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摘要 绩效审计的实施，具有划时代的意义。能否不失时机地选择并接受绩效审 计，是衡量一个国家的政府审计是否具有活力的标志之一，在我国发展绩效审 计，可以说为解决国民经济发展低效益、轻视效益问题，找到其中一条出路， 使政府部门改善一切资源管理，提高信息质量，促进政府高效起到很好的监督。 本文从绩效审计的概念入手，运用列举的方法，对最高审计机关国际组织、 英国审计署、美国审计署绩效审计的概念定义逐一进行了介绍，结合各种概念 及联系我国的实际，提出了自己对绩效审计涵义的理解，并与财务审计、经济 效益审计等进行了不同角度、不同侧面的比较，对绩效审计的概念进行了深入 的剖析。指出发展绩效审计具有其重要的理论与实践意义。对绩效审计有更明 确的界定。 第二章对美英加澳等国绩效审计从内容、特点、作用、方式等方面进行了 比较，因为这几国在开展绩效审计方面起步较早，通过比较，使我们对各国的 绩效审计有了较详细的了解并在绩效审计模式选择、方式方法、内容范围、环 境组织等方面从中得到借鉴启示。 绩效审计的程序和方法问题属于技术问题，也是续效审计中最基础的部分。 在绩效审计程序中，分四个阶段来进行讨论；方法中，分析了开展绩效审计的 多种主要方法和方法中的难点问题。得出结论：绩效审计没有严格的审计准则 可供遵循，其报告形式也多样，它吸收管理咨询中专业分析的合理成分，同时 应严格保证审计人员的独立性、客观性和报告的技术要求。 最后，分析我国绩效审计中存在的问题、现状，指出我国绩效审计发展的 积极应对措施与未来展望。 关键词：绩效审计绩效评价审计标准财务审计效率 a b s t r a c t i ti sat r e m e n d o u si m p e t u sf o rp e r f o r m a n c ea u d i tt o i m p l e m e n t a p p l y i n g p e r f o r m a n c ea u d i ti sas y m b o lt oe v a l u a t ew h e t h e rac o u n t r y sg o v e r n m e n ta u d i ti s v i g o ro rn o t a p p l y i n gp e r f o r m a n c ea u d i ti no u rc o u n t r ym a ys o l v ei n e f f i c i e n t e c o n o m i ca n df i n daw a yt oa v o i di g n o r i n ge f f i c i e n c y , i m p r o v ei n f o r m a t i o nq u a l i t y , a n d s u p e r v i s eg o v e r n m e n t f i r s t ，t h et h e s i sh a sd i s p u t e dt h ed e f m i t i o nb yl i s t i n ge n g l i s ha u d i to f f i c e ， a m e r i c aa u d i to f f i c ea n dt h eh i g h e s tc o u n t r ya u d i to r g a n i z a t i o no n eb yo n e a n d c o n n e c t e di tw i mo u rc o u n t r y sf a c t p u tf o r w a r do w ni d e at op e r f o r m a n c ea u d i t s d e f i n i t i o n a n dc o m p a r i n gi tw i t l lf i n a n c i a la u d i ta n de c o n o m i cp r o f i t sa u d i tt o a n a l y z ei t sd e f i n i t i o n ，e x p l a i n i n gi t st h e o r ya n dp r a c t i c em e a n i n g t h es e c o n d c h a p t e r sc o m p a r ee n g l i s h ，a m e r i c a ，a u s t r a l i a ，c a n a d a s p e r f o r m a n c ea u d i tf r o mc o n t e n t ，f e a t u r e ，f u n c t i o na n dp a t t e me t c b e c a u s et h e s e c o u n t i e s p e r f o r m a n c ea u d i t sd e v e l o pb e t t e r b yc o n t r a s t i n g ，n o to n l yu n d e r s t a n di