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公允价值计量和披露程序相关控制活动问鹿研究 摘要 近年来国内外对公允价值会计和审计的研究不仅提出了“公允价值计量和披 露程序及其相关控制活动”这一新术语。而且对公允价值计量和披露程序相关控 制活动的要求日益增强。同时有关内部控制的相关研究也表明，有必要对公允价 值计量和披露程序相关控制活动进行系统研究。 全文共四章。本文首先从分析内部控制对会计和审计的理论支持入手，从公 允价值会计和审计角度提出公允价值计量和披露程序相关控制活动的理论基础 然后分别从权责分配、公允价值选择权、公允价值计量、公允价值披露方面设计 公允价值计量和披露程序相关控制活动，并分析设计成本、收益和形式，最后提 出公允价值计量和披露程序相关控制活动的执行保障 本文认为，有效的内部控制应是财务报告可靠性和审计过程中评估重大错报 风险的有力支持。而公允价值计量和披露程序对控制活动的影响和其导致的重大 错报风险的扩大和新增表明，现有控制活动无法合理保证公允价值计量和披露的 可靠性，无法支持重大错报风险的评估。 本文创新指出，为改善现有控制活动，应以财务报告内部控制和企业风险管 理为基础，设计公允价值计量和披露程序相关控制活动。公允价值计量和披露程 序相关控制活动的控制对象为公允价值计量和披露程序，控制目标为合理保证公 允价值计量和披露可靠性，设计形式应是原则性和灵活的公允价值计量和披露 程序相关控制活动的设计收益，将最终大于设计成本，所设计的公允价值计量和 披露程序相关控制活动将是可行的。 关键词：公允价值计量和披露程序；相关控制活动；设计 硕士学位论文 a b s t r a c t r e s e n ty e a r s , t h es t u d i e so nf a i rv a l u ea u d i t i n gb o t ha th o m ea n da b o a r dh a v e c r e a t e dat 既t n - t h ep r o c e s sf o rf a i rv a l u em e a s u r e m e n t sa n dd i s c l o s u r e sa n dr e l e v a n t c o n t r o ia c t i v i t i e s , a n ds t r e n g t h e n e dt h ei n c r e a s i n gd e m a n d sf o rr e l e v a n tc o n t r o l a c t i v i t i e s m e a n t i m e s ，t h er e l e v a n ts t u d yo fi i r c r n a lc o m m la l s oh a si n d i c a t e dt h e n e c e s s i t yo f s y s t e m a t i cr e s e a r c h e so nr e l e v a n tc o n t r o la c t i v i t i e s t h et h e s i sh a sf o u rc h a p e r s b ya n a l y z i n gi n t e r n a le o n t r o la sat h e o r e t i c a lt o o if o r a c c o u n t i n ga n da u d i t i n g , i tp r o p o s e st e n t a t i v et h e o r e t i c a lb a s i c sf o rr e l e v a n tc o n t r o l a c t i v i t i e si nt e r m so ff a i rv a l u ea c c o u n t i n ga n da u d i t i n g i na d d i t i o n , i ta d v a n c e ss o m e d e s i g n so fr e l e v a n tc o n t r o la c t i v i t i e sf r o mt h ea s p e c t so fr i g h t - r e s p o n s i b i l i t ya l l o c a t i o n , f a i rv a l u eo p t i o n , f a i rv a l u em e a s u r e m e n t s ，f a i rv a l u ed i s c l o s u r e s ，a n dw i t ht h ea n a l y s e s o fd e s i g n i n