（会计学专业论文）现代铁路运输集团公司内部控制审计模式的研究.pdf

摘要、7 了l 摘要 “网运分离”是丛堕垄捡企业体制改革的一项重大举措。在 这个长期的体制改革、公司整合的过程中，同时存在着财务体制的 配套改革，以铁路财箜全i 土蝠息为中心的审计工作也面临着巨大的 挑战。本文主要研究铁路运输体制改革后，审计工作所面临的问题 及实行配套改革的必要性和现实意义，并针对审计工作重心的转移 如何加强企业内部控制审计展开论述。 本文共分为三章。第一章主要描述目前铁路内部审计的状况， 指出在新形式下，原有的监督机制必须变化以适应改革需要；同时 指出，随着审计职能内涵的扩展，内部控制审计应成为铁路公司审 计的重点。第二章则澄清内部控制的含义，对公司内部控制体系及 其构成要素作出了清晰的解释，指出要建立现代公司制下的内部控 制体系，防范公司风险，必须对控制体系的五大控制要素做出科学 的评估，并着重强调了评估时需注意的重点；最后章则详细阐述 了内部控制评价方法，并提出了套切实可行的控制行为评价标 准。， ( 由于铁路改革的具体方案尚未最后定稿，本文仅针对改革的 最终目标现代企业制度提出了审计监督体制配套改革的 一些设想，希望该文能为将来的研究提供一个起点! 由于水平和时 间有限，文中难免存在不当之处，敬请指正。y 关键词：铁黟内部莩制审计模式 j ， a b s t r a c t a b s t r a c t ”d i v i s i o nb e t w e e nt r a n s p o r t a t i o na n di n f r a s t r u c t u r e “i s a n i m p o r t a n te v e n ti n t h er e f o r i l lo fr a i l w a yt r a n s p o r t a t i o nb u s i n e s s d u r i n gt h er e f o r m ，f i n a n c i a la n da c c o u n t i n gs y s t e ms h o u l db ec h a n g e d t o os ot h a ta u d i t i n gs u p e r v i s i o ns h o u l db ec h a n g e dt of i tw i t hi t t h i s a r t i c l et a l k sa b o u tt h er e f o r mo fa u d i t i n gs u p e r v i s i o ns y s t e m ，f o c u s i n g o nt h er e f o r mo fi n t e r n a ls e t t i n g s ，t h ec o r eo fa u d i t i n ga n di n t e r n a l c o n t r 0 1 t h et h e s i sc o n s i s t so ft h r e ec h a p t e r s i nt h et i r s to n e ，t h ec u r r e n t a u d i t i n gs y s t e mi sd e s c r i b e dw i t ht h ec o n c l u s i o nt h a tt h eo r i g i n a l s y s t e ms h o u l db ec h a n g e dw i t ht h er a i l w a yr e f o r m i n t e r n a lc o n t r o l a u d i t i n gs h o u l d b eh i g h l i g h t e di ni n t e r n a la u d i t i n g i nt h es e c o n d c h a p t e r , i n t e r n a lc o n t r o la n di t se l e m e n ta r ed e f i n e dc l e a r l y i fw ew a n t t os e tu pp e r f e c ti n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mt oa v o i do p e r a t i o n a lr i s k ，w e h a v et oh a v ead e e pu n d e r s t a n d i n go ft h ef i v ee l e m e n t s a l s o ，t h e w r i t e re x p l n n sh o wt oe v a l u a t ev a l i d i t yo fi n t e r n a lc o n t r o lb ye l e m e n t ， i nt h el a s to n e ，t h ew r i t e rp r e s e n t st h es t a n d a r do fe v a l u a