（工商管理专业论文）民勇集团税收筹划研究.pdf

大连理工大学专业学位硕士学位论文 摘要 西方国家流行这样一句富有哲理的名言“世界上只有两件事是不可避免的，那就是 死亡和税收 。税收影响着企业的经济利益，成为企业决策必须考虑的一个重要因素， 而纳税筹划作为企业的一项基本权利，有助于企业实现自身利益最大化的目标，因此受 到越来越多的企业重视。随着改革开放的不断深入，市场经济的进一步发展，特别是中 国加入w t o 以后，如何进行税收筹划来提升企业自身价值已成为众多企业关注的焦点。 本文结合相关案例具体阐述民勇集团如何应用税收筹划减轻税负，合法实现纳税利益。 税收筹划是一门很深的学问，它不仅需要筹划者对税法有系统的了解和掌握，而且 需要大量的相关知识。它不仅需要从税收方面着手，而且需要对企业的各种资源进行系 统的研究，进行系统的安排和筹划。公平是税法的一个基本原则，对企业来说，税收是 一种代价，又是企业之间公平竞争的平台。企业如果善于进行税收筹划，本身负担税负 就相对较轻，在竞争中企业就处于一种有利的地位：企业如果不善于对税收进行筹划， 甚至人为地加重了自己的税收负担，在市场竞争中就处于一种不利的地位。因此，进行 税收筹划，应从大处着眼，小处着手：企业应从市场竞争的角度、从企业获利能力最大 化的角度来看待税收筹划问题。税收筹划的目的，并不是为了实现企业税费支出最小化， 而是为了实现企业价值的最大化。 全文由三个部分组成。第一部分，主要介绍了国内外税收筹划的研究现状，作为本 课题的引言。第二部分，介绍了民勇集团的基本情况、行业现状以及管理层对税收筹划 的认识。第三部分，在实践与理论结合的基础上，对增值税、营业税和企业所得税三个 主要税种的税收筹划提出了建议与对策。 关键词：企业；税收；税收筹划； 民勇集团税收筹划研究 s t u d y o l lt h et a x p l a n n i n gf o rt h em i n y o n gg r o u p a b s t r a c t a sap h i l o s o p h i c a lp r o v e r bp r e v a i l i n gi nw e s t e r nc o u n t r i e sg o e s ，t h e r ea r eo n l yt w o m a t t e r si nt h ew o r l dt h a ta l eu n a v o i d a b l e ，o n ei sd e a t h , a n dt h eo t h e ri st a x t a xd e t e r m i n e s t h ee c o n o m i cp r o f i t s ，a n dt u r n st ob eak e ye l e m e n ti nd e c i s i o n - m a k i n g sf o ra ne n t e r p r i s e 珊1 i l et a x p l a n n i n g , t h ef u n d a m e n t a lr i g h t o fa ne n t e r p r i s e ，i sc o n d u c i v et op r o f i t s m a x i m i z a t i o n , a n dh a sa 地a c t e dm o r ea n dm o r ea t t e n t i o n w i 也c h i n a sc o n t i n u o u so p e n i n gu pa n df u r t h e rd e v e l o p m e n to ft h em a r k e te c o n o m y , p a r t i c u l a r l yc h i n a se n t r yi n t ow t o ，e n t e r p r i s e sn o wp a ym o r ea t t e n t i o nt oe n h a n c i n gt h e c o m p a n y sv a l u eb yi m p l e m e n t i n gt a xp l a n n i n g b yc i t i n gi n t e r r e l a t e di n s t a n c e ，t h ea r t i c l e i l l u s t r a t e st h es p e c i f i ca p p l i c a t i o n so nm i n y o n gg r o u p st a xp l a n n i n gi no r d e rt or e d u c et a x b u r d e na n da c h i e v el e g i t i m a t ei n t e r e s t s 1 1 1 et a xp l a n n i n gi sav e r yd e e pk n o w l e d g e ；i tn o to n l yn e e d st h ep r e p a r a t i o nt oh a v et h e s y s t e m a t i cu n d e r s t a n d