（公共管理专业论文）我国政府投资效益审计存在问题及对策——公共工程绩效审计评价体系研究.pdf

摘要 从上个世纪开始实行积极的财政政策以来，我国政府不断加大对公共工程建设的投 入，为我国经济的持续稳定增长创造了重要的基础条件。但同时，公共工程建设领域所 暴露出来的立项不科学、结构性不合理、管理混乱等绩效低下行为，引起了社会的广泛 关注。审计部门在公共工程建设领域所进行的常规性审计，在很大程度上已不能适应经 济发展对审计的需要。对公共工程进行绩效审计评价，是新形势下对审计部门提出的迫 切的、高标准的要求。公共工程投资主体的多元化，项目管理的专业化等，都使得公共 工程绩效审计的难度和风险都大大超过了一般性审计。借鉴国内外经验和理论研究成 果，构建适合我国国情的公共工程绩效审计评价模式，以指导公共工程绩效审计实践的 规范、科学开展，是发挥审计监督、评价职能的必然要求，也是本文的研究动机。 本文就公共工程绩效审计评价指标体系的构建及审计评价的原则和方法进行了研 究。在介绍国内外绩效审计发展状况的基础上，对目前我国开展公共工程绩效审计的必 要性进行了分析，就公共工程绩效审计评价的基本问题进行了探讨，对包括公共工程绩 效审计评价的意义、特征、应用原则等基本问题进行了分析和研究，重点研究了公共工 程绩效审计评价指标体系及审计评价的原则和方法，并通过实例研究来说明指标的设置 应用过程，对公共工程绩效审计评价的难点及其开展过程中存在的问题进行了分析并提 出政策建议。鉴于公共工程建设项目的特殊性，公共工程绩效审计评价不同于一般的建 设项目效益审计评价，其社会效益同经济效益应并重，同时还应关注环境效益，在对其 进行绩效审计评价时，应将定量分析和定性分析两种方法结合起来，对公共工程绩效审 计评价应该更加全面。 关键词：公共工程，绩效审计，指标体系，评价方法 a b s t r a c t w i t hap o s i t i v ef i n a n c i a lp o l i c yi m p l e m e n t e df r o mt h el a s tc e n t u r y ) o u rg o v e r n m e n th a s c o n t i n u o u s l yi n c r e a s e di t si n v e s t m e n ti np u b l i cp r o j e c t s ，w h i c hh a sc r e a t e da l li m p o r t a n tb a s i c f o u n d a t i o nf o rc h i n a ss u s t a i n a b l ea n ds t e a d ye c o n o m i cg r o w t h a tt h es a m et i m e ，s o m ep o o r p e r f o r m a n c ep r o b l e m se x p o s e di n t h ep u b l i cc o n s t r u c t i o na r e as u c ha s t h e u n s c i e n t i f i c p r o j e c t s ，i r r a t i o n a ls t r u c t u r e ，c h a o t i cm a n a g e m e n t ，e t c ，h a v ea r o u s e de x t e n s i v ea t t e n t i o n s o t h er e g u l a ra u d i t si nt h ef i e l do fp u b l i cp r o j e c t sc a r r i e do u tb yt h ea u d i td e p a r t m e n t ，t oal a r g e e x t e n t , h a v eb e e nu n a b l et om e e tt h en e e d so fe c o n o m i cd e v e l o p m e n t t oc o n d u c t p e r f o r m a n c ea u d i t se v a l u a t i o no fp u b l i cp r o j e c t sh a sb e c o m ea l lu r g e n tc l a i mf o rt h ea u d i t d e p a r t m e n tu n d e rt h en e ws i t u a t i o n m a n yf a c t ss u c ha st h ed i v e r s i f i c a t i o no fi n v e s t m e n t b o d i e s o fp u b l i c p r o j e c t sa n dt h es p e c i a l i z a t i o n o fp r o j e c tm a n a g e m e n th a v em a d e p e r f o r m a n c ea u d i to fp u b l i cp r o j e c t sm u c hm