（会计学专业论文）高校内部会计控制研究.pdf

摘要 高校内部会计控制，是高校为保证国有资产的安全与完整，保证会计工作 质量，根据国家有关规定专f - l 铝l l 定的一系列相互联系、相互制约的内部管理制 度体系。目前，我国高校制定了不少这样的文件、规定，但是由于我国对高校 内部会计控制的理论研究起步太晚，研究不够系统、深入，未形成成熟的、公 认度强的理论体系。由于缺乏科学的理论指导，各高校制定的内部会计控制制 度不够科学、完善、针对性与操作性不强，加之，由于人们的认识观念、基本 素质等因素的影响，因而导致未达到预期的效果，亟待进一步加以改进和完善。 本文以高校内部会计控制为研究对象，在深入分析我国高校内部会计控制 存在的问题及原因、大力借鉴国内外高校内部会计控制成熟理论和成功经验的 基础上，根据高校内部会计控制的特点，提出了加强高校内部会计控制的基本 原则、方法，并设计了高校内部会计控制的五个子系统：货币资金控制、实物 资产控制、收费项目控制、经费支出控制和工程建设控制，最后，从外部环境 等方面提出了进一步完善高校内部控制的对策与建议。 本文在构建高校内部会计控制的各个子系统时，注重了对控制目标、控制 内容、控制环节等各个控制细节的设计，并应用了多个流程图，使设计的内部 会计控制系统直观性好、操作性强。 【关键词】高等院校内部会计控制问题及对策 a b s t r a c t u n i v e r s i t yi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o li sas e r i e so fi n t e r c o n n e c t i n ga n di n t e r a c t i n gm a n a g i n g s y s t e m ，w h i c hi sc a r r i e do nb yu n i v e r s i t i e sf o r t h es a f e t yo fn a t i o n a la s s e ta n dq u a l i t yo fa c c o u n t i n g a tp r e s e n t ，u n i v e r s i t i e si no u rc o u n t r yd r a wu pm a n yd o c u m e n t sa n dr e g u l a t i o n sf o ri n t e r n a l a c c o u n t i n gc o n t r o l ，w h i l et h e r ei s n o tas c i e n t i f i c r i g o r o u sp o i n t e da n dp r a c t i c a l i n t e r n a l a c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e mf o ral a c ko fs c i e n t i f i c t h e o r e t i c a lp r i n c i p l e t h e r e f o r e ，i tn e e d s i m p r o v i n ga n dp e r f e c t i n gt oa c h i e v ee x p e c t i n gr e s u l t s f o rt h i sr e a s o n ，t h ea u t h o rc h o o s e su n i v e r s i t yi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o la st h er e s e a r c h i n g o b j e c t ，a n a l y z e st h er e a l i t yo f o u rc o n d i t i o n ，u t i l i z e so t h e rc o u n t r i e s t h e o r ya n ds u c c e s s f u le x a m p l e s ， a n dp u t sf o r w a r ds o m eb a s i cp r i n c i p l e sa n dm e t h o d so fi m p r o v i n gu n i v e r s i t yi n t e r n a la c c o u n t i n g c o n t r o lb a s i n go ni t sf e a t u r e s i ta l s od e s i g n st h ef o l l o w i n gf i v es u b s y s t e m so fu n i v e r s i t yi n t e r n a l a c c o u n t i n gc o n t r o l ：i n t e r n a lc o n t r o la n dm a n a g e m e n to fm o n e t a r yf u n d ，i n t e r n a lc o n t r o