（会计学专业论文）战略预算管理的构造与运行.pdf

摘要 战略预算管理是以企业发展战略为导向，以组织、流程再造和价 值链改善为基础，以资源分配和运用效果经营性和战略性业绩的综合 评价为手段，以提高企业持续竞争力为e 1 标的预算管理体系。 本文以战略预算管理实施框架为基本逻辑展开，围绕其战略性特 征，在探讨了战略预算管理相适应的内部环境，包括塑造有效的法人 治理结构和财务治理权限结构、组织流程化整合、预算责任网络生成、 预算信息反馈系统的构建基础上重点阐述了基于战略的预算目标确 立、预算分解和预算考评等几个预算管理t l ，的关键性问题。 基于企业特定的战略成长阶段和相应的关键成功要素确立预算 目标是战略预算管理理论区别于传统预算管理理论的一个最重要方 面，平衡计分卡为企业预算指标体系的确立提供了基本指导框架，而 企业内部各业务单元在b c g 距阵所处象限决定其核心预算指标选择， 从而决定相应的预算管理模式。预算目标分解本质是相关利害关系人 之间的博弈过程，需要从行为和技术蘸个层面加以考虑，改变传统预 算报酬方案是解决预算松弛的根本出路。预算考评需要与预算目标相 对接，运用多元化考评策略，突出战略性业绩评价，并将考评结果在 激励制度中体现，才能最终实现预算管理的战略支持功能。 关键词战略预算，内部环境，预算目标，预算考评 a b s t r a c t s t r a t e g i cb u d g e tm a n a g e m e n t i sa b u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e m ， t a k i n gs t r a t e g y a st h e g u i d e ，r e g a r d i n go r g a n i z a t i o n sp r o c e d u r e r e p r o d u c i n g a n dv a l u e c h a i n i m p r o v i n g a st h e f o u n d a t i o n ，t a k i n g c o m p r e h e n s i v em a n a g e r i a l a n d s t r a t e g i cp e r f o r m a n c e a s s e s s m e n ta s m e a n s ，t a k i n gi m p r o v e m e n to fe n t e r p r i s e ss u s t a i n i n gc o m p e t i t i v e n e s sa s g o a l t h i sp 印e ri sd e v e l o p e dw i t hb a s i cl o g i co f s t r a t e g i cb u d g e tf r a m e n e x t ，a r o u n di t ss t r a t e g i cc h a r a c t e r i s t i c ，i te x p l a i n ss e v e 豫lk e yp r o b l e m s s u c ha ss t r a t e g y b a s e db u d g e tg o a le s t a b l i s h i n g ，b u d g e td e c o m p o s i n ga n d b u d g e ta s s e s s i n gu n d e r t h ed i s c u s s i o no fi n s i d ee n v i r o n m e n to f s t r a t e g i c b u d g e ti n c i u d i n gc r e a t i o no f e f 艳c t i v ec o 巾o r a t ea n df i n a n c i a lg o v e m a n c e s t r u c t u r e ，o 唱a n i z a t i o n sp r o c e d u r e c o m b i n a t i o na n dc o n s t r u c t i o no f b u d g e tr e s p o n s i b i l i t yn e t w o r k a n db u d g e ti n f o r m