o l ed i f f i c u l ta n dr i s k yt h a nt h eg e n e r a la u d i t t h r o u g hl e a r n i n gf r o me x p e r i e n c ea n dt h e o r e t i c a lr e s e a r c hr e s u l t sa th o m ea n da b r o a d ，t h i s r e s e a r c ha i m sa tb u i l d i n gae v a l u a t i o nm o d e lo f p e r f o r m a n c ea u d i to np u b l i cp r o j e c t s ，w h i c hi s a d a p t e dt oc h i n a sn a t i o n a lc o n d i t i o n s ，t og u i d et h es c i e n t i f i ca n dn o r m a t i v ep r a c t i c eo f p e r f o r m a n c ea u d i to fp u b l i cp r o j e c t s ，w h i c hi sa l s oan e c e s s a r yr e q u i r e m e n tf o rt h ea u d i t d e p a r t m e n tt op l a yt h es u p e r v i s i o na n dt h ee v a l u a t i o nf u n c t i o n i nt h i sp a p e r , p u b l i cp r o j e c t sp e r f o r m a n c ee v a l u a t i o ni n d e xs y s t e mo ft h ea u d i ta n d a u d i tp r i n c i p l e sa n dm e t h o d so fe v a l u a t i o nw e r es t u d i e d b a s e do ni n t r o d u c i n gt h e d e v e l o p m e n to fp e r f o r m a n c ea u d i ta th o m ea n da b r o a d ，t h i sp a p e ra n a l y s e st h en e e df o r c a r r y i n go u tt h ep u b l i cp r o j e c t sp e r f o r m a n c ee v a l u a t i o n ，a n de x p l o r e st h eb a s i ci s s u e so ni t , i n c l u d i n gt h em e a n i n g ，f e a t u r e sa n da p p l i c a t i o np r i n c i p l e so f t h ep u b l i cp r o j e c t sp e r f o r m a n c e e v a l u a t i o n t h ek e yp o i n t so ft h i sr e s e a r c ha r ef o c u s e do nb u i l d i n gt h ep u b l i cp r o j e c t s p e r f o r m a n c ee v a l u a t i o ni n d e xs y s t e ma n dd i s c u s s i n gt h ep r i n c i p l e sa n dm e t h o d so fi t , a n da t t h es a m et i m e ，i l l u s t r a t i n gt h ei n d e xa p p l i c a t i o np r o c e s st h r o u g he m p i r i c a lr e s e a r c h ，t o a n a l y z et h ed i f f i c u l t i e sa n dp r o b l e m si nt h ep r o c e s so fc a r r y i n go u tt h ep u b l i cp r o j e c t s p e r f o r m a n c ee v a l u a t i o na n dp u tf o r w a r dp o l i c yr e c o m m e n d a t i o n s k e yw o r d s ：p u b l i cp r o j e c t s ，p e r f o r m a n c ea u d i t i n g ，i n d e xs y s t e m ，e v a l u a t i o nm e t h o d s i i 西北大学学位论文知识产权声明书 本人完全了解西北大学关于收集、保存、使用学位论文的规定。