（技术经济及管理专业论文）加强企业内部控制治理会计信息失真.pdf

重庆人学硕士学位论文 中文摘要 摘要 随着我国改革开放的不断深入，市场经济的逐步发展，会计信息的质量在经 济生活中显得尤为重要，被各管理层、投资者、债权人及职工个人广泛关注。然 而我国在加快现代企业制度建设步伐的同时，会计信息失真已成为当前经济生活 中非常突出的问题，严重阻碍了我国市场经济的发展。因此，有效解决会计信息失 真问题，成为我国会计界、经济界乃至我国政府面临的重大课题。 造成会计信息失真的根源很多，对会计信息失真原因的探讨通常从经济、法 律等层面进行讨论，笔者拟从内部控制的角度探讨此问题，旨在使企业意识到企 业必须重视自身内部控制系统的加强和完善，该系统能确保本单位经济活动有效 运行，维护资产的安全与完整，保证会计信息真实、可靠。完善企业内部控制系 统，对于保证会计信息的质量，完善公司治理结构和信息披露制度，保护投资者 的合法权益，重树个人和机构投资者的信心，保证资本市场的有效运行，维护国 家的经济秩序和社会秩序有着非常重要的现实意义。 本文从分析国内外会计信息失真的状况入手，阐述了西方会计信息失真治理 的探索过程，分析我国会计信息失真原因。由此提出从内部控制的角度治理会计 信息失真的新视角。进而从国际内部控制理论研究的不同发展阶段出发，帮助人 们深刻理解内部控制的内涵。本文的核心部分是通过分析内部控制与会计信息质 量之间的内在关系，认为，从内部控制的角度寻找治理会计错误、会计舞弊的途 径有着理论意义，并按照国际先进内部控制模式c o s 0 报告关于内部控制系统 的整体框架要求，从控制环境、风险评估、控制活动、信息与交流和监控五个方 面入手，来分析我国企业在这些方面存在的缺陷，并提出一些解决方法。本文尝 试构建一个会计信息内部控制系统，该系统的构建体现了企业内部各管理层面在 系统中的地位和作用，明确董事会、高级管理层和日常管理层各自在内部控制系 统中的职责，以保证内部控制财务目标及总体目标的实现。本文通过一个内部控 制测试案例来说明如何评价企业内部控制系统，期望能通过完善企业内部控制来 遏制虚假会计信息的产生。 本文采用规范理论研究的方法，首先提出我国存在会计信息失真的问题，推 导出从内部控制的角度治理该问题的思路，得出结论：通过不断完善和加强企业 的内部控制，可以合理保证会计信息的真实、可靠性。本文通过构建会计信息内 部控制系统和一个评价内部控制系统的案例来验证该系统能满足美国萨班斯 重庆大学硕十学位论文 中文摘要 奥克斯利法案对海外公司在纽约证券交易所上市的要求，使企业的董事会 和高级管理层对企业内部控制制度有效性予以保证，从而为证券市场提供更加真 实可靠的会计信息。 关键词：内部控制，会计信息失真，控制环境，风险评估 n 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 a b s t r a c t a l o n gw i t ht h ed e e p e n i n go fc h i n a sr e f o r ma n do p e np o l i c ya n dt h eg r a d u a l d e v e l o p m e n to ft h em a r k e te c o n o m y , t h eq u a l i 够o fa c c o u n t i n g i n f o r m a t i o ni s p a r t i c u l a r l yi m p o r t a n ti nt h ee c o n o m i cl i f e m a n a g e m e n t ，i n v e s t o r s ，c r e d i t o r s a n d e m p l o y e e sp a ye x t e n s i v ea t t e n t i o nt oi t w h i l ec h i n as p e e d su pt h ep a c eo fb u i l d i n ga m o d e r ne n t e r p r i s es y s t e m ，a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o nh a sb e c o m et h ev e r y p r o m i n e n ti s s u ci nt h e c u r r e n te c o n o m i cl i f e , a n dh a ss e r i o u s l yh i n d e r e dt h e d e v e l o p m e n to fc h i n a sm a r k e te c o n o m y t h e r e f o r e , h o wt o s o l v et h ep r o b l e m e f f e c t i v e l yw h i c hi st h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o nh a sb e c o m et h ei m p o r t a n t t a s kw h i c h0 1 1 1 a c c o u n t i n gp r o f