（会计学专业论文）网络型企业的内部控制探析.pdf

摘摘 要要 内部控制作为一门应用性的学科，其发展动力主要受社会经济环境的变化和 企业内外部管理的需要。人类在经历了农业经济时代、工业经济时代后，迎来了 信息时代，内部控制相应地也要发生巨大的改变。二十世纪中叶起，以计算机技 术为代表的信息技术革命对人类社会的发展产生了越来越重要、广泛的影响，它 与企业管理的日益结合极大地改变了企业对业务进行管理控制的方式。coso 报 告对企业内部控制体系要素的分析也向我们表明， 内部控制已经在企业的经营管 理过程中占据了十分重要的地位。 在信息经济时代，如何利用现代信息技术改进企业内部控制模式已成为当代 企业能否解决管理过程中遇到的一系列难题、实现灵活的、信息导向的管理模式 的关键所在。目前，已经有越来越多的企业实现了网络化的企业内部控制模式。 因此，对传统企业内控和新型企业内控的模式进行比较，并探究网络型企业内控 模式的特征和发展趋势具有重要意义。 本文针对网络型企业内部控制研究中存在的薄弱点，主要从网络型企业内部 控制的发展历史谈起，探讨其诞生的背景、不同发展阶段及其特征，并在此基础 上分析网络型企业与传统企业在内部控制上存在的差异， 合理推论网络型企业未 来的发展方向， 并试图对如何引导网络型企业内部控制模式的健康发展提出适当 建议，期望能够引起理论界和实务界对该问题进行更为深入的研究和探讨。 关键词：关键词：网络型企业；内部控制；内部控制模式 abstract as an application method, internal control develops from two factors: one is change of society and economy, the other is the change of management demand. having experienced agriculture and industry ears, information ear is occurring today. from the middle period of twentieth century, information technology innovation, represented by computer technology change, has played in a greater range more and more important role in the development of human society, whose integration into management leads to great change of control means of corporations operation. coso report advancing the theory of ics (internal control system) shows that ics has occupied an important station in the management. under this circumstance, information leading in corporation management has been an important mark of producers adaptation to times. thus how to improve ics using modem information technology is a key to solving many problems that corporations often faced, and to realizing a flexible management model with information leading. now, more and more corporations realized ics characterizing network. consequently, it is very important to explore the characters of modern ics and an approach to construct it, and compare traditional and modern ics. this article tries to realize the exploration above, and expects to bring more explorations of theoretical and practical circles. aiming for the weakness of traditional internal control system, we first discuss the history of internal control system of network corporation and search out the background of it. second, we describe the features of internal control system of network corporations, and compare it with that of traditional internal control system. finally, we research on some relative problems, and give some probing suggestions. key words： network corporation；internal control；internal control system. 