（会计学专业论文）会计信息质量问题研究.pdf

摘要 经济越发展，会计越重要。会计信息质量问题己成为当前世界会计界所面临 的重大课题。我国目前会计信息总体质量不高，会计造假瑰象严重，突出表现为 会计信息失真。 会计信息发挥重要作用对会计信息质量标准、制度完善程度及执行、使用者 的素质均有一定要求。会计信息质量标准中相关性与可靠性是最重要的标准。会 计信息质量的影响因素有制度规范、管理当局及会计人员素质、法律意识与执法 力度、外部监管与监控等，可归纳为制度和人两方面。制度规范包括制度规范的 完善与执行、违规行为的处罚力度和发现机制；人包括人的业务素质、品德素质 以及群体形成的社会风气等。 会计信息是在会计法规、会计准则、会计制度、内部控制的约束下进行生产 的，产出的同时又经过外部监督管理部门审查，再加上对提供虚假会计信息严厉 惩罚的威慑，会计信息质量本来应该没有什么问题。但是，目前在我国会计信息 质量并不令人满意。 在目前理论界关于会计信息质量问题研究成果的基础上，笔者试从会计信息 质量标准及影响因素、会计信息特性、制度与人的协调与统一、使用者的心理与 行为方面分析会计信息质量状况的成因，并相应提出从借鉴经验、依靠制度规范、 兼顾会计信息馒用者心理与行为、提高人员素质、创造良好氛围等方面来提高会 计信息质量。具体而言，在制度规范方面，切实贯彻落实会计法律法规、完善产 权制度、完善公司治理机制、建立真正的会计信息需求市场、政府适当干预；加 大执行和惩罚力度，增加违规风险和成本；加强外部监管，提高效率与效果；以 人为本，提高人员素质，遵循激励与约束机制，理顺利益关系；加强职业道德建 设，营造良好社会环境。 关键词：会计信息会计信息质量影响因素措施及建议 a b s t r a c t t h em o r ed e v e l o p e dt h ee c o n o m yi s t h em o r ei m p o r t a n tt h ea c c o u n t i n gi s t h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o ni sas i g n i f i c a n ti s s u et h a tt h ew o r l d a c c o u n t i n gc i r c l ei sc o n f r o n t e dw i t h 。i ng e n e r a lt h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o no f o u rc o u n t r yi so fl o wq u a l i t y f a l s ea c c o u n t i n gi sw i d e s p r e a d i ti st h em o s t o b v i o u st h a tt h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o ni sd i s t o r t e d t h ei m p o r t a n tr o l eo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd e m a n d st h es t a n d a r d so f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t y , t h ei m p r o v e m e n ta n di m p l e m e n t a t i o no ft h e r e g u l a t i o n sa n dt h eq u a l i t i e so ft h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nu s e r s r e l a t i v i t ya n d r e l i a b i l i t ya r et h em o s ti m p o r t a n ti na c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t ys t a n d a r d s t h ef a c t o r sa f f e c t i n gt h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t ya r er e g u l a t i o n s t h e q u a l i t yo ft h ea c c o u n t a n t sa n dt h em a n a g e r s 1 e g a la w a r e n e s sa n dt h ee x t e n to f e x e c u t i n gl a w , e x t e r n a ls u p e r v i s i o na n di n t e r i o rc o n t r 0 1 w h i c hc a nb ec o n c l u d e d i n t ot w op a r t s ：t