学 校有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版。本人 允许论文被查阅和借阅。本人授权西北大学可以将本学位论文的全部或 部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制 手段保存和汇编本学位论文。同时授权中国科学技术信息研究所等机构 将本学位论文收录到中国学位论文全文数据库或其它相关数据库。 保密论文待解密后适用本声明。 学位论文作者签名：童显堡至金指导教师签名：! 兰= 2 归夕年7 月2 石日b 。f 7 年力月形日 西北大学学位论文独创性声明 本人声明：所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究 工作及取得的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢 的地方外，本论文不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也 不包含为获得西北大学或其它教育机构的学位或证书而使用过的材 料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作 了明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名：害p 巫汾 i 2 加9 年，月2 占日 西北大学硕士学位论文 1 1 选题的背景和意义 第一章导论 1 1 1 选题的背景 形成于2 0 世纪2 0 年代末到3 0 年代初的凯恩斯理论，从需求分析入手，用“有效 需求不足的理论否定了“供给可以自行创造自己的需求 的扎伊尔定理，构建了政府 公共工程投资供给的主流理论。2 0 世纪8 0 年代以来，基础设施建设投资对经济增长的 作用，在国内外得到了大量的实证研究和计量分析证明。与此同时，这些分析把市场、 竞争、私人部门、商业化原则等因素，引入了基础设施及其投资的研究，逐步摆脱了公 共工程基础设施只能由政府作为投资主体的认识。公共工程投资建设，成为一个国家或 地区经济调控和发展的重要手段。 近年来，我国政府加大了公共基础设施领域的建设，这一方面促进了我国社会经济 的发展，另一方面，在公共工程建设中出现的问题受到了全社会的关注。如：工程管理 市场化、公开化程度低；建设资金浪费严重，工程建设管理绩效水平较低；公共工程立 项审查不严格，搞所谓的“政绩工程：工程供给出现结构性供给过剩等。随着社会民 主的发展，社会公众对公共资源利用的知情权、利益相关者的利益诉求，以及环保意识， 可持续发展观念的深入等，都使得公共工程绩效问题日益受到社会公众的关注。 针对公共工程建设中出现的诸多问题，党和国家采取诸多措施加以整治，如为加强 中央政府投资项目预算管理，财政部下发了中央政府投资项目预算绩效评价工作指导 意见。但从目前看，公共工程建设领域管理混乱，绩效水平较低的局面并没有得到根 本改善。 尽管绩效审计的概念提出较早，但绩效审计作为一种审计实践成为法定要求，则是 开始于上世纪7 0 年代。之后至上世纪8 0 年代末，政府绩效审计在一些国家得以开展， 并受到最高审计机关国际组织的重视。绩效审计作为一种独立的评价和控制机制，在对 于确保受托责任的执行，促进公共资金和资源的有效开发利用，促进公共管理部门的绩 效改善方面起到了重要作用。近年来，全面质量管理、目标管理理论的引入，特别是新 公共管理运动的开展，使得绩效评价理论和实践逐渐丰富起来。进入2 l 世纪，政府绩 效审计成为世界政府审计的一种潮流和发展方向，也成为一个国家社会民主发展和公共 第一章导论 管理水平的象征。 我国政府审计部门自成立以来，在维护社会经济秩序，促进提高经济效益等各方面 发挥了重要作用。特别是近年来，审计署对一些违法乱纪审计案件的披露，更是引起了 社会对审计机关的重新认识，誉之为“审计风暴，反映出社会公众对政府审计职能发 挥的热切期望。 经济全球化，客观促进了审计的国际接轨。对公共工程建设绩效进行检查评价的公 共工程绩效审计，作为政府绩效审计的一个重要组成部分，在发达国家取得了较大的发 展，并取得了良好的社会和经济效果。开展公共工程绩效审计，成为未来我国政府审计 发展的重要事项和与国际接轨的标志性工作。 2 0 0 6 年修订后的中华人民共和国审计法第二十二条将对建设项目审计监督的范 围，由“国家建设项目调整为“政府投资和以政府投资为主的建设项目，体现了政 府适应公共工程建设要求，对审计范围的拓展，也对公共工程建设绩效审计提出了新的 要求。 公共工程投资主体的多元化，项目管理专业化、复杂化等都使得公共工程绩效审计 开展的难度和风险，大大超出一般财政支出绩效审计。因此，开展公共工程绩效审计理 论研究，以提供科学、规范的理论和操作指南，规范公共工程绩效审计开展，降低审计 风险，是发挥审计监督、评价职能的必然要求。 1 1 2 选题的意义 形成系统化的公共工程绩效审计理论体系和操作指南，以促进我国公共工程绩效审 计的规范开展。审计署2 0 0 8 至2 0 1 2 年审计工作发展规划也提出将全面推行绩效审 计，推动建立健全政府绩效管理制度，并指出到2 0 1 2 年，每年所有的审计项目都开展 绩效审计。