e s s i o n ,e c o n o m i cs e c t o r a n de v e n0 1 1 1 c o u n t r y g o v e r n m e n tm u s tf a c e t h e r ea r em a n yr e a s o n so ft h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o n w eu s u a l l y d i s c u s st h ei s s u ef r o mt h ee c o n o m i ca n dl e g a la s p e c t s ，b u tt h ea u t h o ri n t e n d st od i s c u s s i tf r o mt h ea n g l eo fi n t e r n a lc o n t r 0 1 i ti sf o rt h ep u r p o s eo fc a u s i n ge n t e r p r i s e st op a y a t t e n t i o nt ot h ee n h a n c e m e n ta n dt h ec o n s u m m a t i o no f t h e i ro w ni n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m t h i ss y s t e mc a ng u a r a n t e et h ee f f e c t i v eo p e r m i o no fe n t e r p r i s e s e c o n o m i ca c t i v i t i e s ， p r o t e c tt h es e c u r i t ya n dt h ei n t e g r i t yo f t h ep r o p e r t y , a n dg u a r a n t e et h ef a c t u a l i t ya n dt h e r e l i a b i l i t yo ft h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n p e r f e c t i n gt h ei n t e r n a l c o n t r o ls y s t e mo f e n t e r p r i s e sh a st h ee x t r e m e l yv i t a lp r a c t i c a ls i g n i f i c a n c et og u a r a n t e e i n gt h eq u a l i t yo f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ，i m p r o v i n gt h es t r u c t u r eo fc o m p a n yg o v e r n a n c ea n dt h e a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r es y s t e m ，p r o t e c t i n gi n v e s t o r s l e g a lr i g h t sa n di n t e r e s t s ， r e s t o r i n gt h ec o n f i d e n c eo fi n d i v i d u a la n dt h eo r g a n i z a t i o ni n v e s t o r s ，g u a r a n t e e i n gt h e e f f e c t i v eo p e r a t i o no ft h ec a p i t a lm a r k e t ，a n dm a i n t a i n i n gt h ee c o n o m i co r d e ra n dt h e s o c i a lo r d e ro f t h en a t i o n b a s e do na n a l y z i n gt h ec o n d i t i o n so ft h ed o m e s t i ca n df o r e i 萨a c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nd i s t o r t i o n , t h ea r t i c l ee x p l m n e dt h ee x p l o r a t i o np r o c e s so ft h ew e s tt o g o v e mt h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o na n da n a l y z e dt h er e a s o n so fo u rc o u n t r y s a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o n f r o