a t i o nf e e d b a c k s y s t e m s t r a t e g i cb u d g e tm a n a g e m e n t i st oe s t a b l i s hb u d g e t g o a lo n t h eb a s i s o fs p e c i f i c s t r a t e g i cg r o 、v - u ps t a g e a n d c o 玎e s p o n d i n gk e ye l e m e n t s ， w h i c hi sa n i m p o r t a n tp a r t t o d i s t i n g u i s h f o mt r a d i t i o n a l b u d g e t m a n a g e m e n tt h e o r y b a l a n c es c o r ec a r dp r o v i d e sb a s i cg u i d e 厅a m e sf o r e s t a b l i s h m e n to fe n t e r p r i s e sb u d g e ti n d e xs y s t e m a n dt h eq u a d r a n to f e v e r yb u s i n e s su n i ti nb c g m a t r i xd e t e 珊i n e st h es e l e c t i o no fi t s k e y b u d g e ti n d e x t h o s ed e t e n n i n et h ec o r r e s p o n d i n gb u d g e tm a n a g e m e n t m o d e i ne s s e n c e ，t h ed e c o h l p o s i t i o no fb u d g e tg o a l i sac 0 1 _ l r s eo fp l a y i n g c h e s sa m o n gr e l e v a n ti n t e r e s t e d p a r t y ，r e q u i r i n gc o n s i d e r i n g 丹o mt w o a s p e c t so fb e h a v i o ra n dt e c h n o l o g y t h u s ，t oc h a i l g et r a d i t i o n a lb u d g e t r e m u n e r a t i o ns c h e m ei st h ee s s e n t i a lw a yt os 0 1 v e1 a xb u d g e t m o r e o v e r ， b u d g e t a s s e 8 s m e n tn e e dt o c o n j o i n w i 也 b u d g e tg o a l ， u s ed i v e r s e a s s e s s m e n tt a c t i c s ，s t r e s ss t r a t e g i cp e r f o m l a l l c ea s s e s s m e n ta n de m b o d y a s s e s s m e n tr e s u l ti nt h ei n c e n t i v es y s t e m o n l ys o ，t h es t r a t e g y s u p p o r t 向n c t i o no f b u d g e tm a n a g e m e n t w i 儿b er e a l i z e d k e yw o i 己d s s t r a t e g i cb u d g e t ，i m e m a lc i r c u m s t a n c e ，b u d g e t g o a l ，b u d g e t a s s e s s m e n t 硕士学位论文 前言 日口舌 面对复杂多变的市场环境，如何有效聚合企业内部的各项资源，包括人力 资源、财务资源、信息技术资源和管理资源，并使之形成强大的、程序性的聚合 力，以内部高度的有序化应对外部复杂多变的市场环境，不仅是市场竞争的客观 强制而且直接决定企业竞争的成败。