（工商管理专业论文）论通过内部审计实现内部控制的有效执行.pdf

北京交通人学专业硕十学位论文中文摘要 中文摘要 摘要：内部控制和内部审计都是企业规模和经营范围扩大的产物，都是为完 善企业管理而采取的措施。两者都对企业的经营过程进行监督和评价，两者存在 密切关系。内部审计与内部控制相互依存，并在内部控制执行中发挥重要作用。 从内部控制和内部审计的发展历史看，国外企业已有1 0 0 多年的经验，并 已形成相对完善的体制；而国内企业仅是在最近的十几年问开始逐渐认识到内部 控制和内部审计的作用，实践经验也正在不断的摸索中。 本文通过剖析当前国内企业运营管理中有关内部控制方面存在的问题，结 合自身实际工作经验，指出公司实行内部审计是保障内部控制有效性的重要手 段，采用提升内部审计地位、增加内部审计的职能配置、扩展原有“审计 内涵、 变“事后监督”为“全程监督”、建立审计信息系统、分析内部控制失效点的利 益关联等方法，促进企业内部控制的有效执行。研究结果对于国内企业的经营管 理具有借鉴意义。 关键词：内部审汁、内部控制、有效执行 北京交通人学专业硕十学位论文a b s t r a c t a bs t r a c t t h ei n t e r n a lc o n t r o la n di n t e r n a la u d i ta l li sa p r o d u c tw h i c ht h ee n t e r p r i s es c a l ea n d t h em a n a g e m e n ts c o p ee x p a n d ，a l li st h em e a s u r ew h i c ha d o p t sf o rt h ec o n s u m m a t i o n b u s i n e s sm a n a g e m e n t b o t ha l lc a r r yo nt h es u r v e i l l a n c ea n dt h e a p p r a i s a l t o e n t e r p r i s e sm a n a g e m e n tp r o c e s s ，b o t he x i s t e n c ec l o s er e l a t i o n i n t e r n a la u d i ta n dt h e i n t e r n a lc o n t r o ld e p e n do ne a c ho t h e rm u t u a l l y , a n dp l a y st h ev i t a lr o l ei nt h ei n t e m a l c o n t r o le x e c u t i o n l o o k e df r o mt h ei n t e r n a lc o n t r o la n di n t e m a la u d i td e v e l o p m e n th i s t o r yt h a t ，t h e o v e r s e a se n t e r p r i s eh a dm o r et h a n10 0y e a r se x p e r i e n c e ，a n dh a sf o r m e dt h er e l a t i v e c o n s u m m a t i o nt h es y s t e m ；b u tt h ed o m e s t i ce n t e r p r i s eo n l yi ss t a r t si n d u r i n gt h e r e c e n ts e v e r a ly e a r st or e a l i z eg r a d u a l l yt ot h ei n t e r n a lc o n t r o la n di n t e r n a la u d i t f u n c t i o n ，i nt h ee x p e r i e n c ea l s ou n c e a s i n gf u m b l e t h i sa r t i c l eq u e s t i o nw h i c ht h er e l a t e di n t e r n a lc o n t r o la s p e c te x i s t st h r o u g ht h e a n a l y s i sc u r r e n td o m e s t i ce n t e r p r i s eo p e r a t i o nm a n a g e m e n ti n ，u n i f i e so w np r a c t i c a l w o r ke x p e r i e n c e ，p o i n t e do u tt h ec o m p a n yi m p l e m e n t si n t e r n a la u d i ts a f e g u a r d st h e i n t e m a lc o n t r o lv a l i di m p o r t a n tm e t h o d ，u s e sp r o m o t e si n t e r n a la u d i t s t a t u s ，t o i n c