（管理科学与工程专业论文）基于abcm的电信企业成本管理研究.pdf

独创性声明 ， “fy 18 2 4 芎百酱1 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及 取得的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论 文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得重麽 囱g 电太堂或其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作 的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢 意。 学位论文作者签名：雇茌、 签字日期： 黼年f 月侈日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解重麽由电太堂有关保留、使用学位论 文的规定，有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘， 允许论文被查阅和借阅。本人授权重麽邮电太堂可以将学位论文的 全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等 复制手段保存、汇编学位论文。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：虐慈， 导师签名：多孽。阳 签字日期：哪 年月够日签字日期：撕7 罗年i 月，3 日 重庆邮电大学硕士论文 摘要 与制造企业相比，电信企业的间接成本和共用成本较多，其成本核算 与管理也更为复杂。我国电信企业目前沿用的传统成本核算体系无法将间 接成本、共同费用准确分配到各部门及具体的业务产品中去。因此，电信 企业在对业务成本进行测算和分析时普遍存在着误差和曲解。本文将作业 成本法这一新型成本核算管理方法引入电信企业，并试图以此为基础构建 更加科学合理的电信企业成本管理体系，从而提高成本核算精度和更为有 效的利用成本信息，为企业经营决策服务。 本文中的作业成本管理是指利用作业成本核算提供的较为准确的成 本信息，并将各种成本信息应用于实现企业的管理目标，从而建立的贯穿 企业全过程的作业成本管理体系。在这个体系中，可以根据不同客户群的 赢利情况提供相应的服务，为投资决策提供相应的成本信息。有效的作业 成本管理对处于激烈竞争环境，利润不断缩水的电信企业获得强大竞争 力，提高利润水平极为有利。此外，在作业成本管理过程中涉及到企业各 个部门和流程，有利于进行全过程管理，调动全员参与成本管理。这些都 有利于解决电信企业的成本管理难题，促进企业高效运行。在二十世纪九 十年代，世界电信市场管制放松后，作业成本管理在国外电信企业中就得 到了广泛应用，作业成本管理被普遍地认为是解决电信企业成本核算和管 理难题的良方。 本文全面分析了电信企业目前的成本费用构成及核算方法，指出了我 国现行成本核算和管理中存在的主要问题。在深刻理解作业成本管理的基 本概念和原理的基础上，阐述了电信企业实施作业成本管理的意义和可行 性。本文的创新之处在于，按照作业成本管理理论，结合我国电信企业的 实际，进行了资源层，作业层和成本对象的划分；通过具体的数据分析， 将作业成本法与传统的成本核算方法进行比较，从成本信息的真实性和有 效性两方面作了论证，说明作业成本管理体系能够挖掘和利用传统成本法 所不能得到的信息，为管理层的决策提供有力的支持；并进一步用实例说 明了作业成本管理在作业改进、赢利性分析、与相关管理工具结合使用等 方面的应用，构筑了一个全面、系统的电信作业成本管理体系。 关键词：电信企业，成本，作业，作业成本核算，作业成本管理 重庆邮电大学硕士论文 c o m p a r e dw i t ht h em a n u f a c t o r y ，t e l e c o me n t e r p r i s eh a sm o r ei n d i r e c t c o s ta n dp u b l i cc o s t s oi t sm o r ec o m p l i c a t e di nc o s ta c c o u n t i n ga n dc o s t m a n a g e m e n t t e l e c o me n t e r p r i s e i no u rc o u n t r yi s u s i n gt r a d i t i o n a l c o s t a c c o u n t i n gt o c a l c u l a t ec o s t b u tt h i sm e t h o dc a n ta l l o c a t ec o s tf b re a c h d e p a r t m e n ta n ds p e c i f i cp r o d u c ta c c u r a t e l y s ot