la n d m a n a g e m e n to f p h y s i c a la s s e t s ，i n t e r n a lc o n t r o la n dm a n a g e m e n to f c h a r g i n gi t e m s ，i n t e r n a lc o n t r o l a n dm a n a g e m e n to fa p p r o p r i a t i o ne x p e n d i t u r ea n di n t e r n a lc o n t r o la n dm a n a g e m e n to fe n g i n e e r i n g c o n s t r u c t i o n u l t i m a t e l y , i tp u tf o r w a r d ss o m ef u r t h e ra d v i c ea n dm e a s u r e sf r o mc o n s i d e r i n gt h e e x t e r n a le n v i r o n m e n t t h i sp a p e rc o n c r e t e l yd e s i g n se a c hs u b s y s t e mf r o mt h e i rc o n t r o l l i n ga i m s ，d e t a i l sa n dl i n k s i t o v e r c o m e st h ef o r m e rs h o r t c o m i n g so ff o c u s i n go nt h ew h o l ew h i l ei g n o r i n gt h ep a r t s a tt h es a m e t i m e ，i tu t i l i z e ss e v e r a lf l o wc h a r t sf o rt h ed i r e c tv i e w i n ga n dp r a c t i c a b i l i t yo f t h es y s t e m k e yw o r d s u n i v e r s i t i e s i n t e r n a l a c c o u n t i n g c o n t r o lp r o b l e m sa n dt h e m e a s u r e s 4 高校内部会讨。控制研究 1 导论 1 1 研究的目的和意义 随着教育体制改革的发展，高等学校实现了由单纯依靠财政拨款向多渠道筹资的办学模 式的转变。同时，随着高校办学自主权的进一步扩大，高校除了从事教学科研等常规工作外， 还积极拓展了对外投资、合作共建、创办校办企业等多种经济活动。不仅使学校所掌控和经 营的资金大幅增加，而且还承担了物资采购、基本建设、后勤保障、产品生产等多种涉及大 额资金支出的、易滋生腐败的工作。为使高校大量的资金筹集和使用活动安全有序进行，杜 绝贪污腐化等行为的发生，高校迫切需要加强内部会计控制，建立完善、合理的内部会计控 制系统，以防止出现各种差误和经济舞弊现象，保证高校财产的安全与完整，确保高校各项 事业健康持续发展。1 目前，我国大部分高校已经建立了内部会计控制制度，但这些制度不够严密与完善，缺 乏有效的监督制约机制，且执行不够严格，实施效果不尽人意，致使高校经济案件频频发生， 不仅造成了高校国有资产的流失，而且还影响了高校正常工作的开展，在社会上产生了恶劣 的影响。可见，一所高校如果缺乏健全、完善的内部会计控制制度，特别是缺乏有效的监督 制约机制，有关领导和财务人员就可能钻制度的空子，就可能滥用职权、徇私舞弊。因此， 高等院校加强内部会计控制可以说是势在必行。本论文分析了我国高校当前内部会计控制的 现状及其产生问题的原因，结合高校的具体特点，就加强高校内部会计控制制度建设进行积 极有益的探索，力求建构一套集管理、监督和责任追究为一体的科学、系统的内部会计控制 制度，迸一步提高高校防范财务风险的能力与水平。 1 2 文献综述 1 2 1 国内外对内部会计控制理论的研究 l 、国外对内部会计控制理论的研究 最早对西方内部会计控制理论进行研究的是s t e v e nj r o o t 。他2 0 0 4 年在超越c o s o 加 强公司治理的内部控制一书中，对西方最早的内部会计控制理论进行了系统介绍，并指出内 部牵制是致力于分离责任的技巧。1 9 2 9 年美国注册师协会和联邦储备委员会发布的会计报 陈能华，张真学，冯木林，高校财务管理的任务 高校内部会计控制研究 表验证最早提出了内部控制制度的概念。“内部控制”作为专业术语首次出现在1 9 3 6 年美 国公布的独立公共会计师对报表的审查文件中。1 9 4 3 年美国证券交易法一书最早提 出了内部会计控制的概念，它将内部会计控制定义为：为保护公司现金和其他资产的安全， 在公司内部采取的用来检查核对会计账簿记录的准确性所采取的手段、方法。1 9 4 9 年，由美 国注册师协会发表的内部控制的特别报告将内部控制定义为：一个企业为了保护其资产 安全、完整，坚持既定管理方针，对会计数据进行审计，用以检验会计数据的准确性、可靠 性，为实现有效提高企业经营效率而采取的组织计划、各种协调方法与措施。