i n ga n dg a s p s ，b u ta l s on e e d st h em a s s i v er e l a t e dk n o w l e d g e i tn o t o n l yn e e d st ob e g i nf r o mt h et a xr e v e n u ea s p e c t ，a l s on e e d st oc a r r yo nt h es y s t e m a t i c r e s e a r c ha b o u tt h ee n t e r p r i s e se a c h k i n do f r e s o u r c e s ，c a r r y i n go nt h es y s t e m a t i ca r r a n g e m e n t a n dt h ep r e p a r a t i o n f a i r n e s si sab a s i cp r i n c i p l eo ft a xl a w s a i dt ot h ee n t e r p r i s et h a t ，t h et a x r e v e n u ei so n ek i n do f p r i c ea n da l s oi st h ef a i rc o m p e t i t i o np l a t f o r mb e t w e e nt h ee n t e r p r i s e s i ft h ee n t e r p r i s ei sg o o da tc a r r y i n go nt h et a xr e v e n u ep r e p a r a t i o n , i tr e l a t i v e l yb e a r st h e l i g h t e rt a xb u r d e n , a n dt h e nt h ee n t e r p r i s eh a sa d v a n t a g e o u sp o s i t i o ni n t h ec o m p e t i t i o n t h e r e f o r e ，i fa ne n t e r p r i s ec a r r i e so nt h et a xr e v e n u ep r e p a r a t i o n , i ts h o u l dk e e pt h eg e n e r a l g o a li ns i g h ta n dt a k et h ed a i l yt a s k si nh a n d 1 1 1 eg o a lo ft a xp l a n n i n g ，c e r t a i n l yi sn o tf o r r e a l i z i n gt h ee n t e r p r i s et a xt os p e n dt h ed i s b u r s e m e n tt ob es m a l l ，b u ti s f o rr e a l i z i n gt h e m a x i m i z a t i o nv a l u eo ft h ee n t e r p r i s e t l l i sa r t i c l ec a l lb ed i v i d e di n t ot h r e ep a r t s f i r s t l y , a st h ei n t r o d u c t i o no ft h i sa r t i c l e ，i t g i v e sab r i e fa c c o u n tf o rt h ep r e s e n ts i t u a t i o no f d o m e s t i ca n df o r e i 萨t a xp l a n n i n g s e c o n d l y , i ti n t r o d u c e st h ed a i r yi n d u s t r i e sa n dt h eb a s i cs i t u a t i o no ft h em i n y o n gg r o u p sa sw e l la st h e m a n a g e m e n tu n d e r s t a n d i n go f t h et a xp l a n n i n g l 嬲t ，、析1c o m b i n a t i o no fp r a c t i c ea n dt h e o r y , t h i sa r t i c l eg i v e s s u g g e s t i o n so fv a l u e - a d d e d t a xp l a n n i n g , b u s i n e s st a x p l a n n i n ga n d e n t e r p r i s ei n c o m et a xp l a n n i n g k e yw o r d s ：e n t e r p r i s e ；t a x ；t a xp l a n n i n g i i 独创性说明 作者郑重声明：本硕士学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工 作及取得研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外， 论文中不包含其他人已经发表或撰写的研究成果，也不包含为获得大连理 工大学或者其他单位的学位或证书所使用过的材料。