gc o s t s b e n e f i t sa n df o r m s i nc o n c l u s i o n , t h et h e s i so f f e r sas e r i e so f s u p p o r to nt h ei m p l e m e n t a t i o no f r e l e v a n tc o n t r o la c t i v i t i e s 1 r i 砖t h e s i ss t a t e st h a t t h ee f f e c t i v ei n t o m a lc o n t r o li sas t r o n gr a p p o r to ft h e r e l i a b i l i t yo ff i n a n e i a lr e p o r t sa n dt h ei m p l e m e n t a t i o no ft h ea s s e s s m e n to ft h er i s ko f m a t e r i a lm i s s t a t e m e n ti nt h ec o u r s eo f a u d i t i n g h o w e v e r , t h ei m p a c t so f t h e p r o c e s sf o r f a i rv a l u em e a s u r e m e n t sa n dd i s c l o s u r e so nt h er e l e v a n tc o n t r o la c t i v i t i e sa n dt h e e n h a n c e m e n to fr i s k so fm a t e r i a lm i s s t a t e m e n t b yt h ep r o c e s s f o rf a i rv a l u e m e a s u r e m e n t sa n dd i s c l o s u r e sh a v es h o w nt h a tt h ee x i s t i n gc o n t r o la c t i v i t i e sc a nn o t g i v ea r e a s o n a b l ea s s u r a n c , eo f t h et e l i a b i l i t yo ff a i rv a l u em e a s u r e m e n t sa n dd i s c l o s u r e s f a i lt of a c i l i t a t et h ea s s e s s m e n to f r i s k so f m a t e r i a lm i s s t a t e m e n t 豇圮t h e s i si n n o v a t i v e l ys t a t e st h a t , f o ri m p r o v i n ge x i s t i n gc o n t r o la c t i v i t i e s t h e r e l e v a n tc o n t r o ia c t i v i t i e sd e s i g n i n gs h o u l dh eb a s e do nt h ei n t e r n a lc o n t r o lo v e r f i n a n c i a lr e p o r t i n ga n dt h ee n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t t h ec o n t r o ls u b j e c ti nr e l e v a n t c o n t r o la c t i v i t i e si st h ep r o c e s sf o rf a i rv a l u em e a s u r e m e n t sa n dd i s c l o s u r e s , w h i l et h e c o n t f o i o b j e c t i v ei s t h er e a s o n a b l ea s g u r a u c eo ft h er e l i a b i l ho ff a i rv a l u e m e a s u r e m e n t sa n dd i s c l o s u r e s 1 1 抡f o r m so f r e l e v a n tc o n t r o la c t i v i t i e sd e s i g n i n gs h o u l d b eo fp r i n