（工商管理专业论文）风险导向内部审计理论与运用.pdf

北京交通人学专业顺i j 学位论文中文摘要 中文摘要 摘要：j x l 险导向内部审计作为现代审计方法，目前在我国理论界和实务界只 是停留在基本概念和基本理论研究阶段，还没有关于风险导向内部审计的系统性 理论研究成果。为加快风险导向内部审计在我国的研究和运用，本文对风险导向 内部审计的有关理论和实务运用进行了研究。 本文分四部分，其主要内容如下： 第一部分通过对目前企业经营所面临的经济环境已经发生了深刻变化，我国 目前对风险导向内部审计方法的研究与国外相比还有较大的差距等现状的分析， 提出了目前在我国研究风险导向审计理论和实务的迫切性。 第二部分较系统的研究了风险导向内部审计理论以及在实务中应以何种思 路对这一方法加以运用。风险导向内部审计在审计对象、目标、职能及审计内容 上有别于传统的内部审计方法；它是根据“目标叶风险- 控制- 审计” 的模式强调风险并评估具体的风险管理活动，通过风险评估、确定剩余风险并提 出风险应对策略这一过程，帮助企业将风险控制在适当的范围内，同时抓住可能 存在的机会，从而实现经营目标。 第三部分通过实例a 公司，对内部审计实务中如何运用风险导向内部审计 方法进行了案例研究。研究的结果表明，风险导向内部审计是一种更加符合企业 管理需求、审计效果更好的审计方法。基于我国内部审计制度和方法比较落后的 现状，论证了在我国运用风险导向内部审计的必要性；最后提出在我国企业实践 中运用风险导向内部审计方法需要改进和提升等方面的建议。 第四部分归纳了本文研究形成的主要结论，并对后续研究工作进行展望。 关键词：风险导向内部审计；风险评估；剩余风险；风险控制 分类号：图1 1 幅；表8 个；参考文献5 5 篇 北京交通人学专业顾i j 学位论义abs t r a c t a b s t r a c t a b s t r a c t ：a sam o d e ma u d i tm e t h o d ，t h er i s k o r i e n t e di n t e r n a la u d i tp r a c t i c e h a so n l yb e e no nt h es t a g eo fam e c h a n i s m o r i e n t e da u d i tm e t h o di no u r c o u n t r y t h e a c a d e m yj u s tp r o p o s e dt h ec o n c e p to fr i s k o r i e n t e di n t e r n a la u d i t t h e r ei sn o s y s t e m a t i ca n dt h e o r e t i cr e s e a r c ha c h i e v e m e n ta b o u tr i s k o r i e n t e di n t e r n a la u d i t t h i s t h e s i sm a k e sas t u d yo nt h et h e o r ya n dp r a c t i c eo ft h er i s k - o r i e n t e di n t e r n a la u d i t a p p r o a c hp r o m o t i n g r e l a t e dr e s e a r c ha n de m p l o y m e n to ft h i sm e t h o di no u rc o u n t r y t h i sp a p e rc o n s i s t so ff o u rp a r t s t h ef i r s tp a r to ft h i sp a p e ri si n t r o d u c t i o n g r e a tc h a n g e sh a v et a k e np l a c ei n e c o n o m i cc i r c u m s t a n c e s t h e r ei sa n e c e s s i t yt om a k eas t u d yo i lt h eb a s i ct h e o r ya n d p r a c t i c eo ft h er i s k o r i e n t e di n t e m a la u d i t ，a sw i d eg a pe x i s t sb e t w e e nc h i n aa n do t h e r c o u n t r i e si nt h i sa s p e c t t h es e c o n dp a r td i s c u s s e st h eb a s i ct h e o r yo fr i s k o r i e n t e di n t e r n a la u d i ta n dh o w t ou s et h i sn e wm e t h o do fa u d i t i n gi np r a c t i c e r i s k o r i e n t e di n t