t b u ta l s og a i ni n s p i r ei np a r e r nc h o i c e ，f u n c t i o na n dm e t h o d ，c o n t e n ta n de x t e n t ， e n v i r o n m e n ta n do r g a n i z a t i o n o r d e ra n dm e t h o db e l o n gt os k i l li s s u e ，a n di ti st h em o s tb a s i ci s s u e ，i no r d e l t h et h e s i sd i v i d ef o u rs t a g ed i s c u s s i n g ，a n di nm e t h o d ，a n a l y z em a n yk i n d so f m e t h o d sa n dd i f f i c u l t i e s ，a tl a s tm a k eac o n c l u s i o n ：p e r f o r m a n c ea u d i th a s n t v i g o r o u sa u d i tn o r mt oa b i d eb y i t sr e p o r tf o r mi sd i v e r s et o o i ta d o p t sr e a s o n a b l e m a n a g i n ga n ds e e k i n gc o n n s e l ，p l e d g ea u d i t o ri n d e p e n d e n t l y , o b j e c t i v e l ya n d e f f i c i e n t l ym e a n w h i l e a tl a s t ，t h et h e s i sa n a l y z e se x i s t i n gp r o b l e m ，p r e s e n tc o n d i t i o n s ，r e p l y i n g m e a s u r ea n df u t u r ep r o s p e c t s k e yw o r d s ：p e r f o r m a n c ea u d i t ，p e r f o r m a n c ee v a l u a t i o n ， a u d i tc r i t e r i o n ， f i n a n c i a la u d i t ，e f f i c i e n c y 绩效审计研究 刖 舌 绩效审计出现于2 0 世纪4 0 年代中期，发展于2 0 世纪7 0 8 0 年代，完成传 统财务审计向绩效审计为中心的转变是2 0 世纪9 0 年代的事情。在这个发展阶 段，财务审计仍大量存在，绩效审计则越来越多，诸如美国国家审计总署这两 类审计的比重为：绩效审计占8 5 以上，财务审计占1 0 1 4 ；加拿大审计长 公署和英国审计署，绩效审计大致占每年审计项目计划总审计数额的4 0 。西 方审计学者认为，在政府审计史上，绩效审计的实施，是具有划时代意义的催 化剂，能否不失时机地选择并接受绩效审计，是衡量一个国家的政府审计是否 具有活力的标志之一，绩效审计成为当今世界审计的主流。在我国发展绩效审 计，可以说为解决国民经济发展低效益、轻视效益问题，找到其中一条出路。 使政府部门改善一切资源管理，提高信息质量，促进政府高效起到很好的监督。 绩效审计是国际内部审计师协会在1 9 7 8 年制订内部审计标准之后， 正式向世界各国的审计机构和审计专业人士推行的。但在此之前，许多国家都 早已实行了。在政府内实行绩效审计的第一个国家是北欧资源少福利多的瑞 典，它在1 9 7 0 年已经实行。美国是在1 9 7 2 年由美国审计署发表审计黄皮书， 提出其三项审计目的，而其中第二项是：管理工作的经济性和效率性。2 0 世纪 7 0 年代颁布政府的机制、计划项同、活动和职责的审计标准，明确规定实 施3 e 审计理论，即经济性、效率性和效果审计，得到国际审计界的普遍认可 和采用。从而正式开展绩效审计，目前己占其总审计量的8 5 。 加拿大是除美国之外，较早采用绩效审计的美洲国家，创立了综合审计( 绩 效审计与常规审计相接合) 理论，除了邻近美国影响之外，由于它是一个高社会 福利国家，使其必须尽量节省资源、善用资源。新西兰则在1 9 7 5 年开始绩效审 计。荷兰在1 9 7 6 年才丌始。 绩效审计，在香港称为衡工量值式审计，早在六十年代末已有试行，摸索 经验。直到1 9 9 8 年2 月1 0 同香港审计署提交临时立法会一份“衡工量值式审 计”文件，才正式在政府部门巾开始，近年已取得显著效果，引起了市民以及 政府部门的关注和回应，并积极改进。如揭露政府物料处积压可用百年物资后 。我国政府绩效审计的发展趋势中国审计2 0 0 32 1p 6 4 3 绩效审计研究 有关部门马上行动，积极拍卖，受到市民称赞。 由于我国恢复审计工作的时问较迟，基本上仍处于财务审计的传统审计阶 段。