t i o no fc o n t r o l p r o c e d u r ef o rr e f e r e n c e f o rt h eu n d e c i d e dd e t a i l so ft h er e f o r m ，t h ea r t i c l eo n l ym a k e s s o m es u g g e s t i o n so nt h ea s s u m p t i o no ft h ec o n s t r u c t i o no fm o d e m e n t e r p r i s es y s t e m h o p et h i s a r t i c l ec a r lp r o v i d eas t a r tp o i n tf o rt h e f u r t h e rr e s e a r c h i ft h e r ei sa n yd r a w b a c ki nt h i sp a p e r , p l e a s ep o i n ti t o l i t k e y w o r d s ：r a i l w a y i n t e r n a lc o n t r o l a u d i t i n g 新形势下铁路运输集团公司内部审汁工作重心的转移 1 新形势下铁路运输集团公司内部审计工作重心 的转移 1 1 对目前铁路运输企业内部审计状况的认识 铁路部门自1 9 8 4 年实行审计监督制度以来，工作发展很快， 但由于对内审工作认识程度不同及客观上存在多种因素的影响，内 审制度在理论上和实践上仍存在以下一些较为突出的问题。 ( 1 ) 内部审计在企业中的地位不明确 受传统计划经济体制的影响，审计界仍以“基础论”作为内 部审计在企业经营机制中地位的全面概括。铁路内部审计机构的最 初设置是有行政命令色彩的，不少领导不够重视，他们在计划经济 下习惯了的某些做法，不同程度上还存在于企业中。在这种情况下， 内部审计似乎只是为了满足“国家规定”，实际上有无均可，致使 审计很难发挥其应有的作用。深层次看，导致这一结果的根本原因 是混淆了政府与企业谁是内部审计的主要受益者，谁是第二受益 者。 传统思想认为，审计的权利主体是企业，而真正的受益者却 是政府，内部审计代表政府监督，企业利益屈居第二。这样就造成 了企业拥有内审权，但同时承担的责任与风险和企业应享有的权益 不协调的现象，从而造成了企业不注重内部审计，直接引发了内部 审计的地位危机。 实际上，内部审计的目的是“一审、二帮、三促进”，发现问 题，提出建议，通过审计参与企业的经营活动，加强企业管理，提 高企业整体素质和经济效益。现代企业制度下铁路企业的企业性 质、产权制度、经营范围方面的变化，对内部审计提出了超越以往 的更高要求。审计是内部约束机制的重要组成部分，在企业中的地 位应更高、更具有权威性。 ( 2 ) 重视监督功能，忽视服务功能 北方交通大学硕士学位论文 现有的审计工作，片面单纯重视财务监督功能，往往停留在 计划经济体制上的“国家宏观调控”，至于现代企业制度下的“微 观搞活”还没有转移为重心，忽视了调控、服务功能的优化，这不 仅背离了内审的发展方向，而且与现代企业制度的建立，要求企业 自身强化，自我约束、自我调整、自我完善的长远目标也不适应， 这样内部审计的道路越走越窄，最终陷入困境。要解决目前我国内 审职能范围的狭隘性，关键还在于对现代企业制度下的内部审计工 作做全面界定，使各级领导和内审人员对其有全面了解，从根本上 改变这种职能和范围模糊不清的状况。 国际内部审计实务标准认为“内部审计是一个组织内部建立 的一种独寺评价职能包括评价、建议、和以合弹的成本促进有效 的控制”，其重心不在于对经济活动的评价，更注重内向的服务性。 从发展的观点来看内部审计职能应是：对经济活动进行评价；对经 营 一动进行控制；对企业管理进行监督；为实现效益最佳化服务。 这样就与国际标准实务的提法基本接轨了。 ( 3 ) 审计机构的独立性受到威胁 “审计工作不好干，是得罪人的差事。”这种看法的产生与当 前审计部门管理模式有关。目前，铁路内部审计是在本级行政领导 和上一级审计部门的领导下开展工作，即双重领导。由于内部审计 人员除业务指导由上级内审部门负责外，其他如工资、住房等问题 均由本级行政解决，致使现行内部审计管理体制越来越明显地暴露 出一些难以解决的问题。如有的内审部门迫于本级领导的压力，对 于审计过程中查出的问题，不能独立公正地进行处理。一要考虑情 面，和被审单位“沟通”一下，讲讲“价格”；涉及面广，影响大 的问题，还要向主管领导“请示”，按“旨意”处理，使审计的作 用与威望大打折扣，严重损害了审计的声誉，也使审计机构成了行 政领导的附属物，无法正常发挥其应有的监督保障作用。 新珏j 势下铁路运输粲匝公司内部审计工作重心的转移 1 2 新形势下铁路运输集团公司审计重心的转移 本章从内部审计的职能和工作重点入手，对其进行重新定位、 分析、以期探讨出一种与现代企业制度相适应的内部审计方法，充 分发挥内部审计在现代企业制度下应有的作用。 