h e r ea r ee r r sa n dm i s i n t e r p r e t i nc a l c u l a t i n ga n da n a l y z i n gb u s i n e s sc o s t t h i sa r t i c l eu s ea c t i v i t y b a s e d c o s t i n gt oh e l pt e l e c o me n t e r p r i s et o c o n s t r u c tam o r es c i e n t i f i cc o s t a c c o u n t i n gs y s t e m a b cc a na l s oi m p r o v et h ec o s ta c c u r a c y i nt h ep a p e r ，t h ea c t i v i t yb a s e dc o s t i n gm a n a g e m e n tr e f 色r st ot h eu s eo f t h ea b ct o p r o v i d e m o r ea c c u r a t ec o s t i n f o r m a t i o n ， a n d a p p l y t h i s i n f o r m a t i o nt or e a l i z et h em a n a g e m e n tg o a l s ，s oa st oe s t a b l i s ha b c m s y s t e m t h a tt h r o u g h o u tt h ew h o l ep r o c e s so fe n t e r p r i s e s i nt h i ss y s t e m ，w ec a nb a s e o nt h ep r o f i t a b i l i t yo fd i f f b r e n tc u s t o m e rt op r o v i d et h ea p p r o p r i a t es e r v i c e s ， p r o v i d et h ea p p r o p r i a t e c o s ti n f l o r m a t i o nt oi n v e s t m e n t d e c i s i o n m a k i n g t h e s ec a nh e l pt e l e c o m m u n i c a t i o n sc o m p a n i e si nt h ei n t e n s ec o m p e t i t i v e e n v i r o n m e n ta n dc o n s t a n t l ys h r i n k i n gp r o f i t st og e ts t r o n gc o m p e t i t i v e n e s s a n di m p r o v et h ep r o f i tl e v e l i na d d i t i o n ，a b c mi n v o l v e di nt h em a n a g e m e n t o fv a r i o u sd e p a r t m e n t sa n db u s i n e s sp r o c e s s e s ，t oc o n d u c tt h ee n t i r ep r o c e s s o fm a n a g e m e n t ， t h em o b i l i z a t i o no fa l l p e r s o n n e l i n v o l v e di nc o s t m a n a g e m e n t ，t h e s ea r ec o n d u c i v et os o l v i n gt h ec o s to ft e l e c o m m u n i c a t i o n s e n t e r p r i s e sm a n a g e m e n tp r o b l e m sa n dp r o m o t et h ee m c i e n to p e r a t i o no f e n t e r p r i s e s i nt h el9 9 0 s ，t h ew o r l dt e l e c o m m u n i c a t i o n sm a r k e td e r e g u l a t i o n ， t h ea b c mi nf o r e i g nt e l e c o m m u n i c a t i o n sc o m p a n i e st ob ew i d e l yu s e d ； a b c mi sr e c o g n i z e da sg o o ds o l u t i o