r e a s ei n t e r n a la u d i to r i g i n a l l yt h ef u n c t i o nd i s p o s i t i o n ，t h ee x p a n s i o n “t h ea u d i t t h ec o n n o t a t i o n ，c h a n g e s a f t e r w a r d ss u p e r v i s e s i s t h ee n t i r ej o u r n e ys u r v e i l l a n c e ， t h ee s t a b l i s h m e n ta u d i ti n f o r m a t i o ns y s t e m ，t h ea n a l y s i si n t e r n a lc o n t r o l e x p i r e s m e t h o d sa n ds oo nb e n e f i tc o n n e c t i o n ，t h ep r o m o t i o ne n t e r p r i s ei n t e r n a lc o n t r o l e f f e c t i v ee x e c u t i o n t h ef i n d i n g sh a v et h em o d e ls i g n i f i c a n c er e g a r d i n gt h ed o m e s t i c e n t e r p r i s e sm a n a g e m e n ta n do p e r a t i o n k e yw o r d ：i n t e m a la u d i t ，i n t e r n a lc o n t r o l ，e f f e c t i v ee x e c u t i o n 北京交通人学专业硕+ 学位论文 独创性声明 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的 研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表 或撰写过的研究成果，也不包含为获得北京交通大学或其他教育机构的学位或证 书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均己在论文中 作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者签名： 签字日期：- 即年多月，2 日 4 5 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解北京交通大学有关保留、使用学位论文的规定。特授权北 京交通大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，并采用影印、 缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校向国家有关部门或机构送 交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文作者签名： 签字日期：二识y 乡年b 月z r j 乏 亿 才 月 喷“ 扩 年 芗呻 1， 孙 桫 签 期 师 日 导 字 整 致谢 本论文的工作是在我的导师孙贺捷副教授的悉心指导下完成的，孙贺捷副教授严谨 的治学态度和科学的工作方法给了我极大的帮助和影响。在此衷心感谢两年来孙老师对 我的关心和指导! 时光如梭，两年的学业即将结束，将面临着新的生活，而两年前刚入学情景还清晰 地浮现在我眼前。回想起研究生两年来的生活和在各方面所取得的成绩，离不开孙老师 在学习上所给予我的极大的关心和帮助，这旱再次在此向孙老师表示衷心的谢意! 撰写论文期间，班级同学李定环、孙杨对我论文中的研究工作给予了热情帮助，在 此向他们表达我的感激之情! 另外也感谢家人，是他们的理解和支持使我能够在学校专心完成我的学业! 北京交通大学专业硕十学位论文绪论 第一章绪论 1 1 选题背景 2 0 0 1 年安然公司财务丑闻曝光，“安然事件成为美国有史以来规模最大的 公司破产案例。6 个月后，世界通讯公司再度爆发丑闻，由此造成了美国3 3 8 家 上市公司总计4 0 9 3 亿美元的资产申请破产保护。这一系列丑闻事件的爆发不仅 招致包括安达信等五大会计师事务所在投资者中的“诚信危机”，更引发了世界 各国对公司治理模式的新一轮思考，而内部审计在“世通”案件中的积极作用， 让人们对内部审计寄予厚望。 伴随中国经济近三十年来的持续增长，国内企业的规模也在不断壮大，各 种经济类型的企业都急需建立和健全自身的内部控制机制。 2 0 0 8 年以来，美国的华尔街爆发了金融危机并愈演愈烈已在西方发达国家 演变成一场经济危机。无数国际知名企业、投资银行、政府深陷其中。我国国内 经济形势伴随国际形势也存在诸多不确定的因素，企业经营风险j 下在不断增加。 国际上的经济危机以及多家著名企业的倒闭和破产再次映证了内部控制执行的 有效性不仅是西方发达国家跨国企业的立足之本，同时更是像中国企业这样的新 兴经济体组织的“防火墙”。 1 2 研究现状 尹维劫在现代企业内部审计摘要一书中认为内部审计职能应更多的像服 务职能转变。