不过，我国于1 9 9 4 年8 月3 1 日通过审计法，并于1 9 9 5 年1 月开始实 行。该法规定：审计机关必须根据法律，通过审计来监督收入与支出的正确性、 合法性和效益性。意味着推行效益审计( 即绩效审计) 的开始。人世后，国家审 计署对此也是一直持积极态度，倡导和鼓励审计机关在审计实践中探索和开展 绩效审计。比如，2 0 0 1 年审计署组织的退耕还林还草试点工程资金审计和农村 电网审计以及2 0 0 2 年组织的重点机场审计中就试图审查这些专项资金的使用 效果和有关政策的完善性，这其中就含有绩效审计的做法。 但我们在2 0 0 2 年下半年针对我国审计体制问题所开展的一次问卷调查结 果显示，我国审计机关目前仍主要是以真实性和合法性审计为主，很少开展绩 效审计。近年来，研究绩效审计的文章、论述逐渐增多，对我国绩效审计的特 点、发展作了总结，并为绩效审计在我国更广泛的开展作了大量研究，为尽快 实现由财务审计向以绩效审计为主的转变，起到了积极作用。但真正意义上的 政府绩效审计在我国还未广泛实行。 如何开展绩效审计，如何与国际接轨，是中国审计制度融入世界审计主流 的重要条件，也是加快中国走向审计现代化的重要一步，值得我们研究。 第一章绩效审计的意义 第一节绩效审计的定义 1 1 1 国外绩效审计定义综述 在国外，说法也很多，如有的叫“3 e ”审计，现在也有的叫“5 e ”审计， 其共同点是对有国家财政支出或资助的投资项目的资金节约度进行监督。考察 世界主要国家和地区所实施的绩效审计，其审计对象载体众多( 包括价值形态 和实物形态) ，但究其内涵的本质，是审查预期目标与完成该目标所投入资金 之间的关系，最佳投入产出关系是以最少的投入完成既定目标，或以最少的资 金取得最大产出。实物形态的投入，最终仍要用货币衡量。绩效审计的作用在 4 绩效审计研究 于通过审计促进被审计单位实现最佳投入产出关系，实现资金运行的现实效益 和潜在效益。 最高审计机关国际组织称绩效审计( 经济性、效率和效益) 是现金价值审 计、经营审计、管理审计同义词。根据该组织的审计标准，它包括：审计被审 计单位管理活动的经济性；审计被审计单位的人力、财务及其他资源的利用效 率：审计被审计单位的业绩效益，并根据预期影响，审计其活动的真实影响。 最高审计机关国际组织关于绩效审计的定义、用词及标准，对各国绩效审计虽 没有约束力，但具有一定的影响力和指导作用。 英国国家审计署的定义。英国国家审计署对绩效审计的经济、效率和效益 作了明确的定义：经济是指在适当考虑质量的前提下尽量减少获得或使用资源 的成本。效率是指商品、服务和其他结果及其所用的资源之间的关系，即一定 的投入所能得到的最大产出，或一定的产出所需的最少投入。效益是指项目、 计划或其他活动的预期结果和实际结果之间的关系。商品、服务或其他结果在 多大程度上达到政策目标、经营目标以及预期效果。 美国审计总署的定义。在美国审计总署1 9 9 4 年修订的政府的机构、计 划项目、活动和职责的审计准则中对绩效审计的定义如下：“绩效审计就是 客观地、系统地检查证据，以实现对政府组织、项目、活动和功能进行独立地 评价的目标，以便改善公共责任性，为实施监督所采取纠正措施的有关各方进 行决策提供信息。”其内容包括经济性和效率性审计以及项目审计。( 1 ) 经济性 和效率性审计包括确定：a ) 机构是否经济地和高效率地取得、保护和使用它的 资源；b ) 低效率和不经济情况产生的原因；c ) 机构是否遵循了与经济性和效率 性有关的法律和规章。( 2 ) 项目审计包括确定：a ) 达到立法部门和其他权威机构 所确定的预期成集或收益的程度：b ) 组织、项目、活动和功能的有效性；c ) 机 构是否遵循了与项目有关的法律和规章。 1 1 2 绩效审计定义之我见 什么是绩效审计，什么是有中国特色的绩效审计，理论上对此还没有统一 的界定。中国特色的绩效审计有以下几个涵义。 我国政府绩效审计的涵义。我国政府绩效审计应该是指由我国国家审计机 关对政府及其各隶属部门、事业单位的经济活动的经济性、效率性、效果性及 绩效审计研究 资金使用效益进行的审计。经济性审查指评价公共资源的占用和耗费是否节约 和经济，考虑在哪些环节出现了浪费资源或不经济的现象。通常，要确定经营 活动的经济性，就必须审查机构在制定工资标准和定员制度中所做的内部规 定。检查范围包括：国家关于工资、人员配备等方面的规定，职业准则，组织 和方法报告等。资源质量经确定，审计人员就应验证是否以最低费用来取得 这些资源。效率性审查指对投入与产出之间的关系进行审查，其审查内容主要 是判明政府部门的经济活动是否经济有效查明低效率的原因。最终要评价被 审单位管理结构的合理性和管理职能发挥的有效性，寻求有利于提高效率的办 法和措施，具体包括：管理效率、工作效率和资源利用效率三个方面。效果性 审查指对计划完成情况进行的审查，即审计产出是否达到了预期的效果，是否 获得了理想的效益，评价业务活动成果的数量和质量是否符合预期要求，利用 资源的具体方式和手段是否有效。审查时，主要从效果的数量和质量两个方面 进行。 ( 1 ) 含义。绩者，业绩、成果也：效者，效率、效能也。既然绩效是讲 业绩成果、效果、效能，因此，我国的绩效不仅应当包括经济方面的效益，也 应当包括社会方面的效益。