预算管理就是这样一个将企业各项经济活 动的决策目标与市场环境及内部资源配置规划相对接，并通过实施控制使之得以 实现的管理系统。自2 0 世纪2 0 年代，全面预算管理在美国通用电器、杜邦等公 司成功实践以来，这一方法就很快成为西方大型工商企业标准化的作业程序，并 从最初的计划、协调生产发展为兼具控制、激励、评价等功能的一种综合贯彻企 业战略方针的经营机制。 2 0 世纪8 0 年代，全面预算管理作为管理会计的个分支引入我国，在不 断应用和探索过程中，理论界和实务界对全面预算管理的预算流程和功能的认识 逐渐加深，认为建立在企业内部各责任单位权、责、利相结合基础上的预算体系 兼具协调、控制、分配、激励功能，不仅在企业内部控制框架中居于核心地位， 而且应从经营机制、治理结构和企业战略角度理解全面预算管理的内涵。 但就在政府经济主管部门和理论界大力推行全面预算管理的同时，我们也 注意到来自西方不同的声音。早在1 9 9 0 年美国财富杂志就发表了一篇名为 为什么进行预算对企业有害的的文章，文章否定了预算管理的控制功能，世 界级管理大师杰克韦尔奇也提出“超越预算”( b e y o n db u d g e t ) 的观点，杰克韦 尔奇曾经说过句话：“预算是美国公司发展的一大障碍，应该彻底放弃预算”， “预算根本不应该存在，制定预算就等于低绩效”。近年，哈佛商学院著名管理 学家詹森教授发表了一篇名为付钱给人们说谎( p a y i n gp e o p l e t ol i e ) 的文章， 讨论了目前的预算，尤其是与评价、奖惩相联系的预算对企业管理的负面影响， 针对预算管理的这些争议，不得不引起我们的反思。2 0 世纪9 0 年代以来，企业 经营环境的不确定性和竞争性明显增强，组织的创新动摇了传统预算管理得以运 行的基础和前提。与此同时，一些更具战略性的业绩管理方法，如平衡计分法、 作业管理法、标杆法逐渐盛行，在这种经济和管理背景下，尤其在我国目前预算 管理理论和实践尚不成熟的特殊环境下，探讨如何建立一套以战略为导向的预算 管理理论和方法体系，将战略的思想有效融入到预算管理的各个环节，并将平衡 计分法、作业管理法、标杆管理等方法与预算管理相结合，无疑具有重要的理论 和实践意义。 硕士学位论文 第章战略预算管理概论 第一章战略预算管理概论 1 1 西方企业预算管理理论与实践的历史回顾 1 1 1 成本预算管理阶段 最早将预算作为管理手段应用于企业的是美国，它最早被应用于广告费分配 ( a p p r o p r i a t i o n ) 。受欧洲产业革命的推动，1 9 世纪未2 0 世纪初，美国经济 得到迅速发展，企业规模不断扩大，企业内部组织层次也相应增加，如何使管理 分权而又不失控制成为一个突出问题。与此同时，到2 0 世纪初，企业所面临的 市场环境也发生了微妙的变化。由于生产规模的急剧扩大，某些产品出现了过剩， 由卖方市场转化为买方市场，这些都对企业的内部管理提出了更高的要求。企业 管理的重心在扩大规模、提高生产效率以增加产量的同时，不得不更加关注产品 成本的降低，以提高产品竞争力，增加利润。1 9 1 1 年，泰罗出版了科学管理 原理一书，主张以科学管理代替个人经验管理泰罗科学管理的核心思想是通 过管理的专业分工和作业标准化提高生产效率，降低产品成本。借鉴泰罗的科 学管理思想。一些企业采用了“标准成本”“差异分析”等专门方法运用于产品 成本控制，这就是预算管理思想和方法在美国企业运用的最初形态。 1 9 2 1 年，美国政府颁布了预算与会计法案( t h eb u d g e ta n da c c o u m i n g a c t ) ，该法案实施后，效果良好，它使预算管理的功能教更多的入所了解，成本预 算因此在私营企业得到更广泛的推行，英国、日本、德国的一些企业也开始仿效 和采用。同时。一些学者开始对预算管理理论进行研究。1 9 2 2 年，麦金西 ( m c n n e y ) 出版了预算控制一书，将成本预算管理理论和方法从控制角 度进行详细的介绍，该书的出版标志着成本预算管理理论开始形成。1 9 2 5 年德 国l e h m a u n m r 在其所著的工业成本预算一书中论述了企业成本计划的内 容。1 9 3 0 年，他又出版了企业经济计划商业预算一书，进一步丰富了 成本预算管理理论。 在预算管理的产生期，成本预算主要作为产品成本和费用控制的管理手段， 并从属于企业的会计体系，同时由于成本预算本能所包含的内容的狭窄性，它难 以承担企业内部各管理部门和各方面主要业务活动之间的协调功能，从丽使预算 的功能不能得到充分发挥。 