员甚至多个部门的参与，这样一来任何业务流狂都必须经过多道环：仃幕| 人员的交义 检查和控制，自然就可以在很大税度上减少无意识的山现差错和有意识的营私舞弊 现象发生的可能性。实践证明这些设想是合理的，内部牵制机制确实有效地减少了 错误和舞弊行为，因此在现代内部控制理论中内部牵制仍占有重要的地位，成为 有关组织机构控制、职务分离控制的基础l o j 。 ( 2 ) 内部控制( i n t e r n a l c o n t r 0 1 ) 阶段 内部控制的概念是随着经济的发展，在内部牵制的基础上发展起来的。为了给 内部控制下一个准确而完整的定义，美国注册会计师协会的审计程序委员会经过两 年的研究，于1 9 4 9 年发表了内部控制，一种协调制度要素及其对管理当局和独立 注册会计师的重要性，在该报告中，对内部控制首次作了权威性定义：“内部控制 包括组织机构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施这些方法和措 施都用于保护企业的财产，检查会计信息的准确性，提高经营效率，推动企业坚持 执行既定的管理方针。”1 9 7 7 年美国国会颁布了国外行贿法，要求每个公司必 4 高校内部会计控制研究 须设计和建立有效的内部控制，将企业内部控制制度的建设纳入法律轨道j 。 ( 3 ) 内部控制缩构( i n t e r n a lc o n t r o ls t r u c t u r e ) 阶段 2 0 世纪8 0 年代以后西方对于内部控制的研究不断地从一般性的概念向具体 内容深化。1 9 8 8 年美国注册会计师协会发布审计准则文告第5 5 号。该文告首次 以“内部控制绡构”代替“内部控制”，这又是内部控制理论研究中的一个突破性 的研究成果该文告还指出“企业的内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的 合理保证而建立的各种方针和程序。”至此，内部控制已不再仅仅是审计人员关注 的焦点，而是变成了所有与企业有利益关系的人们共同关心的问题。 ( 4 ) 内部控制箍体框架( i n t e r n a lc o n t r o li n t e g r a t e df r a m e w o r k ) 阶段 1 9 9 2 年9 月，美国反虚假财务报告委员会的主办组织委员会提出报告内部控 制接体框架邸通常人们所简称的“c o s o 报告”。该报告开创了内部控制研 究与应用领域新的里程碑，标志着内部控制进入一个新的发展阶段。“c o s o 报告” 将内部控制定义为：“由一个企业的董事长、管理层和其他人员实现的过程，用来 实现以下三类目标：( 1 ) 经营的效果和效率；( 2 ) 财务报告的可靠性；( 3 ) 符合适用性的 法律和法规” 内部控制整体框架理论提出了许多新的、有价值的观点：一是明确指出组织中 的每个人都对内部控制负有责任。二是强调内部控制应与企业的经营管理过程相绡 合三是强调内部控制是一个“动态过程”它应该是一个发现问题、解决问题、再 发现问题、再解决问题的过程，而不是一项制度或一个机械的规定，应随经营管理 环境的变化而逐渐趋于完善。四是明确说明了人对内部控制的重要程度。控制机制 是人设计并实施的，因此人是重要的；同时内部控制对人的行动也会产生一定的影 响。五是重视那些属于精神层面的事物如企业文化、管理风格、管理意识等的作用。 六是突出风险意识。认为任何组织不论其性质、规模、结构如何，其组织内部各阶 层都会遇到相应的风险。应采取必要的控制措施以降低风险。