比如，投资对于经济结构的调整、生产力布局的改 变、产业结构的调整、以及环境保护等方面所发挥的作用，这些都应当属于绩 效的内容。 ( 2 ) 范围。绩效审计既包括一个具体的项目，更包括一个方面。 ( 3 ) 内容。我国的绩效审计应当包括：政策评估、决策审查、管理审计、 直接经济效益的审核和整个社会效益的评价。最终要落脚到投融资体制、投资 法制建设，投资管理，以及投资的直接经济效益和社会效益上。 ( 4 ) 基础。应是在真实性、合规性问题都还比较多的情况下做这项工作。 实际上，经济、效率和效益三者之间并没有明确的界限绩效审计要求将 其作为个整体来考虑。我们可以将绩效审计定义为对一个组织的经营活动所 作的评价，检查其资源管理是否符合经济性、效果性，是否符合经济责任的要 求。 6 绩效审计研究 第二节绩效审计与财务审计、经济效益审计关系 1 2 1 绩效审计与财务审计 财务审计产生于受托财务责任，目的在于审查受托财务责任。绩效审计产 生于受托管理责任，目的在于审查受托管理责任。 以财产所有权与经营管理权相分离及管理多层次化为基础而形成的受托 经济责任关系，既是财务审计产生的基础，也是绩效审计产生的基础。受托责 任分为财务责任和经营管理责任。财务责任包括：( 1 ) 提供真实、正确的会计信 息：( 2 ) 保护资产安全完整；( 3 ) 遵：r 制度规章等。经营管理责任包括：( 1 ) 充分 利用资源；( 2 ) 实现既定经营目标、计划或预算；( 3 ) 取得最优经营成果：( 4 ) 对 决策的可靠性、可行性负责；( 5 ) 对内部控制的健全性、有效性负责；( 6 ) 对提 高经济效益采取的措施负责等。随着社会经济的发展，管理的现代化和民主制 度的完善，受托责任逐渐由财务责任向经营责任和管理责任发展，绩效审计成 为合乎逻辑的必然产物。财务审计目的在于鉴证受托财务责任的履行情况，主 要是判定单一的财务报表的允当性、合理性、准确性，并对此发表意见。向利 益相关人提供信息，维护其利益。绩效审计的目的主要是确定被审计组织是否 有效的管理( 经营) ，着眼于管理的方针、计划、控制和决策过程，强调对未来 的改进，把重点放在经济性、效率性和效果性方面。 绩效审计的目的决定了其不l 司于传统财务审计的特点：( 1 ) 、审计内容的 广泛性和变化性。财务审计由于审计目标和内容的基本稳定，已形成固定的审 计程序和模式，并有一套相对不变的证据收集、分析、判断方法。绩效审计则 不同，凡是涉及投入产出的经济活动或项目都可进行绩效审计，其涉及的范围、 内容较广泛。( 2 ) 、审计对象的间接性。财务审计主要以被审计单位的财务收 支活动及其载体会计资料作为其审计对象，判断形式为事实判断，较直接。绩 效审计中政府、公营部门等效益表现为不呵见的间接社会效益，其效益难以获 取审计证据，特别是量化证据，因而其判断形式为价值判断，间接性较强。( 3 ) 、 审计结论的建设性。财务审计具有查错防弊及证明作用，属于防护性或鉴证性 审计。绩效审计主要是帮助被审计单位改善管理，审计人员在对绩效做出评价 的同时，更注重对提高绩效提出必要的建议，使审计结论更具建设性。( 4 ) 、 时间导向的未来性。财务审计在于检查、评价已成事实的财务收支活动，它所 绩效审计研究 关心的是对过去财务收支活动的真实、合法性的报告，它着眼于历史。绩效审 计关心的是未来经济活动的改进，并专注于管理部门的方针、计划、控制制度 和决策过程，以促进未来经济效益的提高，因此它着眼于未来。( 5 ) 、审计判 断的经常性。 1 2 2 绩效审计与经济效益审计 经济效益审计又称管理与经营审计，主要侧重于机构的资源运用情况，同 时也考虑其信息系统，内部组织与工作程序。这种审计也是管理咨询业务的主 要依靠。介于财务审计与绩效审计之间，是传统财务审计向绩效审计发展的第 一步。绩效审计不仅包括经济效益审计，而且包括效果审计，效果审计主要是 评价是否达到法律要求及工作目标，评价工作效果与成效。即不仅检查管理部 门对资源的使用情况及管理系统和管理制度，而且更加关注审计中所发现问题 对工作效果所产生的影响。 我认为绩效审计是经济效益审计的延伸，考虑了效用性，它更具有实用性。 当今中国审计处于以财务审计为主，财务审计与效益审计同时并存共同发 展的阶段，完成财务审计向以效益审计为主的转变，大约要用5 0 年左右的时 间。到2 0 5 0 年，随着中国社会主义市场经济体制的完善和成熟，实现了中国 审计现代化。完成转变之日，就是审计现代化实现之时，全面达到国际审计水 平，一个中国式的审计制度呈现在世人面前。这就是中国审计发展的战略目标。 第三节开展绩效审计的重要意义 绩效审计是更高层次的审计目标，是政府审计工作的发展方向。我国政府 审计在经过二十年审计实践后的今天，如何不断丰富和拓展审计内涵和外延， 探索绩效审计，是中国审计制度融入世界审计主流的重要条件，也是加快中国 走向审计现代化的重要一步。开展绩效审计是政府审计发展的新阶段。 1 3 1 绩效审计成为当今世界审计的主流 向绩效审计延伸，已成为政府审计自身发展的要求。纵观世界审计，绩效 审计出现于2 0 世纪4 0 年代中期，在2 0 世纪7 0 年代至8 0 年代得到较快发展， 续效审计研究 完成传统财务审计向绩效审计为中心的转变是2 0 世纪9 0 年代的事情。