厦门大学学位论文原创性声明厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文， 是本人在导师指导下独立完成的研究成 果。本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果，均在 文中以明确方式标明。 本人依法享有和承担由此论文而产生的权 利和责任。 声明人（签名） ： 年 月 日 厦门大学学位论文著作权使用声明厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦门大 学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸质版和电 子版， 有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论文进入学 校图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关数据库进行检索， 有权将学位论文的标题和摘要汇编出版。 保密的学位论文在解密后适 用本规定。 本学位论文属于 1、保密（ ） ，在 年解密后适用本授权书。 2、不保密（ ） （请在以上相应括号内打“” ） 作者签名： 日期： 年 月 日 导师签名： 日期： 年 月 日 第一章 导言 1 第一章第一章 导导 言言 一、研究背景和选题意义一、研究背景和选题意义 改革开放以来， 随着我国社会主义市场经济的深入发展和现代企业制度的建 立，内部控制制度的建设问题引起了社会各界的广泛重视，理论界和实务界的工 作人员都在积极地研究和推动这项工作的进行。 由于作为企业管理系统的最重要 的组成部分的内部控制关乎企业的生存和发展乃至整个国家经济的健康运行， 因 此如何建立与我国经济发展水平相适应的有效的内部控制制度以及有效推动这 种内部控制制度体系的顺利运行等等问题就显得尤其重要。 这是新经济形势对我 们提出的新要求，迫切需要我们用正确的方法去研究解决。 内部控制的产生和发展最根本的动力是社会经济的发展， 社会经济环境的变 化决定了内部控制发展的方向和程度 。从二十世纪中叶起，以计算机技术为代 表的信息技术革命对人类社会经济的发展产生了越来越重要、广泛的影响，它引 领我们进入了一个崭新的社会发展阶段信息化时代， 同时也使得信息化管理 成为了当代企业管理的重要发展趋势之一。在这一背景下，传统的内部控制也受 到了前所未有的挑战，同时也给内部控制的发展提供了一个千载难逢的机遇。 根据信息递减传递原理，信息处理过程的层次越多，信息丢失量越大，信息 失真的可能性就越大，从而信息的效用也就越低 。然而在目前主流的层级制组 织结构下，信息机制的基本特征是分散收集、纵向传输、分层处理，信息分散生 成的特性使得信息的收集、传递、乃至决策本身都必须分散进行。这样，在传统 背景下形成的一系列内部控制理论和方法就表现出先天的不足。 管理实践的发展 历史证明，减少信息传递的中间层次，可以提高信息的质量，进而进一步保障管 理决策的有效性。从上一个世纪中叶开始，计算机信息技术的日益普及，使现代 企业管理产生了革命性变化，同时也为解决上述管理难题提供了可能。借助现代 信息技术这种辅助工具不仅有助于减少信息传递的层次， 而且有助于提高信息传 递的速度和决策的科学性。 刘国常. 企业内部会计控制及其评审m. 成都：西南财经大学出版社，1999. 赖茂生主编. 企业信息化知识手册m. 北京：北京出版社，1999. 网络型企业的内部控制探析 2 在计算机信息技术日益普及的今天，企业无论是借助企业内部网(intranet)， 还是通过外部网络(internet)实现对经济业务发生点的连接，都必须在计算机信息 系统的基础上实现对经济业务的管理和控制。 我们将这种在网络基础上建设高度 集成管理信息系统进行管理的企业称为网络型企业， 称这种管理控制模式为网络 型企业内部控制模式。 这种模式下的信息系统与传统的基于手工或通过相互分散 来满足各个部门管理需要的信息系统有着根本的区别， 因此也对传统的管理理论 和方法带来了很大的冲击。 网络型企业组织是信息化、知识化和全球化经济的新型组织形式，它的形成 对传统的会计理论与方法也提出了巨大挑战。经济信息的传递与反馈，与一个企 业内部控制有效与否紧密相关，而内部控制也一直被认为是连接会计与经济、管 理决策的桥梁， 所以信息技术对会计理论和方法的影响就很突出的表现在对企业 内部控制的影响上。