mt h i st h ea r t i c l ep r o p o s e dn e wa n g l eo f v i e w w h i c hi sl o o ka tt h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o nf r o mt h ea n g l eo fi n t e r r m lc o n t r 0 1 t h i sa r t i c l ee m b a r k sf r o mt h ed i f f e r e n td e v e l o p m e n tp h a s e so ff u n d a m e n t a lr e s e a r c ho f i n t e r n a t i o n a li n t e m a lc o n t r o lt oh e l pt h ep e o p l et ou n d e r s t a n dt h ec o n n o t a t i o no ft h e i n t e r n a lc o n t r o lp r o f o u n d l y t h ec o r ep a r to ft h i sa r t i c l ei st h r o u g ha n a l y z i n gi n t r i n s i c i i i 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 r e l a t i o n sb e t w e e ni n t e r n a lc o n t r o la n da c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t y , w eb e l i e v et h a t s e e k i n gt h ew a yb yw h i c hw eg o v e r nt h ea c c o u n t i n gm i s t a k ea n da c c o u n t i n gf r a u df r o m t h ea n g l eo fi n t e r n a lc o n t r o lh a st h e o r e t i c a ls i g n i f i c a n c e a c c o r d i n gt ot h ec o s or e p o r t w h i c hi st h ei n t e r n a t i o n a la d v a n c e di n t e r n a lc o n t r o lp a t t e r n , a b o u tt h eo v e r a l lf r a m e r e q u e s to fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m ，t h ea r t i c l ea n a l y z e st h ef l a w so fo b rc o u n t r y e n t e r p r i s e sw h i c he x i s ti nt h e s ea s p e c t sw h i c ha r et h ec o n t r o le n v i r o n m e n t ，t h er i s k a s s e s s m e n t ，t h ec o n t r o la c t i v i t i e s ，t h ei n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n , a n dt h e m o n i t o r i n g , a n dt h e no f f e r ss o m es o l u t i o n st h a tc a ni m p r o v ei n t e r n a lc o n t r o lt or e s t r a i n f a l s ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o ng e n e r a t e d t h i sa r t i c l eh a sa d o p t e dt h eg a u g et h e o r ym e t h o d s u g g e s tt h a tt h e r ee x i s t st h e p r o b l e mo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o ni no u rc o u n t r yf i r s t ，a n dt h e nd e d u c eo u t t h et r a i no ft h o u g h ta b o u tg o v e r n i n gt h ep r o b l e mf r o mt h ea n g l eo ft h ei n t e r n a lc o n t r 0 1 t h ec o n c l u s i o ni st h a tu n c e a s