e r n a la u d i ti sd i f f e r e n t f r o mm e c h a n i s m o r i e n t e da u d i ta ta u d i to b j e c t ，g o a l ，r e s p o n s i b i l i t ya n da u d i tc o t e n t s i t a c c o r d i n gt ot h em o d eo f g o a l r i s k c o n t r o l a u d i t i n g t oe m p h a s i z eo nt h e r i s ka n dt h em a n a g e m e n ta c t i v i t i e so fr i s ka s s e s s m e n t a c c o r d i n gt ot h ep r o c e s so fr i s k a s s e s s m e n t , j u d g et h er e s i d u a lr i s ka n dm a n a g er i s k ，h e l pe n t e r p r i s et oa c h i e v et h eg o a l o fm a n a g e m e n tt h r o u g hm a n a g et h er i s ka n dh o l dt h ec h a n c eo f p o s s i b i l i t y t h et h i r dp a r tr e s e a r c ho nh o wt oh a n d l et h en e wm e t h o dt h r o u g ha ne x a m p l e ，t h e c o m p a n ya t h er e s u l to ft h es t u d yi n d i c a t e st h a tt h en e wm e t h o di sm o r ee f f i c i e n tt h a n f o r m e ro n e sa n di ti sm o r es u i t a b l ef o rt h ee n t e r p r i s em a n a g e rt h a ne v e r t h r o u g ht h e a n a l y s i so ft h ep r e s e n ts i t u a t i o no fi n t e r n a la u d i ti no u rc o u r t l y ，i te l a b o r a t e dt h e n e c e s s i t yo fr i s k o r i e n t e da u d i ta n dw o r ko u tan e wa u d i t r o l ei no u rc o l l q t r y ，s oi t p r o i d es o m er e c o m m e n d a t i o n st or i s k o r i e n t e di n t e r n a la u d i tf o ro u rc o u n t r y si n t e r n a l a u d i t t h ef o u r t hp a r t w es u m m a r i z et h em a i np o i n t s ，c o n c l u s i o na n da d v i c eo nt h i s p a p e r k e yw o r d s ：r i s k - o r i e n t e di n t e r n a la u d i t ；r i s ka s s e s s m e n t ；r e s i d u a lr i s k = l u s kc o n t r o l c l a s s n o ：1 1 c h a r t s ；8 t a b l e s ；5 5 r e f e r e n c e s 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解北京交通大学有关保留、使用学位论文的规定。特 授权北京交通大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索， 并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校向国 家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文作者签名：稆名芸 签字日期：一罗年彳月，日 ， 导师签名： 签字日期吵引月，日 北京交通人学业顾i j 学位论文独创性声i 刃 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的 研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表 或撰写过的研究成果，也不包含为获得北京交通大学或其他教育机构的学位或证 书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中 作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者虢韬够差签字魄7 年乡胁日 4 7 致谢 两年的研究生学习生涯就要结束了，回首来路，有着深深的感悟。 