c i p l ea n df l e x i b i l i t y t h ed e s i g n i n gb e n e f i t sw i l lb e , i nt h ee n d g r e a t e rt h a n d e s i g n i n gc o s t sa l lt h ed e s i g n so f c o n t r o la c t i v i t i e sp r o v et ob ef e a s i b l e k e y w o r d s ：t h ep 眦嚣sf o rf a i rv a l u em e a s u r e m e n t sa n dd i s c l o s u r e s ；r e l e v a n t c o n t r o la c t i v i t i e s ；d e s i g n m 公允价值计量和披露程序相关控制活动问题研究 插图索引 图2 ，lf a s b 财务会计概念公告第7 辑各种会计计量属性之间的关系 图2 2 公允价值计量和披露程序相关控制活动理论分析结论 1 8 3 3 硕士学位论文 附表索引 表1 ，l 内部控制具体规范中与公允价值计量和披露相关的内部控制8 表3 1 相关控制活动的控制目标及原则5 9 湖南大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取 得的研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其 他个人或集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个 人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果 由本人承担。 作者签名：呈舒日期：扣声f 2 ，月；日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学 校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查 阅和借阅。本人授权湖南大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关 数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位 论文。 本学位论文属于 1 、保密口，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密团。 ( 请在以上相应方框内打“4 ”) 作者签名： 导师签名： 日期：c 年r 2 月 e 1 日期：c 川年f z 月) 日 够，、 形 舒孑 关研 硕士学位论文 1 1 研究背景及意义 第l 章绪论 。公允价值计量和披露程序相关控制活动”是合理保证公允价值计量和披露可 靠性的政策和程序( 下文简称。相关控制活动”) ，其控制对象是。公允价值计量 和披露程序”本文将着重研究。公允价值计量和披露程序相关控制活动”，而不 研究。公允价值计量和披露程序”本身。换言之，本文仅在很有限的范围内涉及 公允价值计量和披露程序。对公允价值计量和披露程序相关控制活动更深入系统 的定义将在2 4 中总结。 由于公允价值计量的财务报告可以为使用者的决策提供相关又不失可靠的信 息。国内外对公允价值会计的研究迅速发展起来。由于会计与审计相互作用的密 切联系，公允价值会计的发展必然导致公允价值审计问题的出现。王光远( 2 0 0 0 ) 指出，。伴随着受托财务责任的发展，财务会计发展势必建立新的财务会计计价模 式公允价值计价或现值计价。财务会计的发展，必将推动财务审计的发展州”。 而公允价值审计的研究提出了”公允价值计量和披露程序及其相关控制活动”这 个新术语，并将了解。公允价值计量和披露程序相关控制活动”作为公允价值审 计程序的重要步骤。 研究公允价值计量和披露程序相关控制活动的意义有以下三点：第一，可以寻 找出一条合理保证公允价值计量和披露可靠性的途径，使公允份值会计健康快速 地发展；其次，通过探究其与公允价值审计之间的关系，促进公允价值审计更有 效地进行；第三，可以解决内部控制新出现的实务问题。有助于进一步发展内部 控制理论 1 2 公允价值计量和披露程序相关控制活动研究演进与文献综述 公允价值计量和披露程序相关控制活动的研究与公允价值会计和审计的研究 有者密切关系。公允价值会计与审计的研究演进内含着公允价值计量和披露程序 相关控制活动的研究演进并且，内部控制研究所阐明的观点也支持公允价值计 量和披露程序相关控制活动的研究 1 2 1 公允价值会计的研究演进与相关文献综述 在公允价值会计的研究演进中，公允价值会计相关文献都要求对公允价值计 量和披露程序相关控制活动进行深入研究。 