现存的传统内部控制理论是基于传统企业背景建立的，而网 络型企业的内部控制则是以信息技术的广泛应用为前提， 所以两者之间在很多方 面存在重大区别，主要体现在以下几个方面：第一，传统模式下的财务与会计部 门信息实时反馈能力不足，计划的执行情况、投资的获利情况，一般要到本月会 计业务结束之后才能从账面上反映出来； 而网络控制模式则可动态跟踪企业业务 的每一项变动，并予以揭示。第二，许多传统内部控制的方法在制度规定上比较 全面，而在实践中却收效甚微；然而在网络型企业内控模式中却能通过固化的计 算机程序获得了成功。网络型企业内部控制模式下，业务授权和责任划分比较客 观，较少受到人为因素的干扰，这样业务控制点和会计信息采集点都能分散到各 个业务处理环节，从而使其效果得到了有力的保障；第三，在网络型企业内部控 制模式下，会计和财务管理工作已不再完全是财务部门的事务，很多核算工作可 以由基层业务处理部门完成， 财务管理也扩展到企业各职能部门和更基层的责任 中心，实现了全员财务管理。第四，网络型企业内部控制模式下，财务会计和管 理会计的功能虽然得到了强化，但会计人员财务核算工作却大大简化了，因此管 理控制和决策的效率也有所提高。第五，在新型控制模式下，财务和会计在企业 管理中的地位和作用得到了提高， 真正从操作层面实现了企业管理以财务管理为 中心的经营思想。 正因为这些区别的存在， 使得传统的内部控制模式不可能完全满足网络型企 第一章 导言 3 业的需要。众所周知，研究会计信息质量时一般都以会计主体内部控制充分有效 为基本前提。会计主体的内部控制体系，对会计信息系统的建立和完善有着决定 性的影响。 如果企业的内控不能满足企业自身发展的需要或者说不是充分有效的 话，会计信息的质量就很难得到保证。当我们面对信息时代给会计带来全方位挑 战时，作为理论前沿的触角，自然伸向了对信息时代企业内部控制状况的探讨。 二、研究现状二、研究现状 整体而言，我国企业当前的内部控制存在着相当多的问题 ：第一，企业管 理当局对内部控制普遍缺乏认识， 企业没有建立必要的内部控制来监督和预防谋 私、贪污舞弊等行为的发生；第二，企业权力相对集中，责任权限划分不明确， 内部控制程序不足，造成经营效率低下；第三，企业会计基础工作薄弱，风险管 理意识淡薄，使企业会计信息的可靠性和财务的安全性受到影响。网络型企业由 于是新出现不久的企业，存在的问题往往更加严重。学者们对此也非常关注，并 对其进行深入的研究。这些研究主要集中在以下几个方面：第一，网络型企业诞 生的历史背景及其管理创新的趋势，详细探讨了网络型企业内部控制的环境因 素。第二，网络型企业内部控制个案研究，详细介绍了个别企业建设网络、依托 网络进行内部控制实践的成功经验， 并对当代中国企业建设网络化的计算机系统 进行内部控制提出了应对策略。第三，网络型企业的经营管理方式及其特点对会 计理论和实务的影响和冲击，详细探讨了新型控制模式对会计的影响，提出了当 代会计为了适应企业管理控制模式的变化应作出的反应。 但是，网络型企业出现的时间毕竟还不长，相关的研究也非常有限，尤其对 网络型企业内部控制的研究还存在许多相对薄弱的地方。第一，集中于考察网络 型企业的诞生背景， 却缺乏对网络型企业自身发展的各个阶段的系统研究； 第二， 较多地探讨网络时代对会计假设和会计原则带来的影响和冲击， 却尚未对各个网 络型企业在当前会计假设和会计原则基础上进行财务机制和会计如何发挥作用 以及发挥何种作用提供适当的建议；第三，由于对网络型企业内部控制的研究主 要围绕其所依托的信息系统的建设、功能和实施效果进行，没有从财务、会计理 论的高度对这种控制模式进行总结， 所以国有企业想要借鉴网络型企业内部控制 模式难度较大。作者撰写此文的目的，是希望在这几个方面取得一些突破性的进 胡展云， “企业管治”书面发言稿，财政部内部控制高级研讨会，2000.11 网络型企业的内部控制探析 4 展。 三、研究内容和创新三、研究内容和创新 本文针对网络型企业内部控制研究中存在的薄弱点， 主要从网络型企业内部 控制的发展历史谈起，探讨其诞生的背景、不同发展阶段及其特征，并在此基础 上分析网络型企业与传统企业在内部控制上存在的差异， 合理推论网络型企业未 来的发展方向， 并试图对如何引导网络型企业内部控制模式的健康发展提出适当 建议。 本文可能存在的创新在于： 1.试图明确区分网络型企业不同的发展阶段，并对其特征进行分析和归纳； 2.系统分析了网络型企业内部控制模式与传统内部控制模式的差别。 研究方法上主要以规范研究为主，适当运用比较分析的方法。本文以下的章 节安排情况是这样的。第二章是内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾，分 别介绍内部控制理论和企业网络化管理的发展历程、 不同发展阶段呈现出的特征 以及网络化管理对内部控制产生的影响。 第三章是网络型企业内部控制模式的特 征分析，主要对网络型企业内部控制的特征进行了描述，并通过比较分析的方法 揭示了网络型企业内控模式与传统内控模式之间存在的差异。 第四章是网络型企 业的发展现状及未来方向。最后一章是思考和建议，在前文分析的基础上继续探 讨一些热点和难点问题， 对如何解决这些问题以及如何引导网络型企业内控模式 健康发展提出一些适当的建议。 