（工商管理专业论文）公立医院内部控制研究.pdf

a thesis submitted in partial fulfillment of the requirements for the masters degree in business administration the research on the internal control of the public hospital candidate ：guo jing major : mba supervisor ：prof. zhou renjun huazhong university of science and technology wuhan 430074, p.r.china oct, 2011 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研 究成果。尽我所知，除文中已经标明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出贡献的个人和集体，均已在 文中以明确方式标明。本人完全意识到，本声明的法律结果由本人承担。 学位论文笔者签名： 日期： 学位论文版权使用授权书学位论文版权使用授权书 本学位论文笔者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权 保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。 本人授权华中科技大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 保密 ，在_年解密后适用本授权书。 不保密 （请在以上方框内打“”） 学位论文笔者签名： 指导教师签名： 日期： 日期： 本论文属于 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 i 摘摘 要要 内部控制是组织为了保证其战略目标的实现，而对组织战略制定和经营活动中 存在的风险予以管理的相关制度安排。长期以来受计划经济体制的影响,在我国医疗 卫生事业中起主导作用的公立医院一直处于“大而全”的经营模式,而各项医疗资源始 终处于低效率使用状态。随着医疗体制改革的不断深入,提高公立医院的运营效率成 为公立医院经营的首要目标。建立并严格实施医院内部控制制度,对建立现代医院管 理体制,实现“优质、高效、安全”的医院运营目标具有重要意义。 目前公立医院普遍存在内部控制环境薄弱、管理者对内部控制认识不足以及内 部控制制度缺乏科学性、时效性和连贯性等问题。必须通过改善医院内部控制环境， 建立风险评估机制，强化授权批准和不相容岗位设置等控制活动，加强信息沟通与 内部监督，建立健全内部控制制度评价体系等措施完善医院内部控制制度。本文首 先对内部控制基本理论进行了研究，介绍了内部控制概念演变的五个阶段，国内外 理论研究与实践发展现状，并加以评述。第二，介绍了目前我国公立医院内部控制 发展现状，重点介绍了公立医院的内部控制特点与内部控制缺陷，并且对内控缺陷 成因进行了进一步的探索与讨论。第三，文章理论联系实际，根据a医院的具体情况 对其内部控制发展过程及现状进行了剖析， 并为了更符合a医院经营特点而对其进行 了内部控制再造。第四，对公立医院内部控制再造的实施效果进行评价，对其实施 保障进行了介绍。最后文章得出结论：内部控制制度是公立医院管理系统的重要组 成部分，是医院管理的主要工具和手段。 关键词：关键词：公立医院 内部控制 内部控制缺陷 评价体系 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 ii abstract internal control is about the arrangement of managing risks in the process of strategy making and business operation for fulfillment of the strategic goal.is the long-term effect of planned economy , public hospital which played a leading role of the medical and health service field in our country has always been in the big and full management mode , and the various medical resources use efficiency is always in the low status.along with the development of the health care system reform, improve public