（会计学专业论文）我国商业银行内部控制问题研究(1).pdf

摘要 近年来国际银行业的实践证明，正视日益增长的风险，改善和加强商业银行 内部控制，已经成为商业银行生存发展的首要条件。金融业是我国加入世贸组织 后首批开放的行业，面临着巨大的竞争。为维护商业银行经营的安全，防范可能 发生的各类金融风险，建立一套完善的内部控制机制对于我国商业银行的生存发 展有着非同寻常的意义。 我国商业银行作为我国金融业的主体构成部分，其防范风险的能力直接关系 到我国银行体系运行的安全。然而，近期，各商业银行大案、要案时有发生，究 其原因，内控不足是一个极为重要的因素。因此，加强内部控制对于保障我国银 行业乃至整个金融业的稳健运行都具有十分现实的意义。本文试图就我国商业银 行内部控制理论和实践的现状进行分析，并提出完善的对策和建议。 本文内容在结构上分为六部分。第一部分为绪论，主要介绍选题背景及研究 的目的、意义和思路。第二部分回顾了国外内部控制理论发展的五个阶段以及国 内外商业银行内部控制理论的发展历程。第三部分结合我国内控失效的三个典型 案例，从内部控制系统五大要素来分析我国商业银行内部控制中存在的主要问 题，并在此基础上努力探求造成商业银行内控薄弱的成因。第四部分分析西方商 业银行内部控制制度的先进经验，为我国商业银行内部控制的完善提供借鉴。第 五部分则是针对我国内部控制实践中存在的不足与问题，借鉴西方发达国家商业 银行的内部控制理论与控制手段，有的放矢地提出关于完善我国商业银行内部控 制的对策。其中就加强对银行高层管理人员的监督、信贷风险和会计风险的控制， 提出了一些建设性的意见和构想。第六部分为全文研究得出的结论。 关键词：商业银行内部控制风险管理 a b s t r a c t i nr e c e n ty e a r st h ei n t e r n a t i o n a lb a n k i n gi n d u s t r y sp r a c t i c ep r o v e d t h a t ，f a c e su pt or i s kw h i c hg r o w sd a yb yd a y ，i m p r o v e sa n ds t r e n g t h e n s t h ec o m m e r c i a lh a n ki n t e r n a lc o n t r o l ，a l r e a d yb e c a m et h em o s ti m p o r t a n t c o n d i t i o no ft h ec o m m e r c i a lb a n ks u r v i v a la n dd e v e l o p m e n t t h ef i n a n c i a l i n d u s t r yi st h ef i r s tb a t c ho p e n i n gp r o f e s s i o na f t e ro u rc o u n t r yj o i n s w o r l dt r a d eo r g a n i z a t i o n ，f a c e dw i t hh u g e c o m p e t i t i o n i no r d e rt o m a i n t a i nt h es e c u r i t yw h i c ht h ec o m m e r c i a lb a n km a n a g e s ，g u a r de a c hk i n d o ff i n a n c i a lr i s kw h i c hp o s s i b l yo c c u r s ，e s t a b l i s h e sas e to fp e r f e c t i n t e r n a lc o n t r o l sm e c h a n i s mh a v et h eu n u s u a lm e a n i n g st or e g a r dc h i n e s e c o m m e r c i a lb a n kss u r v i v a la n dd e v e l o p m e n t c h i n e s ec o m m e r c i a lb a n ki st h em a i nb o d yc o n s t i t u e n tp a r to fo u r c o u n t r yf i n a n c i a li n d u s t r y ，i t sa b i l i t yo fg u a r d i n gr i s kr e l a t e sd i r e c t l y t oc h i n e s eb a n ks y s t e m ss e c u r i t y h o w e v e r ，t h e s ey e a r sw i t n e s ss o m e s e r i o u sf i n a n c ec r i m i n a l st h ei n t e r n a lc o n t r o li n s u f f i c i e n ti sa n e x t r e m e l yi m