与我一同工作的同志 对本研究所做的贡献均已在论文中做了明确的说明并表示了谢意。 作者签名： 日期：泣立：2 】l 大连理工大学专业学位硕士学位论文 大连理工大学学位论文版权使用授权书 本学位论文作者及指导教师完全了解“大连理工大学硕士、博士学位论 文版权使用规定”，同意大连理工大学保留并向国家有关部门或机构送交学 位论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授权大连理工大 学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，也可采 用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编学位论文。 作者签名： 导师签名： 乒l 年月乒日 大连理工大学专业学位硕士学位论文 1 引言 1 1问题的提出 现代税收已经深入到社会经济生活的各个方面，西方社会流行的一句名言说，世界 上有两件事是任何人都无法避免的：死亡和纳税。个人如此，企业也同样如此。随着我 国税收制度的不断完善，企业被推向了在全面税收约束下的市场竞争环境中，企业作为 独立法人所追求的目标主要是如何最大限度地、合理合法地满足自身的经济利益。于是， 越来越多的企业寻求通过合法的途径增加自身利益。而税收筹划是实现企业主要经营目 标的重要途径之一，是企业纳税人的基本权利，也是企业纳税人适应目前经济社会逐步 依法治理的环境要求。【l 】 税收筹划是指纳税人在保障国家利益的前提下、在税法允许的范围内、在纳税义务 发生之前通过投资、经营、理财等进行周密筹划，实现纳税最小化、企业价值最大化的 一种经济行为。【2 】税收筹划是- - i 年轻、开放、尚处于成长期的新学科。谓其年轻，是 因为它不像会计学和财务管理学一样拥有悠久的历史渊源；谓其开放，是因为它与经济 学、管理学以及其他法学学科等存在多方面的交叉与融合；谓其成长，是因为它的应用 和发展空间无限广阔。 税收具有强制性，企业必须依法纳税，税收构成了企业的必要成本。同时税收又不 同于一般的营运成本，它是企业必须无偿支出的、不能为企业带来任何直接收益，是一 种净支出，对企业经营成本有直接的影响，因而在市场经济条件下，税收决策已逐渐成为 企业经营决策中的重要部分，依法纳税并能动地利用税收杠杆，己成为企业经营理财的 行为规范和出发点。 大连民勇集团股份有限公司( 以下简称民勇集团) ，是一个以商贸业为主体多元化 发展的大型集团公司，其经营范围也包括商业、零售和餐饮领域。商业主要缴纳增值税、 城市建设维护税、教育费附加和企业所得税等。餐饮行业主要缴纳营业税、城市建设维 护税、教育费附加和企业所得税等。其中城市维护建设税和教育费附加是以增值税和营 业税为依据计算的，只要减少增值税和营业税的征收额，相应就减少了这两种税费的征 收额。因此本文主要从增值税、营业税和企业所得税三个税种对民勇集团的税收进行筹 划。 民勇集团税收筹划研究 1 2 国内外研究现状 1 2 1国外研究现状 自从出现税收，人们就产生了规避税收、减少税负的欲望和动机。尽管税收筹划研 究在西方起步较早，但同样经历了由被排斥、否定到认可、接受的过程。 直到2 0 世纪3 0 年代，税收筹划才得到西方法律界和政府当局的认可。到目前为止， 西方税收筹划理论的发展历经了两个阶段。 ( 1 ) 初期的税收筹划理论 早期的税收筹划被界定为“纳税人通过安排他( 她) 的经营活动使纳税最小化的能 力。这种传统理论虽然简单明了，但它没有考虑成本以及合法性问题，并且只以“纳 税最小化 为目标，因而在实践中受到制约。【3 】 ( 2 ) 有效税收筹划理论 鉴于传统理论的种种缺陷，税收筹划逐渐与纳税最小化相分离并形成了新的理论， 即“有效税收筹划理论”，它是一种研究在现有各种约束条件下制定对纳税人最为有利 的税收筹划方案的理论。 4 1 诺贝尔经济学奖得主斯科尔斯( m y r o ns s c h o l e s ) 等人对这 一理论进行深入分析，以“税后收益最大化为目标，同时研究“税收套利”问题。【5 】 有效税收筹划理论的一个重要内容，就是运用现代契约理论的基本观点和方法展开分 析，研究在信息不对称的现实市场上，各种类型税收筹划产生和发展的过程。在完美市 场上，面对不同边际税率的纳税人可以通过相互订立契约共同受益，从而实现纳税最优， 而在非完美市场，即存在不确定性和交易费用的情况下，各种因素权衡的结果却常常会 使有效税收筹划与纳税最小化偏离。因为不确定性引致了一系列非税收成本的增加，而 非税收成本的出现使税收筹划策略的选择更加复杂。此外，为进一步说明，斯科尔斯等 人又提出了“显性税收( e x p l i c i tt a x ) 与“隐性税收 ( i m p l i c i tt a x ) 的概念。