第二章 内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾 5 第二章第二章 内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾 第一节第一节 内部控制理论发展研究内部控制理论发展研究 一、内部控制理论的历史演进一、内部控制理论的历史演进 内部控制理论的发展经历了一个漫长的时期，随着经济的不断发展，内部控 制对企业经营者而言变得越来越重要。内部控制的思想产生于 19 世纪产业革命 以后，它是企业规模扩张和资本大众化的结果 。系统的内部控制理论是伴随现 代工商企业的兴起而形成和确立的，总结起来，它的发展大致经历了以下四个阶 段：20 世纪 40 年代以前的内部牵制阶段、40 年代末至 70 年代初的内部控制制 度阶段、70 年代至 90 年代初内部控制结构和 90 年代后的内部控制整体框架阶 段。 （一）内部牵制阶段 早期的内部控制思想比较零散， 没有形成系统的理论， 在企业管理研究中也 没有得到应有的重视。20 世纪初，企业所有权和经营权普遍实现了分离，在实 践中逐渐出现了一些组织、协调、制约和监督生产经营过程的方法 。为了对整 个经营过程进行监督， 减少舞弊和错误的发生， 某些企业建立了简单的内部控制。 实际上内部控制这一概念被人们接受的时间并不长， 在20世纪40年代以前， 人们一般采用内部牵制的概念。 内部牵制萌芽于古代财物管理中的分工控制与交 叉考核、从而防止财物丢失和贪污盗窃的思想。复式记账法出现以后，内部牵制 以账目间的相互核对为主要内容并实施岗位分离。 早期的内部控制实践只需按不 同业务的操作特点和控制难点在各部门、各岗位之间进行权责的合理划分，对先 进管理手段的要求并布告，完全可以在手工业务状态下实现业务控制的目标。内 部牵制实质上就是业务流程设计， 其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制 业务权利的方式进行业务分工， 每项业务通过正常发挥其他部门或个人的功能进 行交叉检查或者交叉控制。 （二）内部控制制度阶段 李凤鸣. 内部控制设计m 北京：经济管理出版社，1997. 德汉斯维纳尔施塔尔著，朱乃新等译. 企业控制学m. 南京：江苏人民出版社，1995. 网络型企业的内部控制探析 6 20 世纪 40 年代至 70 年代初，随着企业的飞速发展，内部牵制已经不能满 足企业管理的需要，内部控制的概念应运而生。美国注册会计师协会(aicpa)的 审计程序委员会在 1949 年的题为内部控制：一种协调制度要素及其对管理当 局和独立注册会计师的重要性的报告中，首次对内部控制作了权威性定义 ： “内部控制包括组织机构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施。 这些方法和措施用于保护企业的财产，检查会计信息的准确性，提高经营效率， 推动企业坚持既定的管理方针。 ”内部控制制度思想认为内部控制应分为内部会 计控制和内部管理控制两个部分， 前者在于保护企业资产的安全和会计数据的准 确性和可靠性，后者则强调提高经营效率、促使相关人员行为符合企业既定的管 理方针。但是，在这一阶段，理论界倾向于认为会计控制和业务控制是相互独立 的部分，反映在企业内部控制的实践上，西方管理运用物料需求计划提高管理效 率和效益， 也是单独在物流管理体系内部使用， 与会计系统没有实现充分的融合。 这一阶段发展起来的内部控制制度包括组织结构、职务分离、业务程序等多项内 容。 （三）内部控制结构阶段 随着经济发展、科技进步和经营管理实践的复杂化，学术界逐步认识到内部 会计控制和内部管理控制是相互联系、密不可分的。1988 年 4 月美国会计师协 会发布审计准则文告第 55 号 ，并于 1990 年 1 月取代 1972 年发布的审计准 则文告第 1 号 ，首次以内部控制结构取代内部控制。该文指出： “企业的内部控 制结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而建立的各种政策和程序。 ” ， 具 体内容包括 ：(1)控制环境：控制环境是指对建立、加强、或削弱特定政策和效 率发生影响的各种因素，如管理者的思想和经营作风、企业的组织结构、董事会 及其所属委员会(特别是审计委员会职能的发挥)、确定职权和责任的方法、管理 者监控和检查该工作时所用的控制方法、认识工作方针及其执行、影响本企业业 务的各种外部关系等。(2)会计制度：会计制度在既定经济法规的前提下规定各 项经济业务的确定、 计量、 登记、 编报的方法， 明确各项资产和负债的经营责任。 (3)控制程序：控制程序是指管理当局为达到一定的目的而制定的方针和程序， 主要包括经济业务或活动的审批权、个人或部门的职责分工、凭证和账单的设置 美罗伯特a安东尼、慰藉伊戈文达拉杨著，许锐等译. 管理控制系统m. 北京机械工业出版社， 1999. 李凤鸣. 内部控制设计m 北京：经济管理出版社，1997. 第二章 内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾 7 和使用、财产极其记录的接触使用、复核制度。这些进步使得人们开始重视将会 计系统和业务控制的各个要点进行结合研究， 这种影响也表现在企业网络化管理 的实践上，例如，企业开始采用在各个部门结合使用的按流程设计的管理信息系 统（如 mrp、erp 等） 。 （四）内部控制整体框架阶段 20 世纪 90 年代，美国率先提出了内部控制整体框架的思想。1985 年，美国 会计师协会、 美国审计总署及管理会计师协会等组织共同赞助成立了全国舞弊性 财务报告委员会，集中讨论了舞弊性财务报告产生的原因，其中详细探讨了企业 内部控制不健全对财务报告的影响。该项研究在理论和实务界引起了广泛的共 鸣。不久，专门研究企业内部控制问题的专家委员会（coso 委员会）也诞生了。 1992 年，coso 委员会提出题为内部控制整体框架的研究报告，并于 1994 年进行了增补，使得内部控制理论及实务向前迈出了至关重要的一步。 coso 报告认为内部控制是受企业董事会、管理阶层及其他人员影响的一个过 程，这个过程应对以下三类目标提供合理的保证： （1）经营管理的效率与效果， 包括绩效、营利、资产的安全； （2）财务报告的可靠性，包括中期财务报表、简 明财务报表，以及由这些财务报表衍生而成的财务资讯； （3）相关法律法规的遵 守。内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监督五个相互 关联的组成要素 。 从 coso 报告我们可以看出三个方面的特点： （1） coso 报告开始重视内部 控制中的人的因素，更加强调员工行为对企业经营的影响，并将管理和控制的界 限进行了糅合，认为控制嵌入管理活动的各个环节； （2）强调内部控制是一个动 态的过程，将内部控制的框架扩展到企业经营的各个层面，企业每一名员工都对 内部控制的制定和实施负有责任； （3）coso 报告也特别强调了先进管理信息系 统在企业经营管理中的重要作用， 它对内部控制理论框架的总结也给人们提出了 许多新的关于当代企业网络化管理的研究课题， 例如如何适应新的经营环境和管 理概念、如何将内部控制诸要素通过信息系统进行有效融合等等。 二、内部控制理论历史演进的启示二、内部控制理论历史演进的启示 基于对内部控制理论发展历史的回顾和分析，我们可以得出一些有意义的 潘秀丽. 对内部控制若干问题德研究j. 会计研究，2001，(6). 网络型企业的内部控制探析 8 启示。 （一）内部控制是实现企业经营目标的手段，它随着企业的发展而作适应性 的调整。 从内部控制理论的演进过程我们可以看出， 内部控制产生于企业管理实践的 需要，用以保证企业经营的良性运转。内部控制整体框架中的三个目标，归根到 底都是为了帮助企业更好地实现其经营目标。 而企业内部控制理论与方法从最早 的“内部牵制”到以 coso 报告为代表的内部控制系统的发展历程，体现了内 部控制作为企业管理工具随着环境变化和企业发展而不断进行适应性调整的动 态过程。 （二）内部控制与企业经营管理活动不可分割，它是包括多项内容的综合控 制。 在企业实践中，内部控制与各种管理职能间的界限是模糊的，它具有控制、 预防、调节、反馈等功能，能够对实现企业目标起到综合、激励、促进等作用。 它包括会计（财务）控制和管理（业务）控制等多方面的内容，控制覆盖了企业 经营活动的事前、事中和事后。可见，内部控制既是一套作业程序和作业标准， 也是一套授权责任体系， 顺着企业作业流程和组织体系都可以抓住内部控制的脉 络。 （三） 当前的内部控制理论基本上反映了人们对实体经济进行管理的内在要 求。 这可以从以下几个角度进行考察：其一，从控制目标的角度说，早期以内部 牵制为主要内容的内部控制理论关注业务执行的合法性和合规性， 后来逐渐扩展 到提高会计信息的真实性和业务执行效率上。可见，传统的内部控制目标理论主 要反映了以下两类要求：一是物权保障，即对会计信息真实性和业务合法合规性 的要求反映了对物质资本风险和相关决策科学性的要求；二是物流效率，即对业 务执行效率的关注实际上反映了对提高实体经济运行效率的要求。从这一角度 看，当代内控理论是在实体经济的背景上建立起来的，其目标反映了对实体经济 运行进行科学管理的内在要求。 其二，从控制方式的角度说，传统内控理论主要关注利用职务分设、组织设 计、管理制度、监督、检查和控制方法等方式对业务进行控制，从而实现业务控 第二章 内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾 9 制目标。这种控制方式实际上是建立在业务流程基础之上的，它通过对每项经济 业务应达成的目标和应遵循的管理制度、相关岗位的职责和权限、业务流程顺序 等内容的定义， 并在业务流程的基础上设计信息流程对各项经济业务进行管理控 制。但在传统管理手段的支持下，信息流程和业务流程无法实现同步流转，滞后 的信息只能作为事后控制的手段，无法进行前馈性和实时性的业务控制 。因此， 传统的内控较多地强调了岗位牵制、组织设计、制度控制等方式，而信息监控只 是作为业务控制的一种辅助手段而存在的。实际上，由于在业务执行过程中上述 方式都在不同程度上存在执行效果的不确定性， 业务执行容易与控制目标产生偏 差，而实时准确的信息监控则可以有效的解决这一问题。 其三，从控制结构上讲，内部控制结构经历了一个逐步补充和扩展的过程。 早期的内控理论只关注业务控制，后来开始关注基于信息的会计控制，并逐渐把 两者结合起来进行研究， 再后来则是将内部控制结构扩展到控制环境和控制程序 等各个方面，coso 报告更是将内部控制结构概括为五大要素。