h er e g u l a t i o n sa n dp e r s o n n e l t h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t ys h o u l dn o tb es u s p i c i o u sb e c a u s e a c c o u n t i n g i n f o r m a t i o ni s p r o d u c e du n d e r t h er e s t r i c t i o no f a c c o u n t i n g r e g u l a t i o n s ，i n t e r i o rc o n t r o l ，e x t e r n a ls u p e r v i s i o na sw e l la st h eo v e r a w eo ft h e s t r i c tp u n i s h m e n tf o rs u p p l y i n gf a l s ei n f o r m a t i o n b u tn o wi no u rc o u n t r yt h e a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yi sn o ts a t i s f a c t o r y t h i sd i s s e r t a t i o na n a l y z e st h er e a s o n so fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t y c o n d i t i o ni nt h ef o l l o w i n ga s p e c t s ：t h ef a c t o r so ft h eq u a l i t ys t a n d a r d s ，t h e c h a r a c t e r i s t i c so ft h ep r e s e n ta c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ，t h eh a r m o n yb e t w e e n r e g u l a t i o n sa n dp e r s o n n e l ，t h ep s y c h o l o g ya n db e h a v i o ro fi n f o r m a t i o nu s e r s ， b a s e do nt h ef r u i t i nt h ep r e s e n ta c c o u n t i n gf i e l d ，a n da c c o r d i n e l ya d v i s e st o i m p r o v et h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yb yl e a r n i n gw e s t e r ne x p e r i e n c e s ， d e p e n d i n go nr e g u l a t i o n sa n dc o n s i d e r i n gt h ep s y c h o l o g ya n db e h a v i o ro ft h e p e r s o n n e l ，c u l t i v a t i n gt h eq u a l i t i e so fp e r s o n n e l ，c r e a t i n gag o o de n v i r o n m e n t s p e c i f i c a l l y , c a r r yo u ta c c o u n t i n gr u l e s ，i m p r o v et h es y s t e mo ft h ep r o p e r t yr i g h t a n dc o r p o r a t i o nm a n a g e m e n t ，f o u n dar e a l a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd e m a n d m a r k e t i n t e r v e n eb yg o v e r n m e n tc o r r e c t l y , e x e c u t eh e a v i l y , i l l c r e a s et h ec o s t a n dt h er i s ko fb r e a k i n gr e g u l a t i o n s ，e n f o r c et h ee x t e r n a ls u p e r v i s i o n ，i m p r o v e t h ee f f i c i e n c ya n de f f e c t ，a t t a c hi m p o r t a n c et oe n h a n c et h eq u a l i t i e so f p