感谢北京交通大学给予我这个深造学习的机会，感谢所有给我授课的老师。 两年来从老师那罩，我学到了丰富的知识，更重要的是掌握了分析问题、解决问 题的科学方法，从而为我以后的学习和工作打下了良好的基础。 在此，我特别要感谢我的导师徐丽娟副教授。从论文的选题构思、结构安排 到最后的修改定稿，无一不渗透着徐丽娟老师的悉心点拨和指导。徐老师严谨的 治学态度和科学的工作方法给了我莫大的帮助和影响。在此向徐丽娟老师致以深 深的谢意和敬意。 另外，在撰写论文期问，张磊同学给了我极大的帮助，在此向他表达我的感 激之情。 最后，我要感谢我的父母，父亲母亲是我强大的精神支柱，是我奋斗的力量 源泉；从报考北京交通大学的研究生、两年来的专心学习到撰写论文，一步一步， 是我伟大的父母给予了我最大的关心和鼓励。 两年的学习经历，将在我的一生中留下深刻的记忆。我将以此作为一个新的 起点，走好自己今后的人生道路，实现自己的人生理想。 北京交通人学专业硕i ：学位论文绪 论 1 绪论 1 1 研究背景及意义 1 1 1 研究背景 人类进入2 1 世纪，竞争、技术和全球化的力量势不可挡地汇集在一起，新概 念、新发明、新规则在不可思议地重塑着我们的世界，并推动着全球化经济的快 速发展，使得当今企业经营面临着无限想象的发展空间和市场机遇。由于技术的 快速创新以及由此导致的制度创新，现代企业所面临的商业环境和市场竞争不确 定性越来越大，一方面变化周期缩短，商业环境和市场环境的变化超过了以往任 何时代；另一方面商业环境和市场环境变化越来越彻底，企业明天的生存与发展 环境可能与今天几乎没有任何必然的联系，现代企业处于高风险的经营环境之 中。因此，在这样的环境中，企业必须同时把握好商机和管理好风险才能立于不 败之地。内部审计作为企业内置的一个职能部门，必然应当成为企业风险管理的 有效组成部分，从组织目标的角度来评估与改善风险，为专业风险管理部门或其 它职能部门提供咨询与保证服务，帮助企业对风险作出战略反应。 在风险导向内部审计产生以前，我们经历了财务导向内部审计、业务导向内 部审计、管理导向内部审计等三个传统内部审计模式的发展阶段。当今，随着 现代管理实践不断的发展，我国传统的内部审计模式已经很难适应现代环境的需 求，内部审计自身面临着日益严重的生存和发展问题。一方面由于民间审计扩展 服务领域，向企业提供内部审计服务，企业为节省成本和开支，削减内部审计机 构或部门，不断将内部审计部分或全部地对外承包给民间审计公司，使内部审计 发展壮大变得愈发艰难。另一方面，由于内部审计部门仍采用过时的审计技术和 方法，审计目标和范围不能很好地针对企业经营风险和问题，不能有效地为组织 增加价值，使得内部审计本身在企业内部开始不被重视。 无论是从推动内部审计的自身发展的需要，还是从帮助企业在复杂的竞争环 境中生存下来的角度而言，都需要内部审计组织考虑将风险导向审计模式应用于 自己的领域。国际内部审计师协会( i n s t i t u t eo fi n t e r n a la u d i t i n g ，简称i i a ) 2 0 0 2 年在其发布的内部审计实务标准中将内部审计定义为是一种独立、客观 的保证与咨询活动，其目的是为组织增加价值并提高组织的运营效率。它采用系 统化、规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评估和改善，从而帮助 组织实现它的目标。这个富于变革意义的新定义为内部审计进行风险导向内部审 计提供了动力。然而，在我国现阶段，理论界还没有形成关于风险导向内部审计 。严晖：风险导向内部审计整合框架，中国财政经济出版社，2 0 0 4 年版，p 1 0 - 3 8 。 1 北京交通人学专业顾 ：学位论文 绪论 的系统性理论研究成果；在实务界，如何在风险导向审计模式下设置内部审计程 序，实务中如何开展风险导向内部审计，如何将风险导向审计模式贯穿于内部审 计的全过程，都尚未形成有效的经验和方法。因此，在实务中如何正确理解和运 用风险导向内部审计成为了我们当前迫切需要解决的问题。本文正是基于这样的 背景之下确定选题方向的。 1 1 2 研究意义 2 0 世纪末期，为了满足企业风险管理的需要，国外许多学者和组织机构开始 对风险导向内部审计从不同的角度、不同的领域展开了深入研究，已取得大量研 究成果。风险导向内部审计作为现代审计方法，在发达国家的内部审计实践中已 经得到了普遍应用，形成了一系列成熟的经验和方法。 在我国，实务界也在探索适合自己企业的内部审计方法，但基本还停留在传 统的内部审计模式阶段，理论界虽然已经开始研究风险导向内部审计，但由于起 步较晚，目前也还只是停留在风险导向内部审计概念和基本理论研究阶段，还没 有关于风险导向内部审计的系统性理论研究成果，使得其在实务中无章可循。