由此可以看出， 这这一概念的外延涉及到企业内部的各个领域。1 9 5 8 年，该委员会颁布的独立审计人员评 价内部控制的范围则将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制两部分。1 9 8 6 年i n t o s a i 重新对内部会计控制的定义进行了阐释，被人们认为是现行最权威的定义。 2 0 世纪8 0 年代开始，西方将研究重点由一般涵义向具体内容深化。这一阶段用内部会 计控制结构取代了内部会计控制。首次对内部会计控制结构进行研究的是美国注册师协会， 它发布的审计准则文告第5 5 号明确提出内部会计控制结构包括控制环境、会计系统和控 制程序等三个要素，这是内部会计控制理论研究的一大突破。2 0 世纪9 0 年代以后，西方对 内部会计控制的研究重点转为对内部控制整体框架的构建。1 9 9 2 年美国c o s o 提出的报告内 部控制整体框架构，指出内部会计控制的目标有三个：一是经营的效果和效率：二是财 务报告的可靠性；三是符合适应性的法律与法规；指出内部会计控制的构成要素有五个，分 别为：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟以及监控等。进入新世纪后，2 0 0 4 年，c o s o 在吸收风险管理研究成果的基础上，发布了企业风险管理整体框架，这是内部控制研 究的最新成果，为国内外所普遍认同。2 2 、我国对内部会计控制理论的研究 建国之初，我国各单位普遍实行的是以账户核对和职务分工为主要内容的内部牵制制度， 但是，理论研究却明显滞后，到了2 0 世纪8 0 年代，李宝震教授在其编写的会计制度设计 一书中首次提出内部会计控制的概念。1 9 8 6 年我国第一次将内部会计控制提到了规范化的程 度，在财政部发布的会计基础工作规范中提到了内部会计控制制度，对内部会计控制制 度这一概念的内涵和外延进行了界定，并将其分为内部会计控制和内部管理控制。我国关于 内部会计控制的第一个行政成文规定，是1 9 9 7 年国家颁布的加强金融机构内部控制的指导 原则。1 9 9 9 年我国第一次将内部会计控制体现在法律层面上。1 9 9 9 年颁布的会计法是 我国的第一步体现内部会计控制要求的法律。该法规明确提出，各单位应该建立、健全单位 2r e s e a r c hm e t h o d o l o g a n d a c c o u n t i n gt h e o r yf o r m u l a t i o n t h ea c c o u n t i n gr e v i e w j u l y1 9 6 0 ：3 9 9 2 高校内部会计控制研究 内部会计监督机制。2 0 0 0 年证监会发布的公开发行证券信息纰漏编报规则中，首次提到 要建立和健全内部控制制度，要求所有面向社会公开发行证券的银行、保险公司、证券公司 必须建立健全内部控制制度，并且在照顾说明书中进行了详细具体的说明。2 0 0 1 年开始，我 国陆陆续续颁发了一些内部控制的有关规定，并对内部会计控制的概念进行了界定，指出内 部会计控制是单位为了提高本单位会计信息的质量，确保本单位资产的安全与完整，保障相 关法律、法规、制度的有效实施而贯彻执行的一系列方法与程序。我国内部会计控制理论趋 于成熟的阶段主要是在2 0 0 2 年到2 0 0 4 年之间。2 0 0 3 年颁布的内部会计控制规范工程 项目和2 0 0 4 年财政部颁布的内部会计控制规范担保等一系列会计控制规范的颁布 和实施使内部会计控制理论逐渐走向了成熟。 理论研究方面，内部会计控制制度课题组编著的内部控制制度讲解、王书力编著 的内部会计控制实务与案例这两本书，分别从理论和实务两个层面对内部会计控制 进行了有益的研究与探讨；宋建波编著的企业会计控制原理及应用一书中提出了一套科 学、规范的以内部会计控制为核心的企业内部控制系统，随后，许多专家提出了内部控制的 框架构想；刘金文认为内部控制理论框架由控制环境、控制系统、监督与评价组成；吴清华 认为内部会计控制就是一种最优化、最简洁、最理性的作业方式与作业标准，它追求的是对 资金流、物流、信息流的有效控制、高度统一。3 实务操作方面，我国各行各业多以会计法为依据，制定规范性制度，大多从报表审 计的角度和内部控制的角度规范财务运行行为。随着一系列因缺乏有效的内部控制制度而导 致的腐败事件的发生，越来越多的企业认识到了内部会计控制的重要性，加强了内部会计控 制制度建设，以防范和化解财务风险，有效预防舞弊行为的发生。也有部分国内企业按照c o s 0 的框架加强了内部会计控制制度建设。 1 2 2 国内外对高校内部会计控制理论研究 1 、国外对高校内部会计控制理论研究 历史上，国外高校都非常重视内部会计控制，依据专业组织发布的权威规定，都制定了 严格的内部会计控制制度，实行了严格的预算管理和审批制度。因此，研究国外高校内部会 计控制，从这些国家对内部会计控制的理论研究就能看出来。西方国家对内部会计控制的理 论研究前文已经介绍过了，因此，文章在此不予赘述了。 