e r s o n n e l o b e yt h es y s t e mo fi n s p i r i n ga n dc o n s t r a i n t s ，h a r m o n i z eb e n e f i tr e l a t i o n s ， r e i n f o r c ep r o f e s s i o n a lm o r a l i t ya n dc r e a t eag o o de n v i r o n m e n t k e yw o r d s ：a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ，a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t y , f a c t o r s ， m e a s u r e sa n da d v i c e 日u茜 现代社会已进入以信息为基础的知识经济社会，离开了信息整个社会将无法运转。 人们已经认识到信息意味着财富，意味着机会，甚至决定着成败。在纷繁复杂、包罗万 象的信息世界里，会计信息则是其中一个重要组成部分。会计信息作为国民经济信息系 统的重要组成部分，涉及的单位主体和个人主体特别多，其质量如何，不仅关系到国家 宏观经济政策的制定，关系到企业经营管理的成效及现代企业制度的建立，而且关系到 广大会计信息使用者的利益。无论对于作为社会细胞的经济组织企业，还是对于政 府及行政事业和非营利单位，会计信息都是非常重要的。笔者认为，将来会计知识的普 及会象计算机知识、英语一样，人人都应掌握一些，成为个人投资理财的基础；会计信 息质量状况和一个国家经济发展密切相关：会计领域的诚信和职业道德如何直接反映了 一个国家的整体诚信和职业道德状况，因为在会计实务领域及其相关领域人的有限理性 表现的十分充分。会计信息质量问题已成为当前世界会计界所面临的重大课题。 经济越发展，会计越重要，这已成为共识。会计作为一种全社会通用的商业语言， 承担着向外界传递经济活动信息的重要职责，企业的会计信息受到外界越来越多的关 注。真实完整的会计信息，是政府管理部门、投资者、债权入以及社会公众进行宏观调 控、做出经济决策的重要依据。反之，虚假的会计信息严重削弱了会计工作为经济管理 服务的功能，损害了证券市场资源优化配置的功能，严重干扰了社会经济秩序，造成国 家税收流失，助长了虚假浮夸风和腐败现象。会计信息质量问题始终是会计理论界研究 的热点。近年来国内外一系列特大会计信息造假案更是促进会计界对此阿题的关注。笔 者对目前众多有关会计信息质量问题的公开文献分析发现，普遍认为我国目前会计信息 总体质量不高，会计造假现象严重，突出表现为会计信息失真。不少文献对会计信息质 量存在的问题进行了深入分析认为导致会计信息质量低下的原因有利益驱动人为操纵 利润，公司管理混乱，领导及会计人员的素质低，会计信息不对称，经济活动各方存在 竞争博弈关系，公司治理机制不健全，内部控制不严密，准则、制度有漏洞，政府官员 行政干预以及经济体制改革过程中难免论等；并提出了十分有价值的建议，如完善制度， 加大处罚力度，提高人员素质，加强职业道德和诚信教育等，对我国今后进一步提高会 计信息质量提供了帮助。但也有不少文章看法过于片面，观点笼统混乱，有失客观，缺 乏说服力，总结如下：( 1 ) 在会计信息的特性方面，没有从根本上去分析会计信息的特 性。事实上会计信息的很多特性制约着会计信息质量的提高。( z ) 在制度方面，片面认 为法规制度缺陷导致会计信息质量低下。应该看到，我国目前会计法律法规体系基本上 已完善，但是执行不够得力。再者，不可能有十全十美的制度，制度是人制定的，需要 人去执行的。如果制度的执行者相互串通，无论多么完美的制度也会失效。入是社会人， 人的理性和控制能力是有限的，人可能会变相实施制度。环境变了，制度也需要相应修 订。( 3 ) 在人性方面认识不足，忽略人的利益需求和心理孤立谈人员的素质来提高会计 信息质量。人的假设应是复杂人，有时表现为经济人，有时表现为社会人，如果忽略人 的需求和心理，大谈素质，一味让个体发挥风格，这样的管理可能一时会发挥作用，但 不可能长久。人是差别个体，人的素质是不相同的，人在生活中存在比较心理，要求公 平和满足。不是机器，也不可能让所有人均发挥风格。( 4 ) 对会计信息质量状况成因的 主次认识不够，重点不明，治理措旌没有针对性。会计信息失真是导致会计信息质量低 下的主要原因，应从质和量两方面来区分。从性质上来说，人主观蓄意谋划导致会计信 息失真比非主观原因会计信息失真更重要，从金额上讲，金额大的会计信息失真要比金 额小的重要。特大金额的会计信息失真案对社会影响极坏，要严肃处理。会计信息的真 实性具有相对性，因为会计是在许多合理假设下操作的，一定程度上受人的主观判断影 响，受操作的客观环境条件制约，会计处理中存在模糊性，经济事项也是在不断变化的， 会计工作不可能提供绝对真实的会计信息。会计信息中存在小额的信息失真是难免的， 不具有重要性。但是这种小额会计信息失真必须有两个前提条件：一是非故意性，二是 不影响会计信息使用者难确决策。普遍性的小额会计信息失真也不能忽视，它会形成一 种不良社会风气，对会计人员及相关人员产生一种麻痹作用，是大额会计信息失真案的 起源。