要对企业的内部控制以及管理过程的有效性提出改善措施，要评估 他们的健全性和有效性，要发现他们的控制强点和控制弱点，并对企业管理的全 过程进行监督和控制，以进一步加强完善企业内部控制。 王晓霞在企业风险审计一书中指出，传统的内部审计特征应从注重于财 务转变为注重于经营风险；从以交易为基础改进为以业务过程为基础；从过时的 风险评估模型转变为综合的经营风险模型；从发现和建议转变为业务洞察力，业 务解决方案；从以测试为基础转变为控制自我评估。 阎金鳄在内部控制评价应用中指出内部控制的局限性主要表现为以下几 占 、 ( 1 ) 如果企业内部行使控制职能的管理人员滥用职权、蓄意营私舞弊，即 使具有良好的内部控制，也不会发挥应有的效能。 北京交通人学专业硕士学位论文绪论 ( 2 ) 如果企业内部承担不相容职务的人员相互串通作弊，与此相关的内部 控制就会失去作用。 ( 3 ) 如果企业内部行使控制职能的人员素质不适应岗位要求，也会影响内 部控制功能的正常发挥。 ( 4 ) 企业实施内部控制的成本效益问题也会影响其效能。企业作为一个经 济实体所关心的是经济效益。 ( 5 ) 内部控制一般都是针对经常而重复发生的业务而设置的，而且一旦设 置就具有相对稳定性，因此如果出现不经常发生或未预计到的经济业务，原有控 制就可能不适用，特殊控制( 如实行专门的审批、报告和执行程序来处理临时性 或突发性业务) 则可能不及时，从而影响内部控制的作用。 罗青在内部控制一设计、测试与评价一书中指出企业内部控制是一个过 程，这个过程是通过纳入企业运转过程的相关制度及活动来实现的。因此，要确 保内部控制制度被切实地执行，并且保证良好的执行效果，内部控制就必须被监 督。监督可通过日常的、持续的监督活动来完成，也可以通过进行个别的、单独 的评估来完成，或者将二者结合。内部审计在内部控制的监督中起着至关重要的 作用。 1 3 本文研究的问题及本文框架和研究方法 1 3 1 本文研究的问题及本文框架 本论文在吸收前人研究成果的基础上，以企业内部控制基本规范为背景， 在c o s o 的内部控制整体框架基础上，深入研究内部审计如何实现企业的内 部控制的有效执行。 本论文的基本结构如下： 第一章绪论。阐述论文的研究背景和意义，强调内部控制对于防范和减少企 业经营风险具有重要意义，内部控制执行是否有效关系企业的运行安全，实现内 部控制有效执行的重要手段是内部审计。 第二章分析目前国内企业在内部控制执行有效性方面存在的问题及根源。 第三章阐述目前我国内部审计在企业内部控制实际工作巾存在的问题。 第四章阐述内部审计与内部控制的关系及内部审计对内部控制具有的职 能，认为内部审计是保障内部控制有效执行的重要手段。 2 北京交通人学专业硕十学位论文绪论 第五章阐述通过提升内部审计地位、增加审计职能实现企业内部控制有效 执行，将内部审计部门的地位提升至直接隶属于董事会领导下，绕开经营层的行 政管辖，权力得以提升，监督力度得以加强。对于高层管理人员的行为监管具有 执行力：增加一部分职能，对各控制流程管理人员起到一定的震慑作用，减少舞 弊行为的发生，促进内部控制的有效执行；全程跟踪控制流程，运用事前参与、 事中监控、事后督促方法促进实现控制有效执行；拓展原有审计内涵，分析评测 企业环境，文化氛围，在软性管理方面提出建议促进实现控制有效执行；建立审 计信息系统及时、准确搜集、整理信息，帮助企业改进内部控制，适应业务发展 的需要；对内部控制失效的控制点进行实地调查，分析研究内在起因和利益关联， 提出整改措施实现控制有效执行。 第六章通过在实际工作中的案例分析证明内部审计可以实现内部控制的有 效执行。 第七章结论。 1 3 2 本文的研究方法 本文采用历史分析法归纳了相关理论和学说，总结了国内外运用内部审计， 促进内部控制有效执行方面的相关经验，在此基础上提出自己的见解。采用实证 分析法对现实问题进行具体研究，结合企业的实际特点，推出自己的对策与思路。 采用比较分析法对于内部审计在扩充职能及采用新方法后可以有效执行内部控 制方面进行论述。 1 4 研究的意义 本文研究的目的在于揭示当前企业的内部控制有效执行中存在的问题以及 这些问题存在的根源，认为应通过内部审计使得内部控制得以有效的执行，从而 降低企业的经营管理风险，为国内企业的健康发展提供保障。 3 北京交通人学专业硕十学位论文企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 第二章企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 2 1 内部控制理论的产生与发展 2 1 1 内部控制的产生 只要有人类群体活动，就会有控制系统的存在，只是形态的繁简和运用的策 略或技术水平各不相同而已。内部控制的最早标志，可以从早期苏美尔文化( 大 约在公元前3 6 0 0 到公元前3 2 0 0 ) 的记载中找到踪迹，在古罗马时代，会计账薄 的设置和分类已有了发展，记账方法有了很大改进，其中较突出的是“双人记账 制”，在我国周代也有了内部控制思想。由此，我们可以看出，内部控制历史源 远流长。但这些都是关于内部控制的初始认识，是零散的、不成体系的，真正的 内部控制形成于2 0 世纪。随着企业规模的扩大、资本的大众化、所有权和经营 权的分离，企业为了查错防弊，逐步产生组织、调节、制约和监督等活动，从而 形成简单的内部控制体系，并随着经济水平的提高和企业组织形式的发展而不断 完善。2 0 世纪中叶，“内部控制”作为专用名词，才广为流传。