3 韦增忠，关于高校内部会计控制制度的设计 高校内部会计控制研究 2 、我国对高校内部会计控制理论的研究 我国对高校内部会计控制的研究起步很晚，近几年，人们才对高校内部会计控制引起了 重视，而且专门性研究很少，少有的研究也仅仅是对高校内部控制的总体研究，概括性很强， 没有较好的操作性，并为形成一个完整的体系。概括起来主要有：( 1 ) 对加强财务资金管理 的研究。路丽艳在“高校内部会计控制”一文中研究了高校内部会计控制，指出其主要业务 有：货币资金的控制、收费控制、经费支出控制、预算控制等。( 2 ) 对高校内部会计控制现 状及对策研究。廖红星在“高校内部会计控制探析”一文中分析了当前我国高校内部会计控 制存在的问题，提出了提高认识、加强预算控制、建立内部监督制度等相应的对策。( 3 ) 对 高校内部控制体系的构建研究。张界新在“高校内部控制及其构建的探讨”中指出高校内部 会计控制体系的主要内容由组织规划、授权批准、预算控制、实务资产、费用支出、风险控 制、审计控制等组成。四川大学杨宗蒲在内部会计控制整体架构及其应用研究中对国内 外内部会计控制的目标、内容、方法、原则进行了系统地比较研究，并据此提出了我国构建 内部会计控制的框架。 1 3 研究方法与论文基本框架 1 3 1 研究方法 本论文在收集与整理资料、写作过程中主要采用了两种研究方法： 1 、调查法 通过调查，了解了当前我国高校内部会计控制的现状，增强了理论研究的针对性，并根 据存在的问题与不足，在深入分析原因的基础上，提出了解决问题的建议和对策。 2 、文献法 文献法是研究的基础。我查阅、整理、分析、总结、运用了大量相关资料，目的在于寻 求理论支撑的数据和材料，用来丰富和深化所论证的课题内容。 i 3 2 基本框架 本文运用会计学的相关理论，结合财政部近几年出台的有关制度，对我国当前高等院校 内部会计控制进行了系统研究，提出了建构高校内部会计控制的主要目标、基本原则、主要 内容及方法，并就高校内部控制环境方面提出了具体的对策，极大地丰富了高等院校内部会 4 高校内部会计控制研究 计控制理论。 本论文一共分为五部分： 第一部分是导论部分，主要论述论文研究的目的和意义，介绍国内外关于内部会计控制 的研究情况，即本选题提出的理论意义、现实意义和理论研究前沿动态。 第二部分，介绍内部会计控制基本理论、高校内部会计控制的起源与发展以及高校内部 会计控制的理论构架。 第三部分，介绍高校内部会计控制存在的问题，深入分析薄弱的原因。 第四部分，从高校的基本特点出发，在深入分析建立高校内部会计控制的重要性与必要 性的基础上，提出高校内部会计控制的目标、原则、内容和方法。 第五部分，提出了完善高校内部会计控制的对策。 高校内部会计控制研究 2 内部会计控制的基本理论 2 1 内部会计控制的起源与发展 内部会计控制，就是单位为了确保会计信息质量的准确，同时保护资产的安全与完整， 使得国家有关法律法规、规章制度能够贯彻执行，在单位内部实施的一系列有关内部会计控 制方面的方法、措施。从历史演变的角度看，内部会计控制基本理论的发展主要经历了四个 阶段： 2 1 1 内部牵制阶段 西方内部牵制思想最早产生于2 0 世纪4 0 年代，当时内部牵制思想主要体现在货币存入 银库时要由记录官加以记录，由银库出纳官进行监察和登记，这个环节涉及记录官、出纳官 和监察官几个环节，这是内部牵制的最初形式。古罗马时代出现的双入记账制也体现了内部 牵制的思想，即一笔业务发生之后，由两名记账员在各自的账簿上分别进行登记，然后通过 两个人所登记账簿的比对，发现有无记账错误或舞弊的情况，从而达到控制财产的目的。4 我国在西周时期就建立了一套内部会计控制制度。当时，钱、财、物几个不同的岗位实 现了一定程度的分离，并建立了严密的分工控制和交互考核制度，利用勾稽关系进行交互核 对，这种方法被认为是当时最理想的内部牵制方法。我国早期阶段的内部牵制主要涉及的有： 实物方面的牵制、体制方面的牵制和簿记方面的牵制。主要体现的思想是：两个或两个以上 部门无意识犯错的机会要远远低于比一个部门犯错的机率，还有两个或以上部门有意识舞弊 的几率要比单独一个部f l d , 。实践证明，通过内部牵制制度，能有效减少各种舞弊行为的发 生。 随着社会的不断发展，内部牵制制度在现代内部会计控制理论中仍然占据着重要的地位。 最主要的变化是出现了注册会计师的审计，对被审计单位内部会计控制的检查作为受托审计 的前提条件，如果被审计单位没有建立完善的内部会计控制制度，注册会计师可以不接受委 托审计或者出具保留意见的审计报告。所以对任何一个单位来说，必须加强自身内部会计控 制建设。 4 戴国俊，试论内部会计控制事业财会 6 高校内部会计控制研究 2 1 2 内部会计控制阶段 2 0 世纪4 0 年代至7 0 年代属于内部会计控制阶段。这一阶段对内部会计控制有了权威性 的定义。1 9 4 9 年美国审计委员会对内部会计控制作了定义，指出内部会计控制中有组织机构 的设计和企业内部采取的协调方法与措施。这里的内部会计控$ 1 1 5 i j 度不仅与财务部门有关， 而且还包括预算控制、成本控制等方面。1 9 5 3 年美国颁布的审计程序说明第1 9 号，将 内部会计控制划分为：内部管理控制与内部会计控制，而且内部会计控制包括：授权批准制 度、记账、财务报表的编制、财产保管等。内部管理控制与财务记录只发生间接关系，主要 包括：统计分析、经营报告、质量控制等方面。