相应地会计信息失真的治理在全面治理的同时应突出重点，这样才能出成效。( 5 ) 在提高会计信息质量的措施方面就会计论会计，治标不治本，缺乏总体把握和长远观念。 会计信息的生产者、管理者、监督者、使用者、影响者( 同事、亲属、朋友等) 的素质 如何无不与会计信息质量有关。人有社会性，人在社会中有多种角色，他们的思想观念 是相互影响的。从长远来看会计信息的质量的提高关键取决人的素质。未来的竞争是人 才的竞争，是人的综合素质的竞争，包括业务素质、道德素质等。十年树木，百年树人， 人们整体素质的培养和提高需要经历相当长时间，应有一个长远战略。 在理论界已有的关于会计信息质量问题研究成果的基础上，笔者试从会计信息质量 标准及影响因素、会计信息特性、制度与人的协调与统一、使用者的心理与行为方面分 2 析会计信息质量状况的成因，并相应提出通过借鉴经验、依靠制度规范、兼顾会计信息 使用者心理和行为、加大执法力度和增大发现违规行为的概率、提高人员素质、创造良 好氛围来提高会计信息质量。 一、会计信息的含义及基本功能 ( 一) 会计信息的含义 信息一词，源于工程学科，是指通信系统传输和处理的对象，泛指消息和信号的具 体内容和意义。信息通常须通过处理和分析来提取。信息对接收者来说，应该有新的内 容，能够给人减少不确定因素。因此，信息是经过加工后的数据，它会对接收者的行为 产生影响，它对决策者增加知识具有现实的或潜在的价值。 会计是一种信息系统，也是一种管理活动。会计信息是会计主体按照国家统一会计 制度规定提供的一种标准语言文字信息，它是经过加工或者处理后的会计数据，是对会 计数据的解释。会计信息是价值运动及其属性的一种客观表达，是价值运动的各种错综 复杂的变化及其特征的如实反映，具有质、量、度三方面特征和过去、现在、未来三种 时态。会计信息是关于会计主体的经济活动及其结果的反映，是人们认识和了解会计主 体的主要途径，是各种各样信息使用者做出决策或行动时所必需的。如决定何时购入、 持有或出售一项权益性投资；评价管理当局的保管或受托责任；评价企业向其职工支付 工资和提供其他利益的能力；评价对企业贷款的保险程度；决定税务政策；决定可分配 利润和股利：编制和使用国民收入统计指标；管理企业的活动等，都需要大量真实、可 靠的会计信息。 ( 二) 会计信息的基本功能 会计信息使用者是各种各样的，不同的政治、经济、社会环境造成不同的会计信息 使用者，而对不同的使用者来说，会计信息的用途又各有差别。会计信息的使用者可以 分为外部使用者与内部使用者两大类。外部使用者包括政府及其部门、现实的和潜在的 投资人、债权人、供应商、职员、客户等。内部使用者主要是内部管理者。下面从会计 信息使用者方面来论述会计信息的基本功能，更能有助于说明会计信息质量方面存在的 主要问题及成因。 1 会计信息是企业内部管理部门进行科学决策的依据。 3 企业管理当局是会计信息的内部使用者。会计信息是企业内部管理当局以及其他有 关方面进行科学决策的依据。企业要完成既定的经营目标，就必须对经营过程中遇至的 各种重大问题进行决策，而正确的决策必须以相关的、可靠的信息为依据。例如，当企 业做出通过贷款来筹集资金的决策前，就必然要利用会计报表所提供的信息对企业晷前 的资产负债率、资产构成及流动情况进行分析。如果会计信息不能真实、客观地反映企 业经济活动的实际情况，就无法满足各有关方面的要求，不仅不能发挥会计职能的作用， 还将导致错误的决策，给企业和有关方面造成不可估量的损失，会计信息有利于保证企 业目标的最终实现。 2 会计信息有利于揭示财产经营管理者受托经济责任的履行情况。 在所有者与经营权分离的情况下，出资者虽然不参加企业的日常经营管理，但需要 利用财务会计信息对经营者受托责任的履行情况进行评价，必须及时、定期掌握企业的 财务状况、经营成果等信息，并对企业经营中的重大事项做出决策。具体丽言，( 1 ) 评 价企业的财务状况和管理当局的经营业绩，检查管理当局是否实现了企业的经营目标； ( 2 ) 分析企业所处行业的市场前景、本企业的发展潜力和面临的风险，做出维持现有 投资、追加投资或转让投资的决策。( 3 ) 分析企业在市场竞争中的地位，制定企业的长 远发展目标以及诸如企业扩张、收缩等方面的策略。出资者除包括现有出资者外，还包 括潜在的出资者。对于潜在的出资者来说，他主要是根据财务会计信息评价企业的各种 投资机遇、估量投资的预期成本和收益以及投资风险的大小，做出是否对该企业投资的 决策。会计信息有利于维护企业利益，保护投资者的合法权益。 3 会计信息有助于政府部门加强宏观经济管理，保证市场经济得以健康发展。 为了实现社会资源的优化配置，国家必然通过税收、货币和财政政策进行宏观经济 管理。在宏观调控中，国民经济核算体系所提供的数据是调控的重要依据。国民经济核 算与企业会计核算之间存在着十分密切的联系，企业会计核算资料是国家统计部门进行 国民经济核算的重要资料来源。 税务部门进行的税收征管是财务会计数据为基础的。比如，无论漉转税征收中的原 始凭证稽核和流转额的确定，还是所得税征收中应纳税所得额的确定都离不开企业会计 信息的提供。 证券管理部门无论是对公司上市资格的审查，还是公司上市后的监管，都离不开对 4 会计数据的审查和监督。