尽管我国绩效审计仍处于起步阶段，但在国家审计署的推动下，以结果为导 向的绩效审计将逐步取代传统的合规性审计，成为今后我国政府审计的主要内容之一。 但是，从总体来看，目前我国公共投资项目的审计重点，仍然停留在财政、财务收支的 真实、合法性方面。对绩效审计，特别是公共工程绩效审计，无论是认识上还是实践上 都存在差距，远不能适应社会发展和审计事业发展的要求。本文企图建立和完善公共投 资项目效益评价体系和运行机制，以增强公共工程项目绩效审计的科学性、规范性，从 而能推动我国政府绩效审计事业的发展，以及公共项目建设资源的合理配置和科学利 用。 2 西北大学硕士学位论文 1 2 研究对象 1 2 1 国内外绩效审计简介 绩效审计这个概念是西方国家于上世纪7 0 年代首先提出的，经过几十年的发展， 绩效审计的内涵和外延正在逐步扩大。总体而言，世界各国对绩效审计的定义主要是围 绕经济( e c o n o m y ) 、效率( e f f i c i e n c y ) 和效果( e f f e c t i v e n e s s ) 三个方面展开( 简称“3 e ) 。 最高审计机关国际组织( i n t o s a i ) ，将绩效审计作为经营审计、管理审计的同义 词，是对公共当局的绩效、效果、经济性和效率进行的审计，认为绩效审计应该包括： 第一，按照成熟行政管理原则、实务和管理政策对行政行为的经济性进行审计；第二， 对人力、财务和其他资源的利用效率，以及对信息系统、业绩计量和监督工作和被审计 单位工作程序的检查，以及对低效的改进。第三，按照是否达到被审计单位的目标，以 及实际效果是否达到预计效果等对效果进行审计 。 美国政府责任办公室( g a o ，原称美国审计总署) 1 9 7 2 年第一号政府审计准则 率先以法定形式将经济性、效率性、效果性审计纳入审计范围，将政府绩效审计称为“3 e ” 审计，即经济审计和效率审计，主要审核各项经济资源的利用是否节约、是否合理，及 各项经济活动是否有效率；效果审计，主要审核项目或方案的预期效果能否实现圆。 英国国家审计署( n a o ) 在国家审计法中将绩效审计称为货币价值审计( v a l u e f o rm o n e ye x a m i n a t i o n s ) ，将其定义为，调查评价收入支出的主要方面以及资源管理方 面的经济性、效率性和效果性。 澳大利亚在1 9 9 7 年颁布的审计长法中将绩效审计定义为，对政府机构和失业 单位在履行职责过程中，对公共资源使用和管理的经济性、效率性和效果性进行的审计。 我国的绩效审计起步较晚，法律方面也没有对绩效审计做出具体的定义。2 0 0 6 年修 改后的审计法中仅规定“国家实行审计监督制度。国务院和县级以上地方人民政府 设立审计机关。国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，国有的金融 机构和企业事业组织的财务收支，以及其他依照本法规定应当接受审计的财政收支、财 务收支，依照本法规定接受审计监督。审计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真 实、合法和效益，依法进行审计监督 ，对于绩效审计的概念没有做出界定，相关审计 法律法规中也没有对绩效审计的对象、范围、内容，如何开展绩效审计做出规范。我国 国主要参阅彭华彰等政府效益审计论【m 】北京：中国时代经济出版社，2 0 0 6 雪赵宝卿主编绩效审计理论与实务 m i 上海：复旦大学出版社2 0 0 7 3 第一章导论 也没有出台类似像“绩效审计指南”等指导性文件，绩效审计仍处于理论和实践探索阶 段。国内学者也基本赞同绩效审计是“3 e 审计的看法，认为我国的绩效审计也应该是 经济性、效率性和效益性方面的审计。 1 2 2 本文研究对象 参照国外关于绩效审计的定义，结合国内学者的不同见解，笔者认为在我国所谓绩 效审计，是指国家审计机关对政府部门或使用公共资金的单位在履行职责的过程中，是 否完成目标任务，任务的完成是否具有经济性、效率性和是否达到预期的效果进行检查、 监督和评价，并帮助其改进的活动。 绩效审计在我国起步较晚，理论和实践尚处于探索阶段，目前对被审计对象所作的 绩效评价，主要依靠项目的可行性研究报告指标、行业规范等，没有建立起绩效审计评 价体系，因此本文主要研究对象为公共工程绩效审计评价体系，试图通过本文研究，建 立公共工程绩效审计评价体系。 l - 3 研究框架与内容 1 3 1 研究框架 本文的研究框架如下图所示： 4 西北大学硕士学位论文 图1 研究框架图 1 3 2 研究内容 本文各部分研究内容如下： 第1 章，导论。阐述了选题的背景和意义，介绍了研究对象、研究框架、研究内容 及国内外关于绩效审计的文献综述。 第2 章，理论基础。介绍了本文研究所依据的主要理论，简要介绍了制度演化论、 公共受托责任论及绩效管理论。 第3 章，公共工程绩效审计评价指标体系。介绍了公共工程绩效审计的内容、特征、 主要影响因素，明确了评价指标的选定和评分标准确定的原则。对公共工程绩效审计评 价指标体系进行了重点研究，分析了指标体系的多层次特征，详细阐述了通用指标体系 及评价指标应用原则。 第4 章，公共工程绩效审计评价标准及审计评价方法。