通过这样的划分，规范了内部会计控制检查 的范围与评价的范围。 2 1 3 内部会计控制结构阶段 2 0 世纪8 0 年代到9 0 年代属于内部会计控制结构阶段。这一阶段，西方研究重点将内部 会计控制逐渐从一般定义向具体定义深化，内部会计控制结构取代了内部会计控制，指出内 部会计控制由控制环境、会计系统和控制程序等三个要素组成。其中控制环境包括：经营计 划以及预测、预算、责任会计还有审计等内容，反映了董事会及其其中管理人员对于控制的 态度。会计系统包括：鉴定和登记、分类、汇总经济业务，并以此为依据编制报表，为投资 者、管理层和决策层提供可参考的信息资料，主要包括：对相关的经济业务进行授权、进行 职责分工、进行账簿记载、对财产进行有效保护、对登记的经济业务及其计量进行复核。 2 1 4 内部会计控制整体框架阶段 2 0 世纪9 0 年代至今属于内部会计控制整体框架阶段。首先是美国管理协会对内部会计 控制进行了定义，指出内部会计控制是一个整体的系统，通过管理者的建立并通过有序和有 效的方法管理公司业务，以保证资产的安全和记录的完整、正确。接着在1 9 9 6 年美国注册师 协会发布的审计总则公告中将内部会计控制定义为由董事会、管理人员参与，用于使得财务 报告具有安全性、使得经营的效率和效果有保证，必须符合相关法律、法规而建立的整体系 统。该内部会计控制框架关注了内部会计控制的各个方面，涵盖的范围比以往的概念更为广 泛。 从以上内部会计控制的四个阶段发展过程，可以看出人们对内部会计控制的理论认识， 经历了从最初的概念模糊不清到后来的内涵清晰、完整的过程。随着社会的发展和科技的不 高校内部会计控制研究 断进步，内部会计控制的内涵得到了不断补充和完善。 2 2 高校内部会计控制的起源与发展 2 2 1 古代大学萌芽期的内部会计控制 公元前1 5 8 0 年至公元前1 0 8 5 年埃及新国王时期成立的寺庙，是当时专门培养人才的高 等学府。当时，这些高等学府的内部会计控制主要通过核对账簿和实物来实现，保证学府财 产的安全、完整。巴瑞萨和隐士林作为古印度的最高学府，其内部会计控制主要靠收支两条 线来实现，学校的预算制度也极为严格。5 2 2 2 中世纪大学内部会计控制 中世纪的大学，按照管理体制和财务体制主要分为两种类型：一种是学生大学；一种是 教师大学。学生大学以欧洲的博洛尼大学为代表，学生作为学校制度的核心，学生具有管理 权、投票权和选举权，学生直接参加制定学校预算，并对学校的财务开支进行监督。教师大 学以巴黎大学为标志，教师具有选举权，并可参与学校事务的决策和管理。不论是学生大学 还是教师大学，都必须按照预算来支配金钱，谁都不能滥用职权，预算管理理念已经渗透在 这一时期的管理中。 2 2 3 近代大学内部会计控制 近代大学有一个共同的特点就是各高校坚持进行控制和管理。最着名的是英国的办学特 色和管理理念，这种管理理念随后被传到了德国、美国和日本，并被广泛地应用。其中英国 的剑桥大学对其他学校的影响最大，其他高校在学校的管理尤其是财务管理方面，比如高校 的筹资、收支以及预算模式等方面也大多借鉴了剑桥大学的管理模式。 2 2 4 现代大学内部会计控制 现代大学的发展以美国的芝加哥入学为例，在内部管理方面，建立了严格的内部会计控 制和预算管理，并实行收支两条线。国内外大部分高校都采用了和芝加哥大学相近的管理模 式。这一时期，高校财务预算快速增长，除了财政拨款之外，高校的其他收入也相当可观， 5 陈志斌内控规范的嵌入与超越会计研究，2 0 0 5 ( 1 1 ) ：5 8 5 9 高校内部会计控制研究 从而保证了高校有较为充足的财力用于发展与建设。为使高校管理更加规范、经费使用更加 科学、合理，部分高校建立了财务管理委员会，专门负责编制财务预算，并组织执行，高校 内部会计控制及管理更加科学、规范。 2 。3 高校内部会计控制的框架 高校内部会计控制的基本框架是由高校内部会计控制的各个组成要素构成的。高校内部 会计控制的主要要素有：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五个。 2 3 1 控制环境 高校会计人员的一切活动都是在一定的环境中进行的。控制环境的要素主要包括：第一， 培养会计人员良好的品性。高校要加强对会计人员诚实守信等方面的教育，提高财会人员的 个人素质，并努力营造良好的工作氛围与环境。第二，建立科学、符合实际运行需要的组织 机构。高校的组织机构要能够较好地履行高校财务会计活动的计划、执行、控制和监督等职 能。建立组织机构时，首先要考虑各个组织机构的合理性，即要明确每个层次的机构应该采 取何种形式、执行何种职能。其次要考虑各主管人员所负责工作的适当性，重点要把握该成 员是否具备丰富的经验和知识。要加强部门之间人员的信息交流和沟通，从而更好地发挥各 组织机构的积极性，提高整体管理水平。第三要建立科学、完善的内部升迁制度，将个人的 收入和工作业绩进行挂钩，对优秀人员进行奖励和提拔。6 2 3 2 风险评估 风险评估包括风险识别和风险分析，它就是分析和辨认对既定目标实施过程中可能发生 的风险。风险识别主要包括对外部因素进行检查和对内部因素进行检查，其中技术的发展、 经济的变化等构成了其外部因素，内部因素则包括员工的素质、业务活动的性质等。