p o r t a n tf a c t o r t h e r e f o r e ，s t r e n g t h e n st h ei n t e r n a lc o n t r o l r e g a r d i n gt os a f e g u a r do u rc o u n t r yb a n k i n gi n d u s t r ya n de v e nt h ee n t i r e f i n a n c i a li n d u s t r yh a st h ee x t r e m e l yr e a l i s t i cm e a n i n g s t h e r e f o r e ，i d e c i d et ow r i t et h i sa r t i c l ea n dd i s c u z st h o r o u g h l yt h eb a s i ct h e o r yo f i n t e r n a lc o n t r o la n di t sc u r r e n tc o n s t r u c t i o ni nc h i n e s ec o m m e r c i a l b a n k 。ih o p em ya r t i c l ec a nc o n t r i b u t et oi m p r o v e m e n to ft h em a n a g e m e n t s t a t u so fc h i n e s ec o m m e r c i s lb a n k t h i sa r t i c l ec o n s i s t so fs i xs e c t i o n s s e c t i o no n ei st h ei n t r o d u c t i o n o ft h e s i sc h o i c ea n dm a i na n a l y s i sm e a n s i ns e c t i o nt w o ，ii n t r o d u c et h e d e v e l o p m e n to fi n t e r n a lc o n t r o lt h e o r y w h i c hr a n g e df r o mi n t e r n a lc h e c k t o e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t s e c t i o nt h r e ei st h ea n a l y s i so ft h e i n t e r n a lc o n t r o ld r a c t i c ei nc h i n e s ec o m m e r c i a lb a n k ie x p o u n dc h i n e s e c o m m e r c i a lb a n ki n t e r n a lc o n t r o li ss t i l w e a ka n da n a l y z et h ep r o f o u n d v c a u s e si no r d e rt op r e p a r ef o r t h en e x ts e c t i o n s e c t i o nf o u ra n a l y z e s t h ea d v a n c e de x p e r i e n c eo ft h ew e s tc o m m e r c i a lb a n k i n t e r n a lc o n t r o l s y s t e mt of i n dt h ew a y st op e r f e c tc h i n e s ec o m m e r c i a lb a n kc i v i li n t e r n a l c o n t r 0 1 s e c t i o nf i v ei sa b o u tt h es u g g e s t i o no f e s t a b l i s h i n ga n d p e r f e c t i n gi n t e r n a lc o n t r o lo nt h eb a s i so fc o m p a r i s o na n dp r o b l e m s a n a l y s i s ia l s og i v es o m ec o n s t r u c t i v es u g g e s t i o ns u c ha ss t r e n g t h e n s t ot h eb a n km a n a g e m e n t 。ss u r v e i l l a n c e ，t h ec o n t r o lo nl o a nr i s ka n dt h e c o n t r o lo na c c o u n t i n gr i s ke t c k e y w o r d s ：t h e c o r r m a e r c i a l b a n k ；i n t e r n a lc o n t r o l ；r i s k m a n a g e m e n t v 原创性声明 本人声明：所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究工作。 