七是对内部控制的目 标作了重新分类，分成与营运有关的目标、与财务报告有关的目标及与法令的遵循 有关的目标，为不同人从不同角度关注内部控制的不同方面提供了方便。八是明确 指出内部控制只能为管理阶层提供运成组织目标的台理保证。九是不再认为控制是 管理的一个重要部分，模糊了管理和控制的职能与界限。十是明确指山内部控制是 建立在成本与效益原则基础之上的，既不存在不花钱的内部控制，也不存在完美无 缺的内部控制”j 。 2 2 内部会计控制 内部会计控制作为内部控制的核心内容在内部控制概念的发展进程中发挥了 重要角色1 9 4 9 年美国审计程序委员会下属的内部控制专门委员会发表了题为内 部控制，一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性的专题报 告，在该报告中将内部控制划分为“会计控制”和“管理控制”两- 人类即将为 高校内部会计拄镧研究 实现保护资产和保证会计资料可靠性和准确性这两火目标有关的控制划分为内部会 计控制，而将为实现提高经营效率、保证管理部门所制定的各项政策得到贳彻执行 这两大目标有关的控制归入内部管理控制1 9 5 3 年l o 月，美翻审计程序委员会义 发布了审计程序公告第1 9 号 对内部控制作了如下划分：“f “义的说，内部控制 按其热点可以划分为会计控制帛i 管理控制：( 1 ) 会计控制由纽织计划和所有保护资产、 保护会计记录可靠性或与此有关的方法和程序构成 会计控制包括授权与批准制度； 记账、编制财务报表、保管财务资产等职务的分离；财产的实物控制以及内部审计 等控制。( 2 ) 管理控制由组织计划和所有为提高经营效率、保证管理部门所制定的各 项政策得到贳彻执行或与此直接有关的方法和程序构成。管理控制的方法平程序通 常只与财务记录发生间接的关系，包括统计分析、时动研究、经营报告、雇员培训 计划和质鬟控制等i i ”。1 9 7 2 年美国注册会计师钰会对会计控制又提山并通过了一个 较为严格的定义：“会计控制是组织计划和所有与下砸直接有关的方法和群序；( 1 ) 保 护资产，即在业务处理和资产处置过程中，保护资产遭过失错误、故意致错或舞弊 造成的损火。( 2 ) 保证对外界报告的财势资料的可靠性”同年。美冒准则委员会在第 l 号公告中义对管理控制和会计控制提出井通过了今天f “为人知的定义：( 1 ) 内部会 计控制。会计控制由组织计划以及与保护资产承l 保证财务资料可靠性有关的程序和 记录构成。会计控制旨在保证：经济业务的执行符合管理部| j 的一般授权缄特殊授 权的要求；经济业务的记录必须有利于按照一般公认会计原则或其它有关标准编制 财务报表，以及落实资产责任 只有在得到管理都门批准的情况下，才能接触资产： 按照适当的间隔期限，将资产的账面记录与实物资产进行对比，一经发现差异应 采取相应的补救措施。( 2 ) 内部管理控制管理控制包括但不限于组织计划以及与管 理部门授权办理经济业务的决策过程有关的程序和记录。这种授权活动是管理部| j 的职责，它直接与管理部门执行该纽织的经营目标有关。是对经济业务进行会计控 制的起点。由此可以看出，在二十世纪7 0 年代，在一些权威性文献中仍把内部会计 控制看作是内部控制的核心内容。尽管在1 9 8 8 年审计准则公告第5 5 号以内部 控制结构代替了原有的“内部控制”一词，且不再区分会计控制和管理控制，但公 告仍明确指出会计系统是内部控制结构的重要构成内容之一。1 9 9 7 年美国开始实行 的审计准则公告第7 8 号虽在全面接受c o s o 报告的基础上扩人了内部控制涵盏 范闱，但在内部控制的权威性定义中仍提到内部控制的主旨是要保证财毋会计报告 的可靠性。 