i n g l yc o n s u m m a t i n ga n ds t r e n g t h e n i n gt h ei n t e r n a lc o n t r o l s y s t e mo ft h ee n t e r p r i s em a yr e a s o n a b l yg u a r a n t e et h ef a c t u a l i t ya n dt h er e l i a b i l i t yo f t h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n t h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mt h a tt h i sa r t i c l eh a sc o n s t r u c t e d s a t i s f i e st h er e q u e s t so f u s ”s a r b a n e s t h eo x l e yb i l l t ot h eo v e r s e a sc o m p a n i e sw h i c h g oo nt h em a r k e ti nt h en e wy b r ks t o c ke x c h a n g e a n dc a u s e st h eb o a r do f d i r e c t o r sa n d t h eh i g h - l e v e lm a n a g e m e n tl e v e lg u a r a n t e e dt ov a l i d i t yo ft h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m ， t h u sp r o v i d e st h em o r er e a la n dr e l i a b l ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nf o rt h es t o c km a r k e t k e y w o r d s ：i n t e r n a lc o n t r o l ，a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o n ， c o n t r o le n v i r o n m e n t ，r i s ka s s e s s m e n i v 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取 得的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文 中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得重废太堂 或其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本 研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名：砂哟 签字日期： 唧年 月巧日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解重废太堂有关保留、使用学位论文的 规定，有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许 论文被查阅和借阅。本人授权重鏖太堂可以将学位论文的全部或部 分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段 保存、汇编学位论文。 保密() ，在年解密后适用本授权书。 本学位论文属于， 不保密( v ) 。 ( 请只在上述一个括号内打。”) 学位论文作者签名：孑卅易罗 - m i 签：g ：t t 签字日期： 卿7 年歹月谚日 签字日期：1 年岁月彳日 重庆大学硕士学位论文1 绪论 1 绪论 1 1 研究问题的提出及研究意义 1 1 1 问题的提出 进入2 l 世纪，世界经济在飞速发展的同时也面临着动荡不定、变化多端、难 以预计的复杂情况。2 0 0 1 年8 月，中国财经杂志发表了一篇封面文章银 广夏陷阱，该文披露了银广夏利用虚假会计信息诱使广大股民狂购其上市股票的 造假内幕，从而打破了中国资本市场上的银广夏神话。无独有偶，2 0 0 1 年1 2 月2 日曾被美国财富杂志列为世界5 0 0 强第七位的安然公司，由于通过复杂的财 务结构和会计处理虚构收入及利润以维持高增长的幻象的破灭，最终不得不向纽 约法院申请破产保护。从上述两个案例中我们可以看出，在当今这样一个高度信 息化的社会，会计信息在资本市场和经济决策中起着举足轻重的作用，差之毫厘， 谬之千里。企业会计信息的质量不仅影响到与企业有利益关系的投资者、债权人 等群体的经济利益，而且影响到整个国家的经济秩序和社会秩序。我国著名会计 学家杨时展教授提出的“天下欲乱计先乱，天下欲治计先治”的精辟见解，警示我们 必须高度重视企业会计信息的质量问题。然而，我国企业的会计信息失真现象却 大量存在，其对我国市场经济建设与发展的制约效应已经显现。