在这种内部控制 构成要素扩展的背景下， 内部控制的具体构成和企业管理的构成要素出现了较多 的重叠内容，这一方面反映了内部控制在企业管理中重要性的日益提高，另一方 面也反映了内部控制制度设计和经济业务管理实现了越来越紧密的结合。 而正是 这种日益紧密的结合关系， 使得内部控制对于直接受业务管理影响和作用的实体 经济运行的目标来说也具有了越来越重要的作用。 最后，就控制对象来说，传统内控和业务流程之间紧密的结合关系表明经济 组织内部控制实际上是以业务流程上的物资、 货币流以及相关责任主体人为 主要控制对象的， 各类经济组织正是通过对这些实体经济的构成要素进行控制才 实现组织运行的目标的。其中，诸如职责分离、制度控制、信息监控等控制方法 都是为了评价责任主体行为绩效、 影响责任主体行为进而直接影响物流和货币流 效率、效益的目标而被纳入到组织内部控制框架中来的；也就是说，在传统内部 控制框架中，不论控制方式表现为何种状态，其核心目标都是为了实体经济运行 的目标实现。 由此可见，当前流行的内部控制理论是在实体经济的背景上建立起来的， 它以物、货币和人为主要控制对象，通过对与实体经济最为贴近的经济业务流程 c埃德沃斯等. 信息系统m. 北京：中信出版社，1997. 网络型企业的内部控制探析 10 进行多方监控来满足对实体经济运行效率和物权保障的需要。 三、内部控制的内容三、内部控制的内容 内部控制是内容和形式的高度统一。对于不同类型、不同规模、不同文化的 企业，其内部控制却包含了共同的基本要素。根据 coso 报告的总结，内部控 制应是由控制环境（control environment） 、风险评估（risk appraisal） 、控制活动 （control activity） 、信息与沟通（information and communication）和监督 （monitoring）五个要素组成的为达到营运效率效果、财务报告可靠性和相关法 令遵循性等目标而相互作用的动态系统 。 （一）控制环境 控制环境提供人们进行活动、 履行控制责任的气氛， 它主要包括企业文化、 管理理念和哲学、董事会成员的组成、经验及独立性等多方面因素。企业规章制 度是其他所有内部控制要素的基础， 代表了企业最高管理当局对于业务控制方面 的设想；而企业文化则通过影响企业员工的控制意识，决定其是自觉遵守那些规 则、变更那些规则，还是忽视那些规则，也就是说决定了实际上会发生什么。如 果企业中充满和谐、 道德的气氛必然会对内部控制效果的提高有着积极的促进作 用，也会改善人们对企业规章的遵守状况。管理阶层的管理哲学、经营风格会影 响管理企业的方式。例如，不同的管理者可能会选择承受不同的风险种类：激进 的管理阶层会冒较高的风险去接受回报高的项目， 而保守的管理阶层则可能为避 免高风险而去选择回报率较低但风险也相对较低的项目。 董事会对内部控制的影 响取决于董事会成员的组成、经验能力、独立与管理阶层的程度。董事会中外部 董事越多、董事会成员经验越丰富、与管理阶层越独立，企业的内部控制就越有 效。 另外， 权利的下放， 可以增加企业的灵活性， 同时也会加大企业面临的风险， 因为下级员工可能能力不够或不十分理解企业战略意图。 因此管理阶层在分派权 利与责任，又要考虑权利与责任的对等。 （二）风险评估 每个企业都存在于一定的环境中，包括政治环境、宏观经济环境、产业环 境、法律环境、政策环境，这些环境因素的不断变化，对企业的生产经营有着不 可忽视的影响，所以企业在作决策、制定目标时，必须对环境给予足够的重视， 刘明辉、张宜霞. 内部控制的经济学思考j. 会计研究，2002，(8). 第二章 内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾 11 对企业面临的风险进行评估，以决定如何应对风险，促成达到既定目标。由于企 业外部环境和内部环境都处于不断变化之中， 企业在评估风险时应将风险因素着 眼于未来，考虑达到既定目标可能面临的所有风险，而不仅仅是回顾以前遇到过 的情况。在进行风险分析时可能还应给予新情况更多的重视，因为它们对企业来 说是“新生事物” ，其性质、发生的可能性对企业造成影响的程度还不确定。 （三）控制活动 企业为达到既定的目标，必须执行控制活动用以保证处理风险的指令被执 行，控制活动就是为确保管理阶层的指令得到贯彻、执行的政策和程序 。政策 规定相关个人、部门应该在做什么，而程序则是企业员工为落实政策而采取的行 动。这些政策和程序包括核准、授权、验证、调节、复核经营绩效、保障资金安 全、职能分工等等，一般是企业管理阶层根据相关经济业务的性质和特点经过研 究制定的，必要情况下可以予以修改。 （四）信息与沟通 为使所有员工能够履行其职责，企业必须以一定的形式、组织保证企业内 部信息流动的畅通。 首先， 只要与企业经营管理有关的资讯， 不管是企业内部的， 还是企业外部的，企业信息系统都应收集和处理。其次，企业信息系统应完备， 使得各类信息能够迅速有效的在企业内进行横向、纵向传播。企业所有员工，从 最高管理阶层至普通员工，都清楚知道自己的职责，了解自己在内部控制中扮演 的角色，自己的工作如何影响其他人的工作，怎样配合其他人的工作。