nf o rt e l e c o m m u n i c a t i o n se n t e r p r i s e st o s o l v ep r o b l e m so fc o s ta c c o u n t i n ga n dm a n a g e m e n t t h i sa r t i c l ea n a l y s e st h ep r e s e n tc o s tf o r ma n da c c o u n t i n gw a yo ft e l e c o m e n t e r p f i s ea n dp o i n t so u tt h em a i np r o b l e m o nt h eb a s i co fu n d e r s t a n d i n gt h e c o n c e p ta n dp r i n c i p l eo fa b cp r o f b u n d l y ，t h et e x tw o r k so nt h en e c e s s i t ya n d f c a s i b i l i t yo fc a r r y i n go u ta b ci nt i e l e c o me n t e r p r i s e i na c c o r d a n c ew i t ht h e a b c mt h e o r ya n di nl i g h t0 ft h ea c t u a lt e l e c o m m u n i c a t i o n se n t e r p r i s e si n c h i n a ，t h ea u t h o rc o m p a r t m e n t a l i z et h er e s o u r c e ，a c t i v i t yc o s ta n dt h ec o s t o b j e c t ；t h r o u g hs p e c i f i cd a t aa n a l y s i s ，c o m p r i s i n ga b c a n dt r a d i t i o n a lc o s t a c c o u n t i n g m e t h o d s ，t od e m o n s t r a t ec o s ti n f o r m a t i o nf r o mt h ea u t h e n t i c i t y a n dv a l i d i t yo ft h et w oa s p e c t sa n dd e m o n s t r a t i o nr e s u l t ss h o wt h a ta b c m s y s t e mc a nd i go u ta n du s eo f i n f o r m a t i o nt h a tt r a d i t i o n a lc o s tm e t h o d c a nn o t g e ta n dp r o v i d es t r o n gs u p p o r t f o rm a n a g e m e n td e c l s l o n 。m a k l n g ； u s l n g f u r t h e re x a m p l e st oi l l u m i n a t et h ee x e r t i o no fa b c m i ni m p r o v i n ga c t i v i t y ， a n a l y s i so fp r o f i ta n dt h ec o m b i n a t i o no fr e l a t e dm a n a g e m e n tt o o l s ，b u i l d i n ga c o m p r e h e n s i v e ，s y s t e m i c t e l e c o m m u n i c a t i o n s a c t i v i t y b a s e d c o s t i n g m a n a g e m e n ts y s t e m k e yw o r d s ：t e l e c o me n t e r p r i s e ，c o s t ，a c t i v i t y ，a c t i v i t yb a s e dc o s t i n g ， a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n gm a n a g e m e n t 重庆邮电大学硕士论文 目录 目录 摘要i a b s t r a c t i 目录i i i 第一章绪论l 1 1 研究背景1 1 2 课题的国内外研究现状2 1 3 论文的研究路线及方法3 第二章作业成本管理的理论研究5 2 1 现有成本管理方法分析5 2 1 1 传统成本管理法5 