国家审计署审计 长李金华指出，会计信息失真和会计造假十分严重，已经成为阻碍我国经济发展 的一个毒瘤。因此，有效解决会计信息失真问题，成为我国会计界、经济界乃至 我国政府面临的重大课题。 为了根除这一毒瘤，我国政府官员、学者和企业会计工作者都做出了不懈的 努力：加强会计规范建设，完善会计准则、制度；建立完善的专业经理人才市场。 然而，会计准则与会计制度制定者的艰苦努力，却未能根本扭转会计信息失真的 局面。这使得我们不得不去反思造成企业会计信息失真这一顽症的真正原因，以 便“对症下药”。与此同时，我国乃至世界的致力于治理会计信息失真的研究人员将 目光转向了企业的内部控制系统，认识到仅仅从企业外部找原因并不能根除这一 顽症，建立完善的内部控制系统可以合理保证会计信息的真实性。在美国，针对 安然、世通等财务欺诈事件，为了维护美国投资者的利益，2 0 0 2 年，美国国会出 台了( 2 0 0 2 年公众公司会计改革和投资者保护法案，即通称的萨班斯法案。 该法案的关键点在于，建立起上市公司财务报告的可靠性。其中4 0 4 条款规定： 所有在美上市企业都要建立内部控制体系，其中包括控制环境、风险评估、控制 活动、信息沟通以及监督5 个部分。而且，法案对企业建立的内部控制活动的记 录作了许多详细而严格的细节上的规定。4 0 4 条款明确规定了管理层应承担设立和 重庆大学硕士学位论文1 绪论 维持一个应有的内部控制结构的职责。它要求上市公司必须在年报中提供内部控 制报告和内部控制评价报告；上市公司的管理层和注册会计师都需要对企业的内 部控制系统做出评价，注册会计师还必须对公司管理层评估过程以及内控系统结 论进行相应的检查并出具正式意见。在我国，内部控制建设在政府的推动下也迅 速地发展起来。如何加强和完善企业的内部控制系统以达到治理会计信息失真的 目的已成为理论界和实务界关注的焦点。 1 1 2 内部控制系统研究的意义 毫无疑问，会计信息失真已经影响了投资者对会计信息的信任，对我国证券 市场的发展产生了不利的影响。在加强法制建设和外部监督体系的同时，有必要 从企业内部挖掘根源治理顽症。完善企业内部控制系统，对于保证会计信息的质 量，完善公司治理结构和信息披露制度，保护投资者的合法权益，重树个人和机 构投资者的信心，保证资本市场的有效运行，维护国家的经济秩序和社会秩序有 着非常重要的现实意义。同时内部控制是衡量现代企业管理的重要标志，通过实 践得出的结论是：得控则强、失控则弱、无控则乱、加强和完善企业内部控制系 统，已成为当前理论界最为关注的话题之一。管理理论的不断发展，也要求企业 内部控制必须随之完善和发展。本文对于内部控制理论的研究和会计信息失真问 题的探讨都是一个新的尝试，对于从内部控制的角度寻找治理会计错误、会计舞 弊的途径有着理论意义。 1 1 3 选题的思考 笔者在撰写此文之前，曾在北京华夏天海会计师事务所从事审计工作，参与 了为某大型国有控股企业在纽约证券交易所上市符合美国萨班斯法案对海外 上市公司的要求，而撰写内部控制章程，在参与撰写的过程中阅读了大量相关文 献、资料并积累了一定的项目材料，随着工作的深入开展和对资料的整理和分析， 启发了笔者对于内部控制何以能够防止会计舞弊、内部控制与会计信息质量、内 部控制薄弱与会计信息失真之间的内在联系如何等问题的思考，通过导师的指导 和点拨，对此课题研究产生了兴趣，并最终确定为论文研究选题。 1 2 研究目的、方法和内容 1 2 1 研究目的 随着我国改革开放的不断深入，市场经济的逐步发展，会计信息质量在经济 生活中显得尤为重要，高质量的会计信息，能够真实、全面地反映一个单位一定 时期的经营状况和财务成果，体现各种利益关系的界限和分配结果，被各管理层、 投资者、债权人及职工个人广泛关注。因此，保证会计信息真实、可靠，对于维 护社会经济秩序，保证经济持续稳定发展，具有重要意义。依法整顿和规范会计 2 重庆大学硕士学位论文1 绪论 秩序，是发展社会主义市场经济的客观要求，也是一项长期的重要任务。除了加 强法制建设和外部监督体系外，本课题旨在使企业意识到企业必须重视自身内部 控制系统的加强和完善，该系统能确保本单位经济活动有效运行，维护资产的安 全与完整，保证会计信息真实、可靠，本文借鉴c o s o 报告对内部控制五要素的 定义指出我国企业在这五方面中存在的缺陷，并对企业完善内部控制的措施提出 几点建议。本文试图构建一个会计信息内部控制系统，并对其进行评价，期望通 过加强内部控制，强化内部管理来提高会计信息的可信度，使企业赢得政府、债 权人和社会的广泛信任。 1 2 2 研究方法 本文采用规范理论研究的方法，首先提出我国存在会计信息失真的问题，以 案例说明会计信息失真的危害，自然引入到探讨治理会计信息失真的措施上，推 导出从内部控制的角度治理该问题的思路，以内部控制作为切入点论述内部控制 系统与会计信息质量之间的相互作用，得出结论：加强和完善企业内部控制有利 于防范会计信息失真。文章重点阐述加强和完善企业内部控制系统的措施，本文 通过构建会计信息内部控制系统和一个评价内部控制系统的案例来验证该系统能 满足美国萨班斯奥克斯利法案对海外公司在纽约证券交易所上市的要求， 使企业的董事会和高级管理层对企业内部控制制度有效性予以保证，从而为证券 市场提供更加真实可靠的会计信息。文章最后从内部控制系统自身的局限性及未 来的发展展望发表自己的一些看法。