1 2 1 内部审计职能的扩展 从市场职能看，国有企业的核心任务是建立以规范和完善的 企业法人制度为主体，以有限责任制度为中心的新型企业制度，这 必然会使内部审计的职能和工作重点发生重大变化。内部审计应注 重从总结性的事后审计向控制、预防性的事前审计发展，发挥预警 作用。开展一般的事后审计，对于改善经营管理具有一定的作用， 但是，现代企业对内部审计的要求不仅仅局限于事后监督上，它要 求审计部门发挥预警作用，防患于未然。因此内部审计就要把内部 控制的评估和完善作为审计重心，注重趋势风险分析，提高审计时 效，减少经营风险。 在理论上，内部审计的功能仍是“监督、评价、控制、服务”， 但这四项功能的重要性及具体含义在“网运分离”后的公司集团中 应与以往有所不同。具体分析如下： n ) 监督功能 以往的铁路审计以财务收支审计的方式对各局、分局、站段 的经营活动进行监督。在“收支两条线”的核算体制下，“财务收 支审计”与“收入审计”是分开进行的。财务支出是主要的核查内 容，这是因为财务收入的主要来源是向上级清算的清算收入。相对 来说，出现违法和错误的可能性较小，利润的多少，在很大程度上， 决定于上级批准的清算单价。而在公司集团的结构下，核心企业的 内审机构对核心企业本身及所属紧密层或部门的监督虽仍要注重 财务收支的真实、合法性，但同时应对公司的投资效益、产权保证、 资产增值、利润实现、股东权益、利润分配等方面的监督控制机制 北方交通大学坝士学位论文 予以充分关注。监督控制的方法由孤立的收、支审计转向综合分析、 整体控制。 ( 2 、评价功能 内部审计的评价功能，是指依据一定的标准和尺度，对企业 的经营活动、管理活动及其经营管理效果进行分析和判断，并对分 析和判断的对象做出一定的结论性的意见。在原有的经营管理体制 下，由于“收支分离”，清算收入带有太多的“计划”色彩铁路 企业又无充分的投资自主权和经营权，致使经营状况的评价片面， 无法将实际收入、支出结合起来全面考核。而在现代化的公司集团 里，对企业评价的重点在于效益性、投资决策的正确性和资产质量 的稳定性、保值性。评价时，可采用量本利分析、投资效果“净现 值”评价等方法，同时，可使用的评价指标体系范围也随之扩大。 旧体制下铁路运输企业经济效益审计主要利用产出数量指标、投入 消耗指标、技术质量指标等。对于综合经济指标利用较少，或者分 析往往与实际相脱节，这是因为在收入和成本中，有太多的“人为 操纵”因素，无法正确利用以反映实际经营成果。但在改革后的公 司集团内，综合经济指标( 图2 3 ) 的使用将成为主要的评价手段。 新彤势下铁路运输集团公司内部审计工作重心的转移 产出数量指标 投入消耗指标 综合经济指标 技术质量指标 换算周转量 货物发送吨数 旅客发送人数 运输收入 实现利润 运输支出总额 工资总额 固定资产投资额 大修理完成价值 万吨公里机车能耗 货车周转时间 货车净载重 货运机车日产量 旅客列车正点率 货物列车正点率 责任行车重大、大事故率 成本利润率 投入产出率 运营收支率 投资报酬率 资本金收入率 资本金利润率 产值利润率 固定资产产值率 存货周转天数 运输全员劳动生产率 图2 - 3 铁路运输企业经济效益评价指标 5 - 铁路运输企业经济效旒审计指标 北方交通大学硕士学位论文 ( 3 ) 控制功能 控制本身就是一种重要的管理职能。内部审计在公司集团内 是最高管理层对所属企业及部门进行控制和管理的重要工具和手 段，也是集团的组织机构中进行整体控制的重要组成部分。在集团 公司全部管理活动中，内部审计与其他部门的控制作用相比，更具 有全面性、独立性和权威性。它是对其他控制的一种再控制。改革 后的铁路公司就像一台庞大的机器轰然运转，唯有实施良好的控 制，才能保证其高效运作，对市场变化做出及时反映。这是内部 审计作为管理控制的一部分，成为管理层做出正确决策的有力工 具。内部审计的控制作用可用下图2 - 4 表示( 以信用销售控制为 例) 。 当销售部门接收来自客户的订单后，对客户进行信用评价， 在此基础上确定信用销售的形式( 信用期、信用额度) 。内审人员 对这一过程进行测试及评价( 参照一定的标准) ，发现其中的薄弱 环节，提出改进建议并向管理层汇报，以达到加强企业内部信用控 制的目的。 控制标准 量：二! 鬲与= ：墨壅丝厂、- 百； 评价信用控制 控制圈 管理层 调整一，百茜反馈i 信息反馈 客户订单l 割信用评价 确定信用销售方式 + 控制标准：可以是公司内部制定的特定标准( 通常在审计部的支持下建立) ， 也可以是其他一些较灵活的标准，如“达到信用销售风险和销售额之间的平 衡”。 图2 4 信用销售控制 新形势下铁路运输集团公司内部审| 十工作重心的转移 ( 4 ) 服务功能 内部审计的服务职能和监督职能是并举的，相辅相成的。正 如人们所说的；“监督和服务对于内部审计来说就像一个硬币的两 个面”，因此要把服务寓于监督之中。旧体制下的审计的服务职能 几乎被忽视，层层设置的内部审计结构被视为“上级检查下级工 作”。而在“网运分离”后的现代企业管理中，内部审计的服务职 能应愈来愈受到重视。内部审计需为企业经营者服务，利用其地位 较为超脱的有利条件，成为企业的参谋部，帮助企业充分用足用活 当前的各项经济政策，协助企业论证决策的可行性，并预期经济利 益，为企业经营决策提供政策上和经济上的依据。