在我国国内，对“内部控制”与“内部会计控制”的关系问题的争论体现在内 部会计控制规范起草过程中关予“内部控制”和“内部会计控制”的定位问题的 不同意见上。第一种意见，主张定位为“内部控制”，包括会计控制录i 管理控制等 内部控制的全部内容。理由是单位内部控制弱化不仅限于会计控制，而且涉及管理 控制的方方面面，有些环 勺控制单纯强调会计控制是不够的需要全面综合= f i 理 提高内部管理水平。比如，人员素质控制和组织结构控制与会计控制没有直接联系， 然而这些方面的控制涉及控制环境，对单位经济活动的正常远行是非常皿要的第 二种意见，主张仅限于“内部会计控制”，凡与会计无关的控制都不予涉及。认为财 6 高校内部会计控制研究 政部制定的内部控制只应规范会计控制，其他方面的控制应当在其他领域的相关文 件中加以规范。第三种意见，主张“以单位内部会计控制为主，同时兼顾与会计相 关的控制”。内部控制以内部会计控制为主是与新会计法相吻合的。在单位建立 完普内部控制体系过程中，会计控制是基础，应当从会计控制入手，同时兼顾与会 计相关的控制。比如，采购与付款、销售与收款、工程预算、对外投资等业务环：仃 与会计控制都是密切相关的，应当加以规范。否则如果单纯就会计论会计，内部会 计控制很难发挥其应有的作用，也不能够很好地解决当前内部控制弱化的问题。这 种意见符合国际上内部控制中会计控制和管理控制不断融合的趋势，也与中国的实 际相符合。财政部最终正式发布的两个规范是按照第三种意见定位的l 。”】。 总结以上内容，我们得到内部会计控制的概念，即内部会计控制是单位为了提 高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律法规莆i 规章制度的贯彻执 行笱而制定和实施的一系列控制方法、措施和穰序。由内部会计控制j 皇义可以看出， 它作为内部控制的重要内容，主要是针对单位内部与会计：i ：作有关的各项经济业务、 相关岗位以及单位内部涉及会计： 作的所有人员实施控制和监督。内部会计控制构 成了内部控制的核心，是内部控制的重要组成部分，内部控制理论是内部会计控制 研究的理论依据1 1 8 - 2 9j 。 1 3 高校内部会计控制 会计具有控制职能，但内部会计控制的作用和效果必须以具体的单位、组织为 载体，或者说其控制必须依附于具体单位、组织的实际情况而发挥作用。因此，内 部会计控制的形式和内容因单位、组织的差异而有所不同。对于高校来说，其内部 会计控制是高校为确保会计： 作质量而有意识设麓的高校内部一系列相互联系、相 互制约的制度、方法笛组成的一种有效管理体系其目的是保护学校财产的安全完 整。按照美国著名会计学家桑德关于宏观会计控制和微观会计控制的划分高校内 部会计控帛应属于微观会计控制高校内部会计控制范围广泛，其主要内容涉及 高校会计事项的有关经济业务，如对教学、科研、后勤保障等方面的货币资金收支、 高校大型科研设备的购置、使用和保管、高校筹资与投资活动、基本建设等方面的 控制f ：；i l 。 2 高校内部会计控制的现状与分析 高校作为培养人才的场所它肩负着提高全民族思想道德和科学文化素质的重 要任务。正因如此。国家各级政府部门对高校的发展尤为重视，不断增加对高校的 投入。同时高校内部改革日益深入，经费米源日趋多元化，经济活动也呈现多样 化和复杂化的特点。高校财务管理和会计核算任务日趋繁重。我们有必要通过分析 7 盎校内部会计控制研究 高校内部会计控制现状，找出需要改进的问题。从而建立一个完善的高校内部会计 控制体系，提高教育经费的管理水平和使用效蘸。