风险分 析主要是对风险的重大程度进行估计、对风险发生的可能性进行评价，并提出规避风险的具 体措施。高校应制定与其业务活动相适合的目标和可识别、可分析的风险评估制度，了解自 身存在的风险，并有效进行规避处理。7 o 张佩佩，加强高校内部会计控制的思考 7 a 原理t 大学学报( 社会科学版) 2 0 0 4 ，2 2 ( 3 ) ：9 1 高校内部会计控制研究 2 3 3 控制活动 控制活动，指对于已经确认的风险采取有效的措施进行防范，以保证能够顺利实现既定 目标的一系列举措。高校的控制活动因高校的规模、组织方式等的不同而不同，一般而言， 可以将高校的内部会计控制活动分为以下几类：第一，对结果进行评价。管理层通过对经营 活动结果的记录与前期数据进行比较分析，比如将前期预算与业绩进行比较，分析是否达到 了预期目标，这对实现高校的目标和提高效率有很大的作用。第二，对信息进行处理。处理 信息主要包括两类：一类是一般控制，这与信息系统的设计和管理有很大的关系，是为了保 证软件程序的完整性、更好地维护系统文件和财务数据而进行的控制：另一类是应用控制， 主要是针对输入和输出控制，保证会计业务的正确性以及已授权程序的完整性。第三，对实 物进行控制。实物控制主要通过定期盘点与控制记录的数据比对，保证实物资产的安全。第 四，明确分工。分工就是对不同的职责进行划分，目的是防止单独控制的人员从事不正常的 行为，以降低风险。 2 3 4 信息与沟通 信息与沟通的目的是为了使工作人员加强工作协调与配合，更好地履行职责。信息与沟 通的范围既包括组织内部上下级之间、平级之间的沟通，也包括组织内部与外界的沟通。组 织内部之间的沟通则是属于高等院校的内部信息，它主要包括建立的记录、会计制度和报告 经济业务等事项。高校内部与外部之间的沟通属于外部信息，主要包括高校的地位以及技术 进步等相关的信息。通过沟通，可以使每个人清楚自己所承担的控制责任，清楚自己在内部 会计控制中扮演的角色以及自己的工作活动对他人产生的影响。为了保证信息与沟通的有效 进行，高校需要建立相关的报告制度，及时传达信息，为管理层提供任务完成情况、预算执 行情况等各信息，预防和减少各种风险。 2 3 5 监督 监督是对内部会计控制质量所进行的一种评价活动。通过监督活动以检查内部会计控制 是否存在缺陷和问题，是否需要进行纠正与完善。监督的方式包括持续监督、个别评估和综 合监督三种。其中持续监督是对整个运营过程进行监督。风险评估的大小和持续监督的有效 性决定了个别评估的范围与频次。综合监督包括持续监督和个别评估两种。无论何种监督， 其目的在于及时发现问题、有效解决问题。 高校内部会计控制研究 上述是高校内部会计控制框架的组成要素，他们之问相互关联，缺一不可。其中控制环 境是基础，高校进行各种规划活动时，需要对各种风险迸行识别与分析，需要对已确认的风 险进行有效的控制活动，在实施过程中需要收集大量的信息和进行有效沟通，需要加强监督， 以确保内部会计控制的质量。高校内部会计控制框架的五要素及其关系如下图所示： 信息交流 3 我国高校内部会计控制存在的问题及原因 随着高校办学自主权的逐步扩大以及多渠道筹集资金等高校体制改革的不断深化，内部 会计控制越来越受到重视，但是由于我国对高校内部会计控制领域的研究起步较晚，至今未 形成成熟的理论和较为完整的体系，尽管财政部先后颁布了好多高校内部会计控制的有关规 范，e l 前高校的内部管理体制及管理制度却没有相应地跟上，仍存在诸多问题。 3 1 我国高校内部会计控制存在的主要问题 3 1 1 内部会计控制意识不强 1 、领导层内部会计控制意识薄弱 国家教育法规定，高校作为独立的法人实体，校长应该对高校的财务工作承担责任，对 于符合条件的高校，应该设置总会计师，协助校长领导学校的财务工作。但大部分高校领导 层特别是校长内部会计控制意识淡薄，对内部会计控制的重视不够，仅仅建立了校长负责财 务的领导机制，而未建立相应的总会计师制度。由于缺乏总会计师的协助管理，高校财务内 部控制存在很大的安全隐患，远远不能适应高校财务工作的发展。 2 、工作人员内部会计控制意识淡漠 高校内部会讨控制研究 高校的收入和支出都纳入学校的预算管理，相当部分高校认为只要执行好预算，内部控 制就得到了加强。因此，很少积极主动去建立本校的内部控制制度，自觉加强自身管理，有 效防范和规避风险。由于认识不到位，有些学校尽管建立了内部会计控制制度，但这些制度 往往是头痛医头、脚痛医脚，未形成一套完整的内部控制体系。同时，由于执行内部会计控 $ l j s u 度的工作人员的前途命运、经济利益都由本校领导所掌控，高校内部会计控制制度的执 行力不强。有些工作人员出于对自身利益的考虑，难免委屈求全做一些不符合规定的事情； 有些人为了迎合领导，完全不按照控制制度办事，甚至编制虚假会计信息；有些人道德败坏、 贪污腐化，伙同领导或单独作案，致使不少内控环节被人为地阻断，造成内部控制失灵。8 3 1 2 内部会计控制制度不够完善 1 、会计基础工作薄弱 由于各种各样的原因，有的高校平凡地更换财务部门负责人、会计人员，造成会计人员 对本单位业务不够熟悉，加之，会计队伍的基本素质参差不齐，导致会计基础工作薄弱。