hospital operation efficiency become the primary goals of public hospital management.therefore,establish and strictly carry out the hospital internal control system will be of great significance for the establishment of a modern hospital management system and the realization of high quality, high effect, safe hospital operation of the target widespread public hospitals currently weak internal control environment, managers lack of knowledge of internal controls and internal control system the lack of scientific, timeliness and consistency issues to improve the hospital evaluation system of internal control system ,hospitals must improve the internal control environment, risk assessment to establish a mechanism to strengthen the authority to authorize and control activities incompatible job settings, to enhance communication and internal control, and establish a sound internal control system and other measures,in this paper, the basic theory of internal control has been studied, introduced the concept of internal control four stages of evolution, theory and practice of international development status, and make comments.second, introduced chinas current development status of internal controls in public hospitals, especially public hospitals highlights the characteristics of internal control and internal control deficiencies, and the causes of internal control weaknesses were further explored and discussed.third, the article combines theory and practice, and 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 iii according to the specific circumstances of a hospital development of its internal control process and to analyze the situation, put forward in line with a hospital operating characteristics of the internal control rehabilitation programs.fourth, reform of public hospitals in the internal control implementation of the program was introduced.finally, the article concluded: internal control system is a major public hospital management system part of the hospital management, the main tools and instruments. key words: public hospital internal control internal control deficiencies