介绍了公共工程绩效审计评 价标准设定的原则和特点及标准的具体内容，并对标准的测定与选取、审计评价方法进 行了探索。 第一章导论 第5 章，实证研究。介绍了公共工程绩效审计评价指标的设置，并以某火电厂项目 为例，具体研究了公共工程绩效审计评价指标的设置应用过程。 第6 章，研究结论及建议、创新及不足。阐明了主要研究结论，并提出了相应的政 策建议。介绍了文章的创新之处及不足，并对进一步研究的方向进行了探讨。 1 4 文献综述 1 4 1 国外有关审计思想 ( 1 ) 上世纪7 0 年代以前绩效审计思想的发展阶段 随着绩效审计理论研究的深入，各国学者对于绩效审计的起源发展，特别是对绩效 审计的最早出现，解释不尽相同。d e w a r 认为，英国政府货币价值审计实际在1 1 8 0 到 1 6 6 2 年间就己存在。该文指出1 6 6 7 年法案任命了一个特别委员会以调查皇家海军是否 实施谨慎的、忠诚的和好的管理。 而n o r m a n t o n 认为，英国最初经济和效率性审计的 起源，存在于1 8 8 0 年的主审计长对中央政府的支出负责的活动。 y a m a m o t oa n dw a t a n a b e 认为，日本的绩效实践开始于1 8 8 9 年的明治时代的审计 法案( b o a r do f a u d i t ) 。他引用了1 8 9 1 年生效的现场工作指南( mg u i d e l i n e sf o rf i e l d i n v e s t i g a t i o n ) ，该指南指出，审计内容包括了对物品获得的经济性，经营控制的适当性， 建筑的契约履行，以及国有企业人力资源的管理和招募的有效性等内容 。 上世纪6 0 年代初，美国会计总署( g a o ) 开展的国防项目审计即是项目效果审计。 经审计g a o 就国防契约委员会里的国防契约商抬高报价、超额支付问题提出了强烈的 批评，并要求契约商退还承包款。为此，众院政府工作委员会专门就此组织了“霍利菲 尔德听证会”，但迫于各方面的压力，g a o 最终不得不作出让步。 从整体来看，绩效审计的理念源远流长，但在上世纪7 0 年代以前，各国的绩效审 计实践不断零星开展，并没有正式在法律条款中明确规定。 ( 2 ) 上世纪7 0 年代末至8 0 年代初3 e 为核心的绩效审计建立与发展 上世纪7 0 年代末至8 0 年代初，政府绩效审计逐渐为一些国家所正式接受。这一时 期，政府绩效审计的典型特征是，以经济性、效率性和效果性为内容。政府审计机关通 过开发绩效指标，颁布操作指南等，推进政府绩效审计的开展。 。d e w a rd v a l u ef o rm o n e ya u d i t ：t h ef i r s t8 0 0y e a r s j p u b l i cf i n a n c i a la c c o u n t i n g 19 8 5 。n o r m a n t o ne t h ea c c o u n t i n ga n da u d i to f g o v e r n m e n t m m a n c h e s t e r ，m a n c h e s t e ru n i v e r s i t yp r e s s ，1 9 6 6 y a m a m o t ok ，w a t a n a b ew p e r f o r m a n c e a u d i t i n gi nt h ec e n t r a lg o v e r n m e n to f j a p a n j f i n a n c i a la c c o u n t i n g & m a n a g e m e n t ，1 9 8 9 ，5 ( 4 ) ：1 9 2 1 7 6 西北大学硕士学位论文 苏格兰会计委员会( a c c o u n t sc o m m i s s i o n ，1 9 8 8 ) 发布了一项关于适当的安排以保 证3 e 的指南，按照这一指南，审计人员应当集中在以下领域：在管理当局中存在承诺 和联合的方法，如建立绩效检查机制；对可达到的目标进行定义和定量化；对偏离绩效 指标和结果的监督；不定期检查特殊服务和活动的成本和产出；定期比较在私人部门中 的服务和活动的成本和获得绩效证据；坚持了充分的管理程序以确保最优化的利用资 源；存在充分的管理信息，即准确、及时和对适应需要检查的管理层次责任的适当详细 程度。 以3 e 为核心的政府绩效审计要求建立评价指标。国外政府审计机关在引入绩效审 计以后，都将制定和发布指标作为一项工作内容。如在英国，公共支出白皮书( p u b l i c e x p e n d i t u r ew h i t ep a p e r ) 中的绩效指标数，从1 9 8 5 年的8 0 0 个上升到1 9 8 8 年的2 0 0 0 多个 。在1 9 7 3 年的联邦政府生产效率评价程序( f e d e r a lg o v e r n m e n tp r o d u c t i v i t y m e a s u r e m e n tp r o g r a m m e ) 的推动下，美国会计总署( g a o ) 与预算管理办公室( o f f i c e o f m a n a g e m e n t a n db u d g e t ) 、国民服务委员会( c i v i ls e r v i c ec o m m i s s i o n ) 以及劳动统计 部( b u r e a uo f l a b o u rs t a t i s t i c s ) 一起共计制定了大约3 5 0 0 个产出绩效指标o 。