1 1 2 财务计划阶段 成本预算在企业成本管理中起到了重要作用，此后，采用预算制度的企业逐 硕士学位论文第一章战略预算管理概论 步增多，一些经济管理学者和会计学者开始对预算制度进行进一步的探讨和研 究。自2 0 世纪2 0 年代，企业预算管理先后受到会计理论及其他管理思想发展的 影响，在内容、方法上都得到进一步的发展l lj 。预算管理吸收了自2 0 世纪2 0 年 代发展起来的一些专门用来提高企业内部管理水平和经济效益的方法，建立起了 许多量化的财务管理模式，以帮助管理当局进行预测、决策、组织和控制生产经 营，提高企业的竞争力。如变动成本计算法、盈亏平衡分析、弹性计划等，这些 方法的产生，促进了预算制度的发展与完善。特别是盈亏平衡点分析理论的形成， 使企业对成本、业务量、利润指标的分析被逐渐利用在各因素的变化对企业利润 影响的事前预测，企业管理者开始对影响企业利润的的各因素的变化及对利润的 影响程度进行分析和预测，以勾勒企业未来的财务成果和资金占用，作为对企业 经济活动进行协调和控制的依据。 此阶段的预算管理，在内容上大大超出了成本预算的范围，理论和方法上进 步成熟，我们将其称之为“财务计划”预算管理阶段。财务计划的内容，从动 态来讲，不仅包括成本预算且包括影响企业利润的其他诸多表象因素的事前规 划。从静态上讲，财务计划特别关注现金、存货、固定资产等各项资金占用的事 前规划，充分意识到资金运用效果对企业效益产生的影响。财务计划相对于成本 预算，大大强化了其协调功能，是全面预算管理的雏形。 1 ，1 1 3 以目标利润为导向的全面预算管理阶段 财务计划和对于单纯的成本预算，使预算管理大大的向前推进了一步，但随 着财务计划在企业管理实践中的进步应用，财务计划本身的局限性也逐渐暴露 出来。从内容上讲，财务计划只涉及影响企业当期利润的表象因素，而非企业全 方位的规划；从形式上讲，财务计划只能是以货币形态表现，不含非货币形态； 从组织和执行过程看，财务计划主要由企业财务部门组织编制并执行和控制，而 非企业内部最具权威性的管理部门推动。这些都影响了预算在环境适应、目标分 解、资源配置、控制标准等方面功能的发挥，出于管理实践的需要，在财务预算 的基础上，预算内容逐渐延伸至销售、生产、采购、资本支出等业务领域。同时， 人们对预算管理的实质、财务预算与业务预算之间关系有了全面、准确的把握， 财务预算最终发展为全面预算这一综合性的管理系统。 早在2 0 世纪2 0 年代，第一次世界大战导致的经济衰退给美国许多工商企业 带来了毁灭性的影响，需求量持续下降，当时几乎没有一家公司具有当需求发生 变化时能迅速调整其产品流量的能力，但一些大公司如通用汽车公司、杜邦公司、 通用电器公司对这一次危机做出了反应：发展了一套能够按照仔细预测而得到的 需求量来规划和调整其产品流量的方法和分配资源的程序，它们在财务计划基础 上，预算管理的内容向业务领域延伸，财务预算逐步发展演变为全面预算这一综 合性的管理系统。以目标利润为导向、以销售为起点的预算管理制度在美国的通 用电器公司、杜邦公司、通用汽车公司得到成功应用后很快成为大型现代工商企 硕士学位论文第一章战略预算管理概论 业的标准作业程序，从最初的计划、协调生产发展为兼具控制、激励、评价等功 能的一种综合贯彻企业经营方针的经营机制，从而处于企业内部控制系统的核心 位鼍。钱德勒在其看得见的手一美国企业的管理革命书中对全面预算管理 在美国企业最初运用的功能、以及全面预算管理在西方现代工商企业的成熟与发 展中起到的至关重要的作用进行了全面的阐述口】。著名管理学教授戴维奥利认 为，“全面预算管理是为数不多的几个能把组织的所有关键问题融合于一个体系 之中的管理控制方法之一”嘲 1 1 4 以战略为导向的全面预算管理阶段 全面预算自2 0 世纪2 0 年代运用于西方少数大型工业企业取得了辉煌的成 功，至2 0 世纪6 0 年代则几乎成为西方所有大公司内部固定的绩效合同( f i x e d p e r f o m a l l c ec o n t a c t ) 【_ 4 j ，2 0 世纪7 0 年代初，接受了更精细财务训练的新一代 企业领导人更是依赖于财务预算目标和激励来驱动绩效的提高，从而取代了诸如 生产效率和营销效率之类的指标。但是，到2 0 世纪8 0 年代和9 0 年代，情况发 生了很大的改变，很多企业领导人开始意识到：如果利用得当，预算能为组织中 各层次相互清楚了解提供基础，能帮助高级管理层对多个事业和业务单位保持控 制。