除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已发表 或撰写过的研究成果。参与同一工作的其他同志对本研究所做的任何 贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 签名： 本论文使用授权说明 本人完全了解上海大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学 校有权保留论文及送交论文复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可 以公布论文的全部或部分内容。 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 签名：鎏二堡导师签名：雌日期： 三专1 7 1 1 问题的提出 第一章绪论 2 0 世纪8 0 年代以来，特别是进入9 0 年代，各国金融在自由化、创新化、 国际化、市场一体化过程中，风险问题日渐突出，集中反映在频繁爆发于各个国 家和地区的金融业、主要是银行业的危机和动荡。银行业的危机与动荡不仅直接 影响着各个国家的国民经济发展及国民利益，而且直接威胁着国际经济金融秩序 的稳定。 从世界各国大量的金融动荡或银行危机，尤其是银行破产倒闭案中，我们看 到，尽管成因多样，但几乎无一例外地包括银行制度一主要是商业银行内部控 制管理一一这一根本性、基础性因素。其他因素则是通过银行内控制度这个内因 而起作用。从具有数百年悠久历史的巴林银行倒闭，到曾有银行永不倒闭之神话 的日本大和银行破产，以金融制度发达著称于世的美国储蓄贷款协会及商业银行 的问题与困境，以及导致社会政局动荡的阿尔巴尼亚金融风波与引起全球震动的 东南亚货币金融危机，几乎无一不是这样。 在我国，银行业的不安全因素也是大量存在，特别是近几年来商业银行大案 要案频繁发生( 详见表l 一1 ) 。2 0 0 5 年1 月上旬，中国银行黑龙江省分行所辖河 松街支行发生涉嫌内外勾结票据诈骗案，涉及东北高速公路股份有限公司等数家 企业的近3 亿元巨额款项去向不明。该案涉案金额之巨，谋划之周密，影响之恶 劣，不仅让平民大众震惊，亦让银行业界愕然，以至银监会罕见的公开对中国银 行作出批评。2 0 0 4 年5 月中银香港( 控股) 前总裁刘金宝及总裁办公室前总经 理张德宝正在就涉嫌未经授权而将合并前成员行控股股东所拥有的某些资金( 这 笔总数上亿元的资金在中银香港上市前被“私分”) 。分配作个人用途一事接受 内地司法机关的调查。冰山露出一角时起中银香港高层便“地震”不断。到今年 8 月，挤压已久的火山终于集中爆发了，中银香港副总裁朱赤和丁燕生、前中银 香港总裁办公室总经理张德宝等高层纷纷落马加上之前的中国银行前副董事 跃、中银香港前总裁刘金宝和中银香港前第一副总裁柯文雅相继被解职，维多利 亚港的上空下起了并不绚丽的流星雨。中国银监会在最近一次的银行业案件专项 治理工作会议上公布了这样一组数据：2 0 0 5 年上半年，国有商业银行发生案件 共1 2 8 件，涉案金额达9 7 亿元；股份制商业银行发生案件共2 3 件，涉案金额 2 5 亿元。银行案件频发，使银行在关键时刻遭受致命重创，直接威胁着我国银 行体系乃至整个金融体系与经济秩序的稳定，究其原因，都是内部控制失效的结 果。银监会主席刘明康亦指出：“商业银行内部控制将是我国银行业未来改革的 难点和重点。”1 上述这些严峻的事实直接促成了笔者对该论题的选择。 表1 1 ：近期银行大案一览表 行名时间大案内容 中行 2 0 0 5 年3 月 中行大连分行翟昌平挪用银行资金6 0 0 万美元潜逃 中行 2 0 0 5 年1 月4 日中行黑龙江数亿元诈骗案 中行 2 0 0 4 年1 1 月2 5 日中行储蓄所全体员工公款炒汇案 中行 2 0 0 4 年0 2 月2 1 日 中行纽约分行骗贷案 中行 2 0 0 3 年0 6 月0 2 日中银香港立案调查中行上海分行所放贷款 i 中行 2 0 0 2 年0 5 月1 3 日 中行开平支行4 0 亿资金窃案 l 工行 2 0 0 3 年5 月南海华光骗贷案 建行 2 0 0 5 年2 月2 2 日 建行长春支行3 亿元存款神秘失踪 农行 2 0 0 3 年7 月2 日一2 0 0 4 年6 月4 日 农行包头分行内外勾结挪用联行资金11 4 9 8 5 万元 光大2 0 0 5 年4 月7 日广州越秀区支行副行长陈向群骗贷9 5 0 0 万元 资料来源：h t t p ：# n e w s c h i n a c o m z h c n f o c u s b a n k b u 9 0 2 因此，借鉴国际经验教训，推进和完善商业银行内部控制建设，确保银行体 系的安全、稳定与效率，防范金融风险，使我国商业银行在2 0 0 6 年1 2 月1 1 日 金融业五年保护期届满，银行业全面对外开放之后能与外资银行相抗衡，进而保 障经济改革顺利进行和国民经济持续稳定发展，便成为本文写作的基本动机。 