在这些指 标的制定过程中，一个重要的理论基础就是系统的过程控制论，即以资源的投入管理产 出的概念模型定义指标内容。 这一段时期的绩效审计领域的理论研究，主要集中在绩效审计的内容，特别是对效 果性的考虑、绩效指标的设计、评价方法技术及其应用、一些国家实践经验的介绍等方 面。 ( 3 ) 上世纪9 0 年代以来新公共管理运动下的绩效审计绩效发展 2 0 世纪9 0 年代以来，市场性和公共责任为导向的新公共管理运动的引入，使得公 共部门的管理形式和方法发生很大的变化 。这一变化的主要特征是结果导向，导致了 对提供基本数据和评价效果的绩效评价制度的需求 。这一时期，绩效审计作为一种独 立的审计形式在一些国家被正式建立，绩效审计逐渐为国际社会所接受。同时，在公共 管理运动的冲击下，绩效审计不断创新，如英国的最佳价值( b e s tv a l u e ) 的提出和美国 的顾客导向审计。 c a r t e r n l e a r n i n g t o m e a s u r e p e r f o r m a n c e ：t h e u s e o f i n d i c a t o r s i n o r g a n i z a t i o n s j p u b l i c a d m i n i s t r a t o r ，1 9 9 1 ，6 9 ： 8 5 1 0 l a l v l a y s t o nd n o np r o f i tp e r f o r m a n c ei n d i c a t o ri nt h ep u b l i cs e c t o r j f i n a n c i a la c c o u n t a b i l i t y & m a n a g e m e n t ，1 9 8 5 ， l ( 1 ) ：5 1 7 4 h o g g c t tp n e wm o d e so f c o n t r o li nt h ep u b l i cs e r v i c e s j 】p u b l i ca d m i n i s t r a t i o n 1 9 9 6 ，7 4 ：9 - 3 2 凹l a p s l e y1 ，p o n gc k m m o d e r n i z a t i o nv e r s u sp r o b l e m a t i z a t i o n ：v a l u e - f o r - m o n e ya u d i ti np u b l i cs e r v i c e s j t h ee u r o p e a n a c c o u n t i n gr e v i e w ，2 0 0 0 ，9 ( 4 ) ：5 4 1 - 5 6 7 7 第一章导论 如果说9 0 年代以前是瑞典、加拿大等国家引领着世界政府绩效审计的发展，进入 9 0 年代以来，整个重心转移到了英美两国。从实践的角度考察，这一时期的特点是绩效 审计的内容和范围不断深入( 如顾客导向性审计出现) ；在审计评价角度上，强调了绩 效的多维度( 如欧共体1 9 9 3 年定义绩效审计为“效果指标、质量和成本”的结合) 等。 这一时期，人力资源管理作为绩效审计的一个主要内容被逐渐开展。如英国1 9 9 2 年颁布的人事活动和成本审计法案( t h ea u d i to f a c t i v i t i e sa n dc o s t s ，a p a c ) 。该法 案提出了公共部门人力资源审计的三个组成部分，即人事资源的运用的成本效益型和对 法律的遵循性；人事政策和程序审计( a p p a ) ；人事服务满意度审计( a p s s ) 。 从发达国家的发展经验来看，各国审计机关，都将公共工程绩效审计作为政府绩效 审计的主要内容。在美国，1 9 7 2 年的住宅建设丑闻，导致了调查公署成立一个专门的办 事处和1 9 7 8 年的9 5 - 4 3 2 号法令的颁布。该法令包括了农业、住宅与城市发展等的审计 调查内容。澳大利亚1 9 9 7 年审计长法案规定，对公共项目的审计除了进行财务收 支审计外，还要对项目在立项、设计、招投标、合同订立、政府部门对项目的管理能力 等进行专项审计和绩效评估审计。从其审计范围来看，法案规定，公共工程项目无论是 私人投资还是政府投资，只要涉及到公共安全、服务功能和社会环境问题，都必须经过 审计部门的审计。对于重点项目的审计和评估，审计机关可以聘请特殊专业领域的知名 专家参与，所需经费纳入年度预算。法国公共工程投资监督分属于不同的监督主体，包 括议会、财政监察专员、公共会计、国家监督员和国家市场专门委员会、审计法院等。 审计法院对公共工程竣工验收的审查内容，除审查企业的账目、凭证、财务文件外，还 包括对工程的立项、可行性、资金预算、项目效益评估、执行情况、工程招投标程序合 法性、企业选择合法性、公共会计人员支付行为等全面系统进行。 