如果利用不得当，固定的年度计划和预算将阻碍企业对外部环境作出及时的 反映，从而窒息创新。随着巴林银行( b 砌n g sb a n k ) 等一批有着严密预算控制 程序的大型企业的倒闭，有一些公司意识到了传统预算程序的负面作用：它忽视 企业保持持续成长的关键绩效指标，并且命令控制式的文化会形成并强化阻碍一 线员工承担绩效责任的文化规范，从而可能产生破坏性的后果。瑞典商业银行是 西方企业中率先放弃预算制度而采用b s c 等新兴管理工具的企业之一，但取得 了一流的业绩。1 9 9 0 年一2 0 0 1 年期间，该银行的年均资本回报率为2 4 ，并以 每年l o 9 的速度递增，比最接近的对手高出3 3 ，成为世界上成本效益最高的 银行之一【5 】。瑞典商业银行等一批企业的成功管理实践，促使人们对传统的以目 标利润为导向的全面预算管理体系的反思，加深了对预算管理的认识。人们意识 到：预算管理必须突破片面追求短期利润的短期思维，以战略为导向，将信息技 术网络、流程再造、平衡计分卡、作业成本法等新兴的管理工具有效的结合，才 能重新焕发其生命力。因而，在西方的预算管理理论和实践中，以战略为导向的 预算管理思想逐渐取代传统的以目标利润为导向的预算管理思想，正如英国 g k n 集团给预算重新所下的定义：“预算不是会计师为会计目的而准备的会计工 具，而是为确保集团战略目标实现的组织手段”诤1 1 2 战略预算管理及其概念体系 1 2 1 企业预算管理的内涵 4 硕士学位论文第一章战略预算管理概论 预算自应用于企业管理实践以来，经历了成本预算、财务预算、全面预算几 个典型的发展阶段。在预算管理的不同发展阶段，预算管理的内容、职能、技术、 组织、行为和环境不同，因而有不同的内涵。预算管理发展到今天，已形成较为 完整的理论体系，然而，人们对预算及预算管理的本质的认识并非完全一致。 ( 1 ) 企业预算 辞海给预算所下的定义为“经法定程序批准的政府、机关、团体和事业 单位在一定期问的收支预计”，这是对财政领域预算概念所作的规范。而企业管 理领域所运用的预算有其特定的含义，美国管理学家德克斯塔( d e c o s t a ) 将企 业预算定义为“预算就是用金额表示的综合活动计划，用金额表示经营管理者在 将来特定期间内的计划及目的的正式计算书”( d e c o s t a ，1 9 7 6 ) ；考普兰德 ( c o p e l a l l d ) 将预算定义为“将特定活动方案以计算数字表示的正式活动计划， 并明显表示企业目的及其达成手段”( c o p e l a n d ，1 9 7 4 ) j 。两位学者均将预算解 释为正式的活动计划，而非简单的收支预计。中国学者苏寿堂博士对预算的解释 是，“对企业来说，预算是指特定期间内企业及各部门的具体计划用货币或数量 表示出来，以此作为企业预定期间内的目标，用以调整各业务部门活动的工具” ( 苏寿堂，2 0 0 1 ) 【”。 ( 2 ) 企业预算管理 企业预算管理是将预算作为管理经营活动的手段而使用的过程，美国管理学 家罗兰( f l o y dh r o l a n d ) 从控制的角度论述企业预算管理，“企业预算管理是由 目标设定、事前激发管理者达成预算的意愿、而后与实际比较进行评价的方法”； 威尔士( w e l s c h ) 教授认为，企业预算管理是“综合的利润计划及控制 ( c o m p 陀h e n s i v ep r 0 6 tp l a n n i n g a n dc o n t r 0 1 ) ”( w e l s c h ，1 9 7 6 ) ：小林健吾将企业预 算管理定义为“最高经营者就各部门的活动计划作事前的综合性调整后，订出部 门的活动方向，并通过预算与实际的比较及差异分析，评定管理者的业绩，以此 激励管理者，实现利益管理的管理技法”【7 1 将企业预算管理看做是最高经营者管 理管理者的有效方法。中国学者对全面预算管理的较为普遍认识是：全面预算是 以货币等形式展示未来特定期间企业全部经营活动的各项指标及资源配置的定 量说明，全面预算管理则是在预测和决策的基础上，通过全面预算的编制、执行、 考核，以便有效地组织与协调企业的全部生产经营活动，完成企业既定目标的过 程。 1 3 2 战略预算管理的基本内涵与特征 战略预算管理是与传统预算管理理论中“以目标利润为导向的全面预算管 理”相对的一个概念，应该说从预算涉及的内容体系和预算管理的基本程序看， 战略预算管理并未超越“全面”预算管理，只不过战略预算管理强调预算目标和 编制起点的战略导向性，反对不考虑企业特定成长阶段和战略重心，片面追求短 期目标利润的预算管理指导思想。