【6 】显性 税收就是通常意义上由税务机关按照税法规定征收的税收；隐性税收则被定义为同等风 险的两种资产税后回报投资率的差额。r 7 】隐性税收的产生导源于市场。两种资产的初始 税前投资回报率相同且均为无风险资产，所不同的是他们面临着不同的税率。由于一种 资产税后回报率高于另一种资产，因此会吸引投资投向税收待遇较为优惠的资产，从而 使其价格上升，投资回报率下降，直到两种资产税后投资回报率相同，这种趋势才会停 止，实现均衡。隐性税收是开展税收筹划时不可忽视的一个因素。纳税人通过筹划减轻 的税负不但包括显性税收，同时也包括隐性税收，只有使总税收降低的方案才是理想的 筹划方案。然而，尽管市场达到均衡点以后，边际投资者对两种资产的选择是无差异的， 大连理工大学专业学位硕士学位论文 但市场上仍有相当一部分非边际投资者，他们之间仍然可以通过相互订立契约而受益。 非边际投资者的存在，从理论上导致了税收套利行为，也就是在总投资为零的前提下， 通过一种资产的买进和另一种资产的卖出获得税收上的好处。有效税收筹划理论的出现 极大地丰富了税收筹划的内容，同时，在这一阶段，税收筹划的原理和基本技术已经形 成，风险因素也被加到了筹划策略之中，从而增强了理论的适应性和可操作性。 1 2 2 国内研究现状 我国税收筹划理论研究起步较晚，并且在较长时期内一直被视为“禁区”。1 9 9 4 年，唐腾翔与唐向撰写的题为税收筹划的专著由中国财经出版社出版，由此标志着 我国税收筹划理论研究开始走出“禁区”，成为一门新兴的学科。1 0 年来，税收筹划的 观念逐渐深入人心。一批学者纷纷出版专著，系统的研究税收筹划理论；中国税务报 也于2 0 0 0 年开办“筹划周刊 专栏，公开讨论税收筹划问题；此外，由全国各地近百 家税务师事务所联办的全国首家税收筹划方面的专业网站“中国纳税筹划网 ( h t t p ：w w w c t a x p l a n t o m ) 也已面世多时。这既是税收筹划理论在我国迅猛发展的产物， 也是我国市场经济体制改革的必然结果。总体看来，我国税收筹划理论研究主要成果如 下： ( 1 ) 构建了有中国特色的税收筹划基础理论框架：学者们在税收筹划的界定、法律 分析、原则和基本原理等方面进行了详细的研究，并在总体方面达成共识。 ( 2 ) 形成了两种不同类型的研究方式：有些学者围绕税种类别进行研究，有些学者 围绕经营活动不同方式进行研究，两种研究方式综合来看，形成了比较缜密的研究空间。 ( 3 ) 国际税收筹划理论体系逐步建立：入世之后，国内的税收规则逐步与国际相接 轨，对于生产经营国际化之后的税收筹划以及税务管理问题，国内学者也进行了详细的 研究。 ( 4 ) 税收筹划个案丰富：1 0 多年间，税收筹划理论研究的成果集中于个案分析，这 些案例为我国税收筹划理论的后续研究积聚了丰富的资源。 1 3 税收筹划理论概述 1 3 1 税收筹划的概念与特征 ( 1 ) 税收筹划的概念 由于人们在对税收筹划的内容界定上的不同，税收筹划有广义与狭义之分。广义的 税收筹划，认为税收筹划是节税、避税、税负转嫁的综合体。狭义的税收筹划，认为税 收筹划仅指节税。本文中所述的税收筹划是广义的税收筹划。 民勇集团税收筹划研究 对“税收筹划 概念的定义，目前尚难以从词典和教科书中找出很权威或者很全面 的解释，但我们可以从专家学者们的论述中加以概括。荷兰国际文献局的国际税收辞 典中是这样定义的，“税收筹划是指纳税人通过经营活动或个人事务活动的安排，实 现缴纳最低的税收”。【8 】印度税务专家e a s r i n v a s 在公司税收筹划手册中说道： “税收筹划是经营管理整体中的一个组成部分税收己成为重要的环境要素之一， 对企业即是机遇，也是威胁”。【9 】印度税务专家n j 雅萨斯威在个人投资和税收筹 划一书中说，税收筹划是“纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供 的包括减免税在内的一切优惠，从而获得最大的税收利益 。【l o 】美国南加州w b 梅格 斯博士在与别人合著的会计学中这样说道：“人们合理而又合法地安排自己的经营 活动，使之缴纳可能最低的税收。他们使用的方法可称之为税收筹划少缴税和递 延缴纳税收是税收筹划的目标所在 。【l l 】另外他还说，“在纳税发生之前，有系统地 对企业经营或投资行为作出事先安排，以达到尽量地少缴所得税的目的，这个过程就是 税收筹划。主要选择如企业的组织形式和资本结构，投资采取租用还是购入的方式，以 及交易的时间 。我国税务专家唐腾翔认为“税收筹划指的是在法律规定许可的范围内， 通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能取得的节税的税收利益 。【1 2 】 根据以上相互接近的表述，可作这样的概括，即税收筹划是指纳税人在保障国家利 益的前提下、在税法允许的范围内、在纳税义务发生之前通过投资、经营、理财等进行 周密筹划，实现纳税最小化、企业价值最大化的一种经济行为。 ( 2 ) 税收筹划的特征 从定义可以看出税收筹划的特征在于【1 3 】： 合法性。合法性是指税收筹划只能在法律许可的范围内运作，违反法律规定， 逃避税收负担属于偷逃税，要承担相应的法律责任，应坚决加以反对和制止。 筹划性。筹划性表示税收筹划必须事先规划设计和安排。