evaluation system 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 iv 目目 录录 摘 要 . i abstract . ii 1 绪论 1.1 研究背景 . (1) 1.2 研究意义 . (2) 1.3 研究的思路及方法 . (3) 2 内部控制基本理论与发展现状 2.1 内部控制基本理论 . (4) 2.3 国内外内部控制发展现况及评述 . (7) 2.3.1 国外内部控制发展现状及评述 . (7) 2.3.2 国内内部控制研究现状与评述 . (8) 3 公立医院内部控制现状及缺陷分析 3.1 公立医院内部控制的现状特点 . (10) 3.2 公立医院内部控制缺陷成因分析 . (16) 4 a 医院内部控制案例分析 4.1 a 医院简介 . (19) 4.2 a 医院内部控制改造思路及流程再造 . (20) 4.3a 医院内部控制改造方案的评价 . (35) 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 v 4.4a 医院内部控制改造的实施保障 . (38) 结束语 . (39) 致 谢 . (41) 参考文献 . (42) 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 1 1 绪论绪论 1.1 研究背景研究背景 内部控制是公司治理极其重要的一部分，是企业为实现其目标而实施的一系列 程序和政策。1992 年 9 月，美国 coso 委员会发布了内部控制研究与实践领域的纲 领性文件内部控制整体框架 ，并于 1994 年进行了补充与完善，这标志着系 统性的 coso 内部控制框架的形成。20 世纪末期，以安然、世通为代表的的大型美 国公司财务丑闻爆发，给投资者带来巨大的损失，暴露了美国上市公司内部控制存 在缺陷。在投资者信心缺乏之际， 萨班斯-奥克斯利法案出台，该法案旨在对美国 会计监管体制进行强有力的改革，避免类似的企业陷入危机事件再次发生。 美国在内部控制和风险管理理论研究一直走在世界前列，随后西方其他国家也 开始建立内部控制和风险管理的相关制度。由于我国上市公司不断出现违规事件， 而这些事件很大程度上是由内部控制缺失造成的，因此，我国监管部门也逐渐意识 到内部控制和风险管理的重要性。2005 年 10 月，证监会关于提高上市公司质量意 见出台后，我国企业内部控制的发展逐步进入了快车道。2006 年 6 月上海证券交 易所发布了上海证券交易所上市公司内部控制指引 ，接着同年 9 月深圳证券交易 所发布了深圳证券交易所上市公司内部控制指引 ，随后 2008 年财政部等五部门 联合发布了我国第一部企业内部控制基本规范 ，并于 2010 年颁布了指导企业具 体实践的企业内部控制配套指引 ，并确定了具体实施时间自 2011 年 1 月 1 日起 首先在境内外同时上市的公司施行，这一系列制度的制定与实施标志着我国企业内 部控制规范体系初步建成。 通常内部控制制度都针对于盈利性组织，专门针对公立医院等非盈利组织的内 部控制规定较少。为保证医疗单位的正常运行，同时也为了加强医疗机构财务管理， 促进医疗机构内部控制制度建设，提高医疗机构经营管理水平，卫生部根据医疗机 构内部控制实际情况，于 2006 年 6 月出台了医疗机构财务会计内部控制规定 ， 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 2 从预算控制、收入控制、支出控制等 11 个方面对医疗单位的内部控制进行了规范。 这是卫生行政部门第一次从行业自律、政策规范的角度对医疗单位的内部控制提出 的要求，但由于国内医院内部控制制度建设刚刚起步，执行的有效性亟待提高。我 国医疗机构的大部分属于公立医院，私立医院较少。近几年从宏观层面来看，国家 正逐步减少对大型公立医院的财政投入，将财政资金投放侧重点放在新型农村合作 医疗、城镇社区医疗等平衡医疗资源方面，绝大部分的公立医院只能依靠自身业务 收入来解决发展所需的资金，这对医院的内部控制提出新的挑战；同时从医疗市场 来看，尽管私立医院尚处于起步阶段，但新医疗体制改革已明确提出，鼓励民间资 本进入医疗市场，私立医院近年来无论在数量和规模上均已逐渐增大，他们有着灵 活的内部管理机制，良好的就医环境，相对较低的收费价格，与公立医院竞争过程 中有着明显的竞争优势，这些都对公立医院形成了不小的冲击，公立医院必须从自 身内部着手，完善内部控制制度体系，才能保证自身的可持续发展。 1.2 研究意义研究意义 长期以来公立医院作为非盈利事业单位，一直沿袭计划经济体制下的管理模式， 政府既办医院，又管医院，政事不分。医院没有生存的压力，缺乏市场竞争意识和 经济效益观念，医院重医疗、轻管理，造成卫生行业整体管理水平低下，资源使用 效率低下。由于缺乏内外部良好的约束机制，一些公立医院的管理相对比较宽松， 内部控制情况不容乐观，会计信息披露失真，日常收支混乱，导致医院直接经济损 失巨大。