本文采用的规范法研究过程如下： 提出问题推导命题得出结论验证结论指导实务 我国目前提出从内从内控五要通过构建引入内部 存在会计部控制的素提出治理会计信息控制系统 信息失真 角度治理措施，得出 内部控制评价测试 的现象 会计信息结论：通过系统来证案例 失真的新不断完善和明完善的 视角，并论加强企业的内控系统 证会计信 内部控制， 能够为证 息质鬣与可以合理保 券市场提 内部控制 证会计信息供更加真 之间的关的真实、可实可靠的 系靠性。会计信息。 1 2 3 研究的主要内容 本文包括绪论在内，总共分七个部分展开研究，具体框架结构如下： 3 重庆大学硕士学位论文1 绪论 作为开篇，揭示出课题研究的必要性和现实意义，明确提 出了研究的目的和方向，从而为全文研究作总括指导。 系统阐述和讨论了目前学术界的研究现状，为后文研究提 供坚实的理论基础。 阐述西方会计信息失真状况及治理的探索过程，分析我国 会计信息失真现状。 自此进入全文的重要部分，系统阐述了内部控制的产生与 演进轨迹，重点论述c o s o 报告关丁二内部控制的定义。 此篇是全文的核心部分，采用c o s o 报告关于内部控制的 定义，从内部控制五要素具体地阐述我国内部控制的现状 及其对会计信息质量的影响，进而提出治理措施。 本节重点阐述如何构建会计信息内部控制系统，并通过一 个实践案例来说明如何对该系统进行评价。 对研究成果作总结性概述，指出了研究局限，并对内部控 制系统研究的未来发展趋势作以展望。 4 重庆大学硕士学位论文2 研究现状 2 研究现状 2 1 国外研究现状 越来越多的近期研究都集中在公司治理的作用和财务报告欺诈的可能性的评 估上。b e a s l e y 在1 9 9 6 年检验了董事会特点和财务报告欺诈之间的关系。他发现， 欺诈性公司的董事会比那些没有欺诈的公司，在董事会里更有可能有更小比例的 外部非管理人员董事。类似地，d e c h o w 等在1 9 9 6 年发现，实施财务报告欺诈的 公司的董事会被内部人所控制。他们也发现，那些公司的c e o 和董事长更有可能 是由同一个人所担任的，比如公司的创始人。m c m u l l c n 在1 9 9 6 年发现，财务报 告可靠的公司更有可能拥有审计委员会，而财务报告不可靠的公司往往没有审计 委员会。s u m m e r s 和s e e e n e y 在1 9 9 8 年发现，当出现欺诈时，内部人大量地减少 他们持有的公司股份。这些研究为有效的公司治理和财务报告欺诈的可能性之间 的关系提供了重要的经验证据。 美国欺诈性财务报告委员会，即著名的t r e a d w a y 委员会，创立于1 9 8 5 年，由 美国注册会计师协会( a i c p a ) 、美国会计协会( a a a ) 、财务经理协会( f e d 、内 部审计师协会( i i a ) 和管理会计师协会( i m a ) 发起，探讨的重要问题之一就是 舞弊性财务报告产生的原因，其中包括内部控制不健全问题。基于t r e a d w a y 委员 会的建议，其赞助机构又组成了一个专门研究内部控制问题的委员会c o s o 委员会( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so f t r e a d w a yc o m m i s s i o n ) 。该委员 会在1 9 9 9 年3 月份发布的一个报告，即欺诈性财务报告：1 9 8 7 - - 1 9 9 7 对美国公 众公司的分析。在发布欺诈性财务报告国家委员会1 9 8 7 年报告之后，这个 研究报告对经过s e c 调查的欺诈性财务报告作了一个综合的分析。由此，我们对 究竟是谁、为什么、在何领域、如何进行欺诈性财务报告有了一个更加清晰的理 解。该报告对于实施欺诈的公司的控制环境的特点有独到的见解：欺诈往往涉嫌 高层的管理人员；大部分审计委员会在一年里只碰头一次，或者根本就没有审计 委员会；董事会被内部人和“灰色董事”所控制：如果其中的某些人明显拥有重要权 利的话，董事和经理之问的家庭关系将非常普遍。实践证明，该报告对美国进一 步减少欺诈性难题的频率和严重程度起了不可忽略的重要作用。 2 2 国内研究现状 在会计信息真实、可靠性与内部控制的关系上，有学者已经认识到，从长远 的观点来看，应本着防范为主、兼重治理的原则，主要着力于内部控制并使之健 全、有效，从而从根本上解决会计信息失真问题。以下就一些代表人物的主要观 5 重庆大学硕士学位论文2 研究现状 点作简要概述。 杜滨、李若山( 2 0 0 0 ) 认为，通过借鉴c o s o 报告的经验，规定企业管理层 对内部控制的有效性负责，将有利于对会计信息失真现象进行彻底的根治。因为 高层管理人员的态度及他们对控制制度的管理，事实上决定了公司会计信息的质 量。 宋常( 2 0 0 0 ) 认为，会计信息失真的原因是多方面的，但关键还在于企业单 位的内部控制。从长远的观点来看，应本着防范为主、兼重治理的原则，主要着 力于内部控制并使之健全、有效，从而从根本上解决会计信息失真的问题。健全 的内部控制主要在于组织结构的完善与规章制度的合理，两者有机结合，形成确 保会计信息真实的基础。