在经济活动中，纳税 义务通常滞后于应税行为，如交易行为之后才缴纳增值税、消费税或营业税，取得收益 分配或实现之后才缴纳所得税，特定行为发生之后才缴纳特定目的税。这在客观上提供 了纳税人在纳税之前实现做出筹划的可能性。纳税人可以在某些经营活动发生之前就可 以选择低税负决策的机会。如果经营活动己经发生，应纳税额已经确定而想方设法去偷 逃税款，就不能认为是税收筹划。 目的性。目的性表示税收筹划有明确的目的减轻税负以实现财务目的。这 有两层意思：税收筹划的直接目的是减轻税负。减轻税负可以是绝对地减少纳税数额， 也可以是相对地减少纳税数额。例如经过税收筹划，本期应纳税额比前期应纳税额减少 大连理工大学专业学位硕士学位论文 了，是税负的减轻；如果经过税收筹划，本期销售收入增长了3 0 ，而应纳税额只增长 了1 0 ，也是税负的减轻。税收筹划的根本目的是实现企业的财务目标股东财富最 大化或者企业价值最大化。【1 4 】股东创办企业的目的是扩大财富，他们是企业的所有者， 企业价值最大化就是股东财富最大化。企业的价值就在于它能给所有者带来未来报酬。 所以税收筹划不能局限于个别税种税负的高低，而应考虑到整体税负的高低；不能局限 于纳税数额的高低，还要考虑到企业生产业务的扩张。理想的税收筹划应是整体收益最 多，或许纳税并非最少。【l 5 】 专业性。在社会化大生产、全球经济日趋一体化、国际经贸业务日益频繁、经 济规模越来越大、各国税制越来越复杂的情况下，仅靠纳税人自身进行税收筹划已经显 得力不从心，因而作为第三产业的税务代理、税务咨询便应运而生。现在世界各国，尤 其是发达国家的税务师事务所、会计师事务所、律师事务所纷纷开辟和发展有关税收筹 划的咨询，充分说明了税收筹划向专业化发展的特点。 多变性。各国的税收政策，尤其是各税种的实施细则等，经常会随着政治、经 济形势的变化而发生变化，因此，税收筹划也就具有多变性。纳税人应随时关注国家税 收法规的变动，进行税收筹划的应变调整。 1 3 2 税收筹划的职能与作用 ( 1 ) 税收筹划的职能 作为税收筹划，其职能是为纳税人减轻税负，实现企业价值最大化。 首先，法律确认了纳税人的权利。从法律意义上讲，纳税人权利是依法行使的权力 和应享受的利益。纳税人权利是与纳税人义务对等的概念，只要纳税人履行了依法纳税 义务，就相应拥有纳税人权利，甚至可以认为，只要具备了纳税人身份，就相应拥有纳 税人权利。纳税人在不违反税法的前提下，可以按照税法赋予的权利，对自己的生产经 营活动进行安排，对自己的合法权益进行维护，即企业已经具有了进行税收筹划的权利。 其次，市场经济培育了企业税收筹划的条件。企业自身利润独立化，推动了企业进 行税收筹划的步伐，同时税收筹划有利于提高纳税人的纳税意识。税收筹划促使纳税人 在谋求合法税收利益驱动下，主动自觉地学习钻研税收法律法规知识，履行纳税义务。 最后，国家的税收制度提供了纳税主体进行税收筹划的极大可能性：其一，企业纳 税是可以进行测算的。国家对什么征税，征多少，怎么征，都以法律形式颁布实施，将 税种、纳税对象、纳税环节、纳税地点、税目、税率、纳税期限等公之于众。这样，纳 税人可以根据税法的规定对某一税种的税负进行测算，从而得出在各种不同情况下的不 同结果，并进行选择。其二，税收优惠政策的存在。由于税收作为国家宏观调控政策功 民勇集团税收筹划研究 能的存在，国家以法规的形式为不同行业( 地区) 、不同经济性质的企业、不同情形下 的纳税人提供了税收优惠政策，客观上为税收筹划这种获得经济利益的行为提供了可能 性。其三，税收政策存在的差异性。不论一国的税收制度如何周全严密，税收负担在不 同纳税人、不同纳税期、不同地区、不同企业之间总存在差别。这种差别的存在，客观 上为纳税人选择最佳纳税方案提供了机会，而且存在的差别越大，可供选择的余地也就 越大，节税的形式也就更多。 ( 2 ) 税收筹划的作用 实际证明，在国家税收政策导向正确、税收法规制度建设完善的前提下实施税收筹 划，对企业、国家社会都有着十分积极的意义。税收筹划的作用具体表现在以下几个方 面。【1 6 】 有利于发挥税收的经济杠杆作用 税收是政府调节经济的重要杠杆，政府根据市场规律制定的产业政策、产品政策等 无一不在税收法规上得到充分的体现。在市场经济条件下，政府运用税收经济杠杆通过 税种的设置、税率的确定、征税对象的选择和课税环节的规定进行宏观调控，客观上要 求微观主体一一市场经济主体适用并反馈信息，以验证宏观调控实效。纳税人的税收筹 划行为是政府以部分税收优惠条款调配或让渡税收利益这一诱因得以奏效的前提。倘若 纳税人无强烈的节税欲望，对国家宏观调控反应迟缓甚至麻木，则国家欲通过税收手段 贯彻其经济政策的意图势必落空。可见，税收筹划与税收宏观调控作用在一定时空内共 存有其内在客观必然性。 有利于提高企业的经营管理水平和会计水平 企业经营管理水平直接影响企业的经济效益、经营风险、竞争能力和发展前景，并 在一定程度上决定着企业的前途和命运。为了满足企业内部经营管理的需要，现代会计 已经发展成为以满足内部经营管理需要为主的管理会计，会计工作已经成为投资人、债 权人、经营者以及其他各个方面了解和掌握企业财务状况、经营成果和现金流量的重要 信息来源。 税收筹划离不开会计核算和会计管理，会计处理方法的选择是税收筹划的重要内 容。经济业务的会计处理方法是多种多样的，如发出存货的计价方法有先进先出法、加 权平均法和移动平均法等；固定资产的折旧方法有直线法和加速折旧法；坏账的列支有 直接转销法和备抵法，而备抵法又有账龄分析法和余额百分比法等。