2 1 2 标准成本管理法6 2 1 3 目标成本管理法7 2 1 4 战略成本管理法8 2 1 5 成本企画管理法9 2 1 6 作业成本管理法1 0 2 2a b c m 的产生与发展1 l 2 2 1a b c m 产生的背景：1 1 2 2 2a b c m 理论发展1 2 2 2 3a b c m 实践的发展13 2 3a b c m 的基本概念1 4 2 3 1a b c a b c m 1 4 2 3 2 作业成本管理中涉及的基本概念1 5 2 4a b c m 的理论框架1 8 2 4 1a b c m 的基本假设1 8 2 4 2a b c m 的作用机理1 9 2 4 3 具体各步骤分析2 1 第三章a b c m 与传统成本管理方法的比较2 5 3 1a b c m 与传统成本管理方法的区别2 5 3 1 1 对成本的认识不同2 5 3 1 2 成本计算方法的不同2 5 n i 重庆邮电大学硕士论文目录 3 1 3 作业在成本形成过程中的作用不同2 6 3 1 4 管理的重点不同2 6 3 1 5 管理的对象不同2 6 3 2a b c m 的先进性2 7 3 2 1 识别企业资源所执行的行为，成本信息更准确2 7 3 2 2 提高效率、节约作业和资源投入2 8 3 2 3 为经营管理决策提供了可靠的数据2 8 3 2 4 改进了成本控制系统2 9 3 2 5 提供了新的业绩计量考核标准2 9 第四章我国电信企业实施a b c m 的理论探讨3 0 4 1 我国电信企业成本核算和管理现状分析3 0 4 1 1 我国电信企业目前的成本构成和核算方法3 0 4 1 2 现行成本核算和管理中存在的主要问题3 l 4 2a b c m 是解决电信企业成本管理难题的有效方案3 3 4 3 电信企业实施a b c m 体系的意义3 3 4 3 1 电信企业的生产特点和成本特点呼唤更优秀的成本管理方法 ；3 3 4 3 2 增强竞争实力的需要3 4 4 3 3 建立公平有效的市场竞争环境的需要3 6 4 3 4 有助于电信企业实现成本管理的多元化目标3 6 4 4 电信企业实施a b c m 的可行性一3 9 第五章电信企业作业成本管理体系的建立4 l 5 1 作业成本核算分析4 1 5 1 1 资源层分析4 1 5 1 2 作业层分析4 4 5 1 3 成本对象层分析5 2 5 1 4 举例分析5 4 5 2 作业成本管理在电信企业经营管理决策中的应用6 6 5 2 1 作业分析与改进6 6 5 2 2 盈利性分析例子6 7 5 2 3 与相关管理工具的结合6 9 5 3 电信企业成本管理体系模型构建7 l 第六章电信企业实施a b c m 的难点以及建议7 4 6 1 我国电信企业实施作业成本管理存在的难点7 4 烈 重庆邮电大学硕士论文 6 2 对电信企业运 结束语 致谢 攻读硕士学位期间从事的主要科研工作及发表的论文一8 1 参考文献8 2 v 1 1 研究背景 第一章绪论 近年来，随着电信体制改革的逐步深入，通信业原有的政企合一，垄 断经营的体制逐渐被打破。自19 9 8 年信息产业部改组以来，在全国实行 邮电分营，邮政，电信企业分别成为独立核算自主经营的市场竞争实体。 目前，经国家正规批准的基础电信企业有六个，即中国电信，中国网通， 中国移动，中国联通，中国卫通，中国铁通。伴随着全球经济一体化和资 本国际化进程的加快，外国电信营运商可以通过资本融入或者直接投资等 方式参与中国电信市场的竞争，所以各电信企业不仅面临着国内的激烈竞 争，还要迎接国际电信运营商的挑战。高度竞争性环境要求企业加强成本 管理，提供更为精确、及时、完整的成本信息，以支持电信企业的产品盈 亏分析，网间业务结算及产品成本预测和控制，进而提高企业的市场竞争 力，使得电信企业在优惠政策取消、市场趋近饱和、行业走向融合的状况 下仍能维持一定的利润水平，保持持续的竞争优势。而目前我国电信企业 在进行业务成本测算和分析时普遍存在着误差和曲解，这是由于电信企业 间接成本、共用成本较多的行业特点和电信企业目前沿用的传统成本核算 体系的固有缺陷所造成的。因此，我国电信企业迫切需要新一代成本管理 系统为企业提供成本分析决策支撑。 在市场竞争的环境中，传统成本核算及成本管理体系的缺陷逐步暴露 出来，新兴的作业成本法和作业成本管理则日益显示其先进性，并开始成 为电信企业提高成本管理水平的有力工具。作业成本法( a c t i v i t y b a s e d c o s t i n g ，简称作业成本法) 是西方国家于2 0 世纪8 0 年代末开始全面兴起 并首先在先进制造企业应用的一种成本计算方法。它把企业看作是一个作 业集合体，在资源和产品之间引入作业( a c t i v i t y ) 作为中介和基础，假设 企业所耗用的一切资源都是由作业的发生引起的，而作业的发生是为了生 产产品。通过对作业进行动态跟踪和反映，确认、计量作业成本，及时、 准确地评价作业业绩和资源利用情况。它与传统成本法的主要差别就是注 重间接费用的归集和分配，通过细化间接费用分配标准，提高成本的可归 属性，为产品提供更为准确的成本信息，是企业实施低成本战略的重要基 重庆邮电大学硕士论文 础管理工具。