特别是近一、二 十年来，内部控制有了迅速发展，它不仅表现为人们广泛接受内部控制这一概念， 而且体现在从理论和实践上对内部控制进行深入的研究和广泛应用。西方在对内 部控制研究中，提出了许多内部控制的方式和理论。对内部控制的构成，有的称 之为要素( e l e m e n t s ) ，有的称之为特征( c h a r a c t e r i s t i c s ) ，有的称之为因素 ( f a c t o r s ) ，有的学者还试图用数学的方法，研究内部控制与错误弊端之间的因 果关系。特别是电子计算机系统引入公司管理领域后，又拓宽了内部控制的范围。 在实务工作方面，西方公司普遍实行内部控制制度，建立内部控制制度已经成为 公司管理的重要组成部分，许多公司还将有关各项业务活动的内部控制制度编制 成手册，作为管理人员的工作指南。内部控制不仅成为公司管理的重要内容，而 且也成为审计人员关注的课题。许多会计公司都将其客户的内部控制制度的实施 情况作为是否接受审查以及采取何种审计措施的依据。一些会计公司根据多年的 国外内部控制理论的发展和我国内部控制理论的局限的经验积累，制定出各种标 准化内部控制目标和要点，作为审查评价内部控制的标准。 4 北京交通人学专业硕十学位论文企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 2 1 2 国外内部控制理论的发展 随着对内部控制的理解和认识的不断深化，内部控制理论及实践在不断发展 和完善。内部控制理论的发展经历了一个漫长的历史过程，它的发展可以分为四 个阶段：内部牵制、内部控制制度、内部控制结构、内部控制架构。目前，国外 内部控制理论获得进一步发展，进入风险管理阶段。 ( 1 ) 内部牵制阶段 2 0 世纪4 0 年代以前内部控制处于内部牵制阶段。2 0 世纪初期，西方股份 有限公司不断发展，出现了所有者和经营者相分离，一些制约、检查经营活动的 方法逐渐在管理实践中出现。内部牵制的思想在此时被提出，它采用的主要控制 方式是相互核对、职责分离等。在柯氏会计词典中对内部牵制做出了定义， “以提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生的业务流程设计 。 其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权利的方 式进行组织上的责任分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行交 叉检查或交叉控制。 ( 2 ) 内部控制制度阶段 2 0 世纪4 0 年代术至7 0 年代内部控制发展到了内部控制制度阶段。2 0 世纪 3 0 年代的经济危机推动了企业的生产经营控制，内部控制也随之从单项活动控 制发展到对全面经济活动的系统控制。1 9 4 9 年美国会计师协会所属审计程序委 员会在内部控制，一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要 性中给出内部控制的定义，“内部控制包括组织机构的设计和公司内部采取的 所有相互协调的方法和措施。这些方法和措施都用于保护公司的财产，检查会计 信息的准确性，提高经营效率，推动公司坚持执行既定的管理政策。”1 9 5 9 年1 0 月该委员会发布的审计程序公告第2 9 号对内部控制定义重新进行表述， 并将内部控制划分为会计控制和管理控制。内部控制的主体内容在这一时期得以 完成。 ( 3 ) 内部控制结构阶段 2 0 世纪8 0 年代至9 0 年代是内部控制结构阶段。2 0 世纪8 0 年代以后，西 方会计审计界对内部控制研究的重点逐步从一般涵义向具体内容深化。1 9 8 8 年 北京交通大学专业硕士学位论文企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 美国注册会计师协会发布的审计准则公告第5 5 号，首次以“内部控制结构” 代替“内部控制”，并提出内部控制结构的三要素：控制环境、会计系统和控制程 序，指出“企业的内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而建立 的各种政策和程序。 这一时期内部控制理论将控制环境纳入控制范围，不再区 分会计控制和管理控制，使内部控制内涵得到扩展。 ( 4 ) 内部控制框架阶段 2 0 世纪9 0 年代后，内部控制发展到了内部控制整体框架阶段。1 9 9 2 年美 国国会的“反对虚假财务委员会下属的“发起组织委员会( c o s o ) ”发布了“内 部控制一整体框架 报告，即c o s o 报告。1 9 9 6 年美国注册会计师协会全面接受 c o s o 报告的内容，发布了审计准则公告第7 8 号，将内部控制定义为“内部 控制是由企业董事会、管理层和其他员工实施的，为经营的效率效果、财务报告 的可靠性和相关法律的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。”该准则将 内部控制划分为五种成分，即：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、 监督。从以上分析可以看出，内部控制的范围经历了由“部分控制论”向“全面 控制论”的发展过程。在内部控制理论发展的初期阶段，内部控制只是进行“部 分控制”，管理控制和会计控制被分开，内部控制只包括与资产管理有关的内部 会计控制，与行政、业务管理无关。