刘明廉：市值摄大化是银行上市后重要目标w w 砒e n o c hc o i t i ；n2 0 0 51 0 0 8 2 1 2 问题研究的目的与意义 加强商业银行内部控制具有十分重要的意义。银监会副主席唐双宁指出：“一 个强有力的内部控制将有利于银行实现三大目标一一业绩目标、信誉目标、合规 性目标，即有效的内部控制将帮助银行实现长期盈利，保证财务报表与管理报告 的可靠性、完整性和及时性，并确保银行遵守相关的法律、管理条例、政策、计 划以及内部管理制度及程序等。”2 为了促进商业银行达到上述目标，有必要加 强商业银行内部控制研究，建立健全适合中国国情的商业银行内部控制系统，切 实完善和强化商业银行内部控制，对防范和化解银行风险，提高我国银行的经营 水平和国际竞争力，促进我国银行的健康、快速、有序发展，具有深远的意义。 本文的研究有助于加强指导和督促商业银行内部控制工作，帮助解决一些内 部控制工作中存在的困难，提高我国商业银行内部经营管理水平，改善、提高我 国商业银行内部控制能力，更有效的防范金融风险，保障商业银行稳健经营，进 而保障存款人利益以及整个金融体系的稳定。 1 3 论文的研究思路 本文分为六部分。第一部分为绪论，主要介绍选题背景及研究的目的、意义 和思路。第二部分回顾了国外内部控制理论发展的五个阶段以及国内外商业银行 内部控制理论的发展历程。第三部分结合我国内控失效的三个典型案例，从内部 控制系统五大要素来分析我国商业银行内部控制中存在的主要问题，并在此基础 上努力探求造成商业银行内控薄弱的成因。第四部分分析西方商业银行内部控制 制度的先进经验，为我国商业银行内部控制的完善提供借鉴。第五部分则是针对 我国内部控制实践中存在的不足与问题，借鉴西方发达国家商业银行的内部控制 理论与控制手段，有的放矢地提出关于完善我国商业银行内部控制的对策。其中 就加强对银行高层管理人员的监督、信贷风险和会计风险的控制，提出了一些建 设性的意见和构想。第六部分为全文研究得出的结论。 我国商业银行内部控制的建设与监管唐双宁中国金融2 0 0 44 3 第二章商业银行内部控制理论发展的历程 2 1 内部控制理论发展的历程 内部控制是社会经济发展到一定阶段的产物，其内容随着企业对内强化管 理，对外满足社会需要而不断丰富和发展。国外内部控制理论的发展大致可以划 分为五个阶段： 2 1 1 内部牵制阶段 内部牵制( i n t e r n a lc h e c k ) 是现代内部控制概念的前身。内部牵制理论最早 是由美国审计学家蒙哥马利在其所著的蒙氏审计学( m o n t g o m e r y s a u d i t i n g ) 中提出。内部牵制论以账目间的相互核对为主要内容并实施岗位分离，这在早期 被认为是确保所有账目正确无误的一种理想控制方法，其要点在于通过责任分 工，使各人和各部门之间交叉控制和制约，避免任何个人和单个部门单独控制一 项或一部分业务，从而保证每项业务都能完整正确地经过规定的处理程序，以避 免个人和单个部门无意识的错误，同时降低两个或两个以上的人或部门合谋舞弊 的可能性。 内部牵制虽然只是内部控制的雏形，现代内部控制理论也早已超出了内部牵 制的范畴，但内部牵制仍然是内部控制系统的核心部分之一。 2 1 2 内部控制制度阶段 随着经济的发展，2 0 世纪4 0 年代至7 0 年代初，内部控制在内部牵制的基 础上产生和发展。“内部控制”一词最早见诸于文字，是作为审计术语出现在审 计文献中。】9 3 6 年，美国会计师协会( a m e r i c a ni n s t i t u t eo fa c c o u n t i n g ) 在其发布 的独立公共会计师对财务报表的审查文告中，首次正式使用了“内部控制” 这一专门术语。但是，该文告在解释内部控制时，却将其混同于内部牵制。为了 赋予内部控制一个准确完整的定义美国注册会计师协会审计委员会下属的一个 小组委员会于1 9 4 9 年发布了一份题为内部控制：一种协调制度要素及其对管理 当局和独立公共会计师的重要性的专题报告，首次对内部控制作了如下权威定 义；“内部控制包括组织结构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措 施。这些方法和措施都用于保护企业财产，检查会计信息的准确性，提高经营效 率，推动企业执行既定的管理方针。”该报告还对定义范围作了如下解释：“我们 承认，内部控制制度已超出了直接与会计和财务部门功能有关的内容范畴。这种 内部控制制度可能包括预算控制、标准成本、期间报告、统计分析及其报告，和 旨在有助于职工符合其经营责任要求的培训计划，以及向管理当局恰当地提供 附加保证的有关规定的程序，以及这些程序被有效贯彻的内部审计。”按照这 个定义，内部控制一开始就突破了财务会计的范围，包括了成本、预算等内容。 但是对于注册会计师来说，该定义范围太广泛了，无疑加重了注册会计师的 法律责任。为此，该委员会在1 9 5 8 年发布了审计程序文告第2 9 号一独立审计 人员检查内部控制的范围o 在该文告中，该委员会建议将内部控制分为“内部 会计控制”( i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r 0 1 ) 和“内部管理控制”( i n t e r n a la d m i n i s t r a t i v e c o n t r 0 1 ) 。