作业成本管理( a c t i v i t y b a s e dc o s t i n gm a n a g e m e n t ) 是以提高 客户价值、增加企业利润为目的，基于作业成本法的新型集中化管理方法。 它通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本，同时将成本 计算深入到作业层次，对企业所有作业活动追踪并动态反映，进行成本链 分析，包括动因分析、作业分析等，为企业决策提供准确信息；指导企业 有效地执行必要的作业，消除和精简不能创造价值的作业，从而达到降低 成本，提高效率的目的。【l 】从实际运用看，在二十世纪九十年代世界电信 市场管制放松后，作业成本法和作业成本管理在国外电信企业中就得到了 广泛的应用。到目前为止，已经采用作业成本管理的电信公司主要有：美 国的a t & t 、b e l l s o u t h 、w 0 r l d c o m 、英国的b t 、巴西的c t b ct e l e c o m 、 葡萄牙的p o r t u g a lt e l e c o m 以及西班牙等欧洲一些电信公司。时下，中国 的电信运营商都逐渐意识到了自身面临的挑战，纷纷进行了一系列管理提 升的项目，例如在中国移动公司明确提出了通过精细化管理提升企业竞争 力的战略，实施作业成本法和作业成本管理成为该战略中的一项重要内 容。 1 2 课题的国内外研究现状 作业成本管理从2 0 世纪4 0 年代诞生开始，就引起了西方管理界和会 计界的广泛关注和极大的兴趣。公开发表的各类学术成果不断增多。在2 0 世纪9 0 年代，在英美管理会计( m a n a g e m e n ta c c o u n t i n g ) ，成本管理 杂志( j o u r n a lo f c o s tm a n a g e m e n t ) 以及哈佛商业评论( h a r v a r db u s i n e s s r e v i e w ) ，注册管理会计师杂志( c m am a g a z i n e ) 等会计刊物发表作业成 本法论文数以百计。其后，由于一些公司在应用作业成本法后又因种种原 因又放弃使用作业成本法，理论界对作业成本法研究一度趋于冷静，也有 人发表文章对作业成本法的正确性、适用性提出质疑。但是，随着作业成 本法在越来越多的行业、公司应用，特别是作业成本法应用软件的开发应 用，近年来作业成本法又进入一个新的发展期。有资料分析表明，自1 9 9 9 年1 月至4 月底，在成本管理杂志和管理会计研究( m a n a g e m e n t a c c o u n t i n gr e s e a r c h ) 杂志上发表专论作业成本法的文章1 1 篇( 总计3 1 篇) ，另一份国际会计学界权威杂志a c c o u n t i n g ：o r g a n i z a t i o na n d s o c i e t y 1 9 9 9 年第7 期、第8 期两期刊登3 篇有关作业成本法论文( 总共9 篇论文) ，作业成本法在理论界的研究又成为新的热点。 作业成本管理在美国的应用从2 0 世纪8 0 年代开始逐渐普遍，对促进 2 第一章绪论 美国经济的高速发展，增强企业的竞争能力发挥了巨大的作用。我国自 1 9 9 5 年以来，便有不少学者致力于作业成本法的引进与应用，如余绪缨教 授、王平心教授、杨烈飙、邓为民博士等，同时，中国中青年财务成本研 究会、中国会计学会等专业协会也对此组织了研究和讨论。中国企业是否 具有实行作业成本法的条件，中国企业能否应用作业成本法和怎样应用作 业成本法，西安交大的王平心教授在1 9 9 7 年承担的国家自然科学基金项 目适应先进制造系统的作业会计研究和1 9 9 9 年承担的财政部重点会 计科研课题管理会计应用与发展的典型案例研究对其进行了较为系统 的研究，并先后在陕西农业机械厂、西安变压器厂、咸阳钢绳厂、西安高 压开关厂、中原油田特车厂等五个典型的制造企业开展作业成本法应用研 究，取得了一些初步结果。【2 】南京大学会计学系课题组在2 0 0 0 年对中国企 业成本管理方法及其效果进行了调查分析，并在此基础上提出企业应采用 作业成本法以适应崭新的制造环境。【3 】王耕、王志庆等人从战略成本管理 的角度结合实际案例对在国有制造业企业中应用作业成本法进行了探讨。 ”j 武汉理工大学的邓明然教授在东风汽车股份公司做了试点研究，把作业 成本法用于经营决策、成本控制、战略制定等方面并取得了一定的成果。 但是，国内学者普遍对作业成本管理在制造企业的应用研究较多，而 对其在非制造业企业的应用研究仍然十分有限，特别是对其在电信企业这 一具体行业的应用是非常少的。基于这样的背景，本文拟将作业成本管理 这一先进成本管理制度和方法引入我国电信企业并对其应用进行研究，以 期为电信企业的成本管理提供更为科学的管理体系。