内部控制理论进入成熟阶段后，内部控制的 范围从“部分控制”转变为“全部控制”，从原来狭窄的会计财务领域扩展到了 公司经营管理活动的全过程。在内部控制理论演变过程中，内部控制目的也山初 期的保护单位的财产、保护会计记录的准确可靠和及时提供可靠的财务信息，扩 展到贯彻执行既定的管理政策、提高公司的经营效益和效率。 ( 5 ) 企业风险管理阶段 2 0 0 4 年9 月2 9 同波莱斯沃特豪斯公司代表c o s o 委员会发柿了企业风险 管理一整体框架( e n t e r p r is er is km a n a g e m e n t i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) ， 该框架为企业评价和改善风险管理程序提供了一个可供参考的基点，将内部控制 纳入风险管理，成为企业经营管理过程的重要组成部分。企业风险管理是由企业 董事会、经理层和其他员工实施的，要求企业管理人员在进行战略决策及其他决 策时要识别可能给企业造成影响的潜在事件，考虑企业的风险偏好，在企业风险 偏好的限度内管理j x l 险，为达到企业目标提供合理保证的过程。企业风险管理不 6 北京交通人学专业硕十学位论文企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 仅强调如何控制风险，而且强调如何抓住机遇，提高利润，在目标和构成要素上， 企业风险管理框架将内部控制整体框架的三大目标重新解释为风险管理的四大 目标：战略目标、经营目标、报告目标和遵循目标，将内部控制整体框架的五大 要素扩展为风险管理的八大要素：内部环境、目标制定、事项识别、风险评估、 风险反应、控制活动、信息与沟通、监控。在内容上，企业风险管理框架包括六 个方面：协调风险偏好和战略决策、提高风险反应决策、降低经营的意外和损失、 识别和管理纵横交错的企业风险、抓住机遇、提高利用资本的效率。总之，企业 风险管理框架建立在c o s o 报告“内部控制整体框架 基础之上，认为企业风险 管理、内部控制和公司治理具有相互依赖的关系。 2 2 国内企业内部控制制度的建立情况 由于我国企业的内部控制研究起步较晚，虽然经过十几年的发展，有了一定 的成绩，但与发达国家相比，仍有明显的差距。目前，我国理论界和实务界对内 部控制的认识还没有形成很一致的意见，突出反映在理论和实务脱节上：虽然理 论界一直十分重视对内部控制的研究，特别是对西方先进内部控制理念的介绍和 引进，我国企业对内部控制的认识却还大多停留在内部牵制和内部控制制度阶 段，还有很多人认为内部控制就是内部监督。有许多企业( 包括领导和员工) 把内 部控制看作是一堆堆的手册、各种文件和制度，也有的企业把内部成本控制、内 部资产安全控制等视为完整的内部控制。 同国外的内部控制理论研究比较，我国对于内部控制的研究仍然存在很多缺 陷。比如，内部控制的概念仍不统一。我国尚未提出十分权威的内部控制概念。 对内部控制的完整性、有效性更没有一个公认的标准体系。在现行的规范制度中， 审计细则中的内部控制与审计风险从报表审计的角度提出了内部控制的要求， 而会计法是从企业内部会计控制的规定角度规范了内部控制。这就容易导致 企业管理者对内部控制产生误解，认为内部控制就是岗位牵制，或是审计规范等 错误思想。又如，内部控制的规范体系不够完整，有的政府部门只是就事论事， 临时解决问题。财政部于1 9 9 6 年颁发会计基础工作规范，对上市公司内部控 制报告做了一些规定；2 0 0 0 年证监会发布公丌发行证券的会融企业发行规则， 对公开发行证券的会融仓业内部控制披露做了一些规范。2 0 0 8 年6 月2 8 同，财 政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了企业内部控制基本规范， 7 北京交通大学专业硕十学位论文企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 要求上市公司于2 0 0 9 年7 月1 日起开始实施，但对一般企业没有硬性要求。整 体上并没有一个系统的、完整的内部控制规范体系，这势必对内部控制的规范的 完整性、合理性造成一定的影响。 2 3 国内企业在内部控制执行有效性方面存在的问题 2 3 1 受益主体不明确 从产权主体看，我国正处于经济转型时期，产权界定不很明晰，从而使得健 全和完善内部控制的受益主体也就不明确，缺乏来自委托方的加强内部控制建设 的强烈要求。虽然我国占主导地位的经济成分是公有制经济，国家应该是国有企 业的所有者，但是对于由谁来代表国家行使这个权利并没有明确的界定，造成了 事实上的国有企业产权主体的缺位，内部控制建设的受益主体和监控主体都不明 确。 2 3 2 内部控制动力不足 目前在我国，即使是公司制的企业，代理人相对委托人( 尤其是中小股东) 处于对企业控制的强势地位，委托人对加强企业内部控制显得心有余而力不足。 在以代理人主导型的内部控制体系中缺乏委托人的激励约束机制，委托人的约束 主要靠代理人的自觉意识。然而，没有任何代理人自愿将自己的手脚束缚而任由 别人指手划脚，制定出制度来约束自己，因而代理人的内部控制动力不足。加之 代理人主导型的内部控制成本昂贵，花费在组织管理上的成本由企业自己承担， 而内部控制的收益则隐性化、长期化和社会化，对于代理人而言，建立完善内部 控制成本高于收益，因此企业本身的内部控制动力明显不足。 