（会计学专业论文）基于产品生命周期的环境成本管理研究(1).pdf

武汉理工大学硕士学位论文 摘要 随着经济快速发展和人口不断增长，自然资源耗竭和环境污染问题同益严 重。如何有效进行企业的环境成本管理也就成为一个重要的研究课题。人们已 经认识到企业的生产经营活动是造成环境污染的主要因素之一，企业对环境保 护负有不可推卸的责任。从而各个方面对企业的环境行为施加影响。在政府、 社会及自身发展的多重压力下，企业不得不重视自身生产经营活动对环境的影 响，环境成本管理也就成为企业管理的一个重要内容。 长期以来，企业都只是单纯以追求最大经济利益为目标，在产品研发设计、 生产制造、销售使用和最终废弃处置阶段，通常都只从自己的经济利益角度去 考虑各种投资项目所涉及的经济成本和经济利益，对环境因素考虑不多。也就 是说，传统的成本管理中不包括环境成本管理。随着环境破坏和污染的日益严 重，人们已经逐渐认识到环境保护的重要性。企业必须基于产品生命周期全过 程对环境成本进行管理，将环境因素真正融入企业生产经营的成本和效益中去， 以最终实现经济效益和环保效果的双赢，实现可持续发展。 本文在充分了解国内外环境成本研究动态的基础上，结合产品生命周期思 想探讨了环境成本核算和环境成本管理决策的一些问题。阐述了基于产品生命 周期的环境成本的含义和产品生命周期各个阶段环境成本的内容以及现代环境 成本管理的目标：分析了产品生命周期各阶段环境成本的影响因素；论述了产 品生命周期不同阶段采取的环境成本管理方法；分析了企业环境成本核算现状 与管理决策优选方法的缺陷，探讨了作业成本法在基于产品生命周期的环境成 本核算中的运用，即如何进行环境成本的确认、计量、归集和分配；运用熵权 法理论建立了产品方案设计选择、原材料选取和包装设计选择等环境成本管理 决策模型。文章最后选用宝钢股份有限公司作为案例，分析了宝钢股份有限公 司环境成本管理的现状和存在的问题，提出了相应的改进建议。 关键词：产品生命周期；环境成本管理；决策模型；核算 武汉理工大学硕士学位论文 a b s t r a c t w i t ht h er a p i de c o n o m i cd e v e l o p m e n ta n dc o n t i n u o u sg r o w t ho fp o p u l a t i o n ， d e p l e t i o no fn a t u r a lr e s o u r c e sa n de n v i r o n m e n tp o l l u t i o na l eb e c o m i n gi n c r e a s i n g l y s e r i o u s h o wt oe f f e c t i v e l ym a n a g ee n t e r p r i s e s e n v i r o n m e n t a lc o s th a st u r n e di n t oa n e m e r g i n gr e s e a r c ht o p i c p e o p l eh a v er e a l i z e dt h a te n t e r p r i s e s p r o d u c t i o na n d o p e r a t i o na l et h em o s ti m p o r t a n tf a c t o r sw h i c hc a u s et h ee n v i r o n m e n tp o l l u t i o na n d e n t e r p r i s e sm u s tb er e s p o n s i b l e f o re n v i r o n m e n t a l p r o t e c t i o n ，s oe n t e r p r i s e s e n v i r o n m e n t a lb e h a v i o r sa l er e s t r i c t e db yi n t e r n a t i o n a lc o m m u n i t i e s ，g o v e r n m e n t s a n dc o n s u m e r s 。e n t e r p r i s e sh a v et ot a k ee n v i r o n m e n t a li m p a c tw h i c ha l ec r e a t e db y t h e i ro w np r o d u c t i o na n do p e r a t i o nu n d e rt h e m u l t i p r e s s u r e f r o m s o c i e t y , g o v e r n m e n ta n ds e l f - d e v e l o p m e n t e n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n th a sb e c o m ea n i m p o r t a n tp a r to fb u s i n e s sm a n a g e m e n t b u s i n e s s g o a li