同时，企 业员工还有必要同外界（如：顾客、供应商、股东、债权人、政府主管部门）保 持联系。通过与外界沟通，发现企业自身没有发现的问题，并充分听取、吸收外 部意见，完善内部控制系统。最后，信息系统应产生各类会计和管理报告，包括 与营运、财务以及遵循法律法规有关的信息。 （五）监督 coso 报告认为，只有对内部控制的执行情况进行监督，才能保证内部控 制得到有效执行。监督方法分为持续监督活动、个别评估以及两者相互结合三类 。持续监督是只在执行过程中进行的监督，包括例行管理和监督活动，以及其 他员工为履行其职责所采取的活动。 个别评估是指对特定内部控制制度有效性进 美罗伯特西蒙斯著，鲜红霞、郭旭力译. 控制m. 北京：机械工业出版社，2004. 徐政旦、朱荣恩、徐建新. 内部控制论m. 沈阳：辽宁人民出版社，1992. 网络型企业的内部控制探析 12 行的评价，通常由相关部门负责人组织进行。个别评估的范围及频率主要取决于 相关活动风险的大小、持续监督的有效性。需要注意的是，在监督过程中发现的 内部控制缺陷必须上报；特别严重的，还应向最高管理阶层甚至董事会上报，以 寻求解决的措施。 四、我国企业内部控制现状分析四、我国企业内部控制现状分析 近年来，我国经济获得了巨大的发展，对内部控制的需求也日益强烈，许多 企业针对自身业务特点和经营管理中暴露出的问题制定了内部控制制度。 作为经 济的宏观调控者， 国家有关部门也先后制订并实施了与内部控制制度相关的一系 列法规和政策。1986 年，财政部颁发了会计基础工作规范 ，其中对内部控制 制度做了明确的规定；1997 年，财政部实施的独立审计具体准则第九号 内部控制和审计风险 ，对内部控制的定义和内容做出了界定，并要求注册会计 师必须审查企业内部控制；1999 年，证监会发布的关于上市公司作好各项资 产减值准备等有关事项的通知 ，明确要求各上市公司责成相关部门拟订内部控 制制度，并由监事会对内部控制制订的情况进行监督；2000 年，证监会又发布 了公开发行证券公司信息披露编报准则 ，要求公开发行证券的商业银行、保 险公司和证券公司应建立健全内部控制制度， 并在招股说明书中专设章节对内控 制度的完整性、合理性、有效性做出说明；同年，修订后实施的会计法对企 业内部控制制度的建设也提出了要求，对会计监督中人员职责的设立和分离、重 大业务的相关控制程序、会计资料审计等做出了明确的规定；2001 年，财政部 又颁布了内部会计控制规范基本规则（试行） 和内部会计控制规范 货币资金（试行） ，对内部控制主体、目标、内容等做出了详细的规定；随后， 财政部又陆续向社会颁布了采购与付款、销售与收款、工程项目、对外投资和担 保五个内部会计控制具体规范。可以预见，在不久的将来，我国将建成以基本规 范为中心、具体规范为实务导引的内部控制规范体系，对企业管理控制水平的提 高必将起到积极的促进作用。 但是， 实务界在对内部控制的理解和实施上还存在着许多问题， 主要表现在： 第一，对内部控制的理解存在偏差，许多人把内部控制只当作一堆手册、文件和 制度，也有些人认为内部控制就是内部成本控制、内部资金安全控制等 ；第二， 吴水澎、陈汉文、邵贤弟.企业内部控制理论的发展与启示.会计研究，2000，(9). 第二章 内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾 13 重制定，轻执行。我国现存内部控制制度只重视制度的编写环节，严重忽略了如 何执行制度、判断和报告制度的执行情况、矫正制度执行的偏差等方面，并且内 控制度的设计上明显存在各自为政，就事论事的倾向 ；第三，企业内部控制体 制不顺，没有在企业整体的层面进行制度设计，各部门拟订的内控制度经常出项 互相矛盾、抵触的现象，内控制度中程序控制效果不佳，越级申请、越权审批、 多头领导等问题制约着内部控制制度作用的发挥；第四，业绩评价机制不完善， 主要表现在采用利润单一指标作为评价基础，既限制了企业的长期发展能力，导 致企业风险意识不强，又给短期企业会计信息虚假埋下了隐患。 正是由于这些理解上的偏差和实践中具体困难的制约， 直接导致了企业内部 控制实践的整体水平不高， 企业自主进行内部控制设计和实施的能力和经验也十 分有限。 此外， 为了遏止国有企业领导干部贪污腐败、 堵塞国有资产流失的漏洞、 降低企业经营风险、提高会计信息的真实可靠程度，近年来我国政府越来越倾向 于内部控制较多的表现出政府主导的特征，但效果却并不是令人十分满意。 第二节第二节 企业网络化管理的发展历史回顾企业网络化管理的发展历史回顾 一、企业网络化管理的发展历程一、企业网络化管理的发展历程 科技的不断进步使得企业经营管理的环境发生了巨大变化，外在压力和内在 动力共同迫使企业逐步采用计算机及信息技术进行网络化管理。 按照信息系统所 担负的管理职能划分，企业利用计算机进行网络化管理经历了事务处理系统、管 理信息系统、决策支持系统、主管信息系统以及集成一体化等多个阶段 。 （一）事务处理型网络化管理 早期的计算机应用与企业管理主要是为了解决基层员工事务处理的需要， 之 后才逐渐扩展到中高层乃至企业整体。从 20 世纪中叶开始，计算机被逐渐应用 到企业会计和统计工作的数据处理上。 刚开始时并没有在企业内部网络的基础上 进行，而是采用简单的单机操作模式。