证券管理机构对证券发行与交易进行监督管理中，会计信息的 质量是其监督的内容，真实可靠的会计信息又是其对证券市场实施监督的重要依据。 4 会计信息有利于债权人的决策。 债权人是企业信贷资金的提供者。债权人提供信贷资金的目的是按约定的条件收回 本金并获取利息收入。也就是说，债权人关心的主要是企业能否按期还本付息，需要了 解资产与负债的总体结构，分析资产的流动性，评价企业的获利能力以及产生现金流量 的能力，从而作出向企业提供贷款、维持原贷数额、追加贷款、收回贷款或改变信用条 件的决策。 5 会计信息有利于职工了解企业发展状况，更好地参与企业管理。 按照有关法律规定，企业研究决定经营的重大问题、制定重要的规章制度时，应当 听取工会和职工的意见和建议；企业研究决定有关职工工资、福利、劳动保险等涉及工 职工切身利益的问题时，应当事先听取工会和职工的意见。职工在履行上述参与企业管 理的权利和义务时，必然要了解相关的会计信息。 总之，无论从微观方面，还是宏观方面考察，会计信息都具有非常重要的作用。高 质量会计信息有利于保证企业内部管理活动的有效开展；有利于保证国家宏观调控的正 确有效，保证国家的利益不受损失；有利于保证企业各有关利害关系集团和个人做出科 学的决策，保证他们的经济利益不受损失和侵犯，从而保证国民经济的健康发展。 会计信息的重要作用是无人怀疑的。但是，笔者认为而且必须强调和说明是，会计 信息能起到这么重要的作用是需要前提条件的。具体来讲：( 1 ) 会计信息的质量应符合 或基本符合会计信息质量标准的要求，如可靠性、相关性、可比性与一致性等，否则会 计信息的负面作用，对社会危害也是巨大的。( 2 ) 与会计信息相关的制度必须完备且能 得以有效执行。( 3 ) 会计信息使用者应具备相应的素质。现实中，会计信息的这些功能 是否充分发挥值得怀疑。 二、会计信息质量标准及主要影响因素 ( 一) 会计信息质量 会计行为是一种经济管理行为，这种行为的结果是提供会计信息产品，以满足社会 5 层次不同使用者的需要。能否满足这种需要、满足这种需要的程度如何及能否发挥会计 信息应有的重要作用，首先取决于会计信息的质量。会计信息需求者不仅仅是对一定种 类和数量信息的需求，而且对所需信患的质量也有一定的要求，会计必须向他们提供符 合一定质量标准的信息。会计信息质量对信息需求者极为重要，它关系到经济决策的成 败。会计信息质量反映了会计主体执行国家财务会计制度( 准则) 、财税法规情况和财 会人员业务素质状况。 ( 二) 会计信息质量标准 对会计信息的质量要求，是通过会计信息质量标准来表现的。会计信息的质量标准 是评价、衡量财务会计信息质量的标准和尺度。会计信息质量标准分为会计信息内容方 面的质量标准和会计信息披露方面的信息标准。关于会计信息质量标准，通常还有两 种提法：一是会计信息的质量特征，二是会计信息的质量要求。会计信息质量特征通常 指会计信息所表现出的客观属性，而会计信息的质量要求通常指人们对会计信息的主观 要求。会计信息质量标准反映了上述两种要求，是主观与客观的统一。 美国财务会计准则委员会( f a s b ) 主要的会计信息质量标准是相关性、可靠性、可 比性，其中相关性由次一级的质量标准反馈价值、预测价值、及时性构成，可靠性由反 映真实性、可核性、中立性构成。f a s b 认为“对决策有用性应作为最重的质量特征”。 并进而指出“会计信息要于决策有用，要具备两种主要的质量，即相关性和可靠性，信 息的相关性越大，可靠程度越高，越是合乎需要，那就越于决策有用”。 i a s c 主要的财务报表质量标准是相关性、可靠性、可比性，其中可靠性由下列次一 级的质量标准构成：反映真实性、实质重于形式、中立性、审慎、完整性。 我国现行的企业会计准则中把会计信息的质量特征作为一般原则看待，共列示 了七项。这七项规定，通常被人们称之为客观性( 真实性或可靠性) 、相关性、可比性、 一致性、及时性、明晰性( 清晰性) 、重要性。 我国企业会计制度中规定的1 3 条会计的一般原则，其中7 条实质上讲会计信 息的质量标准，第1 条可以概括为客观性或反映真实性，第2 条可以概括为实质重于形 式，第3 条可以概括为相关性，这三项质量标准和i a s c 概念结构中的财务报表信息的 主要质量标准、f a s b 概念结构中的财务报表信息质量标准基本是相同的。 。前者是指导会计准则制定的会计信息质量标准，后者是用柬评价企业所披露的会计信息质量的标准。 6 根据以上内容，我们可以将会计信息内容质量标准概括地归纳为： 1 叫+ 靠性 可靠性指信息能够确切地表达经济活动的本来面目。可靠性由真实性、中立性、可 核性构成。所谓会计信息的真实性就是指会计信息的内容与其反映的客观经济对象或事 物之间的一致性。会计信息要对规则与控制有用，其反映的内容必须真实可靠。真实性 是信息的生命，是信息有用的基础。不真实的会计信息不但对其使用者毫无用处，而且 会产生误导，使人们的规划失灵、决策失误，这样的信息有害无益。中立性指企业在会 计政策的选择过程中以及会计人员在会计确认、计量、记录和财务报告编制过程中保持 中立的立场，不偏袒任何一方信息使用者。可核性是指如果让不同的合格会计人员对同 一主体的经济事项，根据相同的原始数据、遵循相同的会计政策，可以得出相同或基本 相似的结论。 2 相关性 相关性是指会计信息与人们的用途相联系，与决策相关，能对人们要利用它进行的 活动产生有益的帮助。