2 3 3 制度不完善和执行难 从内部控制本身来看，存在着制度不完善和执行难的问题，主要表现在：第 一，相当一部分企业对建立和完善内部控制不够重视，内部控制制度残缺不全或 有关内容不够合理，比如会计岗位设置和人员配置不当，业务交叉过杂，会计人 员兼职过多，使会计的事前审核，事中复核和事后监督流于形式：第二，虽然建 起了完善的内部控制，但流于形式，更多的是“有章不循”，将已订立的内部控 8 北京交通人学专业硕十学位论文企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 制制度变成印在纸上或挂在墙上应付检查的条文：第三，内部控制的执行比较困 难，主要是由于人们法制观念淡漠，习惯于按经验和传统办事。同时，严格执行 内部控制制度也会影响某些人员贪污舞弊、弄虚作假等方面的利益，自然他们也 就不愿去认真执行内控制度。 2 3 4 考核机制不完善 我国传统的考核干部政绩、业绩的机制不完善，也是影响内部控制作用发挥 的重要原因。长期以来，我国对企业干部政绩、业绩的考核都是以某些重要指标 的完成情况为主要内容的，缺乏对其他相关指标的综合考察。在这种情况下，有 些领导为在任期内出“成绩”，必然有两种选择，要么是一手软一手硬，重业绩 轻制度，要么是指使财会人员弄虚作假。另外，为了完成考核指标，有些领导也 需要通过提供虚假会计信息等手段来“实现”上级主管部门的有关指标。领导带 头绕过内部控制，自然上梁不正下梁歪，再好的内部控制也是形同虚设。 2 3 5 控制环境有待改善 c o s o 报告中提出的“控制环境”是实行内部控制的基础和l ； 提，是内部控 制体系框架的一个重要因素，它主要强调了企业的内部控制环境。本人认为，控 制环境还应有内外之分：我国企业内部环境包括法人治理结构等还不尽如人意： 企业内部控制的外部环境可理解为包括资本市场、经理人市场、企业产品供销市 场等在内的整个外在体系，其对企业约束和控制的机能目前还比较薄弱。这主要 缘于我国的市场经济还比较稚嫩，资本市场本身发育还不成熟，人才市场对经营 者层的约束还十分有限。 2 4 国内企业内部控制不能有效执行的根源 2 4 1 由于成本收益制约导致 企业在花费了很大的财力和物力建立设置健全的内部控制制度后，却在监 督执行方面不愿意再投入。不管实施何种管理，都需要付出管理成本，如果实施 内部控制造成企业管理成本奇高，则有可能对内部控制进行适当的调整和修改， 这样就会削弱内部控制效能的充分发挥。控制环节越多，控制措施越复杂，相应 9 北京交通大学专业硕士学位论文企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 的控制成本也就越高，同时也会影响企业生产经营活动的效率。因此，在设计和 实施内部控制时，企业必然要考虑控制成本与控制效果之比。当实施某项业务的 控制成本大于控制效果而产生损失时，就没有必要设置控制环节或控制措施，这 样某些较小错弊的发生就可能得不到控制。内部控制一般都是针对经常而重复发 生的业务而设置的，而且一旦设置就具有相对稳定性，因此如果出现不经常发生 或未预计到的情况，原有控制就可能不适用，临时控制( 如实行专门的审批、报 告和执行程序来处理临时性或突发性业务) 则可能不及时，从而影响内部控制的 作用。 2 4 2 由企业环境因素导致 内部控制往往可能因为有关人员相互勾结内外串通而失效。这是由企业环境 因素导致。内部控制是建立在“两个人以上舞弊或犯错误比一个人犯错误可能性 要小得多”的理论基础之上的，故无法避免串通舞弊的现象。内部控制的一条重 要原则就是将不相容职务进行分离。在实际工作中，如果处于不相容职务上的有 关人员相互串通、相互勾结，失去了不同职务相互制约的基本前提，内部控制也 就很难发挥作用。 2 4 3 由于软性管理方面存在欠缺导致 内部控制发挥作用的关键在于执行人员准确的操作，执行人员因为生理心理 因素都会影响内部控制系统正常功能的发挥，这是由于企业在软性管理方面存在 欠缺所造成的。 2 4 4 由于公司法人治理结构欠缺、监管职权不够导致 高层管理人员的越权致使控制职能的丧失。这是由于公司法人治理结构欠 缺、监管职权不够造成。内部控制是人们根据管理的需要而建立的一种方法，只 有每个人都能按要求执行，才能发挥其真正的作用，但是如果高层管理人员违规 操作，那么再严密的内部控制也不能产生应有的效果。内部控制作为企业管理的 一个组成部分，它理所当然地要按照其管理人员的意图运行，尤其是食业负责人 的决策更是起决定作用。决策出了问题，贯彻决策人意图的内部控制也就失去了 1 0 北京交通人学专业硕十学位论文 企业在内部控制执行有效性方面的问题分析 应有的控制效能。控制制度是企业最重要的管理工具，但任何控制制度最终都是 靠人来执行的。在某些情况下，担任控制职能的人员越权管理，同样可能导致内 控制度失效。 2 4 5 内部控制改进不足导致 因为经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。这是由于内部控制在持续 性改进，信息搜集，全程跟踪业务流程方面存在不足所造成的。 2 4 6 内部审计工作存在不足导致 内部审计工作对于内部控制的有效执行起着重要的作用。内部审计工作如 果不能有效进行，就无法发挥对内部控制的评价、监督、咨询、控制职能。 