保证高校改革和发展顺利进行 2 1 高校内部会计控制的特点 高校根据国家下达的招生计划和上作任务使用国家提供的拨款、学生上交的 学费以及用其他方式筹集到的资金。；i l 社会培养高级专门技术人才，提供科研成果 和服务，不以盈利为目的尽管离校也结合自己的任务和事业计划。设立一些校办 产业，诸如，附属工厂、农场、研究所、医院、山版杜年i l 其它集体事业。实行企业 化管理和有偿服务，但这并不构成高校工作任务的主流。与企业相比，高校有明显 不同的特点：( i ) 高校是知识密集型单位，活劳动。与物化劳动。相比，前者所l i 比重 很高：( 2 ) 高校以培养社会各个领域的高级专门人才为目的；( 3 ) 高校内所使用的人部 分实验设备、仪器仪表等，不是为了加c 商品，主要是为培养人才、获得科学研究 成果，满足社会物质和文化方面的多种需要p “ 高校的性质和特点决定了高校内部会计控制具有以f 特点： ( 1 ) 涉及范围的广泛性 高校内部会计控制涉及范围广泛。除了自身的财务工作内容外，还将荐种类型 的附属单位，如附属工厂、农场、医院、设计所、出版社、校办 i 厂等财务j 1 ：作内 容纳入高校内部会计控制体系丙此，在高校内部会计控制建设中既要遵守高笛学 校财务制度，又要执行有关行业的财务制度和规定i j ”。 ( 2 ) 内容的复杂性 高校内部，既有从事基本教学、科研业务的单位，又有从事服务性、生产性的 单位：既有“只有支出，没有收入”的单位，又有“收大予支”或“支火于收”的 单位。既有国家预算拨款、各方无偿捐赠，又有学生上交的学费收入以及对外有偿 服务收入：既有国家指令性计划，x 有指导性计划同时，随着市场经济的发展， 外部会计环境的变化，高校内部会计控制内容逐步警现山复杂化的特点 ( 3 ) 任务的艰巨性 我国高等教育事业的大发展起始于党的十一崩互中全会，且人部分离校属于部 门办学。基于这种历史原因，我国长期没有全国统一的，专门针对高校的内部会计 控制的法规。1 9 9 6 年1 0 月5 日国务院才批准并公布了事业单位财务规则，并于 1 9 9 7 年1 月1 日起施行。根据事业单位财务规则，财政部平教育部于1 9 9 7 年6 月2 2 目公布了高等学校财务制度 高等学校会计制度( 试行) 于1 9 9 8 年颁布 实施。尽管各高校的广大财务一c 作者做了大量卓有成效的一i ：作，但是由于对上述制 度、法规存在某些方面理解和认识上的差异，出现了在会计制度的贝体执行过程中 存在随意性现象，从而影响了高校内部会计控制统一规范的出台直到2 0 0 1 年6 月 2 2 日财政部以财会 2 0 0 1 1 4 1 号f 发了内部会计控制规范基本规范( 试行) 年i i 内部会计控制规范货币资金( 试行) 的通知由丁没有现成的统一的高校内 8 高校内部会计控蹦研究 部会计控制统一模式可以借鉴高校进行内部会计控制建设的难度可想而知i 3 4 - 3 7 。 2 2 高校内部会计控制现状 高等学校财务制度第四十七条规定：“高等学校必须接受国家有关部门的财 务监督，并建立严密的内部监督制度。”o s ! 新的会计法第二十七条规定：“各单 位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。”p w 进一步从法律的角度强调了高校 须建立内部会计控制制度。目前，虽然各高校大都建立了内部会计控制体系，但具 体实施情况却并不尽如人意，主要表现在以下几个方面：” ( i ) 财会人员贪污、挪用公款现象时有发生。 高校由于内部会计控制制度的不完善，致使高校财会部门财务统管力度不够， 在高校出现了一些财会人员犯罪的现象，最典型的是某高校出纳薛某的案例。