ss i m p l yt o m a x i m i z ee c o n o m i cb e n e f i t sf o ral o n gt i m e e n t e r p r i s e so n l yc o n s i d e rt h ee c o n o m i cc o s t sa n de c o n o m i ci n t e r e s t sw h i l ed e s i g n i n g , m a n u f a c t u r i n g ，s e l l i n g , u s i n g a n d r e c a l l i n g t h e i r p r o d u c t s ，b u t d o n tt a k e e n v i r o n m e n t a lf a c t o r si n t oc o n s i d e r a t i o n i no t h e r w o r d s ，t h e t r a d i t i o n a lc o s t m a n a g e m e n td o e sn o ti n c l u d et h ee n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n t w i t ht h es e r i o u s e n v i r o n m e n t a ld e t e r i o r a t i o na n d p o l l u t i o n ，p e o p l eh a v ec o m et or e a l i z e t h a t e n v i r o n m e n t a l p r o t e c t i o n i s v e r yi m p o r t a n ta n de n t e r p r i s e s n e e d t o m a n a g e e n v i r o n m e n t a lc o s t sa l lo v e rt h es t a g e so fp r o d u c tl i f ec y c l ea n dt op u te n v i r o n m e n t a l f a c t o r si n t oe n t e r p r i s e s p r o d u c t i o na n dm a n a g e m e n ts oa st og a i naw i n w i ns i t u a t i o n b e t w e e ne c o n o m i ci n t e r e s t sa n de n v i r o n m e n t a le f f e c t sa n dt oa c h i e v es u s t a i n a b l e d e v e l o p m e n t t h i st h e s i s m a i n l yd i s c u s s e ss o m ep r o b l e m sa b o u ta c c o u n t i n ga n d d e c i s i o n 。m a k i n gm o d e l so fe n v i r o n m e n t a lc o s tb a s e do np r o d u c tl i f ec y c l et h i n k i n g b a s e do nr e v i e wo fr e f e r e n c e sa b o u te n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n ta th o m ea n d a b r o a d t h et h e s i se l a b o r a t e st h ed e f i n i t i o na n dt h es p e c i f i cc o n t e n t so fe n v i r o n m e n t a l c o s t sb a s e do np r o d u c tl i f ec y c l ea n dt h eo b j e c t i v eo fm o d e r ne n v i r o n m e n t a lc o s t i l m a n a g e m e n t ，a n a l y s e se n v i r o n m e n t a l c o s t sf a c t o r sb a s e do i lp r o d u c tl l f ec y c l e e x a m i i l e st h ef a c t o r sw h i c hi n f l u e n c ee n v i r o n m e n t a lc o s t sb a s e d o np r o d u c tl i f ec y c l e ， d i s c u s s e st h em e t h o i l s a n dm e a n so fe n v i r o n m e n t a l c o s ta c