本文在论述作业成本 管理是解决电信企业成本管理难题的有效方案的基础上，对如何运用作业 成本管理，在电信企业中实现更为科学的成本的分摊、价格的合理确定、 服务和客户的盈利性分析以及如何对决策进行支持等进行了详细论证，以 期为提升我国电信企业的整体管理水平和竞争力提供参考。 1 3 论文的研究路线及方法 本文的研究方法主要是：其一，文献研究。在借鉴国内已有的相关理 论和研究成果的基础上，对作业成本管理在电信企业中的应用作理论性的 研究。其二，数据分析。通过一定的实际调研，研究作业成本管理在电信 企业中的应用状况，并通过实习单位，获取一县级电信企业的成本资料和 数据，由于涉及到商业秘密，论文引用的资料和数据在真实的基础上进行 了一定加工，但不影响对其正确理解。经笔者整理后对作业成本管理在电 3 重庆邮电大学硕士论文 信企业中的实际操作做出具体的数据分析，最后得出结论和建议。本文的 研究路线是： 第一章：绪论。介绍本课题研究的背景，研究现状及本文的研究路线 及方法。 第二章：作业成本管理的理论研究。对现有的成本管理方法，主要包 括：传统成本管理方法、标准成本管理方法、目标成本管理方法、战略成 本管理方法、成本企画管理法和作业成本管理法等进行比较分析。着重回 顾了作业成本管理的产生背景及其发展情况，阐述了作业成本管理涉及的 基本概念，分析了作业成本管理的系统框架。 第三章：作业成本管理与传统成本管理方法的比较。深入分析作业成 本管理和传统成本管理方法在成本认识、成本计算方法、作业在成本形成 过程中的作用、管理的对象和重点的区别，进而阐述作业成本管理在成本 信息准确性、节约作业和资源投入、为经营管理决策提供支持、成本控制 系统改进、提供新的业绩计量考核标准方面的优越性。 第四章：结合第二、三章对作业成本管理的描述和分析，通过分析我 国电信企业成本管理的现状和问题，从理论上说明我国电信企业实施作业 成本管理适合电信企业的生产特点和成本特点、满足电信企业增强竞争实 力需要以及有助于电信企业实现成本管理多元化目标等多方面的意义，而 后具体分析了我国电信企业采用作业成本管理的现实性。 第五章：建立电信企业作业成本管理体系。第五章是本论文的核心部 分和创新之处。在这一部分中，笔者提出和论证了以下问题：( 1 ) 在电信 企业中运用作业成本法，关键步骤是要正确划分作业和作业中心、以及合 理确认资源动因和作业动因，为此，本文设计了一个案例来具体说明如何 在电信企业中运用作业成本法进行成本核算；( 2 ) 在电信企业中运用作业 成本管理，应当在电信企业作业成本计算的基础上，分析其增值作业和非 增值作业，并进行作业的改进和优化；( 3 ) 在电信企业中运用作业成本管 理，要依靠作业成本核算提供的信息进行赢利性分析；( 4 ) 在电信企业中 运用作业成本管理，应当与其他相关管理工具的结合；( 5 ) 依据上述理论 的和实证的分析，本文初步构建了一个电信企业作业成本管理体系的模 型。 第六章：电信企业实施作业成本管理体系过程中应注意的问题和相关 建议。根据上述分析和实际应用情况，笔者指出，电信企业应当合理使用 作业成本法并正视作业成本法存在的缺陷，并进一步提出了在电信企业中 运用作业成本法的有关建议。 4 2 1 现 随 信息技 以卡普兰为代表的一些学者从2 0 世纪8 0 年代初期就开始了对传统成本管 理法的质疑和对新型成本管理方法的探索，并成功地推出了作业成本管理 法。而后，日本企业创新了作业成本管理法，推出了“成本企画”法。 传统成本管理概念架构严重的影响了企业成本管理信息的相关性已 经成为一个不争的事实。美国波特兰州立大学h e r b e r tr e t z l a f f 成本管理教 授h 托马斯约翰和哈佛商学院a r t h u rl o w e sd i c k i n s o n 会计学教授罗伯 甄 特，s 卡普兰在其合著的r e l e v a n c el o s t ：t h er i s ea n df a l lo f m a n a g e m e n t a c c o u n t i n g 一书中指出：“企业管理会计法己经不适应当今的环境需求了。 面对如今快速变化的技术环境、激烈的国内和全球性竞争，以及迅速提高 。 的信息处理能力，管理会计法无法为管理者进行过程控制、产品成本计算 和绩效评估活动提供及时有用的信息。 以此为契机，会计理论界展开了， 对成本信息相关性的追求，并引发了管理会计的创新与变革，特别是在成 ， 本管理领域。而我国在这方面无论是理论上还是实践上均落后与美国和日 本。下面对现有成本管理法进行简单的介绍和分析。 2 1 1 传统成本管理法 理论界以罗宾库伯( r o b i nc o o p e r ) 和罗伯特卡普兰( r o b e r tk a p l a n ) 在1 9 8 4 年创立的作业成本( a b c ，a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ) 法为标志，将之 前的成本管理称为传统成本管理，之后的成本管理称为现代成本管理。而 传统成本管理法的发展大致经历了三个阶段：【5 j 一是从18 世纪下半叶的亚当斯密和巴比奇到19 世纪中叶的“重置 成本会计管理时期 。