在这个 发展阶段，财务审计仍大量存在，绩效审计则越来越多。我们以几组量化数字 来说明这一变化趋势。美国国家审计总署绩效审计占8 5 以上，财务审计占1 0 1 4 ；加拿大审计长公署和英国审计署，每年审计项目计划中，绩效审计大 致占总审计数额的4 0 ，而且它们和西欧一些国家审计机关一样实施绩效审计 机构、资金、计划单列。事实告诉我们，这种发展趋势正日益增强。 进入二十世纪以来，世界各国的财政支出呈飞速上升趋势。如美国，3 0 年 代，“由于二次世界大战，政府年间的财政支出就超过以往一百年支出的总 和。”以后支出不断递增，随着公共支出规模增大。由于规划不当，经济责 任不强、官僚主义和铺张浪费等许多原因造成的公共资金浪费也r 趋严重；另 一方面，随着西方国家民主生活进步，公众已不仅仅满足于从传统财务报表审 计了解政府资金是否得到妥善管理，符合法规，而且要求了解政府组织、项目 和服务是否实现了在其批准和筹资时所制定的目标，以及是否经济和高效地实 现这些目标，因此要求政府审计部门拓展审计范围，以提供资金使用效果方面 信息的呼声日趋强烈。在此情况下，加拿大审计公署于7 0 年代第个在中央、 地方政府及其财务机构进行了绩效审计。美国到1 9 7 2 年绩效审计占全部审计 的比重已达8 6 ，审计总署每年约有一半以上的经费用于绩效审计。美国政府 审计部门每年都有针对性地选择些公益项目，如救济金、抚恤金发放计划， 贫困出生资助计划，航天、建筑工程及环保等项目进行审计，提出上百项绩效 审计报告，其中约5 0 以上被管理当局采纳，取得了良好的社会效果。其他一 些国家如澳大利亚、新西兰、瑞典也相继实施了绩效审计。实践证明，绩效审 计对于改进政府工作具有非常重要的作用，它弥补了传统财务报表审计仅审查 报表真实与公允的缺陷，对于改进政府部门的低效、浪费现象，帮助决策考制 定和改进管理决策具有重要的参考价值。现在绩效审计正以不可阻挡的趋势， 风靡全球，审计范围不断扩大，审计理论和技术方法也同臻完善，它代表了政 府审计来来发展的方向。 绩效审计成为世界审计主流的原因，首先，西方市场经济经过2 0 0 多年的 发展，市场经济运行规则趋于完善，财务会计活动也目愈规范化，财务活动中 的违纪违规现象也只趋减少，那么，传统合规性财务审计自然就减少了。因此， 不断扩大审计的职能、作用、范围，向绩效审计转变，成为审计自身发展的要 求。其次，2 0 世纪4 0 年代中期，西方工业国家经济处于低迷状态，社会矛盾 绩效审计研究 激化，人们对提高公营部门资金支出效果和明确支出经济责任的要求越来越严 格。同时，由于这样一种严重压力，政府可以乖j 用的资源越来越少，而政府承 担的社会和经济义务却日趋扩大，这即是绩效审计在世界范围内兴起和发展的 另一个重要原因。 1 3 2 实施绩效审计的理论意义 绩效审计发展引起审计的重大变化。绩效审计的发展给审计带来了一些变 化，主要表现为：审计形态呈多元化趋势。审计领域出现了诸如经营审计、管 理审计等派生审计形态，西方审计学者把上述派生审计形态均视为绩效审计的 同义词；审计职能范围扩大了。其范围涵盖经济、政治、军事、文化教育、社 会、生态环境等领域，从而推动了审计向广阔纵深发展：政府审计因注入了绩 效审计内容而增加了活力。政府审计注入绩效审计内容，主要体现在对财政性 资金使用效果的审计l ，f l a i l ，列国家财政支出或资助的投资项目的资金节约 度进行监督。这是一个值得注意的动向。西方审计学者认为，在政府审计史上， 绩效审计的实旋，是具有划时代的意义，能否不失时机地选择并接受绩效审计， 是衡量一个国家的政府审计是否具有活力的标志之一。这种认识与当前或今后 一个相当长的历史时期，世界范围内政府审计的发展潮流是一致的：以绩效审 计为重点内容的内部审计得到蓬勃发展。一是企业内部审计的发展：二是政府 各部门内部审计的发展：三是经营审计的发展。其中，唱主角者是经营审计。 当今的内部审计与管理部门更加融为一体，参与实际问题的解决、舞弊的发现 及管理咨询，以推动管理部门或企业改进未来的经济效益，实现其潜在利益。 1 3 3 实施绩效审计的实践意义 政治体制改革的需要。审计制度作为一种上层建筑，是社会制度的一个重 要组成部分。它在社会的政治经济体制中占有一个特殊的地位保证政治经 济制度的j 下常运转，促进政治经济制度的进一步完善。很难设想如果没有审计 制度，世界各国的政治经济制度会达到现在这样完善的程度。我国目前正在进 行的政治体制改革对政府审计提出了新的要求，一切以人民名义取得的物质资 料和人力资源的配置、消耗都必须接受人民的监督；政府部门和机构工作效率 的高低、为人民服务责任履行的好坏为越来越多的人所关注。建立完善有效的 o 绩效审计研究 政府绩效审计制度，有利于广大人民对公共收支的经济性、效率性、效果性进 行有效的监督，提高人民参与监督的积极性，从而更好地发扬社会主义民主， 推动社会主义民主政治体制的完善和发展。 建立高效、精于、廉洁的政府机构的需要。目前，在我国的行政事业单位 中，存在着以下几个突出的问题：一是机构臃肿、人浮于事、管理效率低下。 经常是一个项目从立项到最终上马，需要经过层层审批，等到项目审批下来却 发现对项目进行投资已失去了意义。二是经费支出的控制弱化，浪费奢侈现象 严重，造成国有资产的大量流失。