更具体地讲，会计信息应该能够帮助信息使用者考察和了解企业 的过去、现在的盈矛i 。a 力和偿债能力、帮助他们对未来做出预测和判断。具有相关性的 会计信息必须是具有反馈价值和预测价值的。前者是指会计信息应能够增强决策者预测 的能力，有助于他们做出尽可能正确的预测；后者是指会计信息应能够便于使用者证实 或纠正他们早先的预测和期望。相关性必须以及时性为保障。所谓信息的及时性是指在 信息失去有用性之前到达信息需求者手中，并且在信息的质量不受大影响的前提下越快 越好。在市场情况瞬息万变，竞争激烈的市场经济社会，谁及时掌握了有用的信息，谁 就握有行动的主动权。 3 可比性与一致性 如果某一企业提供的会计报表能够与同行业其他企业比较，或者与本企业其他期间 或其他时点的类似信息相比较，会计信息的使用价值就会提高。这就要求会计信息具有 可比性和一致性。可比性强调的是同行业间会计政策、会计程序和方法的相互可比，从 而有利于信息使用者对会计信息进行比较、分析和汇总。一致性是指某一企业不同期间 应可能做到期会计政策选择、会计程序和方法的一贯性，不得随意变更。 4 重要性 7 重要性是指对重要的经济事项及其影响在会计上必须给予可靠的详尽揭示，而对某 些次要的信息可以适当简化或省略，以避免其掩盖或冲淡重要的信息的有效利用。重要 性是一个渗透到其他各方面特征的概念，与其他特征存在着密切联系。重要与非重要的 划分主要视会计信息的项目划分、误差和疏漏对报表使用者的影响而定。目前，对于重 要与非重的划分还没有具体可操作的标准，主要由会计人员在工作中进行判断。 会计信息表述( 披露) 质量标准有可比性、清晰性、完整性、充分披露、实质重于 形式，这可概括为会计信息的透明度。 此外，会计信息的利用所产生的效益要大于提供该信息的成本。会计信息的产生也 要发生一定的耗费，如簿记费、人工费等。这些费用构成信息的成本。做出一定的牺牲 来提供信息的目的是为了使这些信息的利用能够带来比做出的牺牲更大的利益。如果情 况相反，则提供这种信息就不值得。所以实现会计目标的过程中，还必须注意一项具有 普遍意义的约束条件即效益与成本的权衡，这也体现了会计信息的质量特征。 笔者认为我国目前关于会计信息质量标准的规定已比较完善，相关研究也较深入。 在上述各质量标准中，相关性与可靠性是最主要的标准。除了受重要性、效益大于成本 的限制外，信息的相关性越大，可靠程度越高，越是合乎需要，也就越对决策有用。如 果这两个特征中的任何一个不存在，会计信息是不会有用的。 理论界关于会计信息质量标准争论较多的是可靠性和相关性谁应放在第一位。财务 会计信息应当同时满足可靠性和相关性的要求，但可靠性是与生俱来的。随着资本市场 的发展，相关性才逐渐占据主要地位。美国会计提高相关性经历了从表外披露到表内确 认的过程。可靠性除了真实、客观的要求外，还应当有确定性的特性。确定性包括交易 结果的确定性和判断交易结果的确定性。无论是相关性还是可靠性都是相对的，绝对可 靠不仅存在技术上的难度，也没有必要( 曹伟，财会通讯，2 0 0 4 1 ) 。改善会计信息质 量有两种选择，一是让表内信息也面向未来，提高相关性；二是让表外信息更加可靠， 提高可靠性。( 夏冬林，会计研究，2 0 0 4 、2 ) 笔者认为，在我国目前证券市场尚不完善 的情况下，可靠性应放在第一位，会计信息不可靠就谈不上相关，相关性受使用者的类 别、能力和目的、企业组织形式、经济环境等许多因素影响，有时很难确定。在理想状 态下，各种质量标准均是可以达到的。使用会计信息时，人们首先会确认可靠性，在各 企业普遍提供真实可靠的会计信息环境下，人们才会追求相关性，就象使用普通商品时 人们首先要确认是真品，然后会要求舒适和方便。 8 ( 三) 会计信息质量的主要影响因素 笔者认为，在分析会计信息质量的时候，首先应从影响因素出发。从会计信息生产 的角度来看，会计信息质量不仅取决于会计规则。与会计域秩序的一致性以及主观上会 计规则执行者执行会计规则时的行为动机，而且还决于会计规则执行者见之于客观的具 体执行行为。( 吴联生、李辰会计研究2 0 0 3 2 ) 影响会计信息质量的主要因素有： 1 制度规范。笔者所提的制度规范不仅是会计方面，而是与会计信息使用者相关的 各方面的制度规范。其中企业管理制度、会计法规、准则及制度是主要的。无规矩不成 方圆。只要两个及两个以上个体存在经济利益关系就需要有制度约束。经济社会问题的 治理首先要有相应完善的制度规范。市场经济不仅是法制经济，而是各项规范相配套和 完备的经济。人是制度的制度定者、受约束者和执行者。制度和人性的协调与统一是社 会、单位得以长期生存发展的前提。制度规范的制定要从实际出发，充分考虑的对象的 需要、心理与行为，要有科学性、可操作性、系统性、统一性、稳定性。 管理制度中需特别注意的是公司治理制度与内部控制制度。合理的公司治理结构与 健全有效的内部控制能够避免权力的过度集中和滥用，有利于增加发现违规行为的概 率，提高会计信息和管理的透明度。 会计工作是一项技术性很强的工作，有其自身的工作规律。会计规则的制定应符合 会计工作客观规律的要求，尤其是关于会计信息质量的规定，必须符合会计科学的一般 规律。如果会计规则缺乏科学性，就会为会计信息真实性的判断带来困难，从而影响会 计规则的贯彻执行，会给不法分子钻制度规范空子和制造虚假会计信息留有余地。