这就是人们熟知的内部控制制度“二分法”的由来。内部会计控制的 目标在于保护企业资产、检查会计资料的准确性和可靠性，包括那些与财产安全 和财务记录可靠性有直接联系的组织计划、方法和程序，诸如授权和批准制度、 从事财务记录和簿记与从事经营或财产保管职务分离的控制、财产的实物控制和 内部审计。内部管理控制的目标在于提高经营效率，促使有关人员遵守既定的管 理方针，包括那些与经营效率和贯彻管理方针有关，但只与财务记录有间接联系 的组织计划和方法、程序，诸如数据分析、时间和动作研究、业绩报告、雇员的 培训计划和质量控制。 2 1 3 内部控制结构阶段 2 0 世纪7 0 年代后期以来，西方会计审计界研究的重点逐步从一般定义向具 体内容深化。1 9 8 8 年4 月，美国注册会计师协会公布了第5 5 号审计准则公告， 提出“内部控制结构，这个概念，首次以内部控制结构( i n t e r n a lc o n t r o ls t r u c t u r e ) 一词取代了原有的“内部控制制度”一词。该公告指出，企业的内部控制结构包 括为提供取得企业特定目标的合理保证而建立的各种程序和政策。它由控制环境 ( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) 、会计制度( a c c o u n t i n gs y s t e m ) 和控制程序( c o n t r o l p r o c e d u r e ) 三部分组成： ( 1 ) 控制环境。控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策和程序效率发生 影响的各种因素。这些因素包括：管理者的思想和经营作风；企业组织结构；董事会 及其所属委员会；管理者监控和检查工作时所用的控制方法，包括经营计划、预 算、预测、利润计划、责任会计和内部审计；人事方针及其执行；影响本企业业务 的各种外部关系，例如由银行指定代理人的检查等。 ( 2 ) 会计制度。会计制度规定各项经济业务的确定、分析、归类、登记和编 报的方法，明确各项资产和负债的经营责任。健全的会计制度应当包括如下内容： 鉴定和登记一切合法的经济业务；对各项经济业务进行按时和适当的分类、作为 编制财务报表的依据：将各项经济业务按适当的货币价值计价，以便列入财务报 表确定经济业务发生的日期，以便分会计期间进行记录；在财务报表中恰当表述 经济业务以及有关的揭示内容 ( 3 ) 控制程序。控制程序是指管理当局所制定的方针和程序，用以保证达到 一定的目的。它包括下列内容：经济业务和活动的批准权；明确各个人员的职责分 工，防止有关人员对正常业务进行图谋和隐匿各种错误和弊端。职责分工包括指 派不同人员分别批准业务、记录业务和保管财产的职责；凭证和账单的设置和使 用，应保证业务和活动得到正确的记载。例如，出厂凭证要预先编号，以控制发 货业务；财产及其记录的接触使用，要有保护措施；对已登记的业务及其计价要进 行复核。 与内部控制制度相比，内部控制结构最明显的特征是将控制环境纳入内部控 制的范畴，强调环境因素是实现控制目标的环境保证，使内部控制的内容更为全 面，内部控制理论也更趋于成熟。由“制度二分法”发展为“结构三分法”是内 部控制发展史上的一次重大变革。 2 1 4 内部控制整体框架 9 0 年代以来世界经济一体化进程加快，跨国公司蓬勃发展，企业管理日 益复杂，经营风险提高，内部控制已成为企业管理科学化的重要标志。1 9 8 5 年， 由a i c p a ，a 从，f e i ，u a 和n a a 共同赞助成立了t r e a d w a y 委员会该委员会所 探讨的问题之一就是舞弊性财务报告产生的原因，其中包括内部控制不健全问 题。基于t r e a d w a y 委员会的建议，其赞助机构又组成了个专门研究内部控制 问题的委员会一c o s o 委员会( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h e t r e a d w a yc o m m i s s i o n ) c o s o 委员会研究的主要目的在于帮助企业及其它组织 的管理层，使他们能够将组织的业务控制得更好，并且整合不同的内部控制观念， 以建立一个框架，用来调和大多数的不同观点，作为企业建立和评估其内部控制 的依据。1 9 9 2 年，c o s o 委员会提出内部控制一一整体框架( i n t e r n a lc o n t r o l 一一i n t e g r a t e d f r a m e w o r k ) ，对内部控制所涵盖的内容作了进一步的延伸。c o s o 报告指出：“内部控制是由企业董事会、经理层以及各级员工为达到财务报告的 可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保 证的过程。”其构成要素应该与管理的过程相结合，具体包括： ( 1 ) 控制环境。任何企业的核心是企业中的人及其活动。人的活动在环境中 进行，人的品性包括操守、价值观和能力等，它们既是构成环境的重要要素之一， 又与环境相互影响、相互作用。 ( 2 ) 风险评估。企业必须制定目标，该目标必须和销售、生产、营销、财务 等作业相结合。