c o u n t i n ga n d d e c i s i o n - m a k i n gb a s e do np r o d u c tl i f ec y c l e ，d i s c u s s e st h ec u r r e n t s t a t u sa n dd e f e c t s o f e n t e r p r i s e s e n v i r o n m e n t a l c o s t a c c o u n t i n g , p r o b e s t h e a p p l i c a t l o n 0 t a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n gi n t h ea c c o u n t i n go fe n t e r p r i s e s e n v i r o n m e n t a l c o s to n p r o d 呶l i f ec y c l e ，t h a ti s ，h o w t or e c o g n i z e ，m e a s u r e ，a g g r e g a t ea n dd l s t n b u t e e n v i r o l m e n t a lc o s t s ，a n de s t a b l i s h e st h ed e c i s i o n m a k i n gm o d e l so fe n v i r o n m e n t a l c o s tb a s e d0 ne n t r o p yl a w t h ef i n a ls e c t i o no ft h et h e s i ss e l e c t sb a o s h a ni r o n s t e e lc o 。n d a sas a m p l ea n da n a l y s e s i t sc u r r e n ts t a t u sa n dp r o b l e m so f e n v i r o 姗e n t a lc o s tm a n a g e m e n t a n d p r o v i d e s t h em e a s u r e s t o l m p r o v e 1 t s e n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n t k e yw o r d s ：p r o d u c tl i f ec y c l e ；e n v i r o n m e n t a l c o s tm a n a g e m e n t ；d e c i s i o nm o d e l ； a c c o u n t i n g i i i 独创性声明 本人声明，所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究性工作及取得的研 究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他 人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得武汉理工大学或其它教育机构 的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所作的任何贡献均 已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 研究生签名：鏖垒鎏圭叠 关于论文使用授权的说明 日期丝塑：! ! ：! ? 本人完全了解武汉理工大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权 保留送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可以公布论文的全部内容， 可以采用影印、缩印或其它复制手段保存论文。 ( 保密的论文在解密后遵守此规定) 研究生签名：塑遂盐黝签名：触吼m ”。 武汉理工大学硕士学位论文 1 1 研究的目的和意义 1 1 1 研究的目的 第1 章导论 自2 0 世纪5 0 年代以来，伴随着全球经济的快速发展和人口增长，引发了 严重的自然资源耗竭和环境污染问题，如资源的萎缩、生物物种的减少、全球 气候变暖，以及臭氧层的消失等。就我国而言，世界银行估算中国大气和水污 染造成的直接经济损失，占1 9 9 5 年g d p 的7 7 ，而根据有关专家对各种污染 物来源所做的分析，目前自然环境所接受的污染物中有8 0 来自企业，并有不 断增加的趋势n 1 。环境问题和企业已然形成一个恶性循环。在各国环保组织的努 力推动下，环保运动逐渐开展起来，一股绿色浪潮正在掀起。传统的成本管理 观念只考虑企业负担的经营成本，没有把环境成本作为企业经营成本的一部分。 按照环境会计研究的可持续发展的思想，企业在追求价值最大化的同时必须维 护社会公众及后代的利益，承担其生产的外部不经济的代价，环境成本管理理 念渐渐渗透到企业成本管理中去。 企业的环境成本往往只包括其负担的成本，其实企业应当对其产品生命周 期的环境成本负责。