1 2 1 1 公允价值会计的研究演进 自2 0 世纪9 0 年代初以来，美国开始在金融工具等会计准则中引入公允价值 公允价值计量和披露程序相关控制活动问题研究 的计量属性，国际财务报告准则也陆续在许多准则中采用公允价值。美国财务会 计准则委员会( f i n a n c i a la c c o u n t i n gs t a n d a r d sb o a r d ，f a s b ) 颁布的财务会计准则 公告( s t a t e m e n to f f i n a n c i a la c c o u n t i n gs t a n d a r d s ，s f a s ) 中有7 0 涉及公允价值， 国际会计准则委员会( i n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n gs t a n d a r d sc o m m i t t e e ，i a s c ，现为 国际会计准则理事会) 制定的国际会计准则中有6 0 涉及公允价值1 2 1 。2 0 0 0 年2 月f a s b 率先发布了财务会计概念公告第7 辑( s t a t e m e n t so f f i n a n c i a la c c o u n t i n g c o n c e p t s ，s f a c 7 ) 在会计计量中运用现金流量信息和现值( u s i n gc a s hf l o w i n f o r m a t i o na n dp r e s c mv a l u ei na c c o u n t i n gm e a s u r e m e n t ) ，2 0 0 1 年4 月i a s c 也提 交了现值问题文稿( i s s u e sp 印盯o np r e s e n t v a l u e ) 草案。2 0 0 5 年，加拿大会计 准则委员会( c a n a d i a n a c c o u n t i n gs t a n d a r d s b o a r d ，a s b ) 发布了财务会计的计 量基础初始确认的计量) ( m e a s u r e m e n tb a s e sf o rf i n a n c i a l a c c o u n t i n g - m e a s u r e m e n to ni n i t i a lr e c o g n i t i o n ) 的讨论稿。2 0 0 6 年9 月1 9 日，f a s b 发布了第1 5 7 号财务会计准则公告( s f a sn o 1 5 7 ) 公允价值计量( f a i rv a l u e m e a s u r e m e n t s ) 2 0 0 6 年1 1 月，国际会计准则理事会( i n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n g s t a n d a r d s b o a r d ，i a s b ) 也发布了 ( a u d i t i n ga c c o u n t i n ge s t i m a t e s ，i n c l u d i n gf a i rv a l u ea o c o u n t i n ge s t i m a t e s ， a n d r e l a t e d d i s c l o s u r e s ) ( 征求意见稿) ，同时提议废止i s a n o 5 4 5 ，评论截至日为 2 0 0 7 年4 月3 0 日。它指出“当实旖风险评估程序和相关活动来获得实体及其环境 ( 包括实体内部控制) 的理解，审计人员应获得管理层如何做出会计估计，和所 基于数据的理解，包括相关控制。管理层有责任建立做出会计估计的财务报告过 程，其中包括足够的内部控制”【晡l 。随后征求意见稿又详细说明为获得相关控制 的理解，审计人员可能要考虑的事情。以及指出可能与做出会计估计相关的其他 控制活动。而以往的公允价值审计准则仅指出管理层有责任建立一个公允价值计 量和披露的过程。2 0 0 7 年2 月。c i c a 发布了第5 4 0 号加拿大审计准则( c a n a d i a n a u d i t i n gs t a n d a r dn o 5 4 0 ，c a sn o 5 4 0 ) 包括公允价值会计估计的会计估计和相 关披露的审计 ( 征求意见稿) ，以其替代o h a d b o o ks e c t i o n5 3 0 6 ，截至2 0 0 7 年3 月 2 3 日1 1 ”这与i s a n o 5 4 0 征求意见稿的提法相同 1 2 _ 2 2 我国审计界公允价值审计的研究演进与相关文献综述 近两年。毳国审计界也开始对公允价值审计进行研究。