从集团的角度来 说，内部审计应当服务于公司集团的整体利益，而打破1 1 3 体制下各 局、分局审计工作割裂，各自服从本单位行政领导的状况。 1 2 2 内部控制成为铁路运输公司内部审计的关键点 现代企业的规模、技术含量、市场竞争带来的机遇与风险， 确立发展战略的重要性，内部资源配置的效率等问题是老式铁路运 输企业没有碰到过的。现代企业制度要求铁路运输企业实行有力的 公司治理。公司治理是一种据以对现代公司进行管理和控制的体 系。公司治理明确规定公司各个参与者的责任和权力分布，诸如董 事会、经理层、股东和其他利益相关者，并且清楚地说明决策公司 事务时所应遵循的规则和程序。同时，它还提供一种结构，不仅用 以设置公司目标，也提供了达到这些目标和监控运营的手段1 。就 企业角度而言，公司治理机制辐射有两方面的内容：是企业与股 东及其它利益相关者之间的责权利分配，在这个层次上，股东( 国 家) 要授权给公司管理当局，采取措施保证管理当局从股东利益出 发管理企业，能够获取足够的信息判断股东期望是否能真正实现并 在管理当局损害股东权益时有权采取必要的行动；二是企业董事会 世界经济合作与发展组织( oecd ) 公司治理原则1 9 9 9 北方交通大学设j 学位论文 及高级管理层为履行对股东的承诺、承担自己应有职责所形成的责 权利在内部各部门及有关人员之间的责权利分配，这也被称为狭义 的公司治理”2 。 内部控制作为有管理当局为履行管理目标而实施的一系列规 则、政策和组织实施程序，与公司治理及公司管理是密不可分的。 内部控制框架与公司治理机制的关系是内部管理监控系统与制度 环境的关系。在我国，铁路企业内部控制外延的拓宽正是由公司治 理机制变化所致。在旧体制下，经营管理人员缺乏自主权及会计人 员的国家工作人员身份决定内部控制的目的在于保证会计信息的 真实性和国有资产的安全性。在现代企业制度的公司治理机制下， 公司作为自负盈亏、自我完善、自我发展、自我灭亡的经济组织， 以管理监控为己任的内部控制的目的必须要拓展到保证公司政策 的贯彻和公司管理目标的实现上。内部控制框架在公司制度安排中 担任内部管理监控的角色，成为公司管理不可缺少的部分。在公司 治理机制框架中，内部控制的辐射面如图2 5 。 辐射面 图2 - 5 内部控制辐射面图 在现代公司制下，内部控制已不是传统的查弊和纠错，而是 涉及到公司的各个方面，成为公司控制圈结构的具体体现，这点与 企业组织形式的演化及治理结构的发展相一致。以往的以保护资产 和查弊纠错为内容的内部控制显然已不能满足需要，以更新内部控 2 牟健公司治理论北京经济科学出版 t ，1 9 9 9 新形势下铁路运输集团公司内部审计工作重心的转移 刹结构为主体的内控机制应运而生。这种内控制度，职责不仅包括 保护财产的安全完整，会计资料的准确可靠，还将促进企业贯彻经 营方针以及提高经营效率纳入其中。这是公司治理结构对内部控制 提出的要求，关于内控结构的目标及内容构成，从美国对通用电气 等7 8 家公司进行的实证调查中可看出内部控制结构的最新发展3 ( 见图2 6 ) 。 内部控制的目标及内容构成比例 验证财务报告的可靠性 8 7 目 保护资产安全 8 l 标 促使业务运营与管理政策的一致性 5 4 提升道德品行 5 1 内内部审计7 8 容 政策及程序维护 6 3 构 可靠员工的选拔与培养 4 3 成 职责分离 4 2 道德规范与行为准则 4 8 图2 - 6 内部控制的目标及内容构成 上述调查表明，作为现代公司治理中核心部分的内部控制无 论在目标上还是内容构成上都远远超出了传统的内部控制制度。而 内部审计作为内部控制内容构成最重要的环，将在维护现代集团 公司内控制度及内控评价方面发挥日益显著的作用。内部控制与内 部审计的依存关系见图2 7 。 本文以后各章将对企业内部控制和如何评价内部控制做出详 细阐述。 d a v i dmw i l l s ，s u s a ns l i g h t l e 内部控制管理报告， 2 0 0 0 北方交通大学坝士学位论文 内部控制 内控与内部审计的依存关系 业务活动执行 内部审计 图2 - 7 内控与内部审计的依存关系 1 0 现代铁路运输集团公司中的内部控制体系 2 现代铁路运输集团公司中的内部控制体系 本章研究的主要目的在于协助管理层更好地控制企业行为。 但内部控制对不同的人有不同的含义。大量的术语和释义阻止 人们了对内部控制的达成共识。因此本章一个重要的目标就是 总结一个内控体系，以明确通用的控制要素。该体系为公司的 内控评价、立法机构的未来举措以及研究提供了起点。 2 1 正确理解内部控制 内部控制是一个受到董事会、经理层和其他人员影响的过 程，该过程的发计是为了提供实现以下三类目标的合理保证： 经营的效果和效率 财务报告的可靠性 合法合规性4 该定义反映了以下基本概念： ( 1 ) 内部控制是一个过程。它是实现目的手段，而非目 的本身。 内部控制并非单一的事件或环境，而是针对企业行为的一 系列活动。这些活动是潜移默化的，蕴含于管理层的日常经营 行为中。企业横向和纵向的经营行为都是通过计划、执行和监 控这一基本过程进行的。内部控制是与这一过程密不可分的一 部分，使之能够良好运行，并监督运行以保持持续的相关性。 它是管理层的工具，而非管理的替代品。