这些不同方法对企 业利润、纳税额和纳税期限的影响是不同的，企业可以在合法条件下从中选择有利的会 计处理方法，以减少纳税额或推延纳税期。同时，税收筹划要求会计人员不仅要精通会 大连理工大学专业学位硕士学位论文 计准则、会计制度，而且要熟知现行税法、税收政策，从而能够正确地进行纳税调整和 计税，以实现企业利润最大化。这必然要求企业会计人员不断提高业务水平，也促使企 业的会计水平和经营管理水平得到进一步提高。 有利于给企业带来直接的经济利益 在市场经济条件下，税收负担是企业的一项经营成本，它与企业利润存在着此增彼 减的关系。纳税人如果能通过税收筹划减轻税负，则其创造的价值和利润就有更多的部 分留归自己。只要符合国家的税收政策，不违反国家法规，企业精心安排自己的经营决 策方案，筹划自己的纳税行为，计算合理的税收负担，并给自己带来直接的经济利益等， 都是值得支持和鼓励的。 有利于国家不断完善税法和税收政策 税收筹划是针对税法未明确规定的行为及税法中的优惠政策而进行的，是纳税人对 国家税法及有关税收经济政策的反馈行为。充分利用纳税人税收筹划行为的反馈信息， 可以完善现行税法和改进有关税收政策，从而不断地健全和完善我国的税法和税收政 策。 有利于促进纳税人依法纳税 税收筹划要求纳税入必须在法律许可的范围内规划纳税义务，这就要求纳税人学习 税法，并依法纳税。同时，税收筹划将避免税收违法作为筹划的具体目标，可使纳税人 从理性分析中解决对税收违法行为的正确认识，进而提高纳税人依法纳税的自觉性。 1 3 3 税收筹划的内容 税收筹划主要包括三方面的内容：节税筹划、避税筹划和转嫁筹划。【1 7 】 ( 1 ) 节税筹划 节税筹划，即纳税人采用合法的手段，充分利用税法中固有的起征点、减免税等一 系列税收优惠，通过对筹资活动、投资活动以及经营活动的巧妙安排，达到少缴或者不 缴税的目的。节税筹划的主要特点如下：合法性。节税筹划是顺应国家立法原则的 行为，具有法律上的合法性。政策导向性。纳税人通过节税筹划最大限度地利用税 法中固有的优惠政策来享受利益，其结果正是税法中优惠政策所要引导的，因此节税本 身正是优惠政策借以实现宏观调控的载体。策划性。节税筹划要求纳税人充分了解 现行税法和财务知识，结合本企业的实际状况，通过对生产、经营、筹资等活动的安排 进行调整以享受税收优惠政策。低风险性。由于纳税人通过节税筹划最大限度地利 用税法中固有的优惠政策来享受其利益，因而产生的风险相对较小。 ( 2 ) 避税筹划 民勇集团税收筹划研究 避税筹划，即纳税人在充分了解现行税法的基础上，通过掌握相关会计知识，在不 触犯税法的前提下，对经济活动的筹资、投资、经营等活动做出巧妙的安排，达到规避 或减轻税负目的的行为。避税筹划的主要特点如下：非违法性。由于这种行为处于 合法和非法之间的灰色地点，并不违反税法的相关规定，但不能称之是合法的，只能说 是非违法的。策划性。避税和节税一样，需要纳税人充分了解现行税法知识和财务 知识，结合企业全方位的筹划、投资和经营业务，进行合理、合法的策划。风险不 确定性。由于世界各国政府越来越重视避税问题，所以避税筹划也许今天还是不触犯法 律的事，明天就可能被确定是违法的行为，这导致了避税筹划产生不确定的风险，其风 险大小则取决于政府对避税的态度，政府对避税越是反对和限制，纳税人用避税筹划产 生的风险也就越大。 ( 3 ) 转嫁筹划 转嫁筹划，即纳税人为了达到减轻税负的目的，采用纯经济的手段，利用价格的调 动和变动，将税负转嫁给他人承担的经济行为。纳税人在商品流通过程中提高销售价格 或压低购进价格，将税负转移给购买者或供应商的做法就是典型的税负转嫁。转嫁筹划 的主要特点如下：不影响税收收入性。节税筹划和避税筹划或多或少都能让纳税人 减少税负，增加纳税人可支配收入，从而减少国家的税收收入。与节税筹划和避税筹划 不同之处在于，转嫁筹划是将自己原本承担的税负转嫁给他人，此行为并不会影响税收 收入，只会导致税收的归宿不同。转嫁筹划主要依靠价格变动来实现，而逃税、避 税、节税的实现途径则是多种多样的。转嫁筹划不存在法律上的问题，更没有法律 责任，而逃税、避税、节税都不同程度地存在法律麻烦和法律责任的问题。多因素 风险性。转嫁筹划的风险来自于税负转嫁的效果，当税负转嫁效果不明显时，纳税人就 不得不承担由于调整价格而导致的大部分甚至全部风险。影响税负转嫁效果的重要因素 包括商品的供求弹性，课税范围、计税方法、经济交易以及市场类型等。 1 3 4 税收筹划实现的载体 税收筹划既是一项具有很强针对性和实用性的专门业务，又是一门涉及财务决策、 会计核算、投资、融资、生产经营以及法律等多个领域的科学。从国际实践来看，成功 进行税收筹划主要是通过税收优惠、税收空白、税收征管、会计方法、经营方式等载体 实现。【1 8 1 ( 1 ) 税收优惠 由于税收优惠反映在税收的各个要素中，因此我们可以按税收要素来剖析。 大连理工大学专业学位硕士学位论文 征税对象。征税对象是决定税种的决定因素，因此可以通过利用挂靠利用较低 税率的税种来避税。如：同时经营既要缴纳增值税又要缴纳营业税的属于混合经营性质 的业务，法律上规定根据营业额中两种业务的比例( 5 0 ) 来界定是缴纳营业税还是增 值税。