基于产品生命周期的环境成本不仅包括了内部环境成本， 而且包括外部不经济的环境成本。在此基础上的环境成本管理范围就扩大到了 整个产品生命周期，不只限于产品生产过程中的环境成本费用支出控制，还考 虑到产品设计阶段、材料采购阶段、产品销售使用阶段对环境的影响，即从产 品的开发设计阶段，直到原料投入、产品生产、包装、使用和回收的整个过程， 都应该关注环境成本，减少甚至避免环境成本的产生。 基于产品生命周期的环境成本管理不但能从源头上控制或者避免环境成本 的产生，而且对产品生产、使用过程中产生的环境成本进行控制，更加兼顾了 产品报废对环境的影响，是全面的环境成本管理。企业通过基于产品生命周期 的环境成本管理使企业生产经营活动运作得更好，达到环境效果和经济效益双 赢的局面。 武汉理工大学硕士学位论文 1 1 2 研究的意义 本文基于产品生命周期的思想，对企业的环境成本管理进行研究，旨在建 立一个高效、系统的环境成本管理体系，实现企业的经济效益和环境效益的双 重最优。本文的研究意义主要表现在： ( 1 ) 有利于降低企业的环境风险。企业的环境行为受到社会责任履行的约 束，国家环境保护法律、政策的执行力度越大，对企业约束增强越为明显。如 果一旦企业在生产经营中大量排放污染物，超过了国家或地方标准，或者对周 围生态环境和居民造成损害，那它将极易面临罚款、诉讼赔偿、勒令对污染予 以治理、或恢复原貌的风险，形成一笔极大的损失。如果污染严重，甚至可能 会被勒令关闭或停业。进行环境成本管理可以降低或者避免这种风险。 ( 2 ) 有利于降低环境成本。通过将产品生命周期思想和作业成本法引入环 境成本核算，可以精确分析引发环境成本的动因，选用适当的环境成本管理办 法，从而降低环境成本。 ( 3 ) 有利于提高企业产品竞争力。在国际建立“绿色贸易壁垒 ，国内颁 布各种环保政策和法规，消费者倾向于购买绿色消费品的背景下，企业如何提 高产品竞争力是环境成本管理要研究的一个重要问题。通过熵权法建立的多目 标决策优化模型将环境因素与成本、经济效益因素完全融合在企业生产经营决 策过程中，可以帮助企业做出更有利于发展的决定。 1 2 国内外相关研究综述 1 2 1 国外环境成本管理研究综述 ( 1 ) 环境成本定义、内容和分类 环境成本研究是一个新的领域，1 9 7 1 年比蒙斯撰写的控制污染的社会成 本转换研究和1 9 7 3 年马林的污染的会计问题，开始了对企业环境成本的 研列2 】；1 9 9 5 年美国环境保护署( e p a ) 发表了作为经营管理工具的坏境会计入 门：基本概念和术语，对环境会计的相关术语进行阐述，并对企业提供了一个 详细的环境保护成本分类表1 3 1 ；t h e d v e ( 1 9 9 2 ) 、s a d l e r 和v e r h e e m ( 1 9 9 6 ) 都提出 各自的定义【4 】【5 1 ；v a u g h n ( 1 9 9 5 ) 认为从经济角度看，环境成本是指被经济过程所 使用的环境货物与环境服务的价值；从环境角度看，它是指同经济活动造成的 2 武汉理i ：大学硕士学位论文 自然资产实际或潜在恶化有关的成本【6 。美国环保署( e p a ) 将企业环境成本分为： 传统成本、可能隐藏成本、或有成本、形象与关系成本1 3 】；s e n t h i lk u m a r a n 等( 2 0 0 3 ) 按环境成本的形成将产品生命周期各个阶段发生的环境成本主要归为七类：环 境资源消耗成本、污染物排放控制成本、污染物治理成本、废弃物处置成本、 环境管理成本、环境损害成本、再生循环费用1 7 1 ；2 0 0 5 年2 月国际会计师联合 会( i f a c ) 拟订的环境管理会计的国际指南一公开草案，对环境成本进行了新 的分类，并通过案例研究环境成本分类【8 i 。 ( 2 ) 环境成本计算 p e t e rwjb a t c y 、m e l v y njw e e k s ( 1 9 9 8 ) 提出企业环境成本投入产出核算模 型，依据制造型企业环境经济投入产出模型以及各部门基本的经济活动内容， 并且得出以下实物平衡方程和价值平衡方程用于计量核算环境成本1 9 1 ；x i a n n u a n l i n 、k a r e nr p o l e n s k e ( 1 9 9 5 ) 提出在完全理想的市场条件下，运用现值模型计量 环境成本l l o j ；g e t m a n yb e e r 、m r e tc u n t i na n dl o u i s1 i o y t ( 1 9 9 8 ) 认为环境成本的确 认和计量可用政府认定法，即指企业的某种污染达到一定程度后，先依据政府 环保机关或有关部门拟定的治理预算方案，由企业进行预提入账，确认和计量 其环境成本f 1 1 j ；k i m i ou n o 、p e t e rb a r t e l m u s ( 1 9 9 8 ) 介绍了几种关于土地、矿藏、 水等资源价值的计量模型包括净价法、市场底价法、现值法，便于计量环境成 本【1 2 1 ；美国财务会计准则委员会( f a s b ) 的紧急问题工作组( e r r s ) 认为，处理环境 污染的成本通常应费用化，但符合一定条件下的环境成本也可以资本化【1 3 l 。 ( 3 ) 环境成本管理 s c h a l t e g g e r 等( 1 9 9 6 ) 曾在其论文中列举了一个污染预防设施( 焚化炉) 的例 子，用以详细阐述如何应用作业成本计算法计算预防污染的成本【1 4 】；g e n n a n y b o e r 、m a r g a r e tc u r t i na n dl o u i sh o y t ( 1 9 9 8 ) 提出环境成本管理应该从产品生产之 前就进行规划，从源头控制环境成本【1 5 j ；j i l ls m i t h ( 2 0 0 1 ) 以美国迈尔( m y e r ) $ 1 j 造 公司的生产为例，研究将环境成本列入生产决策的重要性【1 6 】；2 0 0 1 年，e p a 又 公开发表了清洁与绿色供应链：经理们如何降低成本提高环境绩效的实践指 南，该书在入门的基础上提出企业如何降低成本提高环境绩效【1 7 1 ；k e v i na 硒t z m a i l ( 2 0 0 1 ) 认为在决策、计划和控制中考虑环境问题，能够减少材料和能源 的使用量、降低废弃物或残余物的比例和鼓励设计不危害环境的工序及产品， 降低环境成本1 1 8 j ；c h a n gm 、i n u r ah ( 2 0 0 2 ) 等从产品生命周期的角度进行环境成 本的计划和控制1 1 9 。 3 武汉理：【大学硕七学位论文 1 2 2 国内环境成本管理研究综述 ( 1 ) 环境成本的定义 北京大学王立彦教授( 1 9 9 8 ) 从不同的空间、时间和功能的角度分别明确界定 了环境成本，对环境成本管理和环境成本核算分析的若干新概念作了概要的延 伸性介绍，进而讨论其确认与计量【2 u j ；浙江财经学院李连华教授等( 2 0 0 0 ) 认为 环境成本是指企业因环境污染而负担的损失和为了治理环境而发生的各种支 出，并结合我国环境管理的实践，推导出环境成本应有的外延和组成项目【z l l ； 中南大学肖序副教授( 2 0 0 0 ) 等探讨了环境成本的定义、分类、计量、报告等问题 2 2 】；厦门大学的郭晓梅( 2 0 0 3 ) 对环境成本会计的论述，涉及到环境成本的定义、 分类和处理方法的研究【捌；钟朝宏、于胜道( 2 0 0 6 ) 探讨了环境管理会计的概念 和特点i 冽；杭建民、宋叶( 2 0 0 7 ) 重新定义了环境成本，介绍了对其计算有很大 意义的作业成本法l 2 5 j 。 ( 2 ) 环境成本的分类 乔世震( 2 0 0 1 ) 将其分为环境对策成本和环境惩罚成本，认为应将环境成本纳 入企业成本核算体系【2 6 】；王跃堂( 2 0 0 2 ) 将其分为环境故障成本和环境控制成本， 并认为二者是此消彼长的关系【2 7 】；麦磊( 2 0 0 4 ) 通过对美国、加拿大和德国对环 境成本的分析，提出我国环境成本的分类构想：将所有与环境相关的费用划分 为为企业的收益而发生的环境成本和因违反环保行为所承担的环境损失，环境 成本应划分为能带来有形效益的环境对策成本和带来无形效益的社会关联成本 2 8 】；王翔( 2 0 0 7 ) 分析了环境收益和环境成本，特别阐述了环境成本的分类【矧。 ( 3 ) 环境成本的计算 陈锡康( 1 9 9 3 ) 认为可采用市场低价模型估计环境成本模型，该种估价模型不 仅考虑矿产资源的不可再生性、经济寿命的长期性等特点，而且还通过系数调 整了资源市场价格过去存在的资源无偿使用及环境损失未补偿等问题闭1 ；李强 ( 1 9 9 9 ) 提出采用净价模型计量环境成本1 3 1 j ；曾勇、蒲富永、杨学春( 2 0 0 1 ) 针对项 目层次环境成本核算技术存在的两大缺陷，构建了产品生命周期环境成本核算 模型1 3 2 】；西南财经大学林万祥教授等( 2 0 0 2 ) 从财务会计学理论角度出发，探讨 了环境成本核算的基本原理，分析环境成本核算的流程、依据及理论标准，研 究环境成本的计量属性，以构建环境成本确认与计量的理论框架1 3 3 j ；宋金波 f 2 0 0 3 ) 根据产生环境成本业务或事项的不同特性，环境成本有以下三种计量方法： 4 武汉理：f ：大学硕士学位论文 全额法、差额法和比例法m j ；徐玖平、蒋洪强( 2 0 0 3 ) 提出企业环境成本计量的 投入产出模型，并用实证分析【3 5 l ；清华大学徐瑜青、王燕祥教授( 2 0 0 3 ) 对环境 成本计算方法进行了探索性尝试，并对作业成本法在污染企业的具体应用进行 了介绍l 矧；中南财经政法大学许家林教授( 2 0 0 4 ) 等分别就环境会计的确认、环 境成本的计算以及环境会计的计量等议题作了研究成果的总结p7 j ；西安交通大 学李秉祥教授( 2 0 0 5 ) 在对环境成本特性进行深入分析的基础上，提出了基于作业 成本法的企业环境成本核算方法及其控制体系，明确了每一环节的基本原则和 方法【3 8 】；葛晓梅( 2 0 0 6 ) 对外部环境成本的计量做了进一步的探讨，提出了基于 产品生命周期的环境成本评价模型，并探讨基于生命周期的环境成本控制方法 及途径【3 9 1 ；宋红菊( 2 0 0 6 ) 重点研究产品全生命周期的环境成本计算以及环境质 量控制和环境绩效评价【柏】；胡科( 2 0 0 6 ) 建立基于生命周期的企业环境成本核算 的理论和方法，对企业全生命周期内的环境成本进行科学评估【4 l j ；黄文通( 2 0 0 