北京交通人学专业硕十学位论文企业内部审计在内部控制实践中存在的问题 第三章企业内部审计在内部控制实践中存在的问题 通过对我国内部审计职业现状的调查和与国外先进国家内部审计的实际情 况的比较，并参照国际内部审计师协会对内部审计的新定义和内部审计实务标 准，可以看出我国目前的内部审计主要存在以下几个方面与功能发展相关的问 题和不足： 3 1 内部审计在公司治理结构中存在的问题 公司治理是指公司的投资人代表，如股东等，所遵循的程序，旨在对管理层 的风险和控制过程加以监督。审计委员会是公司治理结构的关键一环，而内部审 计机构的隶属关系的正确确定又不能离开公司治理结构和审计委员会的设置，同 时，内部审计又是完善公司治理不可或缺的组成部分。公司治理结构的一系列问 题是内部审计功能能否成功扩展、功能的作用能否有效发挥的重要环境因素，但 我国目前内部审计在公司治理结构中存在诸多问题，严重影响和制约了内部审计 功能和作用的发挥。 3 1 1 内部审计机构的设置缺乏内在动力 内部审计机构应按需自愿设置。一个企业是否设置内部审计机构，主要取决 于对该企业实行内部审计的必要性和内部审计工作量的大小。可是，目自玎我国许 多企业设立内部审计机构主要是迫于政府压力，并非是自觉的认识。国有企业的 高级管理层只是资产的经营者，而不是资产的所有者，客观上想摆脱所有者的监 督和约束，心理上存在排斥内部审计的观念，对内部审计抵触情绪较大，甚至将 内部审计机构和审计人员当作异己力量，不愿意也不敢配备精通业务的审计人 员，目的是“防范于未然”：而且，我国立法上存在缺陷，设立内部审计机构没 有强制性，因此，一遇精简机构，内部审计便首当其冲。这就使许多公司内部审 计机构极不稳定，力量单薄，难以发挥内部审计的监督作用，更难以赋以内部审 计咨询的功能。 3 1 2 内部审汁在企业中的地位较低独立性难以保证 客观一l 讲，内部审汁本身不同于外部审计，其机构组成人员均是束自企! 1 2 北京交通大学专业硕十学位论文企业内部审计在内部控制实践中存在的问题 组织内部，内部审计机构本身也是企业整体中的一个部分。内部审计人员的切身 利益与企业休戚相关。按规定企业内部审计是在本企业主要负责人的直接领导下 开展工作，作为企业中的一个职能部门，其人员配置、职务升迁、工作地位等都 由本企业领导决定，导致内部审计在组织、工作、经济等方面都不独立：一些单 位负责人或领导人认为：设立这样一个机构来监督自己，就等于给自己套上了一 个“紧箍咒”：一些人采取不欢迎、不重视甚至是消极抵触的态度，的企业将内 部审计设于总会计师的领导之下，或是财务和审计合二为一，或是应付完上面的 检查就撤消内部审计机构，审计组织的独立性得不到合理的保证：从内部审计的 工作过程看，内部审计报告，内部审计决定的形成、运用和执行等等无不依赖本 企业领导的意识和行为，即使有时候内部审计发现了本企业领导或其他什么部门 或其他相关人物违反财经法律、财务制度和经济违法犯罪问论企业内部审计的改 善题，也无权处理。内部审计在某种意义上看对本企业领导来说是形同虚设：再 从监督和作用看，有权力者监督无权力者最为有效，上级监督下级效果也是显著 的。而同级之间的监督，因权力相当、互相制约、互相抗衡，效果会大打折扣， 而下级监督上级，可能是j 下面效力无几，负面效应随之而来。若领导是无意违法 乱纪，本身清廉，事业心强，内部审计则是可做参谋助手，提出有建设意义的建 议。但是倘若领导故意违规违法，内部审计人员又揭露其行为，则难免引起打击 报复，审计的权威性难保，审计职能也难以在企业全面发挥。 3 1 3 内部审计机构人员配备单一、设置方式简单 企业内部审计组织中，工作人员清一色是会计出身的，他们中有正规学历并 经过相应工作实践的人很少，大多数是在旧的财会制度下通过多年的会计工作实 践，通过职称岗位培训出来的。他们具有会计的实践经验，对加工对外会计报表 的工作驾轻就熟，但是对企业自身很需要运用的管理会计以及控制理论与实践、 风险管理、经济预警等方面，还是显得很不够，其知识结构与企业发展的需要相 距甚远。企业在审计机构的设置上忽视其独立性、专职性、有效性和权威性等一 般原则。对企业自身的特点及控制管理上的实际需要考虑粗略，缺乏对不同专业 人彳的合理搭配，简单地发个文件，组成一个审计处或审计科，内部审计机构就 算建立了。企、i k 内部审计机构设置较为随意，许多企业内部审计机构设了又并， 北京交通人学专业硕士学位论文企业内部审计住内部控制实践中存在的问题 并了又设，审计人员很不稳定。 3 1 4 审计观念、方式落后，硬件、软件投人严重不足 在越来越多企业步人会计电算化的今天，计算机技术和信息技术的深入发展 及其在企业的广泛应用，传统意义上的会计记录、会计台帐、会计报表以及整个 财务运作过程逐步实现无纸化，公司管理方式也因计算机信息技术的应用发生深 刻的变革。而企业的内部审计还依然停留在经验估计、手工操作阶段，审计经费 极其有限，相关信息不通畅，审计人员的工作视线一般只是放在企业生产经营活 动的事后，平日主要干的事是进行查错防弊的财务收支审计，审计损益表等会计 报表，审计范围是过去的历史的财务记录，检查评价的是过去的利润或亏损。而 内部审计的重心一企业经济效益审计几乎没有涉及。即使在一些企业有类似内部 审计的工作，也做的过于形式化，粗略的很，内部审计部门与企业其他职能部门 看上去像是相互独立，相互没有多少联系，审计人员工作中也很少顾及企业控制 管理以及其他部门的需要，审计工作好像只需要等到企业销售、供应、生产等经 营活动完毕后，再去对其经济价值综合反映的财务会计那里“找刺”，不注意经 济活动的事前或业务执行过程中的检查和评价。 