他从6 个方面谈了强化单位内部控制的要求，分别为： 按照授权控制原则和建立现代企业制度的要求，适应企业单位健全决策、执行和 监督体系的需要，尽快形成各负其责、协调运转、有效制衡的公司治理结构和内 部控制系统；按照职务分工控制原则及程式定位要求，对于不相容的职务实行分 工负责，并将每项经济业务细化于不同的工作岗位；按照业务记录控制原则和书 面文件控制要求，制定和实行合理的规章制度；按照财产安全控制原则与人员素 质控制要求，提高员工素质和保护财产安全；充分发挥内部审计的作用，并在会 计机构内部建立和执行稽核制度；不断更新观念，适时改进和健全其内部控制系 统，并采取新的技术手段使之运行安全、高效。 刘明辉( 1 9 9 7 ) 认为，从企业管理者或者从企业系统整体来看，内部控制的 目标不但包括会计信息的准确、真实、完整和资产的有效保护，而且更要包括经 济业务的正常运作、管理方针的顺利实现。 吴建友( 2 0 0 1 ) 认为，从我国证券市场揭示出的几起严重舞弊案件来看，董事 会功能失效是导致虚假财务报告的主要原因之一。他认为，c o s o 的虚假财务报 告：1 9 8 7 1 9 9 7 ) ) 对我国的启示包括：正确理解董事会的职能，加强董事会的独立 性；监管部门和行业组织应对公司内部建立健全董事会机制施加压力，董事会是 内部控制制度的重要组成部分，董事会对强化公司财务报告体系及内部控制制度 具有相当的重要性；董事会不仅可以防止虚假财务报告，还可以抑制盈余管理。 阎达五、杨有红( 2 0 0 1 ) 认为，从内部控制理论的发展进程看，内部控制与 会计有着天然的血缘关系。内部控制的发展经历了丰富多彩的历程，维护资源的 安全、保证信息可靠、提高经营的效率和效益构成内部控制的基本目标。尽管内 部控制的目标呈多元化趋势，会计控制在内部控制系统中的核心地位始终未动摇。 内部控制与会计有着天然的血缘关系，尽管内部控制的目标呈现多元化趋势， 6 重庆大学硕士学位论文 2 研究现状 会计控制在内部控制系统中的核心地位始终没有动摇。但是涉及到两者之间具体 明确的关系，内部控制在保证会计信息可靠性中的作用，以及如何设计内部控制 以抑制虚假会计信息的产生，却没有进行系统深入地分析和研究。有些学者认识 到内部控制某一方面如董事会、审计委员会、监事会等在提高财务报告质量方面 的重要性，应该予以加强，来防止虚假会计信息，但是仍然不够深入具体。这些 问题正是本研究所要着重阐述与解决的。 7 重庆大学硕十学位论文3 会计信息失真状况研究 3 会计信息失真及治理的研究 3 1 西方会计信息失真状况及治理的探索过程 会计信息失真问题由来已久。可以这么说，自从会计诞生以后会计信息失真 便已存在。但早期的会计人员只是向业主负责，属“账目保密”的时代，会计信息失 真并未引起人们重视。人们对会计信息失真的关注是和股份公司的出现和发展分 不开的。在股份公司两权分离的条件下，股东并不直接管理企业，而由经营者定 期报告公司的财务状况和经营成果，由此会计信息便成为一个被广泛关注的问题。 历史上出现了很多由于公司管理当局的虚报会计信息而使公司的股东、债权人等 遭受巨大损失的事件，如1 8 世纪发生在英国的著名的“南海泡沫公司”事件。到2 0 世纪，最著名也是极端的例子便是2 0 世纪3 0 年代的世界经济大萧条和金融市场 的崩溃。那时候，大多数经济发达国家都陷入经济危机，公司纷纷破产倒闭，股 票和债券在证券市场上被大量抛售，工人失业，成千上万的股东和债权人蒙受巨 额损失。造成此种局面的原因是多方面的，但松散的会计实务是1 9 2 9 年市场崩溃 和萧条的重要原因之一。 以美国为例，其会计制度的设计不可谓不先进，但近年来仍然出现了一系列 上市公司财务造假的丑闻，并严重地打击了投资者的信心，使美国经济遭受严重 的经济损失。典型的案例，如：2 0 0 1 年，美国能源巨头安然公司虚报近6 亿美元 的盈余及掩盖l o 亿美元的巨额债务，导致股票摘牌下市，公司破产；2 0 0 2 年6 月 2 5 日，美国第二大长途电话服务商世通公司曝出惊人内幕，在过去5 个季度中， 有3 8 亿美元的不正当开支被做成了该公司的坏账，并隐藏了1 2 亿美元亏损；2 0 0 2 年6 月2 9 日世界最大的复印机生产商美国施乐公司被披露在1 9 9 7 年至2 0 0 1 年间 虚报的营业收入金额高达6 4 亿美元，远远超出美国证监会与该公司达成和解协议 所预估的数字；2 0 0 2 年7 月2 5 日，美国第四大通信运营商奎斯特通信公司传出涉 嫌造假丑闻。该公司涉嫌虚报营业额1 4 亿美元及修改业绩报告，接受美国司法当 局的调查。 在经历会计信息失真带来惨痛教训的同时，西方也一直在探索治理会计信息 失真之路。综观其来，西方对会计信息失真问题的治理，实际上就是制度创新、 制度变迁和法制不断完善的过程，其中法律制度、公司制度、民间审计制度和会 计准则是四项最重要的制度。( 1 ) 法律制度的约束。在西方国家，法律制度的规 定构成了对会计信息质量的最基本的监督和约束。英国在南海公司事件后，便颁 布了泡沫公司取缔法。经济大危机之后，美国政府先后于1 9 3 3 年和1 9 3 4 年公 布了证券法、证券交易法两部重要法律，要求股份公司在向公众出售股票 8 重庆大学硕士学位论文3 会计信息失真状况研究 之前，必须向证券交易委员会登记，并公布其会计报表。由于送交证券交易委员 会的会计报表，必须按公认会计原则编制，并经独立会计师的审计，这就对企业 的会计信息质量形成强有力的约束。( 2 ) 公司制度的完善。