同时， 会计规则中关于会计信息质量方面的判定方法和判定标准要有良好的可操作性，只有这 样i 才便于执法部门对虚假会计信息认定和管理。这就要求制定会计法规不仅要有原则 要求，还要制定体现各种原则的具体措施和手段，为会计法规的贯彻执行奠定良好的基 础。如果会计法规模棱两可，操作性不强，其贯彻执行就会大打折扣，虚假会计信息就 会乘虚而入。 2 管理当局及会计人员业务素质与品德素质。会计本质上一个经济信息系统，也是 一项管理活动。管理当局和会计人员是会计信息的直接生产者和操作者，会计信息的质 量如何与他们的业务素质、品德素质有密切关系。会计信息质量可折射出也可综合反映 。此处会计规则是指用以规范会计信息生产的法律规章制度。 9 出管理当局及会计人员的业务素质和品德素质。在大多数企业提供虚假会计信息的大气 候下，个别企业坚持会计信息质量标准是不可能长久的。品德素质比业务素质更重要， 因为会计信息失真的大案中主要是嫌涉人员的主观故意所为。经济业务的处理需要会计 人员客观、公正的判断，如果会计人员不能完全排除利益的干扰，其判断就会失去客观 和公正。在日趋复杂的经济活动中，会计核算、报表处理、会计分析及计算机及网络在 会计的应用等也变得复杂，对会计人员的业务素质也提出越来越高的要求。当然，治理 会计信息失真不能完全依赖人员的道德素质的提高，如果没有良好的社会环境、经济秩 序以及必要的行政手段作后盾，会计人员的作用就很难发挥。 3 法律意识与执法力度。人们的品德素质对人的行为能起到自我约束作用，这是 内在约束。仅依靠自我约束是不能解决问题的，事后对违规行为的严惩能起到威慑作用， 在客观上对人们的行为起到一种外在约束。一定时期人们的法律观念和法律意识，直接 影响着人们对法律法规的遵守情况。如果人们能自觉遵守会计法规的有关规定，虚假会 计信息产生会大幅度下降。对违法违规行为的处罚力度和处罚的实际执行情况是影响会 计信息质量的关键。我国虽然制定了各种相关的会计法律法规，但如果对违反者处罚不 力，或疏于对会计法规违法行为的检查，客观上就会形成对违法行为的纵容，导致虚假 会计信息的日益泛滥。笔者认为加大执法力度的同时，必须增加发现违规行为的可能性。 事实上，如果违规行为被发现的概率很小，违规冒险者就会增多，执法力度再大，也不 能约束潜在违规者。增加发现违规行为的概率与公司治理结构、内部控制、外部监管与 监控制度的完善程度与执行情况、发现成本有关。 4 外部监管与监控。我国出台的不少改革政策基本上沿用的国际准则，这些改革政 策本身无疑是高质量的，移植到我国资本市场却没有产生预期效果。问题在予高质量的 会计规则需要相应的执行支撑系统配套。政府及相关部门监督与中介机构监督对保证和 提高会计信息质量的可信度有重要作用，可以说他们是会计信息产品的“质检员”。外 部监管与监控如何，影响发现违规行为的概率。如果外部监管与中介机构监控失控则会 加重虚假信息的泛滥。 对上述因素概括而言，影响会计信息质量的因素主要有两方面即制度和人。制度包 括制度的完善程度、制度的执行情况、发现违规概率和处罚力度：人包括的业务素质、 品德素质以及群体形成的社会风气。 l 0 三、我国会计信息质量存在的主要问题 会计信息是在会计法规、会计准则、会计制度、内部控制的约束下进行生产的，产 出的同时又经过外部监督管理部门审查，再加上对提供虚假会计信息的严厉惩罚的威 慑，会计信息质量状况应该没有什么问题。但是事实上会计信息质量状况如何呢? 近期世界上发生了一系列重大会计舞弊案，美国有安然公司、施乐公司、世界通讯 公司及默克公司等，法国有望迪公司和阿尔斯通公司，荷兰有阿霍伊公司，意大利有西 瑞奥食品公司和帕玛拉集团。意大利经济部长特莱蒙蒂说：“帕玛拉特就是欧洲的安然”。 发生在我国的重大会计舞弊案有深圳原野、红光实业、琼民源、东方锅炉等上市公司， 造成了恶劣的社会影响。 2 0 0 2 年财政部对我国企业会计信息质量进行抽查，共抽查了外贸( 粮油食品进出口、 化工进出口) 、电信、汽车、机械等行业的1 5 9 户企业和为这些企业出具审计报告的1 1 7 家会计师事务所。在被抽查的1 5 9 户企业中，资产不实的有1 4 7 户，共虚增资产1 8 4 8 亿元，虚减资产2 4 7 5 亿元，资产失真度0 9 5 ；所有者权益不实的有1 5 5 户，共虚增 所有者权益1 9 3 6 亿元，虚减所有者权益1 8 1 7 亿元，所有者权益失真度1 8 2 ；利润 总额不实的有1 5 7 户，共虚增利润1 4 7 2 亿元，虚减利润1 9 4 3 亿元，利润总额失真度 3 3 4 。抽查发现，一些被抽查企业未按照国家统一财务会计制度的要求建立健全内部 财务会计制度，会计基础工作较为薄弱，表现在：内控制度不完善，账证、账账、账实、 账表不符，会计科目使用不当，入账的原始凭证不合法等。有的企业及其领导人为达到 偷逃国家税收、完成上级任务、个人出政绩等目的，采取在集团下属企业之间随意转移 收入或费用、变更会计报表合并范围、少计或多计成本、人为调节利润，向不同使用者 提供不同报表等违规手段操纵会计信息。个别企业仍存在账外设账问题。抽查还发现， 一些会计师事务所由于执业态度不端正、风险意识淡薄、外部执业环境不尽完善等原因， 审计走过场，不能按独立审计准则的要求实施审计程序。