内部控制应该“嵌入” 企业之中，而非“外置”在企业之外。 ( 2 ) 内部控制受人为影响。它不仅仅是政策手册和图表， 而且涉及企业各层次的人员。 内部控制受到企业董事会、经理层和其他人员的影响。它 4i i as l a sn o l ：c o m r o | ：c o n c e p t sa n dr e s p o n s i b i l i t i e s ，a l t a m o n e t es p r i o g sl n c19 8 3 北方交通大学硕士学位论文 是通过企业员工的言行才实现的。人们确立企业的目标并将内 控系统付诸实施。同样，内部控制也影响人们的行为。人们必 须知道各自的职责和权限。相应的，在不同职责和执行方式之 问应有明确的分工和联系，企业的各层目标也是一样。 ( 3 ) 内部控制只能向企业董事会和经理层提供合理的保 证，而非绝对的保证。 内部控制，无论设计和执行多么理想，也只能就企业目标 的实现向经理层和董事会提供合理的保证。企业目标实现的可 能性受到内部控制内在局限的影响，包括人员决策上的失误； 建立内部控制需考虑成本效益原则；人为错误和失误带来的内 部控制失效等。另外，内部控制会因两个或更多人的联合欺诈 而失效。最后，经理层还具有越过内控系统的权力。 ( 4 ) 内部控制是为了实现上述三类即相互独立又相互联系 的目标。 2 _ 2 内部控制要素及评估要点 内部控制包括五项相互联系的要素。它们来自于管理层经 营企业的方式，并融入管理过程本身。这些要素包括( 见图3 一1 ) ： 控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监控 控制环境提供了员工活动和履行控制责任的氛围，是其他控 告女要素的基础。在此环境内，管理层评估实现特定目标的风险。 控制活动是为了确保经理层有关减少风险措施的顺利实施。同 时，与之相关的信息被获取和传递。整个过程都得到监控和监 管，并随着环境的改变而修订。 现代铁路运输集团公司中的内部控制体系 2 2 1 控制环境 ( 图3 - 1 内部控制要素) 通 控制环境对企业的行为结构、目标设立和风险评估有潜移 默化的影响。它也影响控制行为、信息和沟通系统、以及监控 和监管行为。具有有效控制的企业，尽力聘用尽职的员工，灌 输诚信的态度和控制意识，设定一个积极的“最高基调”，培养 共同的价值和团队精神，以期实现企业目标。 控制环境包括以下元素。 ( 1 ) 诚信和道德观 内部控制的有效性不可能超越创造、管理和监控这些制度 的人们的诚信度和道德观。诚信度和道德观是控制环境的关键 元素，它们影响其它内部控制要素的设计、管理和监控。高层 管理人员在公司文化的定位上起关键作用。 ( 2 ) 推动和诱惑。 导致从事欺诈、非公允财务报告行为以及其他不道德行为 的诱因有： 达到不切实际的业绩目标，特别是短期结果的压力 业绩基础上的高回报 奖金计划 北方交通大学硕上学位论文 控制不存在或失效。如仓库未作很好的隔离，提供了偷窃或 隐藏不良操作的诱惑。 组织高度分散，导致高层管理人员不清楚基层的行为，因此， 减少了基层舞弊被发现的机会。 内部审计职能微弱，无法发现和报告不正确的行为。 低效的董事会不能提供对高层管理人员的客观监管。 对不正确行为的惩罚力度不够或不公开，从而失去了应有的 威慑力。 移开或减少这些诱因对减少预期外行为大有裨益。只要实 施完善、有利的政策，就可以取得这一效果。例如，只要业绩 目标切实可行，业绩激励加之适当的控制可以成为有用的管理 工具。制定现实的业绩目标是很好的激励措施；它减少了反生 产的压力，同时也减少了虚假财务报告的诱因。 ( 3 ) 提供并传递道德指引 在组织内传递道德行为的最有效方式是言传身教。高层管 理人员的行为和榜样是遵行道德标准的最佳保证。对违反标准 的员工的相应惩罚；鼓励员工揭发违规行为的机制；以及对未 能汇报违规行为的员工的培训都具有特别重要的意义。管理层 在这些情况下采取的行动所传递的信息很快便植入公司文化 中。 ( 4 ) 才能 管理层决策需要考虑到企业目标、管理层策略和实现目标 的计划，在才能和成本之间需要权衡例如，没有必要雇佣 一名电子工程师来换一只灯泡。管理层需要为特定的工作确定 所需的才能水平，并将之具体到所需的知识和技能。 ( 5 ) 董事会或审计委员会 控制环境和“最高基调”受到公司董事会和审计机构的显 著影响。影响因素包括董事会或审计机构相对于管理层的独立 性，成员的经验和地位，活动的涉及面和深入程度，以及行为 的适当性。一个积极参与的董事会对有效的内部控制至关重要。 董事会应包括一定数量的外部独立董事或受到机构的监督来使 现代铁路运输集团公司中的内部控制体系 董事会达到必要的制衡，这一点非常重要。 ( 6 ) 管理哲学和经营风格 管理哲学和经营风格影响企业管理的方式，包括企业承受 的风险类型、对财务报告的态度、对可选会计原则保守或激进 的选择，会计估计的谨慎性，对数据处理、会计和人事职能的 态度。 ( 7 ) 组织结构 确立组织结构包括定义权责分工，确定合适的报告路线。 例如，内审部门对不直接负责编制财务报表的高级职员应有不 受限制的调查权，并有充分的权利以保证内部审计范围适当， 以及跟踪所发现问题和建议。 ( 8 ) 权力和职责分配 权责分配的设计通常是为了鼓励在一定限制内的个人能动 性。关键的问题是如何定义授权限度，而恰恰达到实现公司目 标所需的程度。这包括度量风险，将潜在的风险与赢利相权衡， 以进行好的决策。 ( 9 ) 人力资源政策和措施 人力资源政策向员工传递关于预期的诚信度、道德行为和 才能的信息。例如，那些聘用最合格员工的标准，将重点放在 教育背景、工作经验、过去的成就、诚信的品格和道德的行为， 显示了公司对有才能和值得信赖的员工的偏好。 评价时应关注的要点 评判有效内部控制是否存在，需要考虑到每个控制环境因 素。需要重点关注的事项列示如下。 ( 1 ) 诚信度和道德价值 行为准则和其他政策的存在和应用。 实现不切实际的业绩目标的压力以及实现这些目标得到补 偿的程度 ( 2 ) 对才能的要求 对工作和任务的正式或非正式的描述和定义。 北方交通大学硕上学位论文 圆满完成公司所需的知识和技能的分析。 ( 3 ) 董事会或审计机构 与经理层保持独立性的程度。 与财务总监或总会计师、内部审计师、外部审计师会晤的频 率和时机。 信息向董事会或审计机构传达的充分性和及时性，使管理层 的目标和策略、公司财务状况和经营成果、以及重大合同的 期限得到监控。 董事会或审计机构调查不正确行为的充分性和及时性。 ( 4 ) 管理哲学和经营风格 公司风险承受度。例如，管理层是否经常从事高风险活动， 或在风险承受方面特别谨慎。 高级管理层和日常经营管理层之间相互交流的频率，特别是 地理位置分散时。 对财务报告的态度和行动。例如，保守或激进会计政策的选 择：是否存在会计原则的错误应用，未披露的重要财务信息 或财务报告的粉饰或误报。 ( 5 ) 组织结构 公司组织结构的恰当性及提供必要的信息流以管理其行为 的能力。 关键管理人员职责的充分定义及其对自身权责的理解。 与职责相对应的关键管理人员的知识和经验的充分性。 ( 6 ) 权力和职责的分配 分配权力和职责以适应组织目标，经营职能和法规要求，包 括关于信息系统的责任。 与控制相关的标准和程序的适当性，包括员工工作描述。 员工胜任水平，尤其对于数据处理和会计部门，需要具有与 公司规模和工作性质、复杂性相符的技能水平。 ( 5 ) 人力资源政策和规定 雇佣、培训、提升和补偿员工的政策措施到位的程度。 对拟聘员工背景调查的充分程度，。 现代铁路运输集团公司中的内部控制体系 员工保持和提升准则的充分性和信息收集技巧( 如业绩评 估) 以及与行为准则或其他行为指南的关系。 2 2 2 风险评估 所有公司，无论规模、结构、行业性质，在其各级组织结 构内都面临着风险。风险影响公司生存的能力；在行业内成功 竞争能力；能否保持财务实力和公众形象；产品、服务和人员 的总体质量。风险不可能减少至零，有经营就有风险。管理层 必须谨慎确定风险承受能力，并尽力将风险保持在这一水平。 风险评估包括风险识别、风险分析和应对变化。风险评估 的基础是一个识别变化，并作出必要反应的过程。这一过程涉 及对已变化的条件进行辨认这需要有一个机制来识别和传 递那些影响公司目标的事件或行为以及分析相关的机会或 风险。这种分析包括识别促使目标得以完成或失败的原因，估 计原因出现的概率，评估目标实现的可能性，以及考虑风险能 被控制或机会得以利用的程度。管理层在风险假设的基础上， 对降低风险水平所需成本进行合理分析，制定恰当的应对变化。 降低风险重大性和发生概率的措施包括管理层每日作出的无数 决策，从确定其他供货源或增发列车到获取更具相关性的经营 报告或改进培训计划。有时措施会实实在在消除风险或抵销其 影响。 常引起经营风险增大的情况有以下几种： 已改变的经营环境已改变的法规或经济环境会带来日 益增加的竞争压力和大大不同的风险。如铁路行业“垄断” 废除、实行“网运分离”，将公司推入大大改变的竞争环境 中。 新人事新来的高层管理人员可能不理解公司文化，或仅 关注业绩而忽略与控制相关的公司行为。人员的高度流动 性，在缺乏有效培训和督导的情况下，容易导致公司的瘫痪。 新的或经修订的信息系统通常在发展新系统，尤其是在 北方交通大学硕士学位论文 时间限制特别紧时，容易使控制失效如为了赢得竞争优 势或战术出击时。 新技术当新技术被运用到运输流程或信息系统中，内部 控制就很可能需要修改。例如，新的运输调度系统就需要成 本制度的改变。 评价该控制要素时应关注的要点 评估者会重点关注管理层风险识别、风险分析和应对变化 的过程，包括它们的联系和与公司行为的相关性。下面所列的 是评估者可能会考虑的事项： 风险识别机制的充分性。 风险分析过程的周详性和相关性，包括估计风险的重要性程 度、发生概率和决定所采取的措施。 应对机制的存在，该机制能对影响公司目标实现的日常事件 或行为进行预测、识别和反应。也能对那些对公司有深远影 响，可能需要高层管理人员关注的重大事件进行识别和反 应。 2 2 3 控制行为 控制行为指确保管理层指示得以执行的政策和程序。它们 有助于保证采取必要措施来管理风险以实现公司目标。控制行 为贯穿于公司的所有层次和职能部门。它们包括一系列行为， 包括批准、授权、证实、核对、复核经营业绩、保护资产以及 职责分工。 虽然一些控制仅与某一方面有关，但是控制行为之间常常 是相互联系的。