从2 0 0 5 年1 2 月1 6 日 起。中国注册会计师协会( 以下简称“中注协”) 先后两次发布中国注册会计师 审计准则第x 号公允价值计量和披露的审计 ( 征求意见藕) 。2 0 0 6 年2 月 1 5 日中注协发布了中国注册会计师审计准则第1 3 2 2 号公允价值计量和披露 的审计，2 0 0 6 年8 月中注协发布了中国注册会计师审计准则第1 3 2 2 号公 公允价值计量和披露程序相关控制活动问题研究 允价值计量和披露的审计指南( 征求意见稿) ，并于2 0 0 6 年1 1 月1 日发布了 中国注册会计师审计准则第1 3 2 2 号公允价值计量和披露的审计指南。 在第一份 ( c o n s i d e r a t i o no ft h ei n t e r n a lc o n t r o l s c l u c t m ei naf i n a n c i a ls t a t e m e n ta u d i t ：a na m e n d m e n tt os t a t e m e n to ra u d i t i n g s t a n d a r d s n o 5 5 ) 接受了c o s o 关于内部控制的定义和要烈弘1 2 ，1 1 2 加拿大内部控制要素的研究 1 9 9 5 年，c i c a 的c o c o 发布了控制指南( g u i d a n c e0 1 1c o n t r 0 1 ) 3 s l 。c o c o 将。内部控制。的概念扩展到。控制”，定义控制为。将那些组织要素( 包括资 源、系统、过程、文化和任务) 结合起来，支持人们实现组织目标”c o c o 认为 控制的基本要素包括：目标、承诺、能力、学习和监督，这四个基本要素通过。行 动”联结成一个循环。这四要素简介如下： 目标标准提供组织方向的理解。它们指出其目标、风险和机会，政策、计划 和实施对象以及指示器。建立目标首先要识别和评估重要的内部和外部风险，风 险评估涉及估计事件的可能性及其后果的严重程度；其次要制定达成目标的指导 计划及管理风险的政策，包括物质和人力资源的分配，可量度的业绩指标等。 承诺标准提供组织特性的理解，指出其伦理价值、人力资源政策、权力、责任 公允价值计量和披露程序相关控制活动问题研究 和义务以及互相信任。企业应培育互相信任的氛围，建立和沟通以诚信为基石的 伦理价值观。企业的人力资源政策、权力和职责的界定应与企业的伦理价值观和 目标一致。 能力标准提供组织胜任能力的理解。它们处理知识、技能和工具、沟通过程、 信息、调整和控制活动。员工应拥有设计和执行控制活动所必需的知识、资源、 技术和工具。控制活动应保证信息的完整、精确和可获取性。当将控制活动设计 于电脑程序中时，需考虑逻辑和物理性的准入限制、备份和恢复等技术支持。 监督和学习标准提供组织发展的理解。它们包括回顾内部和外部环境、监督实 施对象、挑战假设、重评信息需求和系统、建立跟随程序和评估控制的有效性。 这些标准内部相关，它们一起提供了从控制角度看整个组织的框架。 2 0 0 2 年3 月，加拿大环境组织( e n v i r o n m e n tc a n a d a ，e c ) 提出内部控制政 策框架( i n t e r n a lc o n t r o lp o l i c yf r a m e w o r k ) ，将其作为e c 现代管理行动计划的一 部分。它指出有效内部控制系统包括控制环境，风险评估、控制活动和职责分离、 信息和沟通、积极监督和纠正不足p ”。 2 1 1 3 英国内部控制要素的研究 1 9 9 9 年，在伦敦股票交易委员会的要求下，由英格兰和威尔士注册会计师协 会( i n s t i t u t eo f c h a r t e r e da c c o u n t a n t si ne n g l a n da n dw a l e s ，i c a e w ) 发布，向上 市公司的董事提供执行与内部控制相关合并行为准则规定的指南( 简称t u m b u l l 指南) 。 t u m b u l l 指南指出，“内部控制作为一个系统包含政策、过程、任务、行为 和公司的其他方面，它们结合在一起。公司内部控制系统应反映其控制环境，包 括组织结构。这个系统将包括：控制活动，信息和沟通过程和监督内部控制系统 持续有效性的过程”1 4 0 l 。 2 1 1 4 香港内部控制要素的研究 2 0 0 5 年6 月，香港注册会计师协会发布了内部控制和风险管理基本框 架。利用t u r n b u l l 指南和c o s o 内部控制的定义及其概念框架相关的一部分，同 时考虑香港当地市场和经济结构【4 ”。 2 1 2 控制活动的核心地位 从国际内部控制界有关内部控制要素的研究中不难发现，内部控制要素中始 终包括与控制活动相关的要素。