审计署曾经在对北京几所大医院的财务情况审计中指出，医院在经济管理 方面存在很多问题，包括账实不符、账账不符等基础会计问题。随着医疗体制改革 的启动，公立医院的内外部环境发生了巨大变化，医院管理层已经开始意识到有效 内部控制对医院事业发展的重要性，但是运用起来还很陌生。医院唯有转变管理理 念，借鉴现代企业先进的控制技术和理论，加强内部控制，才能在激烈的竞争中处 于不败之地，求得长远发展。 需要特别强调的是，公立医院与企业相比在内部控制建设方面既有其共同点也 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 3 有差异。医院一方面作为非盈利组织必须履行其救死扶伤、保障人们医疗保健需求 的社会职能，但在医疗市场环境下，尽管其经营目标不是追求利润最大化，但要在 有限的资源下生存就必须适应市场规律，因而企业内部控制的理念和方法很多都可 以借鉴，这对于提高目前医院的内部控制建设水平无疑意义重大，同时，医院本身 的特点和复杂性也够能丰富企业内部控制理论的实践经验，促进我国内部控制研究 与实践水平的提升。 1.3 研究的思路及方法研究的思路及方法 本文的目的是通过分析目前公立医院内部控制的特点及内控缺陷，深入挖掘缺 陷产生的成因，进而提出改造方案并对改造方案进行评价，使公立医院内部控制得 以优化。 本文主要分为五个部分。第一部分为绪论，介绍了本文的研究背景、意义和研 究思路与方法。内部控制为当今的热点问题，选取公立医院的内部控制情况作为研 究对象具有现实意义。第二部分，对内部控制基本理论以及国内外内部控制理论研 究与实践的现状进行系统阐述并加以评述。以上理论研究为优化公立医院内部控制 提供了坚实的理论基础。第三部分，介绍公立医院内部控制现状特点，同时对内控 缺陷及成因加以分析。第四部分，将 a 医院内部控制作为实证研究对象，对其原有 的内部控制体系进行分析和评价，找出内控体系中的缺陷并提出相应的改造方案， 并介绍内部控制改造方案评价和实施保障。最后部分则是结论与展望。 本文的主要思路：第一，对内部控制的理论基础进行探讨。第二，分析公立医 院内部控制特点、缺陷与缺陷成因。第三，完善公立医院的内部控制制度。 通过网络和图书馆查阅国内外的有关文献资料并进行归纳和整理，深入了解并 总结国内外有关内部控制理论与实践的研究成果。全文利用综合概括和具体分析相 结合的方法，从公立医院整体研究衍生至单个医院案例研究，将理论与实践相结合。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 4 2 内部控制基本理论与发展现状内部控制基本理论与发展现状 2.1 内部控制基本理论内部控制基本理论 关于内部控制的定义有许多，但接受度最广的仍是美国 coso 委员会在 coso 报告中所下的定义：“由公司的董事会、经理层和其他职工实施的，为营运的效果和 效率、财务报告的可靠性和相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过 程”。 而为了更好地适应于我国企业的内部控制建设需要，我国于 2008 年 6 月发布的 企业内部控制基本规范中明确指出：“内部控制是由企业董事会、证监会、经理 层和全体职工实施的、旨在实现控制目标的过程，内部控制的目标是合理保证企业 经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和结 果，促进企业实现发展战略” 。这一概念的确定为指导我国企业内部控制建设及实 践起到了巨大的推动作用。而根据企业内部控制基本规范的基本要求，可以将 内部控制的内容分为为五个基本要素，即控制环境、风险评估、控制活动、信息与 沟通和监控，本文将主要根据这五要素作为内部控制具体案例的讨论框架，下面仅 以构造的内部控制五要素逻辑结构图作为框架对企业内部控制的基本要素进行简单 介绍，后续章节将会根据具体情况将理论与实际结构起来进行具体分析。 企业内部控制基本规范由财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部委联合制定，于 2008 年 6 月 28 日发布， 自 2009 年 7 月 1 日起施行， 旨在加强和规范企业内部控制， 提高企业经营管理水平和风险防范能力， 促进企业可持续发展。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 5 图图 2.1 内部控制五要素逻辑结构内部控制五要素逻辑结构 2.2 内部控制理论内部控制理论的的发展过程发展过程 随着社会经济环境的变化，内部控制理论也经历一个阶段性的不断发展过程。 第一阶段为内部牵制阶段，属于萌芽阶段。一般情况下认为 20 世纪 40 年代以 前是内部控制理论的萌芽阶段。