有 的高校人员分工及设置，没有按照有关原则进行，导致监督部到位，如：有的高校会计人员 既担任会计职务又担任稽核职务，不符合会计人员岗位设置的不相容原则，违背了会计工作 的牵制制度，财务监督几乎缺失，造成会计信息失真。有的高校出纳人员既管钱又管账，有 的出纳人员既管钱又采购办公用品，有的收付款业务由会计、出纳等多入办理，有的银行印 鉴和银行支付款凭证等由出纳1 人保管，有的采购的物品不进行验收就直接登记入账，这样， 人为地造成了一些不安全因素，容易滋生腐败现象。 2 、控制内容不够全面 有的高校对外投资数额较大，但投资前不对投资项目进行可行性研究，也无必要的对外 投资内部会计控制制度，致使对外投资盲目性很强，投资风险加大，甚至可能造成投资损失。 有的高校对货币和经费等项目较为重视，而对一些固定资产类的项目重视不够，缺乏固定资 产定期盘查、盘点、报废的规范性制度。有的高校对基建账务的处理不够内行，也缺乏严格 的内控制度，不能很好地起到内部会计控制作用。 3 、授权制度不明确 经费包干制是大多数高校对其所属院系采取的经费使用办法。经费支出一般由中层部门 负责人“一支笔”审批，相关领导及财务部门审核把关，从表面看监督机制到位，但是在部 8 刘明辉，张宜霞内部控制的历史发展与理论拓展东北财经大学年度研究报告2 0 0 3 8 4 8 6 1 2 高校内部会计控制研究 门内部相应的民主监督和民主决策制度保障缺乏，然后则造成了对部门负责人的授权过多， 部门负责人权力过大，经费开支往往是人说了算。这样极易产生虚支冒领、奢侈浪费、徇 私舞弊等违纪违法行为。同时，部门负责人有时为了本部f q , b 集体的利益，往往采用“抵支 收入”的办法处理财务收支，不能较好地按照财务收支两条线的政策办事，容易滋生挪用公 款、私设“小金库”等违纪行为。 3 1 3 资产账实不符 高校设立单独的资产管理部门，其初衷是为了强化对资产的管理，保证资产的安全与完 整，这种做法实际上是由于对会计工作的职责和权限、对会计法的理解不深不透而产生 的。设置单独的资产管理部门后，不仅不能有效加强对资产的管理，反而由于资产管理部门 与财务部门属于平级，造成财务部门无法对资产进行有效调控，造成财务部门对资产账实管 理失控，很能保证会计账簿记录与财产物资的实际拥有量一致。同时，由于部门经费实行包 干，各部门有时自行购置资产或变相购置资产，容易产生账外资产现象，极易造成国有资产 流失、资产账实不符。 3 1 4 资金管理较为混乱 高校扩招以前，我国高校一直是按照计划经济的模式运行的，经费由财政拨款，基本建 设由国家承担，招生、就业按计划进行，高校几乎不存在什么风险。随着国家对高校办学自 主权的进一步扩大和高校管理体制的转变，高校资金来源逐渐实现了多元化。同时，由于面 对激烈的市场竞争压力，各个高校竞相大规模校园建设、大量更新购置教学仪器设备，积极 创办校办企业、开展校企合作，大额集资或向银行贷款，这样，高校所掌控的资金大幅增加， 且业务范围也大大拓展。但是，高校并没有建立其相应的风险规避制度，一旦发生债务危机， 势必会影响高校的正常运行与发展：缺乏有效的内部会计控制制度，以确保资金使用的合理、 安全，发挥资金的最大效益。 3 1 5 监督不到位 1 、缺乏有效的外部监督力量。高校受到政府和社会各方面的监督。但由于监督力量不足， 导致监督效果不尽人意。主要表现有： ( 1 ) 监督功能存在交叉现象。由于各种政府和社会监 督力量之间缺乏有效的信息沟通，导致监督力度减弱；( 2 ) 监督目标不明确。一些政府部门 高校内部会计控制研究 为了平衡预算或者为了创收，对高校的一些违法乱纪现象采取大事化小、小事化了的处理方 式，导致会计信息失真，也极易滋生腐败现象。9 2 、内部审计设置不科学，职能难以发挥 当前，我国高校几乎都设置了内部审计部门，但是它是属于辅助高校内部管理的机构， 并不能很好地发挥监督、保障高校安全运行特别是内部会计安全运行的作用。在行政级别上， 有的高校的审计部门与财务部门处于平级或低于财务部门。有的高校的审计部门隶属于纪检 部门；也有的高校的审计部门隶属于财务部门。这样，审计部门开展工作，不仅要受到校领 导的制约，而且工作的独立性也不强，就很难真正发挥其作用。如 总之，我国高校内部会计控制存在的问题可以简单概括为：建立了部分内部会计控制制 度，但不够科学、系统；会计信息的真实性、完整性亟待加强；资金管理不到位，缺乏较好 的风险防控机制；资产管理不够科学、合理；监督约束机制发挥作用不充分。 3 2 我国高校内部会计控制薄弱的原因 3 2 。l 高校管理体制改革滞后 当前，我国高校资金来源实现了多元化，但管理体制却明显滞后，不能满足与适应形势 发展和工作的需要。高等教育法规定高校实行党委领导下的校长负责制，党委负责议大 事、把方向、掌控全局。在具体事务上，校长具有很大的决定权。这种权力高度集中的管理 体制，固然有利于学校贯彻执行国家政策，提高工作效率，但也极易造成权大于法、校长的 权力无限制膨胀，不利于学校规章制度的贯彻执行。同时，由于高校的举办单位是国家，所 有者( 即上级教育主管部门) 一般委托校长( 高校法人代表) 管理学校，这样就造成了所有 者存在缺位的现象，而且缺乏合理有效的监督制约机制，极易形成资产监管不严等问题。 3 2 2 高校建立内部会计控制制度的积极性不高 我国对于高校内部会计控制的研究起步很晚，仅仅是在近年来高校贪污腐败案件频频发 生的情形下才引起重视的。