为此，企业也必须设立可辨认、分析和管理相关风险的机制，以 了解自身所面临的风险，并适时加以处理。 ( 3 ) 控制活动。企业必须制定控制的政策及程序，并予以执行，以帮助管理 阶层保证其控制目标的实现。 ( 4 ) 信息和沟通。围绕在控制活动周围的是信息与沟通系统。这些系统使企 业内部的员工能取得他们在执行、管理和控制企业经营过程中所需的信息，并交 换这些信息。 ( 5 ) 监督。要确保内部控制制度被切实地执行且执行地效果良好，内部控制 过程就必须被施以恰当的监督。监督是一种随着时间的推移而评估制度执行质量 的过程。 图2 1 ：内部控制整体框架五要素相互关系图 资料来源：c o s o ：h l t e m a ic o n t r o l 一一i n t e g r a t e df r a m e w o r k j u l y 1 9 9 2 同以往的内部控制理论和研究成果相比，c o s o 报告提出了许多新的、有价 值的观点。首先，内部控制系统论明确地指出不仅仅是管理人员、内部审计或董 事会，组织中的每一个人对内部控制都负有责任；其次，内部控制系统论强调内 部控制是一个动态的过程，而不是一项简单的制度或一个机械的规定；第三，内 部控制系统论强调人的重要性。c o s o 报告特别强调，内部控制受企业的董事会、 管理阶层及其他员工影响，透过企业之内的人所做的行为及所说的话而完成。只 有人才可能制定企业的目标，并设置控制的机制。反过来，内部控制也影响着人 的行动。 c o s o 的内部控制整体框架首次把内部控制从原来的平面结构发展为立体 框架模式，代表着内部控制研究的最高水平，对各国都产生了深远的影响。 2 1 5 企业风险管理框架 面对国际企业界频繁发生的高层管理人员舞弊现象，c o s o 委员会于2 0 0 4 年9 月2 9e t 正式发布了企业风险管理一综合框架 ( e n t e r p r i s er i s k m a n a g e m e n t ，e r m ) ，并提出将以此报告取代内部控制整体框架。这个报告在1 9 9 2 年报告的基础上，根据萨班斯一奥克斯利法案的要求进行扩展研究而出台。 因此，它既保留了内部控制整体框架的主要部分又在框架和要素等方面进行了 相当程度的突破。 定义方面，该报告提出企业风险管理是企业的董事会、管理层和其他员工共 同参与的一个过程，应用于企业的战略制定和企业的各个部门和各项经营活动， 用于识别可能影响企业的潜在事项并在风险偏好范围内管理风险，对企业目标的 实现提供合理的保证。该报告提出了风险偏好、风险容忍度等概念，使的e r m 的定义在包括了内部控制所有合理内容的同时更明确、更具体。 内部控制目标方面，该报告将“财务报告的可靠性”扩展为“报告的可靠性”， 涵盖了企业所有报告，并提出了一个新的更高层次的目标一战略目标，使企业从 战略的高度关注企业的可持续发展及其他长远目标的实现。 内部控制要素方面，将控制环境扩展为内部环境，要求企业风险管理的范围 更大，关注的环境因素不仅仅局限于控制方面的环境，而是从更宽阔的视野更综 合的考虑各种因素对企业的影响。将原来的风险评估这一要素，发展为：目标设 定、事项识别、风险评估和风险反应四个要素，内部控制五要素相应的发展为风 险管理八要素。 企业风险管理综合框架要求董事会与管理层将精力主要放在可能产生重大 风险的环节上，将风险管理作为内部控制的最主要的内容，进一步强调了企业风 险管理的重要性。 图2 2 ：e r m 框架 资料来源：c o s o ：e n t e r p r i s e 蹦s km 峨e m e n tf r a m e w o r k s e p t 2 0 0 4 纵观内部控制概念的形成和发展的漫长历史，可以看出，内部控制的对象、 方法、内容等经历了从简单向复杂发展的过程。而内部控制向风险导向型发展的 趋势无疑也对国内外商业银行内部控制的理论产生了深刻影响。 2 2 巴塞尔体系 商业银行内部控制理论是在企业内部控制理论的基础上发展起来的。国际上 最早用于规范银行内部控制、加强银行业监管的统一协作组织是巴塞尔银行监管 委员会，该组织是制定国际银行业监管规定的重要国际组织，其成员包括比利时、 加拿大、法国、德国、意大利、日本、卢森堡、荷兰、瑞典、瑞士、英国和美国。 巴塞尔银行监管委员会根据c o s o 报告，按照控制要素制定了内部控制系统评 价框架，这个框架在吸收成员国经验教训并采纳委员会确立准则的基础上，描述 了健全的内部控制系统应遵循的基本原则和相关要点。自1 9 7 5 年成立以来，巴 塞尔委员会发布的各项监管原则被人们统称为“巴塞尔体系”。 所谓“巴塞尔体系”是指体现在巴塞尔委员会所产生的系列文件中关于银 行业监督与管理的思想与理论体系。从实质上看，以银行业风险监管为核心的巴 塞尔体系，始终包含着银行内部控制的思想，贯穿了加强银行内部控制的精神。 这些关于内部控制的思想和精神源自于发达国家商业银行的实践和内控相关理 论的深化，我国虽然不是巴塞尔协议的签约国，但这种思想和精神仍然具有重要 的借鉴意义。 1 9 7 5 年，第一个巴塞尔协议的出台起源于美国富兰克林国民银行和前联 邦德国赫尔斯塔银行的倒闭。这是两家著名的国际性银行，它们的倒闭使监管机 构开始全面审视拥有广泛国际业务的银行监管问题。