美国著名审计学家蒙哥马利 1912 年所著的审计 理论与实践一书中已经表达过这种思想，但是由于当时生产条件和技术水平的局 限，简单的内部控制实践不可能形成现代意义上的内部控制思想。 内部牵制当时主要指通过有效的组织和经营，以达到防止错误和其他非法业务 发生的业务流程设计。它以多个账簿间进行核对来进行岗位分离，在当时为保证账 目正确发挥了积极的作用。内部牵制制度可以说是现代内部控制的雏形，即使在现 代企业内部控制制度里内部牵制仍占有重要地位。目前的内部牵制可以分为三类， 一是实物牵制，如贵重物品、仓库钥匙由两个以上人员持有；二是记录牵制，如手 工记账系统中的会计总账与明细账核算；三是流程和制度牵制，如一项业务由不同 监 督 信息 与沟 通 信息 与沟 通 控制活动 风险评估 控 制 环 境 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 6 部门或人员共同完成 。 第二阶段为内部控制制度阶段,是内部控制发展的起步阶段。20 世纪 30 年代， 世界性的经济危机使许多企业认识到加强生产经营的控制与监督的重要性，从而使 内部牵制的范围超越了以往局限的会计及财务领域，开始逐渐深入到企业经营生产 的各个方面。 上世纪 40 年代至 70 年代，为了保护投资者和债权人的经济利益，且企业需要 在管理上采用更完善、更有效的控制方法以改变传统的靠小生产方式及经验管理对 企业的不利影响， 从而使得内部控制制度在内部牵制的基础上得以形成与发展。 1949 年，美国注册会计师协会所属的审计程序委员会在其报告中首次提出了内部控制的 正式定义： “内部控制包括组织和企业为保护资产， 核查会计数据的准确性和可靠性， 提高经营效率，及促使遵循既定的管理方针等所采用的所有方法和措施” 。这一概 念突破了专注于财会部分的控制局限，指导着内部控制理论与实践得到更进一步的 发展。随着 50 年代后市场竞争的加剧，内部控制扩大到企业内部各个领域，人们对 内部控制的了解度也有了提高，认识到内部控制有助于提高企业经营效率，更好地 保证企业经营目标的实现。 第三阶段为内部控制结构阶段，20 世纪 70 年代后，随着企业经济发展为了更好 地适应企业管理要求，内部控制的研究重点逐步向具体内容深化。最具代表性的是 美国注册会计师协会于 1988 年颁布的 审计准则公告第 55 号 ， 公告中明确提出“内 部控制结构”的概念，并将内部控制结构划分为控制环境、会计制度和控制程序三个 方面，控制环境作为新增的概念主要指对建立、加强或削弱特定政策和程序效率发 生影响的各种因素，如管理者的作风，企业组织架构，董事会及其所属审计委员会 及其发挥的职能等，会计制度主要包括各项经济业务的确认、计量、登记和编报等 的程序及方法，控制程序指管理当局为达到一定控制目的所制定的政策和程序 。 第四阶段为内部控制整体框架阶段，该阶段内部控制已经朝着系统化完善化发 孙娜，李晓国外内部控制文献综述与启示财会研究，2009(5):66-68 李凤鸣，韩晓梅内部控制理论的历史演进与未来展望 审计与经济研究 ，2001（16）4 aicpa，affi1iated committee auditors responsibility ，report conclusions and recommendations， 1978，no55（1988） 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 7 展。1985 年，美国反虚假财务报告委员会创立旨在探讨财务报告中的舞弊产生的原 因，并寻找解决措施，特别是其赞助机构成立了 coso 委员会，专门负责研究解决 内部控制问题。随之 coso 报告的提出，标志着内部控制理论发展到新的阶段，对 企业完善和优化内部控制、增强风险防范能力具有十分重要的意义。 第五阶段为全面风险管理阶段， 该阶段标志着内部控制发展到了新的高度。 2001 年， coso 委员会成立了企业风险管理(erm)项目咨询委员会， 并开始对其进行研究。 2004 年 10 月，coso 委员会在自身原有内部控制标准的基础上颁布了企业风险管 理整体框架 ，报告内容将内部控制与风险管理相互融合，明确指出内部控制是企 业风险管理不可分割的部分，内部控制框架与原有要素内容均有了较大的突破。 2.3 国内外内部控制发展现况及评述国内外内部控制发展现况及评述 2.3.1 国外内部控制发展现状及评述国外内部控制发展现状及评述 近几十年随着世界社会经济的发展，内部控制理论在各国特别是在发达国家的 研究与实践中得到了不断发展与完善，其中比较系统比较具有代表性的内部控制模 式主要有英国的cadbury，加拿大的coco，美国的coso及日本的金融商品交易 法等，他们分别从不同角度探讨了适应于企业各项活动的内部控制需求，从而为 构建良好的内部控制体系提供了政策指导与理论支持。 加拿大coco委员会成立于1992年，1995年发布了框架性文件内部控制指南，建 立了比较完整的内部控制理论体系。