股份公司制度是市场 经济的一项极为重要的制度创新。但最初的股份公司是不完善的，股东、债权人 和经营者的关系也是模糊而不明确的。随着经济的发展，股份公司也发展起一套 包括法人财产制度、有限责任制度和公司治理结构等在内的完整的制度，尤其是 公司治理结构，明确划分股东、董事会和经理人员各自的权利、责任和利益，形 成三者之间的制衡关系，是对会计信息质量的有效约束。所以，由于股份公司的 出现，会计信息失真问题引起人们的关注，而公司制度的完善同时又形成对会计 信息质量的有效约束。( 3 ) 民间审计制度的出现。由于股份公司所有权和经营权 的分离，股东和债权人不可能直接接触经营的各个方面，要了解公司经营的详细 情况，只能求助于数字和报告书，这就要求有独立的“外部控制 _ 一公司审计。西 方民间审计制度正是适应这样的历史要求而建立起来的。因此，民间审计制度作 为西方市场经济中的一项重要的制度创新，对会计信息失真问题的解决无疑起了 重要的作用。( 4 ) 会计准则的制定和实施。2 0 世纪3 0 年代的经济危机促使西方各 国政府和社会公众迫切要求公司会计报表能够真实地反映公司的财务状况。会计 准则的主要目的是规范企业的会计实务，确保企业向股东、债权人、政府及其他 的会计信息使用者提供基本统一的、可比的会计报表，以利于他们做出决策。由 此可见，会计准则在解决会计信息失真问题上也起着重要作用。 从上述西方会计信息失真及其治理过程中我们可以看出：治理会计信息失真 的过程同时是一个法律制度、公司制度、产权制度不断完善的过程；是一个长期 而复杂的社会系统工程，不可能一蹴而就，需要综合治理，其中政府干预起了重 要作用。 3 2 我国会计信息失真现状分析 3 2 1 我国会计信息失真现象的普遍性 改革开放2 0 多年来，我国经济建设取得了举世瞩目的成就，然而在加快现代 企业制度建设步伐的同时，会计信息失真问题日益突现，并有愈演愈烈之趋势， 给经济和社会的健康发展带来巨大的障碍，信息失真的程度令人触目惊心。银广 夏公司通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税发票、伪造免税文件和 伪造金融票据等手段，虚构巨额利润。红光实业在股票发行上市申报材料中，采 取虚构产品销售，虚增产品库存和违规账务处理将1 9 9 6 年实际亏损虚报为盈利。 琼民源在1 9 9 6 年通过关联交易、虚构交易等手法虚增利润和资本公积，使其利润 由1 9 9 5 年的几十万“猛增”至1 9 9 6 年的5 亿多元。类似的案例还有大庆联谊、国嘉 9 重庆大学硕士学位论文3 会计信息失真状况研究 实业、海通高科、黎明股份、蓝天股份、郑百文等上市公司。国家社科基金项目“我 国上市公司内部会计控制与会计信息质量研究”的问卷调查结果显示：8 4 9 3 的财 务负责人认为上市公司的年报可信度不高，1 5 0 7 的人认为年报基本不可信，即 使在注册会计师审计之后，可信度也只有“有所增强”而不是“大为增强”。由此可见， 我国会计信息质量亟待提高。 3 2 2 会计信息失真的含义及分类 会计信息失真是指会计信息不符合可靠性，相关性的质量要求，不能真实反 映经济业务事项的实际发生情况，使会计信息使用者不能了解企业实际的财务状 况，经营成果和现金流量。企业对外披露的会计信息主要是财务报告和其他法定 披露的会计信息。从我国目前证券市场会计信息失真的现状来看，会计信息失真 主要表现为财务报告的不可靠，除财务报告外的其他会计信息披露主要问题在于 披露不及时，但其总体信息的可靠性较好。会计信息失真的背后是各种利益集团 的不同利益的矛盾，而会计发展的动力就在于不断地寻求改进，以满足不同的利 益集团和信息需求者的信息需求。正是在此基础上，会计的重心现在从会计信息 提供者转向了会计信息的使用者，会计信息的真实与否的判断也更多地依赖会计 的结果是否合理。回 在会计事务中，会计信息失真有“非违法性会计信息失真”和“违法性会计信息 失真”。( 见表3 1 ) 之所以采用这种分类方法，原因在于这种分类方法有助于区 分不同类别的会计信息失真，分别采取不同的治理措施，即“对症下药”。 表3 1 会计信息失真的分类 t a b l e3 1c l a s s i f i c a t i o no f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s t o r t i o n 会计信息的修饰或修改违法行为合法行为 主观故意舞弊性会计信息失真不属于会计信息失真，如盈余管理 非主观故意技术性会计信息失真艺术性会计信息失真 违反我国统一会计制度及相关法律法规的规定的会计信息失真有两种表现形 式，一是技术性错弊，二是蓄意舞弊。技术性错弊是由于会计人员对会计准则或 制度的理解偏差，主观判断失误，经验不足以及在会计核算过程中的操作失误所 导致的会计信息失真。这类会计信息失真是非主观故意的行为，是对会计准则或 。蒋义宏：会计信息失真的现状、成因与对策研究上市公司利润操纵实证研究，中国财政经济出版 社2 0 0 2 ：p 2 4 - 2 5 o 盈余管理足企业管理人员在会计准则允许的范围内，为了实现自身效用的晟大化和( 或) 企业价值的最大 化而做出的会计政策选择。陆建桥：中国亏损上市公司盈余管理实证研究，博士学位论文。 1 0 重庆大学硕士学位论文3 会计信息失真状况研究 制度的使用错误。蓄意舞弊是指由企