3 1 5 审计工作呈现“虚、弱、迟”状态 目前我国还没有对( 企业) 内部审计实行行业管理，政府审计机关及其他相关 部门应该承担的对企业内部审计体系的指导与管理责任，实际执行的很少，看不 到什么效果。内部审计人员的职业规范只有审计署发布的关于内部审计工作的 规定和审计机关指导监督内部审计业务的规定，没有可操作的、科学的职 业规范标准及职业道德规范，内部审计人员在工作时就无章可循，专业水平难以 提高。内部审计人员的执业环境不容乐观，审计工作还是呈现“虚、弱、迟”的 状态。“虚”是指内部审计机构在一些企业中形同虚设，没有发挥应有的作用： “弱”是指内部审计检查监督软弱无力：“迟”就是指审计服务时常足“秋后算 帐”，及时性差。 3 2 内部审计在内部控制实际工作中存在的问题 在实际工作上，我国内部审计与国外内部审计较先进的国家和困际内部审计 1 4 北京交通大学专业硕+ 学位论文企业内部审计在内部控制实践中存在的问题 师协会的内部审计实务标准的要求还有很大的差距，具体体现在以下： 3 2 1 内部审计工作停留在审计的最初层次 就工作领域来说，审计的发展可分为财务审计、业务经营审计和管理审计三 个阶段。业务经营审计和管理审计就是我们习惯称的经济效益审计，有的也称为 管理责任审计。管理责任审计在西方发达国家经过长期的实践已同趋成熟并广泛 采用，特别是经营审计更成为西方国家现代内部审计的重点，成为内部审计发展 的主流，它不仅扩大了内部审计的视野，而且吸引了一大批精明强干的人才；不 仅提高了内部审计工作在管理部门心中的地位，也为审计人员本身赢得了更高的 报酬。但我国目前的内部审计还主要停留在以财务活动为内容，通过对会计凭证、 账册、报表的审核检查，财产物资的核实，债权债务的查证，来确定财务报告的 合法性和公允性，保护资产的安全完整，揭示错误和弊端。对经营审计和管理审 计的重要性和必要性认识不足，对经营审计和管理审计的探索与发展严重滞后， 这不仅不能满足我国目前经济发展的需要，同时也严重制约了我国内部审计的长 足发展。既制约了内部审计评价功能的作用领域，又不利于内部审计的功能向咨 询方向发展。 3 2 2 审计行为的导向上很少关注风险因素 在审计行为导向上，内部审计已经经历了账项基础审计、制度基础审计和风 险基础审计三个阶段。长时间里，西方发达国家已经对风险基础审计进行了广泛 深入的探索和研究，取得了很多成果，并陆续将这些成果用于了审计实践。国际 内部审计师协会更是通过修订内部审计新定义和内部审计实务标准把内部审 计全面推向风险基础审计和风险审计。而我国目前的内部审计在确定审计对象和 审计范围时很少关注组织的风险因素，甚至对组织的内部控制都不做过多的了 解，完全将审计工作机械地停留在账目的具体审查上，这样的审核检查根本不能 适应目前内部审计所面临的形势和不能满足经济发展对内部审计的要求，使内部 审计变得既无效率又无效果。 北京交通人学专业硕士学位论文企业内部审计在内部控制实践中存在的问题 3 2 3 服务内容的单一，防护性有余，建设性不足 国际内部审计师协会在1 9 9 9 年修订的内部审计定义中明确指出“内部审计 是一种独立、客观的确认和咨询活动”，这说明内部审计正从评估确认向确认与 咨询转变，随着内部审计工作重点向经营审计和管理审计倾斜，内部审计除了对 组织的财务资料是否合法、公允、经营活动目标是否恰当、管理组织是否合理、 管理机能是否健全、管理工作是否有效做出确认评价外，还应该积极主动提供咨 询服务，就内部控制的建立、健全、经营目标的确立、经营方式的选择、管理理 念的确定、管理措施的实行等方面为管理层提供有益的建设性意见，与确认服务 一道为组织增加价值。而我国的内部审计长期局限在财务信息的查错防弊上，很 少涉及组织的经营管理，不注重，也难以为组织的经营管理活动提供建设性的意 见与建议。 3 2 4 技术手段基本还停留在手工审计上 目前，信息技术已经广泛深入地进入了我们的生活，计算机的利用已相当普 遍，在审计领域及时更新技术手段，将计算机技术用于审计工作已势在必行。现 在，国外的内部审计人员已广泛使用审计软件，通过内部网络进行数据采集、原 始资料的处理分析、风险评估等工作，极大地提高了审计效率。与国外相比，我 国的内部审计在计算机审计方面还相当落后，仅仅处于起步阶段。具体体现在审 计人员计算机应用技术水平低、计算机技术装备的数量、质量难以支撑工作需要、 审计软件开发应用落后、计算机审计程序、内容、方法的技术手段尚处于空白等 方面。 1 6 北京交通大学专业硕十学位论文 内部审计是实现内部控制有效执行的重要手段 第四章内部审计是实现内部控制有效执行的重要手段 4 1 内部审计的发展历程 4 1 1 国外现代内部审计发展历程 国外现代内部审计发展的历程，大致可分为以下三个阶段： ( 1 ) 以保护企业财产，查错防弊为主要目标阶段。进人2 0 世纪，尤其是第一 次世界大战之后，西方发达国家如美国、英国等国家的企业组织规模进一步扩大， 管理层次和经营业务日趋复杂化、多元化，一些资本集中，规模宏大的跨国性集 团公司相继诞生，面对经济环境和经营条件的变化，企业最高管理当局已无法象 过去那样对经营管理状况进行经常性的直接监督检查，不得不依靠各级管理人员 所做的口头报告或是呈送的各种信息资料，这些问接获得的信息是否真实可靠， 企业既定的方针政策和决策指示是否有效地贯彻执行，各级管理部门和生产经营 单位的财务状况和经营成果究竟如何，企业财产是否安全