近年来该国内部控制实践看呈现了以下几个趋 势：企业对内部控制越来越重视，企业外部对于披露其内部控制有效性呼声越来越 大，同时监管机构为保护相关利益群体也越来越重视企业内部控制的有效性问题。 英国从1992年的cadbury报告到1999年的turnbull报告的发展过程，表明了其内 部控制研究逐渐趋于系统和完善。turnbull报告详细介绍了如何构建健全的内部控制 体系，报告认为董事会对公司内部控制负责，除应制定内部控制政策外，还需进一 步确认内部控制在风险管理方面的有效性。 美国coso在2003年以后，内部控制理论与实践发展进入成熟阶段，即风险管理 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 8 阶段。在企业风险管理整体框架报告中紧紧围绕“风险”这一主题，强调风险 组合观念；强调战略目标，该目标涵盖了企业编制的所有报告；针对风险度量提出 风险偏好和风险容忍度两个概念；提出目标制定、事项识别和风险反映三个要素。 日本于2006年通过了被称作日本版“萨班斯法案”的金融商品交易法 ，将对企 业内部控制评价及审计的要求列入了国家法律，2008年4月正式实施财务报告内部 控制的管理层评价与审计准则以及财务报告内部控制的管理层评价与审计准则 实施指引 ，为企业内部控制评价以及公认会计师对内部控制鉴证提供了技术规范 和指导。 从以上列举的发达国家的内部控制发展来看，主要有以下几个共同点：一是都 建立有相对独立的内部控制规范体系，法律地位较高，有较强的约束性；二是有统 一的内部控制理论框架，对实践工作具有较强的指导性，内部控制规范注重操作性， 具体规范都是由基本规范统一予以指导；三是都非常重视风险管理，把风险管理作 为主要的内部控制要素，强调识别和管理风险的重要性，更加关注有效的管理机制 和健全的公司治理结构；四是建立了内部控制制度的评价体系，企业的内部控制制 度重在执行，多采用内部审计评价和委托会计师事务所两种方式进行评价。 2.3.2 国内内部控制研究现状与评述国内内部控制研究现状与评述 我国内部控制理论研究主要开始与 20 世纪 90 年代，相对于西方发达国家，我 国开始建设企业内部控制规范体系较晚，而且很长时间内没有一个公认的权威性法 律规范。直到财政部 2001 年 6 月发布内部会计控制规范基本规范（试行） ，才 第一次定义了内部控制的概念 ，随后 2003 年内部审计协会发布了内部审计具体 准则第 5 号内部控制审计 ， 2007 年 3 月，企业内部控制标准委员会发布了企 业内部控制规范基本规范和 17 项具体规范的征求意见稿 ，2008 年 6 月，财政 刘金星. 国际审计准则趋同进展评析，财会学习，2009年 中国财政部. 内部会计控制规范基本规范(试行)，中国财政部财会41号，2001 年 财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合制定， 企业内部控制基本规范 ，2008 年 6 月 28 日发布，自 2009 年 7 月 1 日起施行 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 9 部等部门联合发布了企业内部控制基本规范 ，2010 年 4 月又联合发布了企业内 部控制配套指引 ，基本形成了我国的内部控制标准体系。 将我国的内部控制规范与国外内部控制执行框架进行对比，可发现以下差异： 首先，内部控制规范的制定主体不同。西方发达国家的内部控制规范的制定机 构多为行业组织， 如美国的 coso 报告及 erm 框架均是由民间职业团体组织 coso 委员会制定的，其超然的行业性及独立性能保证其制定的规范能很更好地适应于行 业需要与市场环境。而我国的内部控制规范制定为政府主导型，政府部门发布和修 改相应内部控制规范，虽然便于调集资源及更快提高政策制定水平，但就及时性和 专业性来讲还是不及行业组织，且在实行过程中容易偏离原本目标难以适应企业具 体情况。 其次，虽然在内部控制基本框架上我国已经基本实现了国际趋同，但由于不同 的文化背景以及经济发展模式，我国与美国等西方发达国家相比在内部控制的具体 实践过程中还是存在差异。仅从内部环境这一宏观基本要素上来看，中外在公司治 理结构与企业文化构建等多项内部环境构成要素上存在极大的差异。从公司治理结 构来说，西方发达国家如美国，基本上已经形成了较为成熟的外部监控机制为主的 公司治理机制，企业文化中强调个人价值，重视激励与创新，同时制定并严格执行 科学的管理制度和规范的工作标准。反观我国在努力学习并追赶西方发达国家的过 程中出现了不少问题，如独立董事制度的普遍流于形式化，股权结构过于集中，股 东性质单一等，表明在企业治理结构上在引进的同时还有待本土化。同时，不同的 社会文化环境下企业文化的差异也是显而易见的，我国企业文化比较强调“人治” ， 在管理过程中追求人治、法治、情治的结合，不同的地域发展不均衡导致企业间核 心价值观的建设情况也差异显著，许多企业还没有真正意义上的企业核心价值观念。