韩国监查院每年要安排7 0 8 0 项效益审计。监查院在审计工作规划提出，主要以改 革导向式审计、建设性审计、开发性审计为目标，把大部分审计资源投入到问题多、影 响大的公告项目和领域，如对公共建设工程项目开展效益审计。对重点问题的检查和处 理能引起社会的广泛关注，有利于建立一个抑制腐败现象孳生的良好环境，提供公共部 门效率和竞争力。全年效益审计项目数仅占审计项目数的3 0 左右，而所投入的审计资 源却占总审计资源的近8 0 。 尼泊尔1 9 6 5 年加入最高审计机关国际组织( i n t e r n a t i o n a lc o n g r e s so f s u p r e m ea u d i t i n s t i t u t i o n s ) ，其审计机关审计公署( o f f i c eo f t h ea u d i t o r g e n e r a l ，o a g ) ，引入1 9 7 1 年 最高审计机关国际组织所吸收的经营和管理审计建议，从1 9 7 4 年起，开始进行发展项 r 西北大学硕士学位论文 目的绩效审计。1 9 8 0 年的修改后的宪法，授权审计人员公署( a u d i t o rg e n e r a l ，a g ) 拓 展传统政府审计以包括经济性、效率性和效果性审计内容，并相应对1 9 6 1 年的审计法 案( a u d i t a c t ) 进行补充修改。例如规定审计人员公署可以雇佣相应专家，以深入检查 政府项目。1 9 8 7 年，尼泊尔成立了专门的绩效审计部门，并在1 9 8 7 到1 9 9 0 年成功审计 了1 6 个主要的政府公共工程项目。在尼泊尔，绩效审计被视为评估政府对资源管理水 平的一种方式。针对一些工程项目来说，绩效审计的内容通常包括，建筑管理和契约管 理的审计、项目管理系统的经济性、效率性以及项目效果或影响的评价等内容。 1 4 2 国内有关研究 我国绩效审计发展较晚，提出绩效审计的概念仅几年时间，尚处在探索阶段，没有 形成效益审计体系。所进行的绩效审计，基本上也是围绕经济性、效率性、效果性三方 面来开展的，国外经验可以借鉴，但由于体制的不同，不能照搬。 上世纪8 0 年代末至9 0 年代初，国家提出经济建设要以提高经济效益为核心。在国 有企业每况愈下的客观压力下，对国有企业的经济运营责任检查控制成为政府审计监督 生活中的重要内容。1 9 8 5 年国务院关于审计工作的暂行规定中明确规定“对财政金 融机构、企事业单位的财务收支及其经济效益，进行审计监督 。1 9 8 6 年9 月，中共中 央、国务院联合发布全民所有制工业企业厂长工作条例，对离任经济责任审计做出 规定：“厂长离任前，企业主管机关可以提请审计机关对厂长经济责任审计评议舫。 1 9 8 8 年颁布的中华人民共和国审计条例，则以“效益”取代了“经济效益”的 提法，扩大了效益审计的内涵，并将审计对象扩大到政府及其组成部门。 到了9 0 年代，政府绩效审计在审计对象和审计内涵上都有进一步拓展。1 9 9 4 年的 中华人民共和国审计法将效益审计范围扩展到国务院各部门。1 9 9 8 年，国务院在为 审计署定编时，把党政领导干部任期经济责任审计作为审计署的一项新设专项职能。 1 9 9 9 年，中共中央办公厅、国务院办公厅联合印发了县级以下党政领导干部任期经济 责任审计暂行规定，对党政领导干部任期经济责任审计的目的、对象、范围、内容、 程序等进行了规定。 我国政府的绩效审计是以效益审计和经济责任审计两种形式开展的，严格来说，是 从经济效益审计的角度开展的。2 0 世纪8 0 年代末至9 0 年代初，一些学者开始探讨经济 效益审计并翻译介绍国外的部分绩效审计名著，如张国祥等翻译的美国学者奥赫伯特等 撰写的管理绩效审计学等，这些译著丰富了绩效审计理论的研究内容，开拓了视野。 9 第一章导论 此后又有刘家义等公开发表其对经济效益审计的研究成果，以定义、概念、方法、实务 等方面为侧重点，探讨了企业经济效益审计。 绩效审计研究的一次高潮出现在2 0 世纪9 0 年代中期以后，大量的专著与译著出现， 如1 9 9 6 年李敦嘉的效益审计的理论结构，2 0 0 0 年邢俊芳等人的最新国外效益审计， 2 0 0 3 年审计署外事司的国外效益审计简介等。这些著作大都是介绍国外绩效审计案 例及国外政府开展绩效审计的方法。同时，也出现了一些相关学术论文，如张继勋的国 外政府绩效审计及其启示、李哲的政府绩效审计、刘力云的关于绩效审计的几点 思考等。这些论文主要是对国外效益审计研究经验进行分析、借鉴并对我国绩效审计 实施的方法、标准等进行了探讨。 这一时期对公共工程绩效审计的研究主要基于公共财政体制的建立，所以多数研究 是以政府财政支出或公共财政支出的效益评价为主，所建立的评价指标多数是站在宏观 的角度，但这种宏观性、总括性很强的评价指标体系并不能完全适合我国当前公共工程 绩效审计的实践活动。目前对以政府为主要投资主体的公共工程绩效审计来说，研究呈 现两种趋势，一是从近年效益审计实践中总结归纳出一些评价指标，其中关于企业的评 价指标较多，而且己经初步形成了评价体系，但针对政府投资的很少；一是从财务审计 的角度设立一些指标，注重对资金的评价。 我国公共工程绩效审计的评价主要是从财政支出、专项资金使用等角度，采用专项 资金审计、建设项目全程跟踪审计模式等，在合规性审计的基础上，选取一些指标进行 的延伸性评价。