纳税者可以通过计算，比较自己经营业务是缴纳营业税税负低还是缴纳增值税税 负低，然后纳税者通过调整两种业务的比例，来达到避税目的。例如，某建筑材料公司， 在主营建筑材料批发和零售的同时，还对外承接安装工程作业。假定该公司某年度混合 销售行为较多，当年销售建筑材料销售额为4 0 0 万元，购进材料的金额为3 2 0 万元， 增值税税率和进项税税率均为17 。取得施工收入为3 5 0 万元，营业税税率3 。那么 该公司如何进行税收筹划? 如果该公司的混合销售行为按销售货物对待，该公司应缴增 值税，其应缴的增值税额为：( 4 0 0 + 3 5 0 ) 1 7 3 2 0 x 1 7 = 7 3 1 ( 万元) ；如果该公 司的混合销售行为按提供缴纳营业税的劳务对待，该公司应交营业税，其应缴的营业税 额为：( 4 0 0 + 3 5 0 ) 3 - - 2 2 5 ( 万元) 。由于缴纳营业税额低于交纳增值税额，所以 该公司应想办法提高施工收入的比例( 超过5 ) ，选择交纳营业税额。上述筹划的方 法属于变更“经营主业，但在实际业务中，有些企业却不能够轻易地变更经营主业， 这就要根据企业的实际情况，采取灵活多样的方法来调整经营范围或核算方式，规避增 值税的缴纳。如某公司主要从事大型机械设备生产和销售，该公司在销售设备时还负责 该设备的安装调试。假定该公司某年度销售设备收入1 0 0 0 0 0 万元，安装调试设备收取 劳务费1 0 0 0 万元。按照税法规定，增值税计税依据的销售额是指纳税人销售货物或者 提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费，所以该公司销售设备收入和安装调试 设备收入都应并入销售额，一并缴纳增值税。故该公司当年应缴纳的增值税为：( 10 0 0 0 0 + 1 0 0 0 ) 1 7 , - - - 1 7 1 7 0 ( 万元) 。这样，由于将本应属于缴纳营业税的安装调试设备的 劳务收入并入缴纳增值税的销售收入，导致公司多缴税1 4 0 万元( 1 0 0 0 1 7 一 1 0 0 0 x 3 ) 。为减轻不必要的税收负担，公司可以通过如下筹划：公司将负责安装调试 的那一部分人员分离出去重新设立一家新公司，原来的公司负责生产和销售，新设立的 公司负责安装调试。这样公司的业务分两块，一块生产和销售，一块安装调试。生产和 销售业务缴纳增值税，安装调试业务缴纳营业税，达到了减轻税负的目的。【1 9 】 税目。出于各种原因，每种税收内部各税目的利率也有很大的差异。如消费税 中不同子目税率不同；营业税中，建筑、交通、邮电税率只有3 ，而无形资产、不动 产转让，文体业、服务业要5 ，娱乐业则要8 卜2 0 。通过一定的手段使自己归入 较低档的税率就是筹划的关键所在。 纳税人身份。为了体现公平税负或征收方便，每个税种都有对纳税人的分类。 如增值税中对小规模纳税人和一般纳税人的界定，个人所得税中对于居民与非居民的界 民勇集团税收筹划研究 定，不同的纳税人身份会有不同的纳税方法。通过有效的设计，纳税人可以较确定地获 得税收上的好处。如增值税中对一般纳税人实行1 7 的税率，可以抵扣；小规模纳税人 实行6 的税率，不能抵扣。设进项税基为a ，销项税基为b ，那么可以构造一个两种 纳税方式税负均衡的方程式： ( b a ) x 1 7 = b x 6 解得：a b = 6 4 7 1 就是说，排除其它的经济目标，仅仅从税收角度来考虑，如果“进项税基销项税基 6 4 7 1 时，纳税人采用小规模纳税人身份比较有利；反之，采用一般纳税人身份比较 有利。【1 9 】 计税依据。由于“应交税金= 计税依据税率 。因此，对计税依据的筹划是很 重要的，特别是计税依据含有复杂的扣除和各种不同形式的优惠时。从某种程度上来说， 所有的避税方式都可以包含到计税依据和税率的管理上。如企业所得税的计税依据是应 纳税所得( 扣除成本费用以后的纯收益) ，所以在收入一定的情况下能够多扣除成本费 用无疑能节税。税法规定，工资、薪金作为费用允许扣出的标准是员工人数乘以人均计 税工资标准，但从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托 儿所人员的工资、薪金不得扣出，所以企业在申报纳税时应减少申报这些员工人数，增 加扣出人数以达到节税的目的。 税率。目前的税率主要包含比例税率、定额税率、超额累进、超率累进这几种。 比例税率更切合效率原则，超额、超率累进税率更切合公平税负原则，定额税率计算简 单，征收方便。但不管采取什么形式，由于分类的存在，都给避税者制造了机会，如所 得税中考虑到许多利润水平较低的小型企业，税法规定了两档照顾性税率，即对年应纳 税所得额在3 万元( 含3 万元) 以下的企业，暂按1 8 的税率征收所得税；年应纳税所 得额在1 0 万元( 含1 0 万元) 以下的企业，暂按2 7 的税率征收所得税。这样就为中小 企业的税收筹划提供了空间，如某一中小企业当年的应纳税所得额为1 0 5 万元，按规定 该企业当年应缴纳3 4 6 5 万元，该企业的税后净利润为7 0 3 5 万元；如果企业当年通过 参加财产保险、运输保险来减少应纳税所得5 0 0 0 元，则该企业当年的应纳税所得额为 1 0 万元，按照2 7 的所得税率计算，企业当年净利润为7 3 万元。