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 10 3 公立医院内部控制现状及缺陷分析公立医院内部控制现状及缺陷分析 3.1 公立医院内部控制的现状特点公立医院内部控制的现状特点 目前国内关于公立医院的内部控制研究较少，相关规范和制度也并不完善，仅 有的规范性文件是卫生部于 2006 年 6 月颁布的 医疗机构此物会计内部控制规定 （试 行） ，该文件的颁布旨在加强医疗机构财务管理，规范医疗机构经济行为，保证国 有资产的安全与完整。结合本文上述部分的理论分析，本节将参照企业内部控制的 要素划分，分别就各个要素对目前公立医院的内部控制现状特点加以分析。 3.1.1 内部环境内部环境 公立医院内部控制环境主要由管理与经营哲学、产权关系、治理结构、组织机 构、职业操守及价值观、人力资源政策等要素构成。 1）管理与经营哲学 目前我国公立医院大多采用集权式的领导方式，且高层领导大多数都是医疗专 家出身，在医院管理上往往采用凭经验的粗放式管理，很多并不具备系统的管理理 论，决策缺乏科学性与连贯性，管理层普遍缺乏风险防范意义及市场竞争意识，随 着医院规模的扩大这样的管理方式已越来越不适应现代管理的需要。 2）产权关系 我国公立医院目前并没有独立的产权，大部分医公立医院为国有事业单位，医 院资产所有权归国家所有，卫生行政主管部门代表国家行使对医院所有权，但却不 拥有对高等院校下设附属医院人事任免和行政管理的权力，同时又要履行国家所赋 予的医疗卫生监管职责，致使医院管办不分，其角色地位十分尴尬，此外医院的所 有者与管理者同为政府，这无疑形成管理层与治理层重叠的缺陷，缺乏有效监督。 3）治理结构 公立医院的治理结构实行的是院长负责制，公立医院的重大决策权集中在院长。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 11 虽然大多数公立医院按照要求还设有医院管理委员会及职工委员会，但多由相关院 领导兼任，机构形同虚设，未发挥任何职能作用。 4）组织结构 大多数的公立医院组织机构实行的是院长全面负责，多位副院长各自分管相关 职能科室、业务科室这一组织形式，容易造成各分管院长职责划分不清，不利于各 职能科室之间的协调。另外在科室设置上，职能科室存在职能交叉，重复设置的现 象，因人设岗现象普遍存在。 5）职业操守及价值观 随着医疗市场的开放，公立医院在财政拨款减少的情况下开始愈加重视创收， 医院绩效考评多以业务收入作为主要标准，形成了医院过分注重经济效益和个人利 益至上的价值观，导致各科室争拉病人的事情时有发生，且多数公立医院行为守则 流于形式，高层领导不能以身作则，更缺乏对职工进行价值观的教育。 6)人力资源政策 大多数公立医院并没有设立清晰化、制度化的人力资源政策。医院的人事部门 的主要职能是人事档案、人员工资、职称晋升的管理。在业绩评价方面，医院缺乏 全面绩效考评体系，无法对职工尤其是行政后勤人员形成有效的激励机制。另一方 面，医院缺乏制度化的人才选拔制度，因而导致人员素质低与结构失调，更严重的 是各类人员冗余，直接影响医院的运营效率。 3.1.2 风险评估风险评估 目前大多数公立医院对风险防范没有引起足够的重视，主要表现在以下几个方 面： 1）缺乏明确组织目标 大多数公立医院没有明确的组织目标，当然也就谈不上辨识影响目标形成的各 类风险。 2）缺乏市场竞争意识 由于医疗市场的逐渐开放，公立医院已经逐渐失去了原有的行业保护性地位， 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 12 面临激烈的市场竞争，特别是专业化的私立医院的竞争，许多缺乏自身核心竞争力 的公立医院正面临严峻的考验。 3）盲目投资 公立医院常常在未对投资项目可行性进行充分论证的基础上，盲目购进土地、 引进昂贵设备、新建大楼，投资后又未对后续经营进行充分规划。导致资产闲置与 资金利用率低下，甚至导致医院面临重大财务风险。 4）经营风险意识淡薄 医院的经营活动主要是为病人提供医疗服务。在业务层面上，为追求业务量增 长，公立医院常常忽视医疗风险，医疗事故因而频频发生，例如不适合手术的病人 进行手术、应该皮试再用药的直接注射、该院外会诊的不请专家会诊。医疗事故频 发直接导致医患关系趋于紧张，甚至对医院声誉造成重大损害。在医院管理中，医 院管理者在授权审批中缺乏风险意识，没有采取足够的措施来提早防范风险。 3.1.3 控制活动控制活动 根据目前公立医院的业务开展情况，控制活动可以分为医疗服务质量控制、预 算编制、医疗费用结算与货币资金控制、费用支出控制与成本管理、采购与付款控 制、固定资产、药品管理与存货仓储 7 个业务循环。 1）医疗服务质量控制。为病人提供医疗服务是医院的主营业务，医疗服务质量 控制可细分为对医疗质量、护理质量以及医技检查三个重要业务环节的质量控制。 