7 ) 从微观环境会计的角度，对企业环境成本确认和计量等问题进行分析1 4 2 】；王燕 祥，郭晓梅( 2 0 0 7 ) 介绍了过去环境成本计算的研究成果和我国目前环境成本计算 存在的问题【4 3 】；周萍( 2 0 0 7 ) 从企业环境成本产生的理论基础进行切入，分析环 境成本的确认和计量m 1 ( 4 ) 环境成本管理 黄种杰( 1 9 9 9 ) 认为对企业的环境成本管理应从可持续发展的角度运用系统 的观点实现【4 5 j ；中南大学的肖序( 2 0 0 2 ) 对企业环境成本的核算和管理进行了比较 深入的研究【铡；王跃堂、赵子夜( 2 0 0 2 ) 认为采用事前规划法更有利于实现对环 境成本的管理【钥；关于环境成本的控制，清华大学的徐瑜青、王燕祥、于增彪( 2 0 0 2 ) 根据国外现有研究资料，对完全成本法与生命周期法、外部环境成本的内部化 以及未来环境成本的处理等问题进行了理论探讨，提出了完全成本法是进行环 境成本计划与控制的有效方法i 铝j ；刘娜，金德凌，邵光成( 2 0 0 3 ) 提出可以通过事 前规划、事中控制、事后处理的三个阶段实施对企业的环境成本管理1 4 9 j ；肖序、 魏艳晓( 2 0 0 3 ) 认为可以通过生态设计、环境材料的选择及清洁生产来实施环境成 本管型删；徐瑜青( 2 0 0 3 ) 等认为可以从产品生命周期的角度进行环境成本的计划 和控制【5 1 1 ；张梅( 2 0 0 5 ) 重点从近期目标和远期目标两方面阐述了如何对制造企业 的环境成本进行控制，对环境成本的效果、效益进行了分析【5 z j ；张杰，李玉萍， 景崇毅( 2 0 0 5 ) 从环境质量成本的角度借鉴全面质量管理的思想，提出了一套基于 环境质量成本模型的企业环境成本管理的有效办法，为企业进行环境成本管理 武汉理工大学硕士学位论文 提供借鉴【5 3 1 ；李洁( 2 0 0 5 ) 构建了在清洁生产环境下，从产品设计到产品生产、销 售回收整个过程的环境成本控制1 5 4 】；张靖( 2 0 0 6 ) 1 i 开究环境成本的计量问题，提出 了企业对环境成本进行管理的方法f 5 5 j ；秦颖( 2 0 0 6 ) 以研究企业环境管理驱动力为 出发点，在企业调研基础上，通过模型方法对企业环境管理的驱动因素、综合 效应及与环境绩效、经济绩效的关系进行了研刭5 6 】；杨艳( 2 0 0 7 ) 构建了企业环境 成本管理的产品生命周期设计模式、清洁生产实施模式及环境材料的选择模式， 提出了实施绿色供应链管理和发展生态工业两种环境成本管理模式1 5 7 】；许道德， 史光( 2 0 0 7 ) 认为作业成本法与全生命周期成本法是环境成本管理较好的方法，进 而对两种方法在企业环境成本的具体运用中进行了比较1 5 引。 从目前国内外有关企业环境成本的研究来看，虽然对环境成本的定义、分 类、计量、核算和管理都有了不同程度的研究。但是，也存在很多问题，主要 表现在以下几个方面： ( 1 ) 环境成本内容不够全面。国内外学者从不同的角度对环境成本进行了 分类，包含了不同的环境成本内容，但大多数对环境成本内容的研究仅限于企 业能够以货币计量的环境成本，而对企业外部环境成本如产品使用阶段产生的 环境成本鲜有提及。 ( 2 ) 环境成本影响因素研究不够全面深入。对于环境成本管理的研究，主 要集中在环境成本管理方法方面，对于影响环境成本的因素缺乏全面研究，不 利于有效地管理环境成本； ( 3 ) 多数学者注重环境成本管理的理论研究，也有部分学者运用生命周期 评价法选取产品生命周期的某一阶段来研究环境成本管理的应用，但缺乏对企 业环境成本管理决策问题的模型研究。 1 3 研究内容和研究方法 1 3 1 研究内容 本文共分为八章： 第一章是导论，阐述研究的背景、目的和意义，对国内外环境成本管理研 究进行文献综述，介绍研究的方法和技术路线。 第二章是基于产品生命周期的坏境成本管理研究的理论基础，阐述基于产 6 武汉理工大学硕+ 学位论文 品生命周期的环境成本的含义、内容和现代环境成本管理目标；分析产品不同 生命周期阶段环境成本的影响因素；论述各个不同生命周期阶段环境成本的管 理方法。 第三章分析企业环境成本核算的现状与存在的问题，阐述现有环境成本管 理决策优选方法及其存在的缺陷。 第四章阐述作业成本法在基于产品生命周期的环境成本核算中的运用。 第五章研究基于产品生命周期的环境成本管理决策模型。运用熵权理论建 立产品设计方案选择、材料选取方案选择和包装设计方案选择的决策模型。 第六章选取宝钢股份有限公司作为案例，分析其环境成本管理的现状、存 在的问题，并提出相应的改进建议。 第七章总结全文，得出研究的结论，阐述本研究的主要创新点和需要进一步 研究的问题。 1 3 2 研究方法 本研究运用管理学、数学、统计、熵权法、作业成本法、目标成本法等理 论和方法，按照收集整理文献资料、拟订研究大纲、实地调查、分析整理资料、 综合研究、模型设计、案例研究、修订完善的工作路线，做到规范研究与案例 研究相结合、定性研究与定量研究相结合。 