本 文以此为切入点，在系统分析此领域相关基本理论的基础上，对风险导向内部审 计在我国实务中如何应用进行研究，希望对我国内部审计理论研究和内部审计实 践起到一定的推动作用和启发意义。 1 2 国内外研究文献综述 1 2 1 国外研究文献 国际内部审计师协会( i i a ) 是内部审计界最权威的机构，它颁布的准则和实 务标准框架，对内部审计理论和实务具有非常深远的影响。1 9 9 6 年，i i a 研究基 金会启动了一个以建立内部审计全球性框架为宗旨的研究项目，形成了一份名为 内部审计的未来：特尔菲研究的研究报告w 。特尔菲研究报告提出内部审计 要注重风险防范、提供增值服务、帮助组织实现组织目标的内部审计发展方向。 这份报告为1 9 9 9 年6 月内部审计定义的修改和内部审计实务标准的修订起了重 要支持作用。1 9 9 7 年，i i a 成立了一个指南核心工作小组，负责研究内部审计职 业实务标准新框架。小组经过一段时间研究，于1 9 9 9 年向i i a 理事会提交了基 于风险导向的内部审计新定义和内部审计职业实务标准新框架，新定义指出：内 部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于为组织增加价值和提高 组织的运作效率，它通过系统化和规范化的方法，评价和改进风险管理、控制和 治理过程的效果，帮助组织实现其目标。2 0 0 1 年，i i a 对内部审计定义和实务标 准进行了修订，并于2 0 0 2 年1 月1 日开始实施经重新修订的内部审计实务标 准，这次修订的定义将风险管理在内部审计中的地位提升到一个新的高度。 2 北京交通人学专业硕i j 学位论义 绪论 ii a 2 0 0 2 年版内部审计实务标准对内部审计是如下表述的：内部审计是采用 一种系统化、规范化的方法来对组织的风险管理、控制及治理程序进行评价进而 提高它们的效率，帮助组织实现其目标。同时，新颁布的内部审计实务标准 首次提出首席审计师( c a o ) 的概念，并于标准第2 0 1 0 款关于制定审计计划 中指出：c a o 应根据风险制定审计计划，确定符合组织目标的内部审计重点。标 准还就内部审计的工作性质做了如下表述：内部审计活动在于评价并帮助改进 机构的风险管理、控制和治理体系。通过上述关于内部审计理论与实务各个方面 新的修订，我们可以看出，内部审计职业准则将内部审计工作完全引上了风险导 向审计的道路，把风险导向审计贯穿于内部审计全过程，这对内部审计工作实务 有指导性的意义“。 麦克宁( m c n a m e e ，1 9 9 7 ) 提出了关于内部审计新旧范式路线图，反映了j x l 险导 向内部审计目标与企业目标的契合。如图1 1 所示h 。传统内部审计通常采用从 右到左的路线，即直接测试内部控制，考虑内部控制是否充分有效，而风险的大 小仅用于表明控制的薄弱与健全环节，从而实现防弊或者兴利的目标。这种范式 使内部审计被埋葬于反映过去的细节之中，结果是建议管理层增加控制点或加强 控制，这样随着时间的推移，控制点越来越多，审计业务越来越繁琐缓慢，甚至 出现多余控制阻碍各项程序正常运转的情况。尽管有着防弊与兴利的目标，但是 无法与企业目标相关联导致内部审计无法证明其价值所在，从而引发内部审计的 生存危机。风险导向内部审计采取的路线是从左到右，首先确认企业目标或某项 交易的目标，然后分析对这些目标产生影响的风险，确定审计风险水平和审计重 点，提出风险防范和控制建议，最后通过后续审计，测定风险是否得到有效防范 和控制。内部审计人员关注的并非控制的充分性和遵循性，而是风险是否得到适 当管理和控制。这样审计建议可以直接针对企业实现目标过程中面临的主要问题 和风险，并将事后评价反馈延伸到事前和事中。内部审计人员通过风险与企业目 标的实现直接联系起来，其服务对公司治理层及管理层而言非常有价值，使内部 审计成为企业价值链中的必要环节。 广1 广1 广1 i目标巴二二二二二二二二二二二二一 风险 巴二二二二二：二二二二二：二二一 控制 l 1 一ji _ j i 一 图1 1 新旧内部审计范式路线图 资料来源：d a v i dm c n a m e e r i s k b a s e da u d i t i n g j t h ei n t e r n a la u d i t o r 1 9 9 7 ( 8 ) ：2 2 2 7 帕顿( j m p a t t o n ) 、爱华士( j h e v a n s ) 与刘易斯( b l l e w i s ) 在1 9 8 2 提出了根据风险因素选择被审计对象的观点，在研究中概括了内部审计人员所认 为重要的1 9 种风险因素h 圳。内部审计首先在其中挑选重要的几种风险因素，对 不同项目的风险进行评估，再结合内部审计的资源，确定要在未来这一年内审查 的项目，以编制年度审计计划。i i a 在内部审计准则中也概括了七种不同的风险 3 北京交通大学专业硕l j 学位论义绪论 因素，并在内部审计准则说明书第9 号一风险评估中将潜在的风险因素扩大 到了1 4 种，作为内部审计分配资源、选择对象的依据。但是切曼( c c h a p m a n ) 认为，这种没有在更广泛视野中考虑的风险评估是在“真空 状态下进行的，无 法为企业整体增加更多价值h “。这种由内部审计人员做出的主观判断和评估没有 结合管理层关注的企业风险，因此风险评估的准确性存在一定问题。 