1 9 8 8 年，美国注册会计师协会提出了控制程序 ( c o n t r o lp r o c e d u r e s ) 要素。内部控制是一个过程( p r o c e s s ) 3 7 1 。过程范围超过程 序，包括公司文化和政策、系统和任务的要素。过程关注所有控制，包括公司活 动和经营整体范围内的控制，不只是那些直接与财务报告相关和采用风险基础方 硕士学位论文 _ _ _ _ 一i i i _ _ _ _ j _ _ 自_ _ _ _ - _ _ _ _ _ _ _ - - _ - - _ _ _ _ 法的控制 3 5 1 因此，过程包括一系列的程序，而程序是为实现目标所进行的具体 行动。 1 9 9 2 年c o s o 首次提出控制活动( c o n t r o la c t i v i t i e s ) 控制程序与控制活动在 字面上并没有较大的区别，它们之间的区别主要是由于考虑的角度和范围不同造 成的。1 9 8 8 年美国注册会计师协会从为会计和审计服务角度构建内部控制结构， 控制程序考虑的范围局限于会计和审计而c o s o 是专门的内部控制研究机构， 从实现实体目标出发，构建内部控制整体框架，控制活动包括一系列广泛活动， 不单包括实现会计和审计目的，也包括企业实现经营效益和效率，和遵循适用的 法律规章目标。1 9 9 5 年，虽然c o c o 控制指南所提出的“控制”超过了。内部 控制”的范围，但在所提出的能力标准( c a p a b i l i t ya i t e r i a ) 中仍包含了。控制活 动”要素。1 9 9 9 年，t u r n b u l l 指南同样也指出。控制活动”要素。 为什么在内部控制要素中始终包括与控制活动相关的要素? 从上述研究可 知，控制活动是实现内部控制目标的具体行动，这是内部控制实践的重要一环。 在内部控制五要素中，以控制环境为基础，风险评估为依据，控制活动为手段， 信息与沟通为载体，监控为保证f 2 i 。我国学者提出，。一个完整的内部控制理论框 架应由三个必不可少的要素组成，即控制环境、控制系统、监督与评价控制环 境是基础，控制系统是核心，监督与评价是保障，三者缺一不可。m i 。其中控制 系统中必然包括了控制活动。而且，在c o s o 的内部控射一整体框架 描述 关于内部控制整体框架与各要素的图解中，把控制活动放在了内部控制整体框架 的核心位置上。因此，控制活动的研究是内部控制研究中不可缺少且核心的部分。 正因为控制活动的核心地位，内部控制研究迫切需要对控制活动进行着重研究。 2 2 公允价值会计角度对公允价值计量和披露程序相关控制活动 的理论分析 。内部控制与会计有着天然的血缘关系” 4 4 1 从国际内部控制界有关内部控制 的研究中可见一斑。公允价值会计的研究不仅使会计研究格局发生了变化，而且 对控制活动产生了影响。控制活动只有随之变化才能适应会计和内部控制发展 的需要笔者将从公允价值会计角度分析公允价值计量和披露程序相关控制活动 的理论基础 2 2 1 内部控制对会计的理论支持 内部控制对会计的理论支持可以从国际内部控制界对内部控制目标的研究中 得以证实。 。p r 。d 岫：j s - d a m i m 螂町缸d o i n g 蜘m c 血岵( 见朗文当代英语大辞典，商务印书馆2 0 0 4 ) 公允价值计量和披露程序相关控制活动问题研究 2 2 1 1 国际内部控制界有关内部控制目标的研究述评 由于美国、加拿大、英国和南非的内部控制目标研究具有代表性的，所以可 从其不断深入的研究看出国际内部控制目标研究的进程和趋势。 1 美国内部控制目标的研究 1 9 4 9 年，a i c p a 首次正式阐述内部控制的定义，指出内部控制目标是保护资 产、检查会计信息准确性和可靠性、提高经营效率、促进既定管理政策贯彻执行。 1 9 5 8 年，a i c p a 发布了第2 9 号审计准则公告( s a sn o2 9 ) 独立审计人员 评价内部控制的范围( 已废止) ( s c o p eo ft h ei n d e p e n d e n ta u d i t o r sr e v i e wo f i n t e r n a lc o n t r 0 1 ) ，该公告将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制。由此将内 部控制目标划分为会计目标和管理目标。 1 9 9 2 年，c o s o 在内部控制一整体框架中指出，。内部控制的目标经营 效果和效率、财务报告的可靠性和适用法律法规的遵循性。内部控制被牵引去实 现一个或多个单独或重叠的目标”p 7 第一条指出实体基本经营目标，包括绩效 和盈利目标以及保护资源。第二条与可靠的财务报表编制相关，包括中期和简式 财务报表以及从这些财务报表中选取的财务信息，比如收益分配，公开报道。第 三条涉及法律和法规的遵守p ”。 