企业在支出增加的 情况下反而净利润更高，这是由于存在不同税率前提下进行税收筹划的结果。所以，同 一税种、同一税目由于有了不同税率，这样纳税者就有了充分利用其税收弹性和挖掘执 法人员征管弹性的机会，同时纳税人可以计算适合自己的最合适的收入数，或者通过将 收入拉平来避税。 大连理工大学专业学位硕士学位论文 纳税时间。税法中针对不同的销售或购买结算方式，规定了不同的销售确认时 间，如对于委托银行收款在办理好委托手续时确认，分期付款在合同约定的收款日期确 认。如当企业销售资金难以及时收回的情况下，采用分期收款结算方式，可以推迟纳税。 另外，企业应特别注意临近年终所发生的销售业务收入确认时点的筹划。企业可推迟销 售收入的确认时间，例如，直接收款销货时，可通过推迟收款时间或推迟提货单的交付 时间，把收入确认时点延至次年，获得延迟纳税的税收利益。 纳税地点。对纳税地点的筹划主要与国家对地区发展的政策优惠有关。如经济 特区、沿海技术开发区、高新技术开发区和内地企业在生产性质和产品相同的情况下， 享有差距很大的税收待遇。因此，内地很多企业通过转移定价，将利润转移到税率较低 的区域。现在国家的政策开始向西部倾斜，因此，可以预见搭“顺风车”的企业也要响 应党的号召进行西部“开发 了。 税收政策优惠。前面我们已谈到，很多分类是源于政府的政策导向，此处再单 独提出来，是为了更清晰和强调补充之意。其一，产业优惠。一般来说工业比非工业要 有更多的优惠。另外对农业扶持也较多，如增值税中对农产品增收1 3 优惠税率，对初 级农产品免税。其二，单位性质优惠。如军工企业，福利企业，政府办企业等在企业所 得税上就有优惠。其三，投资导向。经济发展的总蓝图和社会问题，都会在税收政策上 表现出来。如国家对出口、技术改造、发展高科技、治理三废、固定资产投资等的倡导 在税收政策和立法上的表现就是税基和税率的优惠。 ( 2 ) 税收漏洞或空白 税收漏洞或空白是税收制定之初的自我矛盾或其发展滞后于经济中新生事物的发 展的表现，空白筹划是利用税法和税收征管中的矛盾与真空进行的筹划，它介于合法与 违法之间。如电子商务的出现，使税收的征集面临一个全新的领域。由于其商品交易方 式、流转程序、支付方式等与传统的营销方式有很大的不同，目前税法对其规定有许多 不明确的地方，为开展税收筹划提供了广阔的余地。 ( 3 ) 税收征管 我国从1 9 9 4 年开始实行“分税制 ，这在一定程度上缓解了中央税收收入的紧张， 但两税务局利益主体的不同也带来很多矛盾，于是避税者就有了机会。如对于本文提到 的“混合经营”，增值税是中央税，由国税局征收；营业税是地方税，由地税局征收。 也许依据纳税者的经营性质，按照税法应该缴纳增值税，但如果纳税者主动先向“地税 局”报营业税，以使自己负担较低的营业税。而避开增值税。由于不可以重复征税加 上地税局的自利倾向产生的对纳税者的保护伞，国税局便没法再征增值税。另外，由于 纳税对象、纳税人、税率、计税依据、纳税时间、纳税地点的确定都存有很大的灵活性， 民勇集团税收筹划研究 因此给税务人员的判断留下很大的活动余地。这给纳税者挖掘征管人员的税收弹性制造 了机会。【2 0 】 ( 4 ) 会计方法 税收和会计是紧密相连的，账本是征税的基础。但是会计中同样存在着许多需要会 计人员去估计，去选取处理方法的项目，如对会计估计、会计政策的选择，或有事项的 处理，成本、费用的摊销与列支；低估拆旧年限；发生亏损时合理提前确认所得和盈利 时合理推迟确认所得；能够合理预计发生额的费用、损失，应采用预提方法计入费用； 适当缩短以后年度需分摊列支的费用、损失的摊销期。这些运作都可以通过打会计法和 税法的“擦边球”来达到目的。 ( 5 ) 经营方式 不同的经营方式也会导致不同的计税依据和税率。如：债息和股息在所得税抵扣中 是完全不同的；前者可以全额抵扣，而后者丝毫不能抵扣，这种安排除了会导致经营者 在风险允许的情况下加大财务杠杆利用程度，还会导致“资本弱化”问题。另一个就是 组织形式的选择。建立初期多采用分公司形式，分公司的利润可以并入母公司，由于这 时公司的亏损比较多，因此母公司可以得到抵税的好处；建立后期，多转为子公司形式， 子公司利润不需要并入母公司，刚好减少了母公司的纳税压力，同时子公司作为当地的 独立核算的企业，还能享受到很多税收优惠( 分公司由于不能独立核算，不能享受当地 的税收优惠) 。还有就是生产经营中企业技术改造时设备的选择。按规定，对在我国境 内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的4 0 可 从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。当企业技术改造 所需设备国内能满足时，购买国产设备能减少所得税的缴纳。【2 l 】 除了上述几种实施税收筹划的载体外，还有一些其它的载体和方法。总而言之，纳 税人进行税收筹划的载体和方法很多，特别是随着一些新的经济运作方式的出现，一些 新的相关法律、法规的出现，必然会产生一些新的载体和方法，同时，纳税人进行筹划 时，不是独立的通过某种载体使用某一种方法，而是综合运用上述载体和方法。当然， 纳税人只要遵守税收筹划的原则，根据纳税人的具体情况，不论是单独运用还是综合运 用，都会产生很好的节税效果，获得节税利益。 1 4 论文结构及框架 全文主要分为三个部分