加拿大贝尔电讯公司在规划年度审计工作时的做法充分考虑了企业风险和 战略规划。内部审计将传统的由下而上的方式与现代的由上而下的方式相结合， 整合成新的审计计划方式。由内部审计经理、公司顾问以及管理者组成一个委员 会，集中研究公司的作业流程，开发出四项核心作业流程，然后在管理层的合作 下，内部审计将公司的全球经营风险分为十类，针对不同核心流程分别做出科学 的风险评估，确定风险高的单位或领域，作为年度审计计划优先安排的项目川。 美国的d a v i d m c n a m e e ，c e o r g e s s e li m ( 1 9 9 9 ) 论述了制度基础审计的弱点 和风险导向审计给企业带来的影响，同时把风险导向内部审计的过程归结为先建 立系统目标，再评价风险，最后管理风险过程，但具体如何建立系统目标，怎样 评价风险，都没有涉足。”1 。 d a v i d m c n a m e e ，g e o r g e s s e l i m ( 2 0 0 0 年) 认为内部审计领域运用风险导向 审计方法，改变了过去那种内部审计人员以检查历史业务记录和内部控制系统的 历史运营情况提出建议和意见的方式，变为更加关注企业面临的风险和企业未来 发展及企业为降低风险所进行的一项管理活动。在快速发展的时代，企业管理当 局需要了解变化过程中可能遇到的风险，而固定的、静态的控制体系只能反映企 业的过去。因此，要求内部审计师在风险环境中观察业务过程，提出控制风险的 建议，从而为企业增加更多的价值h 。 1 2 2 国内研究文献 与国外相比，国内理论界对风险导向内部审计的研究起步较晚。我国在2 0 世纪末期开始对风险导向内部审计进行研究，但只是停留在风险导向内部审计概 念和基本理论研究阶段，还没有关于风险导向内部审计的系统性理论研究成果。 中国内部审计协会从2 0 0 0 年初开始着手制定中国内部审计准则与内部审计职业 道德规范，直到2 0 0 3 年4 月1 2 日正式印发了中国内部审计准则序言、内部 审计基本准则、1 0 项内部审计具体准则以及内部审计人员职业道德规范。2 0 0 4 年，中国内部审计协会发布了内部审计具体准则第1 6 号一风险管理审计的 征求意见稿，对内部审计在风险管理中的应用进行了探讨。2 0 0 5 年，我国内部审 计协会发布第三批内部审计具体准则，将风险管理审计纳入内部审计准则体系 中，并要求于2 0 0 5 年5 月1r 起予以施行。在上述内部审计准则和职业道德舰 范制定过程中，我国充分地借鉴了国际惯例，特别是最先进的风险导向内部审计 4 北京交通人学专业硕i j 学位论文绪论 的基本理念，同时也充分考虑了我国特有的社会经济环境对内部审计准则的影 响。可见，该批准则的发布和实施，足见我国的内部审计已发展到了风险导向审 计阶段。 严晖博士( 2 0 0 4 ) 从系统论与控制论等出发研究风险导向内部审计对公司治 理及内部控制所发挥的整合作用，将公司治理与内部控制视为控制系统，而风险 导向内部审计在该系统中发挥反馈作用。同时认为在风险导向内部审计中，企业 风险首先成为选择审计项目及确定特定项目中重点关注领域的依据，高风险的领 域优先列入年度审计计划= 1 。 郭群，吴惠吟( 2 0 0 2 ) 提到风险导向内部审计要求内部审计结合企业目标， 检查、评价企业现有控制措施能否将其存在的风险降低到可接受的水平，并提出 管理、控制风险的建议，为企业提供增加价值的服务。这就要求内部审计人员改 变传统的内部控制评价模式，把审计的起点放在关注企业的发展战略和业务流程 的风险上，利用控制自我评估、内部控制矩阵和网络信息表现，对内部控制的适 当性、有效性及效率开展动态评估。 郭群( 2 0 0 6 ) 按照内部审计的“计划阶段一实施阶段一终结阶段”研究风险导 向内部审计的实施程序。在审计计划阶段，内部审计师首先应系统地分析、识别、 衡量企业面临的风险，按照风险的高低，制定年度审计计划，确定被审计对象的 先后顺序：风险导向内部审计的实施阶段，首先确认企业目标或某项交易的目标， 然后分析对这些目标产生影响的风险，确定审计风险水平和审计重点，提出风险 防范和控制建议，最后通过后续审计，测定风险是否得到有效防范和控制：在审 计终结阶段，审计人员以风险评估为基础提出审计发现和审计建议后，出具审计 报告。这并不意味着审计过程的结束，还要进行后续审计。风险是决定后续审计 本质和范围的重要因素，风险越大，后续审计的范围就可能越广，投入的审计资 源也就更多。 王晓霞、孙坤和张宜霞( 2 0 0 4 ) 从一般的审计程序模式衍生出风险导向内部审 计的实施程序，即编制审计计划一选择被审计者一审计目标与测试一审计发现与 审计报告一后续审计“。 在实务界，由于我国风险导向内部审计尚处于起步阶段，虽然已经对其开始 关注和探索，但尚未成熟；企业往往是按照法律法规的要求被动进行，并非出于 企业自身考虑主动进行，而且企业的这种风险管理活动往往只是采取“亡羊补牢” 式的风险应对措施。可见，目前在我国内部审计界，内部审计人员对风险管理还 不甚了解，缺乏风险管理意识，从而导致内部审计在风险管理中未能充分发挥作 用，企业不能恰当地预测风险、识别风险、评估风险和应对风险，进而影响企业 目标的顺利实现。