这个协议针对国际性银行监 管主体缺位的问题，突出强调了两点：一是任何银行的国外机构都不能逃避监管， 二是规定了母国和东道国应共同承担的职责。 但是，单纯的强调为银行的稳定创造良好的国内、国际环境，强调政府的 分工协作监管，并不能保证有效防范银行风险，二十世纪8 0 年代，各国银行危 机仍然时有发生。为此，1 9 8 8 年7 月巴塞尔委员会通过了关于统一国际银行 的资本计算和资本标准的报告，简称巴塞尔报告。该报告直指主要矛盾和矛 盾的主要方面，其核心内容是关于资本充足率的规定，将内部控制思想具体化到 资本充足率上，通过规定资本与资产比率的标准要求和计算方法，促使银行降低 经营风险系数，实现银行体系的稳健发展。巴塞尔报告的推出意味着资产管 理时代向风险管理时代的过渡，银行业监管的视角也从银行体外转到了银行体 内。由于监管思想的深刻、监管理念的新颖，考虑范围的全面以及制定手段和方 法的科学合理，这个报告成了影响最大，最具代表性的监管准则。 进入2 0 世纪9 0 年代，随着世界经济一体化、金融国际化浪潮的涌动，金 融领域的竞争日趋激烈，金融创新e t 新月异使银行业务趋于多样化和复杂化，银 行经营的国内、国际环境及经营条件发生了巨大变化。1 9 9 5 年2 月，资本充足 率远远超过8 ，1 9 9 5 年1 月还被认为是安全的巴林银行，因为新加坡分行的经 理兼交易负责人尼克里森越权进行e t 经指数期货合约交易失败，在短短数周内 损失了近1 4 亿美元，而在顷刻间被迫宣布破产。英国银行监督理事会近5 个月 的调查表明，巴林银行倒闭的直接原因是，巴林银行管理层风险意识淡漠，内部 管理失控，有规不循，监管不力。里森一人兼任经理和交易人员，操持了前后台 的全部大权，违背了前台交易和后台结算分开的原则，其越权行为几乎没有受到 任何的制约，正是这种管理失控及其他最基本的内部控制失败导致了巴林银行的 伊| i 翊。 巴林银行的倒闭带给国际银行业的震动是巨大的。作为加强银行监管、防 范银行风险的国际性合作机构，为了给各国银行监管当局提供评级银行内部控制 的指导原则，巴塞尔委员会在充分吸收内部控制研究特别是c o s o 报告研究成 果，总结成员的经验、教训和其前期发布相关文件精华的基础上，于1 9 9 8 年9 月正式颁布银行内部控制系统的框架( 下称框架) 。框架一经发表，便 为各国银行监管当局承认和接受，成为建立与评价银行内部控制制度最权威的依 据。 框架指出，有效的内部控制制度是银行管理的一个关键组成部分，是 银行安全、高效运营的基础。有效的内部控制可以帮助银行实现长期盈利、提供 可靠的财务与管理报告、遵守法律、法规、政策、计划、内部管理规定与程序、 减少意外损失或声誉损害等目标。框架将内部控制定义为“由董事会、高级 管理人员以及其他人员实施的一个过程，其目的是为了实现经营的效果与效率 ( 营业目标) 、会计与管理信息的可靠、完整与及时( 信息目标) 以及经营活动 符合现行法律、法规的要求( 符合性目标) 。”同时，框架还指出，内部控制 由5 个相关联的要素组成：管理层监察与控制文化、风险识别与评估、控制活动 与岗位分离、信息与沟通、监控活动与偏差纠正。并以原则的形式对各要素进行 了具体的规定。此外，巴塞尔监管委员会还在内部控制的五大基本要素之外，增 加了监管当局对内部控制的检查和评价。可见，巴塞尔委员会同c o s o 委员会 一样，对内部控制理论的研究是多角度、全方位的。 针对以前巴塞尔协议的不完善之处，巴塞尔委员会于1 9 9 9 年公布了新巴 塞尔资本协议( 下简称新资本协议) 第一稿，并于2 0 0 1 年1 月6 日发布了 两个新巴塞尔协议的征求意见稿，并于2 0 0 5 年实施。与1 9 8 8 年的巴塞尔资本 协议相比，2 0 0 5 年的新资本协议同新c o s o 报告( 企业风险管理框架) 一样，体现了内控制度的设计要以风险控制为核心的思想。力求反映银行业风险 管理的最新方面并且具有相当的前瞻性。同时，新资本协议也必将对我国银 行进一步加强银行经营管理，完善风险管理机制产生深远的影响。 2 3 我国商业银行内部控制发展历程 2 3 1 我国商业银行体系的历史沿革 1 1 9 7 9 年以前的“大一统”银行体制时期 1 9 4 9 年建国后，我国建立了中国人民银行“独步天下”的“大一统”的银 行体制。当时，中国银行虽然对外保留其名，对内则是人行的国外局；中国人民 建设银行则于1 9 5 8 年改为财政部基建财务司；中国农业银行几起几落，1 9 6 5 年 并人人行；交通银行1 9 5 8 年将业务并人人行和建行。计划金融体制存在许多弱 点：资金的计划分配，体现的是行政纵向关系原则，扭曲了金融的本来机制和规 则，银行不是真正的银行；高度集中的“统存统贷”，压制了基层金融组织的积 极性，使金融体系稳定有余而活力不足，运行呆板僵滞。正是由于计划金融体制 的种种弊端，1 9 7 8 年底的党的十一届三中全会以后，开始了改革金融体制的创 新举措。 2 1 9 7 9 年后的多种类型银行并存的多层次银行体制时期 1 9 7 8 年1 2 月，中共十一届三中全会召开，作出了把全党的工作重点转移到 社会主义现代化建设上来的重大决策。1 9 7 9 年中共中央作出进行经济体制改革 的决定，同年1 0 月，邓小平提出要“把银行真正办成银行”著名论断。