由于目前战略预算管理这个概念本身并没有被 硕士学位论文 第一章战略预算管理概论 广泛使用，作者尝试给战略预算管理下一个定义：战略预算管理是以企业发展战 略为导向，以流程、组织再造和价值链的改善为基础，以资源分配和资源运用 效果的经营性与战略性业绩综合评价为手段，以培养企业持续竞争力为目标的 预算管理。战略预算管理应具备以下基本特征： ( 1 ) 战略性 现代企业管理已打破传统职能管理的界限，将企业视为个整体，在战略目 标指导下从事企业内部的各项管理活动。战略预算管理是一个将企业短期经营目 标与长期战略目标相结合的管理系统，通过短期经营目标的累积达成促成长期战 略目标的实现，战略的思想贯穿于整个预算管理过程，具体表现在：预算目标 的确定要体现战略目标的要求。不同企业、企业发展的不同时期，战略取向不同， 预算目标的确定要体现这些差异；预算责任网络的构建以企业流程和组织的优 化为基础，而不是在现定的组织框架内研究资源配置效率，从而使预算能够促进， 而不是阻碍战略计划的实现；预算内容和重心体现不同企业，企业发展不同时 期，企业内不同层级组织的战略重点差异及相应的资源配置要求：如对创建、维 持、收益和转移不同业务单元，分别采用以资本预算、销售预算、成本预算和现 会流预算为重心的不同的预算管理模式：预算业绩的考评将财务预算指标和非 财务预算指标相结合，市场化评价和内部化评价相结合，结果评价和过程评价相 结合+ 运用多种分析手段和技术方法，从战略高度、考察预算责任单位在财务、 学习和成长、内部程序、顾客等方面的综合业绩。 ( 2 ) 机制性 战略预算管理不是一种简单的管理方法，而是一种管理机制，战略预算管理 的机制性表现在：风险自控：战略预算管理活动围绕市场展开，通过外部环境 分析和预测，结合内部条件，制定战略计划，主动抵御市场风险，因此是一种主 动抵御风险的管理机制；权责制衡、约束与激励相容：战略预算管理必须与企 业内部管理组织及其运行机制相对接。从形式上看，预算往往涉及大量的数据、 表格，但从本质上说，战略预算不是简单的数据罗列，而是涉及企业内部各个管 理层次的权力和责任安排，通过这种权力和责任安排，以及相应的利益分配实现 内部约束和激励机制；推动管理程序化：战略预算管理借助于战略预算规划、 预算编制、预算执行和预算考评，形成程序化的管理程式。h 1 ( 3 ) 综合性 战略预算管理不是孤立的管理行为，它是在特定组织结构为依托运行的，在 运行过程中，又必然涉及到人和非人的因素，战略预算始终贯穿价值和行为的双 重管理，因此，完整的描述和理解战略预算管理体系至少应从以下四个层面进行： 技术层面( t e c l l l l j c a lo r m e c b a n i c a ld i m c | 1 s i o n ) ：指战略预算是一个由若干要素组 成的体系，其中战略规划居于核心地位，各要素相互依存，缺一不可。战略预算 管理蕴含着很强的技术性和科学性，是一种简洁、效率和台乎逻辑的管理体系； 6 硕士学位论文第一章战略预算管理概论 组织层面( o 玛a i l i z a t i o i l a ld i m e n s i o n ) ：组织一词在此有双重含义，一重含义是 作动词。指将各种资源组合在一起并使之为达到一定的目标而高效率的运行；另 一种含义是作名词，指一个有共同目标的群体，该群体是有层级、有结构的。战 略预算管理的目标是以战略为导向，实现企业资源的高效配置。同时，作为名词 的组织层而涉及到权利和责任的分布，是战略预算管理体系运行的基础，战略预 算管理的有效运行有赖于全局性的组织结构调整和预算管理组织机构的建设； 行为层面( b e h a v i o r a ld i m e n s i o n ) ：预算管理体系的各当事人都是受个人利益的 驱使而行为，个人利益是战略预算管理体系的原动力，一个有效的战略预算管理 体系在于约束偏离企业总体目标的行为，激励有助于企业总体目标实现的行为， 无论是激励还是约束，预算自身的力量是不够的，与战略预算配套的有效的法人 治理结构、优秀的职业道德和企业文化、健全的内控制度和惩罚措旌、激励制度 都是非常必要的：环境层面( c o n t e x t u a ld i m e n s i o n ) ：指预算管理体系赖以运 行的条件，包括经济、法律、文化、技术等环境，并有一个良好的内部制度环境 支持唧。 