因此，完善我国内部审计、积极推进内部审计在j x l 险管理中的 应用，已成为我国当前内部审计发展的重要课题。 s 北京交通人学专业坝i j 学位论文绪论 1 3 研究思路与框架 1 3 1 研究思路 本文按照“研究风险导向内部审计的目的和意义风险导向内部审计的 主要理论探讨与设计在实务中的运用思路和方法在具体的内部审计业 务中应如何运用在我国推行这一方法应作哪些准备本文研究可以得出 哪些结论、后续的研究应如何进行”这一思路展丌。在研究方法上本文主要采用 案例研究方法，定量分析与定性分析相结合，以定性分析为主，研究适合我国国 情的风险导向内部审计方法。 1 3 2 研究框架 在内容安排上，本文力求理论与实务并重，对实务略有偏重的原则。具体说 来，本文由四部分构成。第一章绪论为第一部分，引入了对风险导向内部审计的 讨论；第二章、第三章为第二部分，研究的内容包括风险导向内部审计基本理论 的研究和在实务中的运用思路；第四章、第五章为第三部分，在这部分中，通过 一个案例a 公司，对审计实务中如何运用风险导向内部审计方法的思路进行 案例研究，同时对在我国企业实践中推广风险导向内部审计方法应在哪些方面改 进进行分析并提出建议；第六章为第四部分，归纳了本文研究形成的结论，并对 后续研究工作的方向和重点进行了展望。 各章的逻辑框架如图1 2 所示。 7 一 、 7一、 2 、风险3 、风险 4 、风险 5 、在我 6 国推行 结 1 导向内导向内 导向内 论 风险导 与 绪 部审计部审计 i 部审计 向内部 0 展 、 论 v 基本理 一 的运用 在a 公 论 思路 审计的 司中的 运用实 必要性 望 例 与建议 、 、 图1 2 本研究的逻辑框架 6 北京交通人学专业顶i ：学位论文 风险导向内部审计屉奉理论 2 风险导向内部审计基本理论 由于客观经济环境的变化，传统的内部审计理论和方法在目前复杂而又多变 的环境中已经表现出其固有的局限性，因此，我们需要适应环境的变化和要求， 引入更为先进的风险导向内部审计理论和方法。j x l 险导向内部审计继承了传统内 部审计的许多方面，同时又在其基础上进一步发展和改进，得出了更为先进、有 效的内部审计理论和方法。j x l 险导向内部审计将目光转向企业j x l 险，旨在为企业 增加价值，与企业的目标紧密联系在一起。 2 1 风险导向内部审计的内涵及特征 2 1 2 风险导向内部审计的内涵 按照国际内部审计师协会( i i h ) 的建议，2 0 0 2 年1 月开始实施新的“内部 审计实务标准，这一标准将内部审计工作引向了风险导向内部审计。比照1 9 9 3 年版本，一个最为显著的变化是风险贯穿始终。根据这一版本，内部审计重点关 注风险管理。新标准将内部审计定义为：内部审计是一种独立、客观的确认和咨 询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评 价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。这一新定义， 以风险为基础，对内部审计的对象、目标、职能进行了重新定位，推动风险导向 内部审计进一步向前发展。 在理论界，目前对风险导向内部审计含义的探讨比较少，对于j x l 险导向内部 审计的含义也有不同的解释。杨爱群( 2 0 0 5 ) 认为，风险导向内部审计是对审计风 险的评估作为一切审计工作的起点，并始终贯穿于审计过程的现代审计模式u 驯。 王晓霞( 2 0 0 5 ) 认为，企业内部审计部门采用一种系统化、规范化的方法来进行以 测试企业风险管理信息系统、各业务循环及相关部门的风险识别、分析、评价、 管理及处理等为基础的一系列审核活动，对机构的风险管理、控制及监督过程进 行评价进而提高过程效率，帮助机构实现目标比副。而更多的学者是持这样的观点： 风险导向内部审计是指内部审计人员在内部审计的全过程自始至终都要关注风 险，依据风险选择项目，识别风险，测试管理者降低风险的方法，并以风险为中 心出具审计报告，协助企业进行风险管理。这里的“风险 不仅是指“审计风险”， 还包括企业在生产经营过程中所面临的各种风险，即那些可能对企业战略和目标 的实现产生影响的事件、行为和环境，包括经营风险、市场风险、信贷j x l 险、技 术风险、人事风险等。因此，风险导向内部审计既是基于降低审计风险，又是为 降低企业经营风险，进行风险管理的一种有效工具，它要求内部审计人员在内部 审计全过程自始至终要关注风险，根据风险度选择项目，以降低风险为向导，对 组织的风险管理进行监督检查和评价，提出可行性建议和意见。 7 北京交通人学专业坝i j 学位论义风险甘f q 内部市汁皋奉理论 2 1 2 风险导向内部审计的特征 风险导向内部审计模式是传统内部审计模式之后的一种新的审计模式。将内 部审计组织原来采用的传统内部审计模式与现代的风险导向内部审计模式相比， 风险导向内部审计有许多明显的特征，这些特征使它成为现代内部审计发展的新 阶段，归纳起来主要表现在： 1 、新的审计理念：发现问题和解决问题 发现问题一直以来是内部审计所擅长的一项技能。传统上，内部审计发现了 问题将之汇报给相应的部门审计工作便结束了。风险导向内部审计不同，更加注 重被审计责任中心以及有关责任中心显现与潜在的影响未来发展的问题。