全国整 顿银行机构，充实骨干力量；整顿规章制度和各项金融业务；中国农业银行、中 国银行和中国工商银行先后从中国人民银行分离出来，加强了中国人民建设银行 的银行职能。1 9 8 3 年9 月国务院决定由中国人民银行专门行使中央银行职能。 到1 9 8 6 年，通过恢复中国农业银行、设立中国银行、单设中国人民建设银行、 成立中国投资银行等系列机构建设工作，国有商业银行初成体系。1 9 8 6 年以 后，多种经济成分进一步发展，单一国家专业银行己经不能满足经济发展的需要， 各种银行纷纷设立。到1 9 9 4 年6 月底，经中国人民银行批准，又先后设立了中 信实业银行、中国光大银行、华夏银行、中国投资银行、中国民生银行、广东发 展银行、深圳发展银行、招商银行、福建兴业银行、浦东发展银行等一批新型的 股份制商业银行，社会主义银行体系得到完善和发展。1 9 9 6 年后，城市信用合 作组织逐步改组为城市商业银行。中国至此基本形成了以中国人民银行为领导 国有独资商业银行为主体，多种金融机构并存的多层次的商业银行体系。 ? 图2 12oo o 年末金融机构资产分布情况 资料来源：中国金融年鉴( 2 0 0 1 ) 2 3 2 我国商业银行内部控制的发展 第一阶段：从8 0 年代初到1 9 9 6 年 之所以把这一阶段独立划分出来，是因为这一时期我国理论界对内部控制 还没有一个全面、准确的认识而国有银行由于正处于商业化改革的初期，其业 务基本集中在传统的存、贷款业务上，其他业务所占比例极小。这种现实情况在 实践中反映出来，就是内部控制的建设和完善缺乏个全面的总体规划，缺乏系 统性，内部控制主要集中在业务管理制度的建立和制定上，而业务管理制度又主 要集中在资产受债管理和信贷业务管理上。 首先，从资产负债管理看。2 0 世纪9 0 年代初，深圳特区一些银行即开始 试行国际银行业普遍实行的资产负债管理制度。中国人民银行于1 9 9 4 年2 月1 5 日下发了关于对商业银行实行资产负债比例管理的通知及商业银行资产负 债比例管理暂行监控指标o 同年7 月1 7 日，印发了商业银行资产负债比例管 理考核暂行办法。其后，整个商业银行系统先后试行了这一制度。 其次，从对信贷业务的管理和控制看。9 0 年代以来，中国建设银行率先实 行了“审贷分离”的信贷管理制度，招商银行率先实行的贷款责任人制度及授信 限额管理制度是列国有商业银行加强信贷管理的示范。在1 9 9 4 到1 9 9 6 年的两年 间我国先后颁发了信贷资金管理暂行办法、贷款通则，为了强化国有商业 银行的经营管理和内部控制，中国人民银行又制定了商业银行授权授信管理暂 行办法。该办法将“统”与“放”有机结合起来，将权力与额度牢牢掌握于一 级法人手中，可以有效防止部分基层行由于权力过分集中，滥用权力，只顾争指 标，抢规模而不顾效益。同时又授予基层行相应自主权，促使其围绕着提高效益、 正确运用权限，规范有序地开展业务，保证贷款的高质量和低风险，对我国商业 银行防范贷款风险和建立法人授权制度起到了积极的作用。 1 9 9 5 年5 月中华人民共和国商业银行法的通过，从法律上对商业银行 提出了建立业务管理、现金管理、安全防范、检查审计制度的要求。随着一系列 法律和规章制度的出台，各商业银行积极调整组织结构，逐步建立了一批业务管 理制度，初步形成了资产负债管理体系、信贷风险管理体系及财务管理体系，这 些都是从不同层面建设和完善内部控制的实践和探索。 第二阶段：1 9 9 6 年到2 0 0 2 年9 月 这一阶段划分的依据是：在商业化改革中，我国商业银行的经营风险逐渐暴 露，而理论界对内部控制的认识和研究也有了很大提高，这从两方面推动着内部 控制建设取得了较大的进步。1 9 9 7 年5 月中国人民银行颁布的加强金融机构 内部控制的指导原则，对各商业银行建立有效的内部控制提出了原则性要求， 成为这一时期的重要指导文件，一直到2 0 0 2 年9 月才被人民银行新颁布的商 业银行内部控制指引所取代。 9 0 年代中期，由于内部控制的缺陷导致的经济案件频繁发生，违规经营和 账外经营等问题屡禁不止，监管当局和各国商业银行逐步认识到金融风险的危害 性，对内部控制问题给予了高度重视。在1 9 9 6 年年初的全国金融工作会议上， 中国人民银行要求各金融机构健全内部控制制度。1 9 9 6 年7 月份召开的全国金 融内部审计监察工作会议再次提出要进一步建立和完善内部控制，把防范金融风 险作为内部审计监督的一项基本任务抓紧抓好。 1 9 9 7 年爆发的东南亚金融危机，不仅摧毁了危机国的金融体系，导致了危 机国严重的经济衰退，还给周边国家和地区的金融经济带来了严重的冲击。金融 危机特别是银行危机进一步受到各国政府、银行界的重视。在这样的大背景下， 1 9 9 7 年，中国人民银行正式出台了加强金融机构内部控制的指导原则，对各 商业银行的内部控制建设起到了重要的导向作用；接着又颁布了进一步加强银 行会计内部控制和管理的若干规定，对商业银行的会计控制提出了明确的要求。 1 9 9 8 年1 月，中国人民银行又颁布了关于进一步完善和加强金融机构内部控 制建设的若干意见，提出用1 至2 年的时间形成一套权责分明、平衡制约、规 章健全、运作有序的内控机制。 这一阶段的特点是除了继续完善相关的管理制度外，还适应形势的变化， 开始注重对衍生工具、计算机系统等一些新的风