由于时间较短，目前尚未形成系统、成熟的理论。加之高校是国 家举办的，内部会计控制制度的建立是国家发现问题之后，根据存在的问题提出针对性的解 9 王满财务监督体系的运行方式，东北财经大学年度研究报告，2 0 0 3 ：1 7 0 1 0 谢荣，钟凌商业银行内部控制系统研究北京：经济科学出版社2 0 0 4 2 ：3 1 1 1 朱荣恩，应唯，袁敏企业内部控制制度设计上海：上海财经大学f i = 版社，2 0 0 5 6 ：3 9 2 1 4 高校内部会计控制研究 决办法，并强令高校执行的，而并非学校自发为加强管理而制定的。由于高校对加强内部会 计控制的积极性不高，仅靠国家发现问题之后提出解决办法，加之缺乏成熟的理论指导，内 部会计控制发展自然非常缓慢，必然会存在诸多问题与不足，难免会出现一些漏洞。1 2 大部分 高校对上级部门、兄弟院校的财务管理办法稍作修改，就作为本校的内部控制制度来执行， 制度的针对性与操作性很差。 3 2 3 高校对内部会计控制的认识趋于表面 我国高校对内部会计控制的认识存在误区，对于内部会计控制的规章制度只看到了它的 表面形式，片面地认为内部会计控制是基于财务核算的内部会计控制规章制度。显然，这只 是内部会计控制的一部分，并不是全部的内容。高校通常只强调了规章制度的建立而忽视了 对控制环境、信息和沟通等这些要素的关注。即使控制制度、程序或者方法多么完善，但是 如果没有守信用、诚实、尽职尽责，不不折不扣认真贯彻，只是挂在墙上，写在纸上，做不 到执行与落实，最后还是没有任何意义的。 4 高校内部会计控制体系的构建 4 1 加强高校内部会计控制的必要性 4 1 1 高校的特点决定了高校内部会计控制的特殊性 高校的特点决定了高校在内部会计控制方面有别于其他组织和企业，首先高校管理和服 务的对象是师生。他们工作、学习的个性化程度较社会其他人员不同，高校要努力统一思想、 凝聚共识，调动师生工作、学习的主动性和积极性，为他q g * l 造良好的环境。还有高校的发 展极其容易受到社会环境之影响。高校的发展具有开放性，其一是高校能够给社会培养各种 人才，也能为社会的发展提供动力；然后，社会中的经济文化等等各方面因素也比较大地影 响了高校发展。作为高校，要充分利用和汲取社会中的积极因素，促进高校发展，推动社会 前进。第三高校是非盈利组织。高校通常都是由政府出资举办的，政府拥有对高校的所有权， 高校的最高领导层受委托负责管理学校资产。高等院校的最高领导层是出资人和受托方的共 同代表。正因为高校具有的这些独特的特点，就决定了高校内部会计控制与企业内部会计控 制有很大的差别，主要表现在以下几方面： 2 李敏，张界新，高校内部控制及其建设的探讨【j 】继续教育研究，2 0 0 4 ( 2 ) ：1 0 5 l5 高校内部会计控制研究 1 、控制范围的广泛性。高校内部会计除了要对高校自身财务工作进行控制外，还需要对 高校的校办工厂进行内部会计控制。高校自身财务工作，需要根据高校特点制定并执行会计 控制制度。校办工厂则需要参照企业内部会计控制制度来制定和执行。 2 、资金来源的多渠道性。随着高校的不断发展，高校的资金来源已经由原先的仅仅依靠 财政拨款转向多渠道筹措资金。这些资金主要包括学费收入、校办企业收入、培训费收入、 接受社会捐赠所得等。 3 、会计核算的内容和体系的复杂性。高校是多种经济实体的组合体，既有从事教学和科 研的实体，又有从事生产的实体，还有从事服务的实体，高校的经营活动主要包括教学、科 研、基建、采购、后勤等多项经济活动。所以，高校的会计核算涉及预算会计、工业会计、 基建会计等多种领域的会计核算。同时，外部环境的不断变化，高校内部会计控制的内容也 渐趋复杂。 因此，高校在研究制定内部会计控制制度时，既要借鉴企业内部控制制度，也需要结合 高校自身特点，还需要根据工作发展与变化及时更新完善，以满足实际工作的需要。 4 1 2 加强高校内部会计控制对高校发展至关重要 1 、加强内部会计控制是保障高校生存和持续发展的需要 高校在不断深入教育体制改革的过程中，原来仅仅单纯靠国家财政拨款办学，现在逐渐 慢慢步入和转入了多渠道筹资的办学模式。高校不仅努力从事各种教学科研活动，还不断地 开展了对外投资、创办校办厂等等的经济活动。资金使用已经涉及到教学科研、资产采购、 基建工程、后勤等等方方面面。要使大量的资金在筹集和使用活动方面健康、有序进行，就 需要大力加强对内部会计的控制。 2 、加强内部会计控制是贯彻落实会计法、保证会计信息真实可靠的需要 会计法明确规定，单位负责人必须对本单位会计工作负责，同时也要对会计各种资 料的完整性与真实性负责。单位负责人履行会计法给予的职责，关键是要建立并真正执 行好内部会计控制制度，明确划分各类人员的职责权限与纪律要求，才能使会计法的规 定真正地落到实处，才能确保高校会计工作规范有序地运行。内部会计控制包含了单位内部 涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位，并落实到决策、执行、监督、反馈等每个环节， 它在会计核算中实行和充当有效的事前、事中和事后j i 督，从而极大有效地提高了会计信息 的质量。 1 6 高校内部会计控制研究 3 、加强内部会计控制是保证高校财产安全的需要 高校是一个庞大的集体，高校无