近几年来，行政管理费增长迅速，1 9 9 1 年的 行政管理费为4 1 4 0 1 亿元，1 9 9 5 年为6 5 4 亿元，平均每年就要增加1 4 5 6 3 亿 元。而经费支出的大幅度增加并没有带来工作效率的相应提高。三是存在官 僚主义与腐败。在经济发展的过程中，由于某些不正常因素的诱惑，尤其是拜 金主义的渗透，使得一些政府职能部门的官员把国家和人民赋予的管理权视为 个人特权，使政府部门非但不能正常发挥、行使其职权，反而对社会上的腐败 现象起着火上浇油的作用。 提高财政支出绩效，确保国家职能正常发挥的需要。随着计划经济向市场 经济的转变，我国政府的职能将从直接控制或参与市场转向对市场的运行进行 宏观调控。这样我国财政收入的支出方向应在弥补市场失效的同时，保证市场 的有效部分的顺利运行。然而我国的财政收入占g d p 的比重却呈下降趋势， 财政支出的规模日趋萎缩在g d p 所占的比重亦呈下降趋势。并且我国财政 连续几年来都出现赤字。目前，财务活动中违纪违规，经济犯罪现象处于高发 阶段。随着社会主义市场经济的发展，改革开放的逐步深化，特别是党的十六 大提出了审计机关要在对权力的制约和监督方面发挥职能作用。 第四节绩效审计范围和内容 1 4 1 绩效审计的范围和内容 一般而论，政府机构的所有涉及公共支出的管理活动都应纳入绩效审汁的 范围，由于+ 些活动具有保密性，或出于政治的、外交的目的，难以用效益和 效果来衡量。因此，政府绩效审计的范围，划分为以下两部分： 。关于我国政府绩效审计的几个问题贵州财经学院学报2 0 0 01p 6 l l 绩效审计研究 1 政府财政收支中的行政收支、公共工程收支和各种基金的收支 ( 1 ) 行政收支。行政收支主要指国家机关的日常财政收支与财务收支。如税 收部门的税赋收入，其他部门的预算外收入( 如交通部门取得的罚款) ，国家机 关各部门的人员工资，后勤保障支出等。这些方面审查的重点在于收支的发生 是否符合效率效益的标准，是否取得预期的效果。例如，增加税种或提高税率 可以增加财政收入，但同时也会影响纳税人的生活水平，抑制投资，甚至激起 广泛的抵触情绪。而税收过少，又不利于公共事业建设和政府宏观调控的有力。 再从支出方面讲，国家行政人员( 如公务员) 支出在不断扩大，这种扩大与国家 机关办事效率的提高是否成正比? 是否存在大量非法行为，如，贪污、浪费、 营私舞弊，所有这一切都需要通过国家政府绩效审计的实施加以审查和判断。 ( 2 ) 公共工程收支。国家财政收入的很大一块用于公共工程建设，如公路、 桥梁、水电站。这些支出的目的不是为了盈利但应通过适当的手段逐渐收回。 如养路费、过桥费、电费等等。那么，政府绩效审计人员就虑对收支的效益和 效果进行审查，评价该项工程是否以最少的投资取得最好的效果，投资回收方 式与数量是否得到社会公众的同意和认可。 ( 3 ) 1 5 1 家管理各项基金的收支。在我国，各项基金，如福利基金、养老基金、 慈善基金等等，一般由国家出面经营，那么这些基金的取得并使用往往成为行 政行为的一部分，这就使得对其丌展政府绩效审计成为必然。此项绩效审计侧 重的是对基金使用和保管的审查。比如，用“希望工程”基金援建一所小学， 若具备基本的启用条件，造价为2 0 万，那么当花费4 0 万建造时，尽管取得的 效果远远超过预期目标：而且也符合成本效益要求，但仍然是不能接受的。因 为它使另外一所小学的建设成为泡影，使其他一些孩子上学的希望落空。因此， 如何明确效果适当的范围是绩效审计人员必须慎重面对的重点问题。此外，未 使用基会是否得到妥善保管并最大限度地实现增值不仅是保管者的责任，也是 审计人员审查评价的事项。这一方面的审计中，经济效益的衡量是重心。 2 政府财政收支中有关收益性投资部分 我国实行的社会j 三义制度决定了我国财政收支包含着收益性投资的内容。 主要表现为国有企业投资和其他所有制性质企业中国家投入的资本。在企业领 域实施的绩效审计，主要包括以下方面的内容：第一，验证企业组织机构、人 员设置的合理性和效率性，特别是企业组织结构发生变化后与变化前的对比： 第二，审查企业重大经营决策产生的效益及效果，以评价经营管理者的管理能 1 2 绩效审计研究 力；第三，审查内控制度的健全性、有效性以及执行效率和执行成本，找出漏 洞和不足，及时改进：第四，审查企业科研、技改投入产生的效果及效益：第 五，审查、评价企业市场开发投入( 如增加销售费用或广告支出) 的效果和效益； 第六，审查企业在保护环境或其他社会公益事业方面的投入及产生的社会效益 和效果：第七，审查企业转变经营方式( 如实行股份制) 的效果及前后经济效益 社会效益的对比等等。可以说，企业中。绩效审计发挥作用的方面十分广泛， 既可以将其用于企业专项的考察，又可以用来对企业整体进行评价。 1 4 2 绩效审计的重点项目及重点领域 1 重点项目 政府绩效审计涉及整个国民经济，内容非常广泛，根据国际经验和我国实 际情况及审计力量，有如下重点项目： 财政预算支出计划审计。通过审计弄清有无因支出范围和用途计划不当而 可能造成损失浪费现象，这种事前审计用在预算过程中，从源头上提高财政资 金的节约度。 财政决算审计。通过对财政预算执行结果的审计，弄清被审计单位所花费 的财政资金是否获得了效益，这种事后效益审计的作用在于帮助被审计单位总 结经验，挽回效益方面损失，从而促进财政资金运行的有效性，或潜在效益。 