7 武汉理下大学硕十学位论文 文献阅读 实地调研 收集资料 1r 国内外研究现状 上 基于产品生命周期的环境成本管理概述 土 企业环境成本管理的现状和存在的问题 土 基于产品生命周期的环境成本核算 上 l 基于产品生命周期的环境成本管理决策模型 上 案例研究 土 结论 图i - i 技术路线图 8 武汉理t 大学硕+ 学位论文 第2 章基于产品生命周期的环境成本管理研究的理论基础 2 1 基于产品生命周期的环境成本概述 2 1 1 产品生命周期思想 产品生命周期原指一种产品在市场上从开始出现到最终消失的过程，包括 投入期、成长期、成熟前和衰退期四个时期。后来发展成一种从“摇篮 到“坟 墓的理念，包括原材料的获取、制造、运输使用以及废物管理的一系列过程1 5 引。 从一个比较完整的角度分析产品生命周期，大致上可分为五个阶段：设计阶 段，由市场需求调查或技术性的研究产生一个新产品的概念。生产阶段，即 企业向上游厂商购买物料、组件，投入制造活动，生产产品。销售阶段，企 业将产品经由运输及营销渠道交消费者使用。使用阶段，是产品实现其自身 价值的阶段。废弃回收阶段，等到产品再也没有利用价值或出现更新、更好 的产品之后，消费者将会将产品丢弃变成垃圾，或交由相关单位回收再利用。 将生命周期引入到环境成本管理，是因为产品从形成到消亡过程中的每个 阶段都和环境有着紧密的联系。从生产阶段、销售阶段、使用阶段到回收废弃 阶段都需要投入资源和能源，造成生态破坏与资源耗竭，同时输出废气、废水 和固体废弃物，造成环境污染。这一联系见图2 - 1 。 因此，所有生态环境问题无一不与企业产品密切相关，企业对当前人类所 面临的生态环境问题有着不可推卸的责任。 2 1 2 基于产品生命周期的环境成本的概念 环境成本是一个宽泛的概念，国内外许多学者从其各自的立足点或目标出 发，得到不同的环境成本定义。其中联合国国际会计和报告标准政府间专家工 作组在其第1 5 次会议上通过的环境成本和负债的会计与财务报告中所定义 的环境成本是目前被普遍认同的观点。它认为环境成本是指“依照对环境负责 的原则，为管理企业的活动对环境造成的影响而采取的或被要求采取的措施的 成本，以及因企业执行环境目标和要求而付出的其他成本”i 删。仔细推究，该 定义所指的“环境成本”其实质上只概括了企业能以货币计量的环境成本，比 9 武汉理工大学硕士学位论文 如环境治理费用、环境预防费用、环境补偿费用等，并没有包括产品对环境的 损害所造成的社会责任成本和用户使用产品时影响环境产生的成本，显然只是 一种狭义的环境成本。 获取资源、能源信息 原材料、辅助材科和能源 运输所需能源 用户使用所需铯源 回收再翻造需要的资源和能源 处理废弃物需要的资源和能源 生态环境 产品生命周期 设计阶段 生产阶段 销售阶段 使用阶段 回收废弃阶段 废 气 、 废 水 和 固 体 废 弃 物 图2 - l 产品生命周期与环境的关系图 近年来，环境问题越来越受到全社会的关注，为保护环境，国际标准化组 织颁布了i s 0 1 4 0 0 系列环境管理体系标准，国际贸易中逐渐出现了“绿色贸易壁 垒 ；国内也形成了较为完善的环保政策和法规，要求企业环境外部成本逐渐 “内部化”；消费者环保意识逐渐增强，倾向于绿色消费。在这样的背景下， 企业要保持可持续发展，提高产品市场竞争力，就不能仅仅关注企业环境成本， 还应将社会责任成本和用户环境成本都纳入考虑之中。 基于产品生命周期的环境成本是指从产品概念形成、生产、使用到回收报 1 0 武汉理工大学硕士学位论文 废为止，产品在整个生命周期内对环境的影响而导致的经济利益的流出，不仅 仅包括企业为了预防、恢复或补偿因其生产经营活动所产生或可能产生的环境 影响而采取一系列措施的成本或被要求采取的措施的成本，还包括产品在生产、 销售、使用、回收、处置等环节造成的空气、水、光、噪音、固体废弃物污染， 以及开采利用自然资源造成的生态破坏等不良环境影响中企业未承担治理成本 而由社会承担的部分和产品的使用过程中的能源资源消耗成本。 2 1 3 基于产品生命周期的环境成本的内容 基于产品生命周期环境成本是产品生命周期各个阶段中发生的所有环境成 本的集合。从成本管理的角度出发，就每件产品形成乃至消亡的历程而言，它 所经历的是从产品概念形成、原材料获取、产品生产、产品使用、消费、回收 或者废弃这样一种生命周期。产品生命周期每一阶段都存在着资源的溢出和消 耗，各个生命周期阶段的不同活动会对外部环境产生不一样的影响。企业只有 深入到产品各阶段界定环境成本，结合生命周期思想对企业环境成本进行控制， 才能发现产品各个阶段成本发生的不合理之处，便于寻求改进方法，以降低企 业的总成本，增强企业的竞争力。因此，本文将对企业产品生命周期阶段的环境 成本重新界定，如表1 - 1 所示。 基于产品生命周期环境成本从时间的角度看，涵盖了产品设计、生产制造、 销售、使用、回收报废处理产品生命周期全过程。而从成本发生源的角度看， 产品的生命周期环境成本又可以分为企业环境成本、社会环境成本及用户环境 成本。企业环境成本包括产品设计成本、生产成本、产品使用过程中的维修维 护成本、回收后再生循环项目的投资运营费用、企业内部污染物处理成本以及 由于废弃物排放不符合环境标准的罚款支出；社会环境成本主要包括产品在生 产、销售、使用、回收废弃处置等环节由企业造成的空气、水、光、噪音、固 体废物污染，以及开采利用自然资源造成的生态破坏等不良环境影响中企业未 承担治理成本的部分；用户环境成本是产品的使用过程中的能源资源消耗成本 和废弃处理成本之和再减去回收款。 