在实施 审计时，对这些问题投入较多的审计资源，在证实、评价有关信息的基础上，做 出恰当的审计结论与切实可行的对策性建议，以促进和帮助被审计责任中心管理 当局有效履行其面向未来尤其是制定科学的未来发展战略方面的受托管理责任。 这就从根本上改变了传统内部审计模式，主要根据对过去的业务与内部控制情况 进行评价而做出审计结论、提出审计建议的做法。 2 、审计策略的改进：被审计对象主动参与 “参与式”审计是风险导向内部审计的一大特色，“参与式”审计是指在整 个审计过程中让被审计人员参与到内部审计中来，改变过去的居高临下的“警察 与小偷的审计与被审计关系，审计人员和被审计人员共同分析和解决审计中发 现的问题，调动被审计人员的积极性，寻求被审计人员的理解和支持。 3 、审计目的：增加组织价值 “增加价值”一词是风险导向内部审计的指导方向，是内部审计活动的宗旨 和目的。比尔贝克特在其所著的内审职能体系中指出：价值问题将会取代 独立性来支配内部审计工作。价值本来是从生产和销售过程中创造出来的，内部 审计虽然不参加生产和销售活动，但它可以通过保护组织资产、减少组织风险、 降低自身审计成本、提出有价值的建议、增加组织获利机会等活动来为组织增加 价值，为组织带来巨大的利益。 4 、审计目标：以实现组织目标为自身的目标 风险导向内部审计的目标由微观转向宏观，开始关注组织的战略方向，开始 用管理层的方式进行思维，并用管理层的语言进行表达。内部审计人员通过风险 将其目标与企业的目标联系到起，然后分析对这些目标产生影响的风险以及能 够管理这些风险的控制，最后测试实际的控制考虑其能否切实管理这些风险。深 入了解组织目标和目标分层对于成功的风险导向内部审计来说是必不可少的，国 际内部审计协会( i i a ) 2 0 0 2 年修订的内部审计实务标准已经将内部审计的目标 与组织的目标融合在一起。 b 北京交通人学专业顾i ：学位论义风险导向内部审计桀奉理论 5 、审计关注的焦点：凸显企业的风险 组织面临的风险将对组织的价值产生重大的威胁，所以评估和改善组织的风 险控制，帮助组织减少风险，将会有助于组织保存价值。风险导向内部审计所关 注的“风险”不仅仅是“审计风险”，而是扩大为企业或组织在经营过程中面临 的不能实现其目标的各种风险，如经营j x l 险、市场风险、信贷风险、技术风险、 人事风险等，并将其作为确定审计项目及其审计重点的依据。 6 、审计业务范围不断扩张 风险导向内部审计在传统的内部审计工作范围的基础上，将其业务范围扩展 到风险管理、公司治理等领域，并且其业务范围呈现出不断扩张的趋势。凡是能 为组织增加价值的保证和咨询活动，内部审计都积极地丌展。 7 、将着眼点放在未来 与传统的内部审计模式面向历史不同。风险导向内部审计更加注重被审计单 位显现与潜在的影响未来经营目标实现的风险。在实施审计时，对这些问题投入 较多的审计资源，在证实、评价有关信息的基础上，做出恰当的审计结论与切实 可行的对策性建议，以促进和帮助被审计单位管理当局有效履行其面向未来尤其 是制定科学的未来发展战略方面的受托管理责任。这就从根本上改变了传统内部 审计模式，主要根据对过去的业务与内部控制情况进行评价而做出审计结论、提 出审计建议的做法。 2 2 风险导向内部审计的理论基础 在风险导向内部审计模式下，内部审计已不仅仅是一项监督活动，而更多的 是一项管理活动，内部审计逐步从监督者向管理者转变。参与企业的风险管理是 风险导向内部审计最为突出的一项内容。因此，风险导向内部审计中引入了新的 审计理念。在风险导向内部审计的形成和发展过程中，内部审计利用了传统内部 审计方法中合理的部分，同时结合新的管理思想来不断完善内部审计的知识体 系。战略管理理论和风险管理理论为风险导向内部审计提供了坚实的理论基础。 1 、战略管理理论。战略管理理论产生于2 0 世纪6 0 年代，发展于7 0 到8 0 年代，曾一度由于无法应对现实问题而陷入困境。然而，随着该理论的不断修正 与丰富，2 0 世纪9 0 年代企业战略管理再度走红，管理学家约翰伯恩认为，战 略管理是当今最为重要的管理问题，而且在今后五年中也仍将如此。2 0 世纪6 0 年代初，安东尼、安索夫和安德鲁斯奠定了战略规划的基础，构成了战略思想的 “3 安范式”。3 安范式认为，由于环境的不断变化所产生的机遇和威胁，组织的 优势将不断调整以避免威胁并利用机遇。对企业内部的优势( s t r e n g t h s ) 与劣 势( w e a k n e s s ) 的评估确定企业的独特能力，对外部环境的机遇( o p p o r t u n i t i e s ) 9 北京交通人学专业烦i j 学位论义风险导向内部审计j i l ；奉理论 与威胁( t h r e a t s ) 的分析可以确定潜在的成功因素。这两种分析可构成战略的基 础。7 0 年代，战略管理理论在战略规划的基础上将环境适应思想纳入自身的体系 之中，更多关注企业如何适应环境。8 0 年代，迈克尔波特提出了竞争战略理论 学说，认为企业要通过产业结构分析来选择有吸引力的产业，然后通过价值链的 建立来分析实施成本领先战略、差别化战略或者是集中战略从而取得竞争优势。 9 0 年代的战略管理理论存在几个特点：第一，战略管理趋向于动态战略和战略弹 性。