此阶段的成本核算只关注“以变动成本定价 ，还未 上升到成本管理科学的层次。 二是从1 9 世纪末到2 0 世纪3 0 年代的“科学或标准成本管理时期 。 此阶段成本会计进入了制度化和标准化的发展时期。 重庆邮电大学硕士论文 三是从二战后到2 0 世纪8 0 年代初的“管理成本会计时期 。此阶段 将成本管理与一些数理方法相结合，注重预测模型的应用。成本信息是为 了满足对外提供财务报告的需求而产生的。 传统成本管理法实际上可以分为传统成本核算法和传统成本控制法 两部分。 传统成本核算法通常将企业发生的总成本分为制造成本和期间费用 两类。产品成本计算即以制造成本为对象，将产品生产过程中发生的各种 生产要素消耗加以确认、计量、分配、记录和结转，从而确定原材料、在 产品和产成品的存货成本。因此说，传统成本计算过程就是对企业各种存 货成本的计量和确定的过程。计算时将生产耗费划分为直接费用和间接费 用，直接费用直接计入成本对象的成本，间接费用则以一个预定的制造费 用分配率为基础，这个预定的分配率通常是直接人工、直接人工小时、机 器小时或原材料等与产量高度相关的因素。这样，对某一个产品来说，只 要生产得越多，所分配得到的制造费用也就越多，不管使用哪种分配率， 制造费用总是和产量正相关。对生产过程中的非生产耗费作为期间费用则 直接计入当期损益，不用追溯到产品或服务等成本标的。 传统的成本控制法包括三个阶段：( 1 ) 以定额法或采用标准成本制度 和成本预算制度，制定成本标准、成本目标，据以控制日常的生产消耗与 定期分析成本；( 2 ) 建立健全成本责任制，将成本目标进一步分解为各级 责任单位的责任成本，进行责任成本核算，在实际发生生产费用过程中， 按成本标准控制费用，随时把各种成本偏差信息反馈给责任者，以利于及 时采取纠正措施，保证成本目标的实现；( 3 ) 分析成本差异的形成原因， 确定责任归属，据以评定和考核责任单位业绩，修正原定的成本控制标准， 以促使成本不断降低。正如r i c h a r dw i l s o n 在其权威著作c o s tc o n t r o l h a n d b o o k 一书中指出的“成本的发生是由于取得投入并把投入转化为产 出，控制的目的则在于使成本保持在效率界限内。【6 】但是传统成本控制方 法偏重于事后控制，而且各种方法间缺少法的联系，并不能很好地起到成 本控制作用。 2 1 2 标准成本管理法 标准成本制度产生于2 0 世纪2 0 年代的美国，国外的实践表明，它是 一种行之有效的产品成本控制方法。它是以科学管理为理论基础的一种会 计信息法和成本控制法，是将科学管理理论引入成本控制、与成本核算相 6 第二章作业成本管理的理论研究 结合形成的一种管理会计方法。其基本做法是，通过制定标准将标准成本 与实际成本进行对比获得成本差异，并对成本差异进行因素分析和处理， 以此加强成本过程控制。与财务会计侧重于记录和反映不同，标准成本强 调管理过程的细化和控制基础的加强，是有别于简单核算的一种管理方 法。【7 】 标准成本管理法是围绕标准成本的相关指标( 如技术指标、作业指标、 计划值等) 而设计的，将成本的前馈控制、反馈控制及核算功能有机结合 而形成的一种成本控制法，其主要内容包括成本中心的确定、成本标准的 制定与修订、成本差异揭示及分析三部分。我国大部分企业为了核算的方 便都采用标准成本法。 在标准成本管理法下，成本核算采用的是传统的制造成本核算方式， 即将财务费用、管理费用、销售费用的支出计入期间费用，并没有与产品 成本直接挂钩。传统的制造成本核算方法假设所发生的制造费用都与某一 种或几种生产作业的数量如直接人工小时( 成本) 、机器小时或直接材料成 本的数量相关，并以其为基础将制造费用分配于成本计算对象。在新的制 造环境下，传统成本计算方法严重地扭曲了产品成本，这是因为企业所发 生的制造费用大多与某种或几种生产作业的数量无关。 2 1 3 目标成本管理法 目标成本管理，是将目标管理的思想和方法应用于成本管理之中，形 成成本管理的一种方法。其要旨是，在企业成本管理活动中，把成本目标 从企业目标体系中单立出来，用它来指导、规划和控制成本的发生和费用 的支出，籍以达到降低成本耗费、提高资本增值效益的目的。1 8 j 目标成本 管理是一种以目标成本法为核心的成本管理理论，最早产生于6 0 年代的 日本的丰田汽车公司。它追溯产品成本产生的起源，按价值工程的方法进 行产品的开发和设计，是一种包含目标市场选择的产品成本计算方法，后 渐渐被业界和理论界重视并推广。九十年代传入中国，国内学者对此研究 颇多，如江西财经大学的孙菊生和曹玉珊教授等通过对邯钢成本控制经验 的分析提出了目标成本规划解析方法等。 目标成本管理法强调对成本进行目标管理，它的制定是根据目标期的 预算和条件，从企业最高层领导确定企业的总目标开始，逐级分解成各个 基层责任中心的子目标，它的实施注重制定人员的参与和全员配合。