武汉理丁大学硕士学位论文 表1 - 1 产品各生命周期阶段的环境成本 生命周期阶段 环境成本举例 设计阶段研究设计费用 研究开发有利于环境的新材料、新 工艺、新技术、新产品的成本 获取资源能源环境成本 获取环保资源、能源的成本 生产阶段设备投资实现清洁生产的设施投资支出 生产环境成本 环境监测成本、内部环境失败成 本、员工培训成本、环境检测成本 销售阶段流通环境成本环境包装支出、运输成本 使用阶段使用环境成本 用户资源能源消耗成本、污染治理 成本 再生循环环境成本再生循环项目投资费用与运营费 回收废弃阶段 用等 废弃环境成本 废弃物填埋支出、废弃物处理设施 投资支出、不符合环境标准的罚款 支出 2 2 基于产品生命周期的环境成本管理的目标 传统的企业环境成本管理只注重对企业这部分环境成本的管理，忽略了社 会和用户环境成本。实际上，随着环境保护法律的健全，企业也在为社会环境成 本付出了巨大的代价。随着环境保护法的逐步完善，越来越多的外部成本正在 被“内部化”，企业不仅会因其环境管理的失败遭受政府的罚款，也会造成其企 业形象损失，造成难以估计的经济损失。用户既要为产品生产和销售所耗费的 各种资源和开销付钱，又要为产品的使用和运行所需要的资源和能源买单。企 业为增强产品的竞争力，提高客户价值，必须通过自身成本管理设法降低用户 环境成本。因此，企业环境成本与社会、用户环境成本这两类成本之间存在着 此消彼长的关系。企业可以通过环境成本管理来达到优化内部环境成本结构、 消除外部环境成本的形成机会。进行企业环境成本管理是环境成本管理的核心 所在。 环境成本管理的目标已经不再是传统意义上的为企业谋求利润最大化而降 低产品成本，而是谋求企业与生态环境的和谐与协调，研究的重点也不再是产 1 2 武汉理：r 大学硕七学位论文 品成本优化问题，而是如何有效的把握环境成本投入方向和规模及应采取的技 术与管理手段，在既保证产品质量又使企业行为符合国家环境标准的前提下， 使环境成本的投入与产出达到最优化。 2 3 基于产品生命周期的环境成本的影响因素 随着环境问题的日益严重、环保法规的逐步完善以及绿色消费的压力，企 业经营生产所产生的“外部环境成本 越来越多的转化为“内部环境成本”，加 重了企业负担。有效挖掘产品生命周期各个阶段产生环境成本的因素，对企业 进行环境成本管理具有重要的战略意义。一般来说，站在企业战略管理的高度 寻求影响企业环境成本的因素，有助于充分发掘管理环境成本的所有机会。 2 3 1 设计阶段环境成本的影响因素 产品设计是费用和资源消耗产生的源头，如f o r d 汽车公司的报告指出，尽 管设计费用仅占产品全部成本的5 左右，但却决定了8 0 - - , 9 0 的产品生命周期 的全部消耗1 6 。 ( 1 ) 产品概念对环境成本的影响 产品概念既决定了产品生产过程中的资源能源消耗量、废弃物产生的种类 和数量以及生产成本；也影响产品使用过程的能耗和使用维护成本，以及回收 处理方式与成本。产品概念一旦形成就确定了产品特性和功能以及生产的技 术特点、工艺流程。产品的特性和功能直接影响了生产阶段原材料的种类和特 性，从而决定采购成本的高低和生产过程中废弃物的排放量；生产技术特点和 工艺流程影响了设备投资成本。产品合理的外观设计有助于减少销售过程中 的运输成本和损坏成本。制造产品的原材料特性会影响到消费者使用过程废 弃物的排放量和维修成本；同时产品内部结构，比如零件的可拆卸性，回收性 等也是决定了产品能否进行回收再利用的关键。 ( 2 ) 产品设计方法对环境成本的影响 产品设计方法包括设计理论和工具，良好的设计理论、先进的设计工具不但 能够加快产品的设计进程，而且会间接影响到产品的环境性能。设计时如果只 是通过类比或凭经验进行设计，可能会造成构件的尺寸有较大的保守性和盲目 性，从而造成了材料的很大浪费。而采用优化设计不但能节约材料，而且也能 武汉理工人学硕士学位论文 降低产品的重量。设计开发工具落后，不但费时费力，而且修改起来比较困难。 采用先进的计算机辅助设计不仅能够大大加快产品的设计速度，而且修改容易。 特别是现在的计算机仿真技术，能够模拟产品的生产甚至拆卸回收过程，将有 利于改进产品的结构，使之更加符合环保要求。 ( 3 ) 企业创新能力对环境成本的影响 企业创新包括产品创新；技术创新；开辟新市场；发现新材料、原料供给、 实现新组织。企业创新能力直接影响产品环境成本的高低。在当前环境下，企 业可以通过产品创新和技术创新，开发环保产品和环保材料，不仅能大大降低 用户的使用成本，也可以减少社会环境成本，从而赢得市场的青睐，提高产品 市场竞争力。产品新工艺设计能在现有的技术条件下，提高企业资源能源的使 用效率，将大大降低企业的产品环境成本。 ( 4 ) 技术环境对环境成本的影响 新制造技术的发展以及良好的新制造技术环境，为在事前分析阶段环境成 本企划提供了条件，也为产品设计阶段成本控制提供了多种实用技术，譬如产 品质量功能展开、计算机辅助决策、虚拟制造技术的利用。通过这些实用技术 的应用，企业可以从源头对环境成本进行控制，实现环境成本的事前筑入和成 本企划，在企业产品生命周期的设计阶段，就实现产品的绿色化。同时技术也 是先进的环保材料和设备产生的前提条件，依靠环保材料和功能完善的设备，才 有可能降低环境污染，提高能源资源的利用效率，从而降低环境成本。 总之，产品设计阶段无论是企业创新能力还是技术环境都是优秀的产品设 计产生的前提条件，对于环境成本最