有的为了规避审计责任， 对查出的重大问题不进行适当披露。有的过分地迁就企业的意见，不能保持其应有的公 正立场，使审计工作形同虚设。事实上会计信息质量距会计信息质量标准的要求还相差 甚远。 理论界把会计信息质量存在的主要问题概括为会计信息失真。所谓会计信息失真， 是指会计信息未能真实地反映客观的经济活动，给决策者的相关决策带来不利影响的一 n 种现象。会计信息失真的主要表现有数据不实、事项不真、编造假证假账假表、虚盈实 亏、虚亏实盈、出具虚假审计报告等。 对会计信息失真进行科学分类有利于问题的进一步深入研究。按照不同的分类标 准，会计信息失真的分类产生不同的分类结果。 1 会计信息失真按主观上的有意与否。可分为故意失真和无意失真。( i ) 故意失 真是指经济活动的当事人为了个人利益或小团体利益，营私舞弊，弄虚作假。故意失真 在构成上有两个要件：一是有主观上的故意，二是行为人个人或小团体能得到好处或潜 在的好处。这是最复杂、危害最严重、最难以防范、治理和最容易泛滥的失真行为，因 此是应重点研究的对象。( 2 ) 无意失真是指会计行为人由于经验不足或主观判断失误或 疏忽大意丽造成的会计信息失真。无意失真不存在主观上的故意和谋取非法利益。这类 失真有时是难免的，危害性不大，经过完善制度、内部复核与检查、经验水平提高是可 以自动克服的。 2 从会计信息失真的产生过程分析，可以将其分为会计事项失真引起的会计信息 失真和会计处理失真引起的会计信息失真。前者指会计事项未能真实反映客观经济业务 活动，会计事项本身就不真实，从而引起会计信息失真，即“假账真算”，这是一种主 观上的造假。如银广厦在核算天津分公司出口业务时就采用的是这种作假方式。后者是 指虽然会计事项真实地反映了客观的经济活动，但由于会计处理过程中的错误引起会计 信息失真，即“真账假算”，这类情况既有故意所为，也有疏忽大意的无意之举。如某 企业会计在将一笔2 9 3 0 元的管理费用登记入账时误记为2 3 9 0 元。也有两种情况同时存 在的，即“假账假算”。 此外，会计信息失真还有制度性失真、技术性失真、时效性失真等。( 1 ) 制度性失 真是指社会经济法规、制度的不完备与缺陷两造成的，它又分为客观性制度性失真和主 观性制度性失真。客观性制度性失真是指会计准则和会计制度上的缺陷与不完备而造成 的会计信息失真。如现行会计制度规定，企业发生赊销业务，期末就要按应收账款余额 提取坏帐准备。坏帐准备的提取，必然影响本期利润指标的真实性。另外，企业经营活 动的连续性与会计信息披露的伺断性矛盾，也是一种客观性制度性失真r 企业经营的连 续性和信息披露的间断性之间的矛盾，使会计信息的及时性受到了，t 重的挑战。当用户 得到信息时，许多会计信息已是“遥远的历史”而失去了相关性；而那些占信息优势的 人可利用信息披露的时闯浏隔而进行内幕交易，导致了投资者之闻的非公平竞争( 殷官 林，财务与会计，2 0 0 0 5 ) 。主观性制度性失真是在所有权与经营权分离后形成财产经 管的委托代理关系造成的。由于所有者与经营者的目标不一致和信息的不对称，只 要当会计信息最终会影响会计行为人的切身利益时，其质量就必然会受到影响。( 2 ) 技 术性失真是指目前的会计技术方法所存在的局限性使人们还难以客观、准确她认识会计 事物。技术性失真主要是由经济活动中大量存在的不确定性和模糊性造成的。这是形成 信息失真的技术性因素。它会随着人们认识的提高和技术的改进而减少。( 3 ) 时效性失 真是指报告信息的过程中不恰当的延误而造成的。会计信息失真现象中，故意造假占的 比例很大。 四、我国会计信息质量主要问题的成因分析 上文笔者已经提到可靠性在目前条件下仍是最重要的会计信息质量标准。我国会计 信息质量存在的主要问题是会计信息可靠性差，也是急需解决的问题。尽管会计信息在 相关性、完整性、清晰性、及时性、充分性等方面也存在问题，但笔者相信主要问题解 决了，其他问题也会迎刃而解。所以，笔者研究的重点落在提高会计信息的可靠性上。 ( 一) 会计信息特性分析 深刻认识会计信息特性有助于理解我国会计信息质量状况的成因。笔者认为，会计 信息作为一种经济信息，其特性有双重物品性、外部性、不对称性、垄断性、专业性、 缺乏需求性等，这些特性客观上制约了会计信息质量的提高。 1 双重物品性 双重物品性是指会计信息既有公共物品性又有非公共物品性。前者是指会计信息具 有非竞争性和非排他性。非竞争性是指一个使用者对会计信息的使用并不会减少其他使 用者对会计信息的使用。非排他性是指无法排除一些人不支付价格而使用会计信息。当 人们免费获得某种物品时往往对其质量要求不高，对物品质量存在的问题不够重视，质 量也就不易提高。后者指会计信息具有普通商品的特性。销售商品时销售人为了让消费 者购买自己的商品，从不会谈商品的缺陷，只说些有利于提高商品价格的优点。会计信 息的生产者( 管理当局、会计人员及相关人员) 同样会按照完全有利于自身利益的原则 去生产和披露会计信息。 2 外部性 外部性指会计信息对其他经济主体的影响具有外在性，这种影响并不是在有关各方 以价格为基础的交易中发生的。经济学家萨纽尔森说：“当生产或消费对其他人产生附 带的成本或收益时，外部经济效果便发生了；也就是说，成本或收益被加于其他人身上， 然两施加这种彩病的人却没有为f 岫代终或为此而获愿拥8 。要海确切地