2 0 岁 的薛某于1 9 9 6 年毕业后到某大学财务科任出纳，他在1 9 9 8 年2 月至1 1 月，利用管 理该校财务科银行存款及保管空白支票、法定代表人印鉴等条件采刚偷盖财务专 用章和法定代表人印鉴、隐匿票据不入账等手段，先后7 次从银行提取公款1 i 2 万 元；1 9 9 8 年8 月底至l o 月初，采朋隐匿、销毁收据记账联、记账凭证不入账的手 段，将1 0 名学生所交学杂费4 6 万元占为己有，以上款项被薛某h = i 于消费和赌博。 薛某的犯罪行为之所以能够轻易得逞，与该校内部会计控制制度不严密有很大关系。 内部会计控制规范货币资金( 试行) 第六条规定t “出纳不得兼任稽核、会 计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作。”：第十九条规定：“单 位应当指定专人定期核对银行账户，每月至少核对一次”；第二= 十二条规定：“严 禁一人保管支付款项所需的全部印章”。该校财务科安摊出纳薛某管理该校财务科银 行存款及保管空白支票、法定代表人印鉴等行为严重违反了内部会计控制规范一 一货币资金( 试行) 的相关规定。且不符合内部会计控制的不相容l 【 务分离原则。 另一方面，由于高校历来被公认为是一个“传道授业解惑”的场所，人们往往 会认为高校教职工的文化水平、道德水准自然就不低因此高校在对待内部会计控 制制度的建立中经常强调的是党性、觉悟、奉献等道德约束机制，而很少靠制度安 排。这就给那些政治素质低的人员造成了可乘之机。某些高校由于不注重财会人员 政治素质控制，致使财会人员提供虚假会计信息，以掩盖违法行为，例如，某大学 原财务处处长利用职务之便，在收回当地某工厂的2 0 0 万元借款业务中，采刚不入 账的手法。将工厂支付给该大学超额利息和延时还款的利息合计8 9 万元r l i 为己有： 在对外借款、融资等业锊活动中，又先后3 次收受他人钱款合计人民币4 8 万元。 1 9 9 8 年5 月被公安机关依法逮捕。本案例说明某些高校确实存在着严重的内部会计 控制措施不到位的问题，没有建立相应的人员素质控制制度和必要的内部牵制制度 来防止诸如上述恶性事件的发生1 ”。 ( 2 ) 货币资金控制不力，出现“小金库”现象。 国家财政部、审计署、中国人民银行关于清查“小金库”的意见( 国办发【1 9 9 5 1 2 9 9 高校内部会计控制研究 号) 第一条对“小金库”的定义是：凡违反圈家法规及其它有关规定侵i 咛、截留 国家和单位收入，未列入本单位财务会计部门帐内或未列入预算管理私存私放的 各项资金均属“小金库”。近年来由于高校内部会计控制体系不完善。一些高校二二 级单位的会计核算和报告没有纳入学校财务报告体系没有很好地贯彻事业财务规 则确立的“大收大支”的规定，造成会计信息不真实。不完整1 4 ”例如，某高校人 文学院艺术教育中心将历年来艺术考级报名费、冬令营费、特长生押金、舞会门票 收入和教委专项拨款等收入，部分上交给学院。其余部分则纳入本单位的“小金库” 至国家审计机关对该高校进行审计为止，该中心“小金库”累计金额达2 4 0 万元， 已支出1 7 1 万元，余额6 9 万元由于校财务处没有加强对二级单位财务管理和会计 核算，控制监督检查制度不完善致使该校人文学院艺术教育中心将收入的现金不 及时送存银行，坐收坐支，私设了“小金库”，损害了学校的整体利益。扰乱了该校 经济秩序。更有甚者，某高校一学院不仅私设“小金库”，还销毁会计资料财政部、 国家档案局会计档案管理办法 ( 1 9 9 8 年8 月2 1 日) 第四条规定。