但随着网络技术的发展、普及，企业的管 理业务对数据输入、处理的及时性要求越来越高，原有的单机操作模式已不能满 足管理需要，促使联机处理方式的出现，从而最终实现了网络化管理。网络化管 亚新科集团内控管理程序修正课题组，2001 年. 美小詹姆斯i 卡什、罗伯特g埃克尔斯、尼汀诺里亚、理查德l诺兰，刘晋，秦静译. 创建 信息时代的组织结构、控制与信息技术m.大连：东北财经大学出版社，2000. 网络型企业的内部控制探析 14 理模式的主要优点是能够方便、快捷、准确地对数据进行记录、分类、检索、计 算和汇总，并能按用户要求定期或不定期地生成财务报告和管理报告。由于这种 信息处理模式所依托的信息系统往往是独立的， 所以它经常成为大型管理信息系 统的一个相对独立的组成部分。它的应用范围也与以往不同，主要用于企业的决 策执行层，可以满足部门基层人员工作的需要。 （二）综合职能型网络化管理 随着企业对内部管理要求精细程度的日益提高， 并能够将企业战略准确地以 各类业务信息的形式贯彻到中层管理人员， 早期事务处理型的管理模式也已不能 适应要求，综合职能型的网络化管理模式登上了企业管理的历史舞台。与事务处 理型模式不同，综合型管理能够为各类管理层随时提供所需信息，它涉及多个职 能部门，不仅能满足各个部门管理的需要，还提供各个部门交叉的综合职能，能 够从多个部门或业务过程获得基础数据和信息。并且，在实践过程中出现了大型 的管理信息系统，它们一般都建立在计算机网络基础之上。 （三）决策支持型网络化管理 尽管综合职能型的网络化管理模式在事务处理型网络化管理模式下又前进 了一步，但它通常情况下只能解决常规性业务的信息支持，对于非常规性业务却 无法提供分析信息。与此同时，由于企业间的竞争日益激烈，战略决策在企业经 营管理中的地位也日益提高， 如何为管理层的战略决策提供可靠的信息支持逐渐 成为备受人们关注的话题。这样，决策支持型网络化管理模式便应运而生了。首 先，在决策过程上，该模式所依托的信息系统装入了许多可供选用的模型，在外 界环境不确定性的情况下可以进行模拟运行，从而考察其执行结果。在上世纪 70 年代后期的管理实践中，还出现了将专家经验集中存入计算机，从而实现人 工智能化的专家型决策支持系统， 为最终科学化的管理决策提供强有力的信息支 持。其次，从决策信息的来源上，20 世纪 80 年代后期还出现了专门服务于企业 高层的主管信息系统和主管支持系统。 这些系统通常从各种事务处理和管理信息 系统中提取信息，并将视角延伸到企业之外，关注国内外经济、科技和社会的发 展，使企业高层管理人员既能了解企业内部经营状况，又能准确把握外界环境的 变化，从而做出正确的战略决策效和实现管理变革。 （四）集成一体型网络化管理 第二章 内部控制理论及企业网络化管理的历史回顾 15 传统的网络化管理模式虽然在一定时期内发挥了积极的作用， 但也有自身的 局限性。一般情况下，它具有内部职能管理、生产控制、产品设计销售等单一目 标，但对于企业核心资源在各种经营过程的分配、使用效率和效益的控制上往往 缺乏支持手段，也缺乏对业务流程的综合控制，因此如何将企业各类管理进行结 合、 集成一体化就成为人们下一步要解决的关键问题。 在企业管理的发展历史中， 先后出现了物料需求计划、计算机集成制造系统、企业资源计划等多种形式，真 正实现了高度集成的网络化管理，保证了企业资源的合理分配和使用。下文我们 将具体介绍这几种网络化管理形式，在此暂不展开讨论。 二、企业网络化管理的国际发展史二、企业网络化管理的国际发展史 国际管理网络化大致经历了以下四个发展阶段：物料需求计划(mrp)、制造 资源计划(mrp)、计算机集成制造系统(cims)、企业资源计划(erp)等阶段。 很明显，这四个阶段都属于集成一体型网络化管理模式的内容，对于早期网络化 管理的内容我们在前文已经进行了详细阐述，故在此不作赘述。而对于企业网络 化管理在中国的发展史，由于两者之间的发展并不同步，所以将其放在后文单独 讨论。 （一）物料需求计划阶段 这一阶段主要处在 20 世纪 60 至 70 年代。国际上第一套 mrp 软件产生于 20 世纪 50 年代末，由美国生产与库存控制协会发布，其核心思想是在产品结构 的基础上，运用网络计划的原理，根据产品在结构上的各层次物料的数量和从属 关系，以每个物料为计划对象，以完工日期为时间基准，进行计划的倒排，并按 提前期的长短来区分各个物料下达计划时间的先后次序，确保物料及时配齐，同 时减少存货的资金占用。mrp 系统把产品、物料的需求和供给有效地结合起来， 使生产计划方面的各种子系统得到了统一，有效地控制了企业物资 。但是，由 于 mrp 系统仅仅实现了对物流的管理，没有涉及到资金流的控制问题，因而不 可能将生产管理、销售管理、技术管理和财务管理有机地结合起，在实际应用过 程中也逐渐暴露出自身的缺陷。 （二）制造资源计划阶段 进入 20 世纪 80 年代， 企业对各类资源的综合控制的要求越来越迫切， 为了 托马斯h达文波特等著. 信息技术与商业价值c. 北京：中国人民大学出版社，2000. 网络型企业的内部控制探析 16 适应需要， 一种财务信息系统和生产信息系统高度一体化的管理模式即制造资源 计划（mrp）诞生了。mrp将财务部门和生产