根据情况的不同，一项特定的控制行为可能有 助于实现公司不止一类的目标。 评价时应关注的要点 必须结合管理层风险管理准则和经营活动的既订目标，对 现代铁路运输集团公司中的内部控制体系 控制行为进行评估。因此，审计人员不仅应考虑确定的控制行 为是否与风险估计过程相关，而且还应考虑它们的应用是否正 确( 具体见第4 章) 。 2 2 4 信息和沟通 公司的目常运营需要各种信息。比如，财务信息不仅被运 用于编制公开的财务报表，它也被用来制定决策，监控业绩、 资源分配。以货币或其它度量为单位的管理层报告使得监控成 为可能，比如对盈利、应收帐款、市场份额、顾客诉讼倾向和 偶然事故的统计之类的监控。可靠的内部财务指标对于计划、 预算、定价的评估也很关键。 相关的信息必须能使人们行使各自职能的形式和时限被 识别、掌握和沟通。信息系统报告经营性的、财务的以及与合 法性相关的信息。信息系统不仅处理内部资料，而且还处理形 成公司决策和外部报告所必须的外部信息。有效的交流要遍及 公司的各个方面。所有人员都要从高级管理层获得清楚的信 息：他们必须明白各自在内部控制制度中的作用，明白个人的 行为如何与他人的工作相联系。他们必须有自下而上传递重要 信息的方法。 评价时应关注的要点 评价者会考虑信息和沟通系统对公司需求的恰当性。考虑 要点有： ( 1 ) 信息 获取外部与内部的信息，向管理层提供与确定目标相关的、 关于公司业绩的必要的报告。 及时向相应的人提供详细的信息，使他们能有效地行使自己 的职责。 ( 与公司的整体战略联系在一起) 根据信息系统的战略性计 北方交通大学硕士学位论文 划来发展或修改信息系统，并对公司层面和行为层面的目标作 出反应。 管理层对于必要的信息系统的支持，这由相应的资源( 人力 和财务) 的分配来证明。 ( 2 、沟通 员工的职责与控制职责被传递的有效性。 管理层对员工所建议的提高产量、质量以及类似改进的方法 的接受性。 整个公司中( 比如在销售与运输行为之间) 沟通的充分程度， 信息的完整性、及时性及其能够使人们有效分工的充分性。 与顾客、供应商以及其它外界沟通渠道的开放性与有效性。 外界能够了解公司道德标准的程度。 管理层根据与顾客、供应商、监管者及其它外界的沟通而采 取的相应措施。 2 2 5 监控 内控系统需要进行监控。这一过程通过持续的监控行为、 独立的评估或两者的结合来实现。持续的监控行为发生在经营 的过程中。它包括日常管理和监管行为。独立评估的范围和频 率主要依赖于风险评估和持续监控程序的有效性。持续监管的 程度和有效性越强，独立评估的需求就越少。内控系统通常在 持续性的基础上实行监控。持续的监控与公司日常、重复发生 的活动结合在一起，并根植于公司。独立评估则应重点关注增 进持续监控的途径，并强调“嵌入”而非“外加”的控制。内 部控制的缺陷应自下而上进行报告，重要事项应报知高层管理 人员和董事会。 在日常经营中用于监控内部控制有效性的行为是多样化 的。他们包括日常的管理和监督行为、比较、协调和其他常规 行为。持续性监控行为通常有： 一2 0 现代铁路运输集团公司中的内部控制体系 在执行常规管理行为时，部门经理取得内部控制持续运转 的证据。例如，部门、子公司和公司层次的销售、购买和 运输经理接到例外问题报告。 来自外界的信息确认了内部产生的问题。如顾客通过支付 发票则暗示其确认了帐单数据。相反地，顾客对帐单的诉 讼则表明销售交易过程存在系统缺陷。 将信息系统所记录的数据与实物资产核对。例如，存货应 定期进行盘点，将盘点的数据与相应的会计数据核对并记 录存在的差异。 内部及外部审计师定期为进一步加强内部控制提供建议。 审计人员常常能够发现一些潜存的问题并向管理层提供解 决问题的建议，这些信息将有助于管理层作出符合成本效 益原则的决策。 研讨会及其他会议能向管理层提供有关控制是否有效的重 要反馈。这种方式不但能指出控制中存在的个别问题，还 能增强参与者的控制意识。 定期询问职员理解及执行公司相关规定的情况。也可向经 营及财务人员询问相关的控制程序是否正常运行。 尽管持续的监控程序可以提供关于其他控制要素有效性的 重要反馈信息，但经常地对系统的有效性直接进行评价也是十 分必要的。这样可以进一步评价执行中的监控程序是否有效。 评价时应关注的要点 为了监控内部控制的有效性程度，必须考虑持续监控行为 和对内控制度的独立评价，下面是对该要素评价时可能考虑的 要点。 ( 1 ) 持续监控行为 人员在执行日常行为时，能获取内控制度是否持续起作用的 证据的程度。 来自外界的交流确定内部问题的程度。 定期进行帐实核对。 北方交通大学硕士学位论文 对内外部审计师关于加强内部控制的建议的回应。 研讨会、规划及其他会议向管理层提供有关内部控制是否有 效的反馈意见的程度。 是否要求员工定期汇报其是否理解和遵行了公司行为规范， 并经常实旌重要的控制。 内部审计的有效性。 ( 2 ) 独立评估 对内控制度进行独立评估的范围和频率。 评估过程的适当性。 评估方法是否合乎逻辑和正确。 合适的文件化程度。 ( 3 ) 报告缺陷 存在发现、报告内部控制缺陷的机制。 报告指引的适当性 追踪措施的适当性 内部控制评价标准 3 内部控制评价标准 对照内部控制理想、合适的标准，对公司现行的内部控制的恰 当性和有效性进行分析及评定工作，即为内部控制的评价。