“各单位必须 加强对会计档案管理工作的领导建立会计档案的立卷，归档、保管、查阅羽i 销毁 等管理制度，保证会计档案妥善保管，有序有效。方便查阅，严肪毁损、散失利泄 密。”该学院无视国家财经纪律，销毁会计资料使得商校内部会计控制中保证高校 各项经济活动在合法范围内进行的目标没能实现上述案例警示我们某些高校基 层内部会计控制工作不到位，还存在一些薄弱环节，我们一定要高度重视高校货币 资金内部会计控制建设，否则在一定程度上势必影响学校整个事业的发展 ( 3 ) 实物资产内部会计控制环节薄弱，导致账账、账实不符。 由于高校向来注重科研和教学质量。对其他方面请如实物资产的管理则并不重 视。某学院1 9 9 9 年底财务处总账反映固定资产总额为2 3 ，7 6 2 4 万元。经审计机关审 核实有固定资产2 9 ，0 3 2 9 万元，比账面数多5 , 2 7 0 5 万元，经查造成账实不符的主 要原因是：后勤办、图二悖馆、基建设备处有物无账5 ，6 6 5 6 万元；基建设备处 有账无物3 8 4 4 万元；财务处总账比后勤办实物账多3 1 万元幽辂馆需报废 图二b7 6 万元。该高校固定资产帐实不符，差错率竟达2 2 2 嗣定资产账实不符 不仅给该校保障固定资产的安全完籀留下了隐患，也使学校会计资料火实同定资 产控制失效。同定资产控制薄弱造成的更为严重的现象是对多年米的毁损、报废、 短缺、改造的定资产不作账务处理，这样极易造成资产账实不符及国有资产流火。 另外，高校内存在着办公用品采购、验收、保管等职责未严格分离，其领州朱按规 定手续办理，也朱及时与会计记录相核对的现象低值易耗品控制环订的薄弱导致 一些高校办公用品浪费严重，这需要完善实物资产内部会计控制系统，以堵塞i i j ；洞， ：协约不必要的开支4 3 】。 ( d ) 高校筹资和投资控制乏力。给高校造成一定经济损火。 在社会主义市场经济条，i f ，资金市场和资本市场初步建立，客观上为学校盘 活资金创造了条件，高校对内对外的经济交往和管理也发生了巨火的变化，有偿转 让、有偿使刚等价值观念已成为人们经济生活的必然随着这种观念的转变，金融 机制开始被引入高校财务活动之中，高校的筹资和投资活动日黼频繁，其筹资可以 l o 高校内部会计控制研究 解决高校资金周转的难题，而投资则能最大程度的发挥货币的时间价值，使校内各 单位的沉淀资金得以增值。但是，如果高校对筹资希i 投资控制不力，就有可能给学 校造成巨人损火有些学校为了取得高额利息而以信托存款、委托贷款、借出款等 形式将学校资金存放予金融机构和公司，但由予控制措施不到位，致使有的学校被 一些金融机构和公司诈骗当然也有个别财会人员从中贪污受贿，造成学校资金损 失。还有些高校由于对投资的中请、论证控制不严，进行盲目投资，给学校造成投 资损火，如审计机关在1 9 9 9 年对某大学实施审计中发现：该校于t 9 9 3 年与外省 某铁厂签订投资合同，该校向铁厂投资4 5 0 万元，产权归铁厂。至1 9 9 9 年6 月，该 校并朱收到赢额的投资回报，仅收回投资1 0 9 万元。尚有3 4 1 万元朱收回。该校 1 9 9 2 年经校长办公会议决定，通过向教职工集资成立一家出租汽车公司，后因经营 管理不善学校出资2 6 0 6 万元将该公司转为学校投资1 9 9 5 年，经校党委决定将 公司转让给校外单位。至1 9 9 9 年6 月底收回转让款9 9 万元和债权款3 万元，形成 投资损失1 5 8 6 万元。该大学之所以出现以上两项投资失误，与本校没有严格实施 投资内部会计控制有关，完善的筹资与投资内部会计控制可以有效地防范和控制风 险。 ( 5 ) 基本建设方面存在“暗箱操作”现象 基本建设是高校一项投资大、收益时间长的重要工作对高校事业发展有着重 要的影响。由于基建工作投资大、专业性强、管理要求高，再加上近几年高校基建 规模大、建筑市场竞争激烈等因素在高校基建工作中出现了一些不尽如人意的地 方。主要表现在：任意改变基建计划：挤占、挪用基建专项改造资金，改造项目超 出规定范围，工程发包不规范，多记工程价歙 基建处处跃收取回扣：改造：c 程竣 工结算高估胃算等。之所以出现上述违纪现象，在很大程度上与高校对1 ：程项目控 制不严有关，由于高校会计是高校核算、反映、】j 氲督高校预算资金活动过程及其结 果的事业单位会计，它属于事业单位会计中的教育系统行业会计1 4 ”。k 久以米，在 计划经济条件下高校的基本建设并不是高校会计关注的焦点，因而在高校：【程项 目内部会计控制方珏存在着很多薄弱环节。加之基建账务的处理是以行业会计制度 为依据，很多高校会计人员对基建的情况又不够熟悉，导致难以对基建进行有效的 内部会计控剃，为“暗箱操作”提供了滋生的土壤 2 3 加强高校内部会计控制势在必行 我国高校长期受计划经济时期招生有计划、专业设置有规定、教育经费有拨款的 影响，思想上、观念上、管理上尚未完全适应市场经济的新情况。对内部会计控制 的认识模糊，高校对会计人员过分强调服务及服务意识，弱化了会计的控制职能。 在计划经济体制下。高等学校单纯依赖国家财政拨款，既不重视资金的筹集也不重 视资金的使用效虢，内部会计控制制度在学校的日常教学管理活动平i 】高校发展建设 中没有得到虑有的重视，高校负责人独立于内部会计控制之外，没有将对内部会计 高校内部会计控制研究 控制的领导真正落到实处我走访了儿个高校，经调研发现几乎是每所学校都有一 套内部会计控制制度，但是这些制度的严密性和系统性，却没有那么令人满意在 考察某高校的内部会计控制状况时，该校的财务处长说“我们一般都按约定俗成的 老规矩来处理财务”这说明我国的离校内部虽然已有会计控制的意识和行动，但 是这种意识平行动还欠科学，缺乏理论指导纵观我国高校的实际不雉发现，高校 内部不是缺少会计控制制度和文件规定，而是缺少具体执行和落实的控制方法平必 要的控制措施。尽管各i 茼校都有内都会计控制文件。但由于对内部会计控制的重要 性和紧迫感认识不够，导致了内部会计控制有法不依，有据雕依造成了内部会计 控制系统设计上有脱节，执行中有漏洞耍解决这一问题，我们就不能再简单地将 高校内部会计控制认为是一堆堆的手册、文件成制度，而应通过借鉴内部控制理论， 设计山一套利学、严密、可操作性强的内部会计控制系统 随着我国社会主义市场经济体制改革的逐步深化。高等学校开始从政府机关的 附属机构向面向社会自主办学的法人实体转化计划经济条件_ 卜建立的高校内部会 计控制不可避免会受到市场经济的冲击和挑战一方面。高校会计核算的任务有所 增大，除了要加强财政拨款的核算，提高财政资金的使用效率。增火教学投入外 还须对通过多种渠道筹集的资金进行有效控制按照市场经济的“受j ；l 者鹿根据其 支付能力分担成本”的原则，过去单纯依赖图家拨款的高等学校，如今不得不面对 多渠道筹措办学经费的现实如今已形成了“财、费、税、产、杜、基、科、贷、 息”等九个高校经费米源槊道“财”是指国家财政拨款；“费”是指高等学校向 学生收取的合理学费：“税”是指企事业单位等高等教育的受髓者根据教育法 规定缴纳的税费或税收性质的资金；。产”是指高等学校按市场经济的原则从校办 企业取得收入；“社”是指社会各界向高等学校提供的捐赠；“基”是指各种教育 基金所形成的收入；“科”是指高等学校通过承接科研课题，或与企事业单 ：i 7 = 进行 科研合作，提供科技开发、科技咨询、科技成果转让等服务所取得的收入：“贷” 是指高等学校按j ! 