2 加拿大内部控制目标的研究 c o c o 的控制指南将视角由“内部控制”扩大到“控制”，其中并没有明 确指出内部控制的目标。而是认定控制目标为组织( 或企业) 目标，控制就是为 。支持人们实现组织目标的那些组织要素( 包括资源、系统、过程、文化和任务) ”。 3 英国内部控制目标的研究 t u m b u l l 指南指出内部控制的目标包括三方面，“一是通过使其对重大经济、 经营、财务、遵循和其他风险的恰当反应，来促进其有效率和效果的经营，以期 实现公司目标；二是帮助保证内部和外部报告的可靠性；三是帮助保证遵循适用 的法律法规和关于企业操作的内部政策。其中有效财务控制，包括恰当会计记录 的维持，是内部控制重要部分它们保证，公司没有必要暴露的财务风险，用于 企业内外的财务信息是可靠的，保护资产，包括舞弊的防止和发现” 4 0 1 。 4 南非内部控制目标的研究 2 0 0 2 年，南非公司治理权威报告( k i n gr e p o r to i lc o r p o r a t eg o v e r n a n c e ) 提出 的风险管理和内部控制系统目标包括，“一是经营效益和效率；二是公司资产的保 护( 包括信息) ；三是遵守适用的法律，规章和监督要求；四是在正常和不利经营 环境下，支持企业持续性；五是报告可靠性；六是对所有股东有责任的行动” 4 s l o 2 2 1 2 财务报告可靠性目标的重要地位 由上可知，提高财务报告的可靠性始终是国际内部控制界所研究的内部控制 1 4 砺士学位论文 l i1 一i 1 1 l _ _ _ _ 目标之一。1 9 4 9 年a i c p a 提出。保护资产、检查会计信息的准确性和可靠性”， 1 9 9 2 年c o s o 提出。财务报告可靠性”1 9 9 9 年t u f i l b u l l 指南提出“内部和外部 报告的可靠性”，尤其指出“有效财务控制是内部控制重要部分”，2 0 0 2 年南非公 司治理权威报告提出了六项之多的内部控制目标，其中同样包括了。报告可靠性”。 2 0 0 7 年我国财政部企业内部控制标准委员会发布的企业内部控制规范基本 规范 ( 征求意见稿) 提出。内部控制的基本目标有五个，一是企业战略：二是经 营的效率和效果；三是财务报告及管理信息的真实、可靠和完整；四是资产的安 全完整；五是遵循国家法律法规和有关监管要求。同时指出有义务对外提供财务 报告的企业，应当确保财务报告及管理信息的真实、可靠和完整，具备条件的， 还应同时实现其他控制目标”脚i 。由此可知，基本目标的第三条“财务报告及管 理信息的真实、可靠和完整”，是“基本之基本”，我国内部控制目标同样也凸现 出财务报告可靠性目标的重要性 m a c 指出。内部控制的狭窄方法通常是限制在财务报告内部控制”p 扪。这是 因为大多数内部控制机构设置的最初目的就是为了提高财务报告的可靠性舫止 财务报告舞弊的发生例如，c o s o 就是由美国国会的反舞弊财务报告委员会发起 设立的自愿私人部门组织。通过企业道德、有效内部控制和公司治理。提高财务 报告的质量而加拿大特许会计师协会、英格兰和威尔士注册会计师协会、香港 注册会计师协会都是专门制定会计和审计准则的机构，对内部控制的研究主要是 基于会计和审计的考虑。阎达五、杨有红( 2 0 0 1 ) 指出，。在内部控制的嬗变进程 看，最初定义内部控制不断丰富其内涵、拓展其外延的主要是会计师，主要原因 在于注册会计师在验证会计信息正确性时离不开对内部控制的评价”m 。财务报 告可靠性的控制目标一直处于重要地位 2 _ 2 ，1 ，3 财务报告内部控静】概述 有效内部控制之所以有助于提高财务报告可靠性，是因为导致会计信息失真 的原因之一是内部控制的缺失或失效。戴新民、龚银燕( 2 0 0 3 ) 指出。真正的、 可怕的失真就是来自会计信息源头经济业务或活动的虚拟和伪造”【棚j 。内部 控制设计钓不健全和执行的无效，会计信息得不到可靠的确认、计量、记录和报 告，将会严重影响会计信息可靠性，甚至导致财务报表舞弊和其他违法行为的发 生。治病需治本”，只有建立健全内部控制，根本上使企业机器有效运转，会计 信息的源头可靠性得到保障，会计信息及财务报告的可靠性才能得到保证。保证 会计信息的真实性是内部控制发展的主线。会计控制是企业内部控制的核心”m 。 。健全，有效的内部控制，是保证会计信息真实的基础与前提”【4 9 j 。由于有效的 内部控制是财务报告可靠性的有力保障，内部控制理论中逐渐形成财务报告内部 控制 公允价值计量和披露程序相关控制活动问题研究 l 财务报告内部控制的演进 1 9 5 8 年a i c p a 发布s a sn o2 9 ，提出内部会计控制”。1 9 7 2 年，a i c p a 发 布第5 4 号审计准则公告( s a sn o 5 4 ) 委托人的违法行为( i l l e g a la c t sb ya c l i e