医疗质量控制 公立医院由于以往的行业优势在医疗质量控制方面较其他医院较为规范和标 准，但还是存在以下问题：部分医生风险防范意识差，违反医疗程序，从而导致医 疗纠纷。部分医生在治疗过程中不遵守医院既定的操作程序，特别是在接收病人入 院，多科室对疑难病症进行会诊，与病人及家属就治疗方案进行充分沟通等重要环 节上违反操作流程。一旦出现医疗纠纷，医院往往需承担较大风险。更严重的是某 些医生私自行医或是为牟取利益收受药品回扣，在处方中使用不必要药物，这些违 规操作严重降低了公立医院的医疗质量水平。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 13 护理质量控制 护理人员数量偏少。医院在业务发展时，往往优先考虑增加医生数量从而扩大 业务规模，而在护士人员数量上却控制较严。按照卫生部门规定，护士与医生人数 应达到 2:1 的标准。护理人员紧缺给护理质量带来严重隐患，病人因护理质量得不到 保证投诉护士的情况在公立医院中较为普遍，同时护士也因为较大的工作压力直接 影响护理质量，另一方面部分护理人员上岗却未取得执业资格，违反执业护士法。 医技检查质量控制 检查对于现代医疗而言非常重要，医技检查收入也是医院收入的重要来源之一， 从而公立医院复杂且繁多医技检查科室也是内部控制的难点和重点。在设备维护方 面，医院缺乏常规维护标准与应急措施，从而造成安全隐患，如若设备维修不及时， 不仅减少医院收入，更易造成医疗事故隐患。 2）预算控制 公立医院一般都建立了预算制度，但在具体的编制与执行过程中存在以下问题： 医院预算管理制度不健全，预算内容局限于业务收入和支出，对资本性支出和先进 流量方面没有预算；预算编制局限在财务部门的个人人员，缺乏全员参与；预算不 能有效执行，职能科室可在科室范围内随意调整预算项目，预算内项目支出互相挪 用情况普遍存在，无法实现通过预算实现经营业务管理的目标。 3）医疗费用结算与货币资金管理 经过近十年的医院信息化发展， 绝大多数公立医院已经实行开始使用 his （医院 信息系统）对费用结算使用电算化管理。在实际内部控制活动中主要存在如下问题： 在信息系统控制方面，医院 his 系统所有工作人员的操作工号和密码一般都由信息 中心控制，对相关信息查看的权限并无严格限制，这种情况不符合系统管理员与操 作人员职责相分离的控制原则；大部分医院的信息系统对费用结算操作痕迹没有保 存设置，包括操作电脑 ip 地址、操作时间和操作人员等关键信息事后无从查证，这 无疑增大了相关人员贪污挪用资金的可能性，也使得内部审计部门无法进行内部审 计工作；在业务操作方面，结算票据的发放和使用脱节，票据发放后缺乏后续使用 监督，收款人员手中大量留存空白票据；病人退费手续不健全，病房记账员可对退 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 14 费单据必备要素如退费原因，相关责任人签字不完备的情况就进行退费；医院领导 往往都有权利签字挂账，如发生出院欠款则无从追讨，造成呆坏账多，增加了财务 风险。 医疗费用应收账款管理缺乏控制。公立医院应收款主要由政府医保部门欠款、 协议单位应收款、病人欠款等组成看，很多医院为扩大市场、增加业务收入，未对 协议单位作深入调查，未进行应收款风险评估的情况下，盲目开展业务，却忽视了 医院资金不能及时回收的问题。另外，医院没有相关部门负责应收款的追款，业务 部门只管开展医疗业务，财务部门只管记账，形成大量的医疗欠款。 货币资金包括现金和银行存款，属于资产中流动性最强的部分，也是舞弊和贪 污等内部控制问题多发的区域。由于病患多为现金交纳，公立医院多较有成熟的现 金缴费控制体系，相关内部控制也能得到落实，但仍存在一些问题：如部分医院稽 核岗位与收款岗位实际上没有分离，部分收款人员存在私自利用个人信用卡套取病 人缴纳现金等现象。 4）费用支出控制与成本管理 公立医院虽然是非盈利性组织，但多元化投资主体的医疗服务机构的大量涌现， 公立医院面临着激烈的市场竞争；另一方面，国家财政投入占医院支出的比重仅为 5%左右。为维持生存和发展。公立医院必然要加强成本管理。 在费用支出方面，公立医院虽然对各项费用支出额度与用途明确规定，但财务 部门执行难，无约束监督，导致医院费用支出超出合理范围。另一方面，医院现行 的成本核算仅仅是对科室收入、费用的事后数据的简单归集，没有把成本控制贯穿 在医疗行为的全过程。主要表现的问题有： 医院管理者领导权力过于集中同时又缺乏成本控制意识。医院管理者大部分 是医疗专家出身，往往只重视收入增加，忽视支出控制。另外，公立医院行政费用 过高，招待费与差旅费逐年大幅增长。后勤管理尚未实行社会化，导致医院非增值 业务的运行成本居高不下。 医院成本核算流于形式。公立医院的成本核算只是作为核算奖金的手段，未 能真正达到控制支出的目的。按照新财务制度和会计制度要求，医院应逐步实行业 华 中 科 技 大 学 硕 士