国家政策通过金融机构获得的用于学校发展的贷款；“息”是指 高等学校按照国家政策对临时沉淀的资金进行合理的管理运作，从资本市场上取得 的利息收入。对以上经费的严格管理构成了高校内部会计控制的重要内容另一方 面，随着高校改革的深化，高校财务的管理体制平远行机制发生了根本性的转变， 在8 0 年代以前，高校内部基本上都实行高度集中的统收统支的财务管理体制。改革 开放后，高校内部出现了以f 放财权提高活力为重点的财势管理体制的探索。在 改革过程中不可避免地出现了一些诸如，因会计核算不当导致高校资产负债静1 收入 支出不实，融资、投资失误造成巨额资金损失或国有资产流火，攮自挪朋 ：程项目 专用资金等等问题。而这些失误或多或少都与高校内部会计控制薄弱有报人关系 英国著名历史学家汤因比说过：“一个国家乃至一个民族，其衰亡是从内部开始 的，外部力量不过是其衰亡前的擐后一击。”，高校的存亡何尝不是如此。大i i 的事 实说明，内部会计控制乏力极易导致高校内经济犯罪的发生，从而影响i 尚校的正常 运行和发展。设计一个严密、有效的内部会计控制系统对保证高校会计资料的真实、 合法、完整，保证高校各项业务的有序进行有着重要意义 4 s 4 6 j 首先，高校内部会 2 高校内部会计控制研究 计控制的目标就是要保证高校总体发展目标的实现，建立健全各项内部会计控制系 统，能够推进高校各项改革的顺利进行。其次，高校内部会计控制是高校内部管理 的重要环节，它的实施不仅能为学校管理部门充分有效地利用现有资产提供可靠的 会计信息资料，还能保证国有资产的安全并防止流失。再次，目前，高校办学经费 不足，如何将有限的资金投入到教学与科研中去，提高资金的使用效益促进高校 事业的发展都有赖于建立一个完善的内部会计控制系统【4 “”j 。 总之，由于缺乏科学的理论基础，没有明确系统的控制意识，高校所设置的内部 会计控制系统本身存在一定的缺陷和不足，无法应对市场经济的冲击和挑战；高校 内已建立的内都会计控制系统不完善、不严密而导致的违法犯罪活动日菔增多为 此，我们还需结合高校内部会计控制的特点，从理论和实践两个方面来加强对高校 内部会计控制的研究，加快发展和完善高校内部会计控制的步伐p ” 3 高校内部会计控制目标、原则、方法和程序 3 1 高校内部会计控制目标 目标就是在一定时间内所致力追求的目的管理当局设计、实施内部控制所要 达到的目标，也就是管理当局为每个管理阶层或管理职能部门确定的、要求其实现 并将进行检查评价的指标或标准即为内部控制的目标。1 9 6 0 年，美国会计学家德 尤因( c t d e u i n e ) 在研究方法论和会计理论设计的文章中说到目标在会计理论体 系中的重要性及其特点：“企业在构造一种起服务职能的理论体系中，第一个程序是 建立职能的目的和目标随着时间的推移，目的和目标会变动。但在任何时期，目 的和目标都必须规定明白或有可能明白的予以规定。”目标的确立对丁设计内部会计 控制系统的重要性由此可窥见一斑高校内部会计控制是高校箍体内部控制的重要 组成部分，因此，内部会计控制目标应符合高校教学和行政管理的目的，为教学科 研和其它业务工作服务。高校内部会计控制的目标是 ( 1 ) 确保国家有关法律、法规和高校内部规章制度的贯彻执行：保证学校箨项经 济活动在合法、合理范围内健康进行。国家为了加强宏观经济调控统一制定并颁布 了相应的法律、法规和规章，高校只有认真贯彻执行国家的各项方针政策和法律法 规，才能保汪其各项业务活动的合法性。因此，高校内部会计控制必须把确保国家 法律法规的贯彻执