在成 本管理中实行和运用目标成本管理制度和方法，对于严格限制企业的各项 7 重庆邮电大学硕士论文 成本支出，提高企业的经济效益，提高工程项目的管理水平，发挥员工的 积极性等，都有着重大的意义。以邯钢为代表的目标成本管理方法是我国 企业目标成本管理法的创新和典范，在市场经济的条件下，目标成本管理 法为企业合理配置企业资源，明确生产方向做出了巨大贡献。但目标成本 管理也存在一定的局限性：目标成本管理是以事先预计的成本为成本控制 标准，但实际中许多产品成本、价格与预计的成本有差异。目标成本计算 和实际成本计算所采用的仍是传统成本计算法，虽然强调目标成本计算与 产品开发程序相吻合，但实际中仍以制造成本为重点，对开发设计成本强 调不够。 2 1 4 战略成本管理法 战略管理( s t r a t e g i cm a n a g e m e n t ) 一词最初由美国学学者安索夫( a n s o f d 在其1 9 7 6 年所著从战略计划走向战略管理一书中提出，其定义为： 企业的高层领导为了保证企业持续经营和不断发展，根据对企业内部条件 和外部环境的分析，对企业的全部生产经营活动所进行的根本性和长远性 的谋划和指导。近年来，战略管理通常被视为将企业的战略规划、战略实 施、战略控制与调整过程中相关战略要素综合而成的一种经营管理方法； 是在对企业环境全面分析的基础上，确立企业长期和短期目标，进而开发 和实施导向目标的企业战略的全过程。典型的战略管理过程包含企业环境 分析、确立目标与战略规划、战略实施与控制、战略业绩计量与评价等阶 段。 成本管理是企业管理中的一个重要的组成部分。在成本管理中导入战 略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，便形成了战略成本管理。在战 略思想指导下，战略成本管理关注成本管理的战略环境，战略规划、战略 实施和战略业绩，可表述为“不同战略选择下如何组织成本管理 。成本 管理服务于企业战略的开发的实施，实质上就是成本管理会计信息贯穿于 战略管理循环，成本分析与成本信息置身于战略管理的广泛空间，与影响 战略的相关要素结合在一起，通过从战略高度对企业成本结构和成本行为 的全面了解、控制与改善，寻求长久的竞争优势。战略成本管理关注成本 驱动因素，运用价值链分析工具，明确成本管理在企业战略中的功能定位。 价值链分析、战略定位分析、成本动因分析构成了战略成本管理的基本框 架。【9 】从战略角度来研究成本形成与控制的战略成本管理( s t r a t e g i cc o s t m a n a g e m e n t ，s c m ) 思想，是上世纪8 0 年代在英美等国管理会计学者的倡 8 第二章作业成本管理的理论研究 导下逐步形成的。2 0 世纪9 0 年代以来，对这一思想与相关方法的讨论日 趋深入，日本和欧美的企业管理实践也证明了这是获取长期竞争优势的有 效方法。 战略成本管理通过作业成本核算、企业价值链分析( 包括企业内部价 值链及外部价值链的分析) ，正确核算和预测生产成本、研发成本、销售 成本、服务成本，决策者可以了解企业的成本状况和相应的竞争优势并做 出相关决策；通过成本动因分析理解作业和成本之间的关系，有效地控制 成本；通过竞争对手成本分析把成本管理关注的重点放在发展企业可持续 性竞争优势上，从战略的高度进行资源配置。战略成本管理法是企业成本 管理的高级阶段。 2 1 5 成本企画管理法 成本企画是日本型成本管理法的精华和核心，最早萌芽于6 0 年代初， 源自日本丰田汽车公司。实务在2 0 世纪8 0 年代后期日趋成熟。成本企画 的目标是通过设定、达成目标成本并得出估算成本，使得估算成本逼近目 标成本，也使得估算利润逼近目标利润，这其中目标成本的设定和达成是 最关键的一环，而成本改善则是生产过程中持续性的成本降低过程。 对于日本“成本企画”模式，一些学者从各种不同的角度对此作过阐 述。日本成本企画特别委员会将成本企画定性为企业确立中长期竞争优势 的、与产品开发相关联的战略性管理方法：“成本企画是指在产品的策划、 开发中，根据顾客需求设定相应的目标，希冀同时达成这些目标的综合性 利润管理活动”。较之于欧美模式，成本企画模式的方法立足点有了重大 的转换。传统欧美式的成本管理是基于财务成本信息的管理，其管理方法 在成本会计学科中有所体现，即借助财务会计的成本资料，运用管理会计 的信息处理方法，对生产经营过程发生或可能发生的成本的数额与形态实 施控制、分析和评价。日本人认为，成本绝非单纯是账簿的产物，既然它 在制造过程中发生，就应该从工程学的、技术的层面去把握成本信息，从 开发、设计阶段开始结合工程学的方法对成本进行预测、监控。其基本立 足点可认为是全生命周期成本( w h 6 l el i f ec y c l ec o s t ，w l c c ) 思想。全生命 周期成本理论认为：在产品的研发阶段，实际发生成本只占产品成本的5 ， 但可以影响产品成本的6 0 ；生产工艺实际发生成本只占产品成本的3 ， 但可以影响产品成本的2 0 ；制造阶段实际发生成本占产品成本的8 5 ， 但只影响产品成本的5 。所以，愈是处于w l c c 的前阶段，能确定的成 9 重庆