没有任何一个战略能单独形成永久的竞争优势，企业必须不断分析可能的机 遇，消除可能的风险，不断改变战略、资源及能力以便适应环境的千变万化。第 二，创造价值是战略管理的主要核心和最终目的。”1 。 战略管理在企业中的运用为风险导向内部审计提供了理论基础，要求内部审 计必须从战略的高度研究企业的经营风险，在高风险的环境下，通过分析企业经 营中面对内外部环境变化的j x l 险和企业资源，提出改变战略、企业能力等方法来 应对企业内外部环境变化的压力，同时抓住机遇。使得内部审计师对企业的判断 与管理层对企业的目标保持一致，从而为企业增加价值。 2 、风险管理理论。在风险导向内部审计模式下，风险所包括的范围非常广 泛，不仅包括审计j x l 险，还包括企业所面临的各种风险，而且关注的核心是企业 风险。内部审计人员根据企业所面临的风险，结合企业的战略、目标，以最大化 实现企业目标为目的，去选择被审计对象，进行内部审计u 。这样的结果是既降 低了风险，又促进了企业目标的实现。因此，在以风险管理为导向的内部审计模 式下，风险管理理论自然成了这一新型内部审计模式的重要理论基础。 2 3 风险导向内部审计的本质 内部审计的本质是确保受托责任有效履行的管理控制机制。在风险导向阶 段，受托责任关系及管理控制发生了一些变化，与风险结合起来，使风险导向内 部审计成为确保受托责任有效履行的能动的管理控制机制，它用一种系统化、规 范化的方法评估并改进风险管理、控制和治理程序，并且通过识别、评价重大风 险及帮助改进风险和管理控制系统来支持组织的发展。这就是风险导向内部审计 的本质。 受托责任关系的变化首先在于委托人的广泛性所带来的外部受托责任多样 化。和强调股东利益的狭义委托受托关系相比，现阶段更加强调各种利益相关者 的利益，包括顾客、员工甚至社会等。其次，由于股权的分散，企业规模的扩大， 企业内部管理层次的增多，导致内部受托责任的多层性。因此，企业必须将更广 泛的外部受托责任关系分解到多层次的经营管理之中，促进内外受托责任的统 一，以实现增加价值的目标。由于受托责任内容和层次的丰富，内部审计必须紧 。对企业内外因素的分析即为著名的s w o t 分析，在本文第三章将有关于该分析工具的具体论述 1 0 北京交通人学专业硕f j 学位论义风险岢向内部审计堆奉理论 密结合增值目标，全面看待和分析风险，以确定所要重点控制的受托责任内容。 另外，由于持有的是广义的风险观，风险导向内部审计更看重的是受托责任履行 的效果，而非其履行的遵循性。 现阶段，由于外部受托责任内容的多样化和内部受托责任的多层性，内部审 计必须紧密结合增值目标，全面看待和分析风险，以确定所要重点控制的受托责 任内容。反馈是控制系统的灵魂，而内部审计作为管理控制系统的组成部分，必 须发挥反馈作用，而且要根据周围环境的变化，自动调整自己的运动，从事后的 反馈走向适时的反馈甚至是事前的前馈，只有这样才能适应瞬息万变的环境比6 。 风险是面向未来的，是直接与目标及战略相关联的，风险导向内部审计是以风险 为核心及出发点的内部审计，能够将事后的反馈延伸到事前以及事中，从而实现 更高效率的控制。于是，传统的被动式内部审计被主动式及预期式的风险导向内 部审计所取代。 2 4 风险导向内部审计的对象 内部审计对象是内部审计的客体，与内部审计本质有密切关系。由于受托责 任关系范围的扩大、目标层次的提高导致了内部审计对象的扩展。从h a 内部审 计职责说明书( s r i a ) 以及内部审计准则中对内部审计对象的描述上，我们可以清 楚地看到这个过程卜圪。，见表2 1 。 表2 1i i a 内部审计职责说明。f s 的相关内容 内部审计职责说明内部审计对象内部审计目标 1 9 4 7 年s r i an o 1 主要涉及会计和财务事项，也可以适当帮助管理者有效管理 即涉及业务事项 1 9 5 7 年s r i an o 2会计、财务及其它业务帮助所有管理者履行职责 1 9 7 1 年s r i an o 3各种业务活动帮助所有管理者履行职责 1 9 7 6 年s r i an o 4各种业务活动 帮助所有管理者履行职责 1 9 8 1 年s r i an o 5 组织活动、包括经济性、效率性和项目为组织提供服务 结果 1 9 9 0 年s r i an o 6 组织内部控制系统的适当性和有效性， 帮助组织成员有效履行职 及在完成指定责任过程中的t 作效果责 2 0 0 1 年内部审计实务风险管理、控制及治理程序增加组织价值并提高经营 标准框架效率 资料来源：根据i i a 六个s r i a 以及2 0 0 1 年实务标准框架整理。 财务导向、业务导向、管理导向内部审计阶段，主要的审计类型分别是财务 审计、业务审计、管理审计。风险导向内部审计阶段的主要审计类型是融风险管 理、公司治理和内部控制审查于一体的综合审计。这种综合审计相比管理导向内 ” 北京交通人学专业侦i j 学位论文风险号向内部审计皋奉理论 部审计阶段而言，更强调关注公司治理框架中风险发现与风险管理，关注管理者 及其管理行为可能出现的风险，关注组织在整个治理过程中的决策风险与经营风 险旧1 。风险作为一种核心理念，贯穿在整个内部审计过程中。风险对公司治理及 内部控制的理论与实务也产生了很大影响。就前者而言，麦克宁认为，公司治理 是企业对风险的战略反应。”1 。广义的公司治理已将关注点转向了科学决策，