公共投资项目审计。投资项目审计是对国家投入的建设资金经过投资活动 取得的有用效果进行审核和评价。从源头上解决资金浪费现象。投资项目效益 审计标准是：是否以最低的消耗、最少的投资、最好的质量和最快的速度形成 最大的综合生产能力；能否提高社会劳动生产率，降低投产后的生产成本和提 高产品质量，加快投资回报；能否为国家提供最大效益，这是杜绝我国国民经 济发展低效益最重要之渠道。 金融审计，即主要对信贷项目计划执行及其结果的审计，在我国金融行业， 贷款项目没效益甚至负效益、打水漂等问题十分惊人，审计机关除着力审计其 违纪违规、内外勾结的经济犯罪案件外，势必要把对贷款项目效益审计提到曰 程，这也是解决经济发展低效益的非实行不可的举措。 税收审计。通过效益审计弄清税源流失所造成的损失，以提高税收率。 专项资金审计。国家专项资金繁多，审计机关应根据实际情况，选择带有 绩效审计研究 典型意义的资金项目，通过效益审计，提高其资金使用效果。 2 重点领域 公共支出内容庞杂，在审计主体与客体受诸多限制条件下，审计机关只能 把注意力放在财政管理及耗用资源最多，效益容易衡定的支出项目。具体的讲 就是，围绕预算管理及预算支出特点开展效益审计，确保财政支出有绩有效。 一是以财政支出管理为审计重点。现代政府具有受托责任，即受人民的委 托来管理国家财产，对人民负责，因此，为人民当好家、理好财是政府的重要 职责。管好用好纳税人的钱必须加强财政支出管理，财政支出管理好坏直接影 响到财政支出的效益。作为财政效益审计应该对财政支出管理进行审计，而对 财政支出管理审计首要的是从财政分配入手。财政分配环节是财政支出管理源 头，财政资金使用效益好坏首先在于财政分配环节。对财政分配审计，着重看 在预算编制中对财政支出结构安排上是否按市场经济和公共财政要求，有效地 解决财政支出“越位”与“缺位”的矛盾；财政公共支出安排是否与经济发展水平 相适应，是否重视总量控制：分配中是否注重财政公共支出的结构调整和优化； 分配中是否体现了“成本效益”的原则，这效益包括经济效益和社会效益。 通过审计促进财政改革，建立起一个能够有效地规范支出行为、管理方式符合 现代市场经济要求的支出运行机制，使财政分配体现公平、合理、效率。财政 效益审计还必须着重对财政支出管理配套措施进行审计。在公共财政框架下， 建立部门预算管理制度、国库集中收付制度、政府采购制度等都是使财政资源 得到优化配置，实现公共财政职能目的的制度保证。通过审计促进财政部门建 立和完善相关管理制度，并严格有效执行。 二是以公共部门行政管理成本为审计重点。行政支出是财政支出的重要部 分，政府及权力部门运转要有一定的耗费，即运行成本。从经济角度看，效益 与成本是密切相关的。降低各种消耗，提高资源的利用率，增加了成本的有效 性，必然会提高效益。同时，行政成本的过度增长，不仅是一个经济问题，而 且是个社会问题，因此进行财政效益审计，寻找提高财政支出效益的途径时， 政府行政成本审计显得十分重要。丌展行政成本审计就是要抓住与行政成本有 关的人财物进行监督，综合评价其经济性、效益性，并延伸到部门工作目标完 成情况，最终经过部门决算审签，将审计成本转化为财政管理成果，从而遏制 行政成本的过渡膨胀。 三是以财政转移支付资金和各级政府安排专项资金为审计重点。实行转 4 绩效审计研究 移支付制度是我国一大特色。财政转移支付资金对于实现社会公平，缓解地方 政府困难和推动地区经济发展起着重要作用。财政转移支付有两种形式，一种 是一般性( 无条件) 转移支付，一种是专项( 有条件) 转移支付。在现行体制 下，掌握和分配这些资金的部门众多，既有财政机关也有各部门，在财政机关 内部又分散于各职能机构：分配时既“切块”又“分条”( 由财政机关拨给主管部 f ，主管部门再按条下拨) ；使用单位众多，致使资金分散，难以发挥规模效 应。对转移资金审计，一要看转移支付形式是否规范，是否符合市场经济体制 下公共财政支出的要求，是否符合公共服务均衡化原则；二要看一般性转移支 付的数额确定依据是否科学；三要看专项转移支付( 专项拨款) 是否有明确严 格的事权依据和规范的分配方法，分配过程中是否存在随意性，透明度差，使 钱用到论证不足的项目上，导致财政资金的低效甚至无效运作。对各级政府安 排用于本级支出的专项资金审计，主要审查是否按批准的预算安排资金，有无 用于其他方面或没有完成预算；资金是否用在了批准的项目上，有无擅自改变 项目，将生产性资金用于建房购车，弥补行政经费等非生产性项目；项目支出 是否按照计划完成并能够发挥作用。通过审计，促进财政及有关部门配套和细 化管理制度，发挥有限资金的社会经济效果。作为基层审计机关来说，开展转 移支付资金审计应着重对专项财政转移支付资金和地方财政安排的专项资金 使用情况进行审计。 四是以公共投资建设项目为审计重点。向社会提供公共产品是公共财政 的基本职能，同时也是财政支出社会效益的根本体现。而这种体现一部分又是 通过公共投资建设项目去实现的。公共投资建设项目具有资金数量大，领导关 心、社会关注的特点。如果决策稍有不慎就会造成极大的损失浪费，给社会带 来不安定的因素，甚至损害政府形象。因此必须加强公共投资建设项目效益审 计。