从理论界的研究来看，很少有从审计独立评价角度，系统的探讨工程绩 效审计评价。 1 4 3 国内外公共工程绩效审计研究评述 从国内外总体研究情况来看，国外大部分放在项目审计中予以研究，着重强调项目 建设的经济效益性。对项目决策、项目工期、项目成本、项目质量方面重点关注，注重 资金节约度和政策评估，但对项目社会效益不太关注。国内目前的绩效审计理论研究及 成果缺乏系统性，研究多数侧重于一个完整审计模型的某一方面，大多借鉴国外“3 e 理论，没有同我国效益审计内外部环境紧密结合，构建适合于我国国情的效益审计模式， 针对公共工程绩效审计研究更少，实践性不够。 l o 西北大学硕士学位论文 2 1 制度演化论 第二章理论基础 人类社会的秩序和制度是人们在经济生活活动中共同作用的结果。从社会中的个人 来说，人们存在依赖性，也就是说，他们的福利水平受到其他人的影响，资源的稀缺性 导致竞争成为人类活动的常态，存在冲突的可能性。活动协调就会有不同的经济产出， 因此，人们又兴趣开展合作。这一合作的过程，是利益相关者之间对利益进行博弈的过 程。制度的出现，首先要解决人们社会生活中普遍存在的“囚徒困境 奕局和其他协调 奕局的问题。如果一个社会反复出现某种囚徒困境奕局，那么，它应该演化出某种行为 规则，以避免反复出现的非效率均衡策略的采用。另外，这样一个规则应成为一个社会 惯例，能够提供合作的秩序和预见人们交易的结果，这个规则就是制度。可见，制度之 所以出现和存在，其主要功能就在于降低人们经济和社会活动中的协调成本。在现有的 制度框架下，由外部性、规模经济、风险等所引起的利益相关者的利益诉求不能够实现 时，产生了制度创新的需求。但某种制度的制度变迁预期收入大于预期成本时，制度就 会发生变迁。在这一过程中，利益相关者的分化形成、技术的进步、对制度供给的认识 等造成制度的演化，使得实际中制度的安排是一个动态的演化过程。 社会中的利益相关者在一定时期和空间内，能够占用的资源是有限的，利益相关者 利益函数的不相一致，在博弈的过程中产生了审计制度。现时期，我国公共工程建设面 临的环境是，一方面，随着民主的发展，社会公共对公共资金运用知情权的高涨，产生 了对公共建设资金绩效评价的要求；另一方面，公共工程具有投资主体多元化的趋势， 这就要求有社会投资者的进入，出现公共工程建设合作的局面。这个合作投资得以存在 的前提是形成一个能为社会公众所接受的合作投资规则。由于投资者的利用趋向的差 异，社会中合作规则的形成实际上时社会公众博弈的结果。在这个博弈过程中，产生了 公共工程绩效审计的制度需求。 2 2 公共受托责任论 审计理论中的受托责任，是指财产或企业的所有权和经营权所形成的对资产的委托 代理关系。受托责任理论认为，审计因受托责任的发生而发生，又因受托责任的发展而 第二章理论基础 发展。伴随着社会公众对责任人受托责任的要求越来越高，受托责任关系越来越复杂， 于是，受托责任就形成了三个层次：最低受托形式是财务受托责任，中间层次受托责任 的表现形式是效率受托责任，最高层次受托责任形式是效果受托责任。相对应于三个层 次受托责任的审计形式，分别是传统审计或合规性审计、效率审计、效果审计。从经济 学的角度，公共工程作为一种公共物品，具有非竞争性、非排他性和外部性特征，使得 公共工程建设私人边际成本低于社会边际成本，由此导致公共工程的供给低于社会最优 水平。这就决定了政府必然要在公共工程的供给中扮演重要角色。而政府在公共工程的 资金投入和管理资源的投入，因此与社会公众形成了受托责任关系，对这种受托关系责 任的检查监督的工程绩效审计因此成为必须。 2 3 绩效管理论 理论来源于目标、强化和期望的激励理论，以及阐明组织价值、重视沟通和建立学 习型组织的组织效能理论。绩效管理的程序可以简化为，在组织战略框架下，通过从员 工个人计划制定开始，采取一定的措施，使员工的业绩提高，发挥创造力，带动组织绩 效的提升。绩效管理理论认为，任何管理都需要某种诱因机制的存在，以激发人的工作 热情和动力。组织诱因机制最重要的莫过于将绩效与奖惩相联系。通过绩效评价，使组 织的激励约束机制有了依据，建立在绩效评价基础上的奖惩，转而强化了组织的激励机 制。我国目前公共工程建设过程中，普通存在立项不科学、资金使用效率低下等现象， 使得作为公共工程绩效管理重要内容的公共工程绩效审计，在我国的开展有着较强的现 实意义。 2 4 可持续发展论 虽然对可持续发展还没有统一的定义，但可持续发展的概念在1 9 8 7 年的世界环境 与发展大会的名为“我们共同的未来 的报告中被首次提到。大会将可持续发展的概念 定义为“即可满足当代人的需要，又不至于损害子孙后代满足其需要之能力的发展 。 可持续发展涉及社会、环境和经济三个方面的全部目标。理论上，任何政策或人类 活动当然都应该有利于这三个方面的发展。但是，人们都知道个方面的进步可能是以 另外一个方面被破坏而为代价的。因此，决策时应该考虑到各个方面的得失。世界环境 发展大会从国际公平的角度出发，为可持续性概念所下的定义表明当代经济发展不应该 以损害子孙后代生存和繁荣发展的能力为代价。可持续性发展需要使经济、社会进步和 1 2 西北大学硕士学位论文 环境三者之间形成一种平衡或协调。经济或社会的进步不应该以毁坏有价值的不可替代 的资源为代价，不应该损害子孙