进行内 部控制评价的根本目的，是检查单位为达到其经营目标所付出努力 的有效性和完善内控。同时，也可借此有效地实施实质性审计。 在审计实际工作中，对被审计对象的内部控制系统功能评价， 必须有一套客观可行的基本参照标准。这些标准应以国家和主管部 门颁发的有关方针、政策、规章制度和标准手册等为基础，结合公 司的实际情况、经营目标、公司风险等因素而制定。审计人员以此 标准作为评价被审单位内部控制的具体模式。本文按业务循环将总 控制系统分为若干个子系统，再在各个子系统中细化，按不同环节 分别提出可能实施的控制标准，以便于实施，参考和后续评估。 3 1 一般控制标准 下列一般控制标准适用于所有业务周期，在公司所有经营中， 均应予以采纳。 必须在公司所有的职能领域内建立和维护充分的职责和管理 责任划分。一般而言，保管、处理经营和会计等责任应予以 划分，以便独立地审查和评估公司的运作。如果充分的责任划 分无法实现，必须建立其他补偿性控制，并形成文件。 任何人不得直接或间接伪造公司的任何帐册，记录和帐目。 所有部门、分公司必须制定一项内部控制制度，确保公司的资 产和记录得以妥善的保护，以防丢失、破坏。被盗，更改或未 经授权的接触。 公司的记录必须按照既定和认可的记录保管政策予以维护。 所有经营单位的成本和费用必须保持在预算控制以下。必须定 期对实际费用与预算进行比较，所有重大出入均须予以调查。 2 3 北方交通夫学硕士学位论文 必须就公司信息的敏感性保密性对员工进行教育，未经授权 员工不得向公司以外的个人或“无需知道”的公司员工泄露此 类信息。处理保密专有信息亦需具备充分的安全措施。 所有经营单位和设施必须制定向经营管理部门证明和报告舞 弊，贪污及违反法律和商业道德行为的程序。任何重大事件的 报告必须送交公司的法律，审计和保安部门。 公司业务循环中的重要业务事项，必须是可追查的，经授权的， 经鉴定的，完整的，并必须按照既定和批准的记录保管政策加 以保存。 3 2 收人循环的控制标准 收入循环包括如下职能：收取客户订单或直接收取票款；给 客户确定资信；装运、交付货物或运输旅客；开具运输单并予以记 录；维护和监督应收帐款；建立有效的收帐程序；记录和控制现金 收入；以及恰当地估价应收款余额。 下面是收入循环可实行的控制标准及其相关的风险。 内部控制评价标准 订单入帐审核 控制标准 可防范的风险 风险 订单( 客货票) 必须予以记录，记 a l ， a 一1 可能在没有有效 录的依据只能是客户的订货订单 a 一2 ，a的客户承诺的情况下履 ( 客货票) 或其他证明客户正式订 行劳务。 货的证据。 a 一2 订单上的数量、 住接受或装运新客户订货之前必须 a 一4售价、付款条件或运送 对其资信加以审查( 主要针对货 地址可能有误。 运) 。a 一3 可能根据无效订 客户要求的劳务，如未作专门规定 a 一5单支付销售佣金。 或与客户购货承诺不符，须经财务a 一4 劳务可能售给一 管理部门批准之后才可处理。 未经核准或资信不足的 接受订单的正式确认书必须及时送 a 一6客户，结果导致帐款无 至客户，除非合理的业务惯例另有 法收回。 其他规定。 a 一5 提供的劳务可能 订单在送交运输之前，必须有适当 a l ，a与客户订单不符，并可 的证明并全面审核。需经审查的项 一2 ，a能由客户转为个人使 目包括：有关的合同格式，购货订 一4 ，a 用。 单条件，运输和支付条件，资信批 一7 aa 一6 在运输之前可能 准，适用税负单据及计算，价格总 8 无法查明和更正订单l 金额，服务的适当性以及是否遵守 的错误( 如运输数量、 政府的法律和规定 价格) 。 折扣和折让如超出集团管理人员所 a 一8 a 一7 不遵守政府规定 规定的数额，需经市场营销部和财 可能导致巨额罚款、处 务管理部门批准。 罚。 客户订单信息必须严加保护，未经 a 一9 a 一8 可能接受、处理 授权不得接触。 了管理部门不能接受的 未结清订单必须定期予以审查，以 a 1 0 价格或条件的订单。 查明有无拖欠订单。拖欠订单应予 a 一9 销售订单可能丢 以研究和解决。 失、销毁或更改。保密 资讯可能被利用，给公 司造成损失。 2 5 - 北方交通大学硕士学位论文 在接受销售和租赁合同之前， a 一1la l0 可能无法表明拖 必须制定审查和批准政策和程欠订单，结果导致客户不满 序，并编制成文件。 及或撤销订单。 a l1 销售和租赁合同 在定价、条件、处罚条款或 资信风险方面可能为管理 部门所不能接受。 资信 控制标准可防范风险 的风险 每个单位内部均须制定正式的书面资信政b 一1b i l 资信审查方 策和程序，并已必须由集团财务管理部门 b 一2 法不一致及或不 审查和批准充分。 必须对每一客户确立资信限额。在适当的 b 一2 b 一2 劳务可能 情况下。“无限”资信额度是可接受的。必售给未经核准的 须在客户的资信记录上记入资信限额，资客户，或售给不能 信限额必须以对于客户支付能力的审查为 接受的资信风险 依据。应使用可靠的外部信息来确定这种对象，结果导致坏 限度 帐。 在接受及客户追加订货之前，必须审查餐 b 一2 批准的资信限额和现有应收帐款