从效益角度，应开展对投资项目的前期决策工作、设计工作、投资估算、 设计概算以及预算编制全过程的审计。根据审计机关的目前现状以及近期效益 审计目标，现阶段要突出投资建设项目的立项科学性、项目建设的进度、资金 管理使用及建设成本等四个方面的重点，促进投资决策科学规范化，减少投资 决策失误导致损失浪费，节省工程成本，提高资金使用效益。 绩效审计研究 第二章绩效审计的国家比较和对我国的启示 第一节国外绩效审计的比较 2 1 1 美国绩效审计的特点 1 美国绩效审计的作用 ( 1 ) 审计着眼于帮助政府提高绩效和责任。美国绩效审计的基本目标是：“为 了公众的利益，帮助国会履行宪法职责，改善联邦政府的绩效和责任。”按国 会的要求，调查、评估联邦政府政策和项目的执行效率和效果，重点放在促进 政府各部门高效地履行职责。具体说审计的关注点是：a ) 运行结果是否以绩效 为前提；b ) 各部门是否有效地运用信息技术，运行结果是否准确；c 1 财务管理 的状况是否能保证各部门的f 确决策与履行责任：d ) 人力资本是否能满足达到 预期运行结果的需求。 ( 2 ) 绩效审计在国家经济政策制定方面发挥作用。美国审计总署的绩效审 计，许多工作是在国家指定经济政策方面发挥作用。以改革税收方面政策为例： 审计总署要协助国会对税收政策方案进行比较、分析、评估，从国家长远利益 分析利弊帮助美国国会对税收政策进行决策。 ( 3 ) 绩效审计在改进信息技术的应用、保障信息安全方面发挥作用。美国政 府对计算机系统及网络的依赖是非常的。然而在这方面政府部门存在低效和大 量的浪费，同时保护信息的安全对国家也至关重要。这方面出问题会使个体或 集团获取敏感信息，从而影响经济的安全性，审计总署通过绩效审计在维护政 府信息系统和计算机网络系统领域也做出了很大的成绩。 ( 4 ) 促进政府部门加强财务管理、履行责任、正确决策。可靠及时的信息是 部门履行责任做出正确判断的基础。财务负责人法案要求政府各部门要提 供常规的成本丌支和绩效信息。加强绩效审计可以改善大量财务系统弱化、基 本会计记录小准、资料不完整、内部控制弱化等状况。 2 美国实施绩效审计的方式 ( 1 ) 制定周密的审计计划。美国审计总署在实施绩效审计时非常强调长期、 绩效审计研究 中期和短期计划相互衔接。计划的9 0 来自国会的要求，这些计划要反映审计 署各个层面人员的职责。在订立计划时要充分听取国会对计划的反馈意见。 ( 2 ) 帮助国会制定审查计划指南。为了便于审核各部门的绩效计划是否遵循 了结果法案的要求，美国审计总署还应国会要求制定出了各部门绩效年 度计划评估指南。指南对各部门制定的绩效计划如何进行评估，在技术方 法上进行了详细的描述。在评估年度绩效计划时应注意检查三个要素：一是确 立包括每一项活动项目的年度目标和评价方法：二是检查达到每年绩效目标的 步骤和资源是否合理：三是描述执行机构用以确认绩效数据所使用的概念。各 部门的年度绩效计划要提交给国会的决策者，同时这些计划又是联邦政府管理 和预算办公室提交给国会联邦政府绩效总体计划的基础。 ( 3 ) 使用各种方式向国会提供资料。美国审计总署以各种方式向国会提供各 种形式反映政府绩效方面的“产品报告”，包括常规审计、审计建议、签证报 告等。这些报告和建议大多都得到了落实，起到了很好的作用。 ( 4 ) 加强自身建设认真履行职责。美国审计总署非常注意自身建设，强调有 效管理，强调人力资源的开发利用，并在“结果法案”的执行方面力求起表率 作用。 2 1 2 加拿大绩效审计的主要特点 1 审计内容 加拿大绩效审计的主要特点一是大规模地运用审计调查；二是把专项审计 调查和绩效审计结合起来。具体来说，开展绩效审计主要围绕三个方面进行分 析和评估。一是经济性即花得少，投入的资源( 人力、物力、财力) 经济合理 地利用：二是效率性，即花得值，使用一定的资源取得更大的成果，或使用更 少的资源取得预定成果；三是效果性，即花得好，计划和方案的实施取得预期 效果或实现预定目标。其共同点，就是要对政府财政支出的资金节约度进行监 督，通过绩效审计揭露问题、促进管理、推动改革、规范秩序、提高效益。 2 加拿大综合审计的作用 f 1 ) 对公共部门管理人员的影响。开展综合审计可以帮助公共部门管理人员 更有效地使用资金，这意味着用同样的或较少的投入取得更大的产出：同时可 以确定管理系统的优点，管理人员可以满意地看到他们是在良好地进行工作。 绩效审计研究 ( 2 ) 对官员和政府机构的影响。开展综合审计可以促使政府机构更好地进行 工作报告和控制。政府机构负责确定下属单位的目标、目的和主要政策，保证 下属单位的工作符合绩效原则( 即经济性、效率性和效果性) 。作为客观的评判 者，审计人员在报告中指出政府机构很好地履行了上述职责，并在适当的场合 说明哪些方面可以进一步加以改进。同时，综合审计对管理部门提供的资料的 可靠性和恰当程度进行客观的评价，并确定进行决策需要哪些资料。 ( 3 ) 对公众的影响。综合审计的最终受益者是提供资金并从公共项目和服务 中获取利益的公众。综合审计通过对财务报表进行审计和提供其它报告，对单 位的管理活动做出担保。如果公众可随时看到综合审计报告，他们就可以得到 保证：政府或议员会随时了解各单位是否按经济性、效率性、效果性原则履行 职责。综合审计还就资源的使用是否注重效