战略预算管理综合性特征也表现在预算管理行为上，预算管理涉及到企业各 个方面，实施完整的战略预算管理，必须把预算起点、预算依据、预算编制过程 及方法、预算组织与控制、预算考评等一系列行为贯穿到企业内部每一个组织、 部门和个人，利用战略预算管理这一行为达到企业内部管理“纲举目张”的效果， 以战略预算管理推进整个企业管理。 1 2 3 战略预算管理的理论诠释 ( 1 ) 战略预算管理是企业战略与目常经营相链接的综合性管理手段 企业是一个资源依赖系统，资源依赖理论强调企业从环境中获取资源功能的 重要性，一方面维持企业的运行需要多种不同的资源，而这些不同的资源不可能 由企业自己提供，另一方面企业的正常运作是由多种活动构成的，而这些活动不 可能完全在企业内进行。企业必须依赖环境以求得资源，同时必须依赖其他企业 的活动维持正常运作。为获取资源和有效的配置资源，企业必须积极的丽对环境， 而不是被动的作为环境力量的接受者。企业能否积极的对付环境的变化的一个关 键因素是企业的恰当战略选择，通过战略分析将企业与外部环境建立联系，增强 对环境的应变能力，再通过企业内部组织系统和一定的管理手段将环境与企业的 决策和控制连接。 战略往往是长期性的，需要分段的实现，战略预算则是实现企业与环境沟通， 日常经营与战略相链接的一个综合性的管理手段。按照战略预算管理思想，首先， 企业制定预算目标必须以战略为出发点，战略预算管理本质上是对未来的一种管 理，通过规划未来的发展指导现在的实践，对企业战略起全方位的支持作用。企 业预算方案要体现企业的战略目标和经营思想，是企业最高管理层对未来一定期 间经营思想、经营目标、经营决策的财务和非财务数量说明和经济责任的约束依 硕士学位论文 第一章战略预算管理概论 据，是企业整体的经营管理方案和作业目标。其次，预算内容和模式应能够体现 不同企业，同一企业不同时期的战略重点差异及相应的资源配置要求，这也是战 略预算管理相对于以目标利润为导向的全面预算管理理论的根本性突破。 ( 2 ) 战略预算管理是提升企业治理能力，强化内部契约关系的管理系统 契约经济学将企业界定为“有意识的协调两个或多个人行动和力量的系统”， “企业代表了诸多生产要素之间的一组协议，它们都被私利的考虑所推动”，“企 业是运用标准的规划和融合多方的、冲突的利益的联合体”。企业是股东、 债权人、经理、雇员等多方利益主体之间构筑的一组契约，各方利益主体向企业 投入生产要素资本、管理才能、劳动，并从企业获取相应的回报股利、 利息、工资，各利益主体参与到企业这一组契约中来，能否实现各有的目标，有 赖于企业健全有效的法人治理结构和科学的内部管理系统。 公司治理是公司权力、责任划分的基本框架，以确保有关各方的权益得到保 障，而公司管理则是如何通过计划、组织、协调和控制确保公司治理目标的实现。 企业契约可大致分为三个层次：公司法、公司章程和公司预算制度。公 司法属于法规性契约，概括性描述各主要利益主体对公司的义务、权力和应得 利益。公司章程概括性描述公司组织和经营的基本方针、政策、目标，是企 业经营运作的基本规范，由于不确性、人的有限理性等约束因素的存在，契约总 是不完全的。公司法和公司章程这种概括性的契约需要实施和推行机制， 将其原则性、抽象性的描述结合企业和市场的具体环境进行具体化、制度化、可 度量化，企业战略预算管理正是这样一种机制。一方面，战略预算要以战略为导 向，体现公司组织和经营的方针、政策和特定时期的经营目标，并强调董事会在 战略预算管理中的核心地位，有助于强化董事会的管理和监督职能，提高公司治 理效率；另一方面，通过具体的预算内容规范各主体，特别是经营管理层和员工 的约定投入、约定效率及相应的约定利益，并通过对预算过程的监控计量各个利 益主体的实际投入和产出，然后根据结果考评契约的履行情况并进行奖惩，强化 企业内部契约。战略预算管理既是企业契约关系的推行、贯彻机制，同时由于预 算目标的确定、程序选择、考评制度等具体问题是一个相关利益主体博弈的过程， 战略预算本身是契约组合中的一部分。 ( 3 ) 战略预算管理是企业组织体系重要组成部分 根据科斯的企业理论，企业和市场是两种不同的但可以相互替代的经济制 度。企业代替市场并不主要依赖于技术性要素，而在于企业具有超越市场的潜在 的协调能力，以此降低交易费用。企业这种超越市场的潜在的协调能力的发挥， 有赖于建立一套游戏规则，即激励和控制制度来解决市场规则难以发挥作用或能 发挥作用，但交易成本过高的问题。这些规则主要包括：一种能把决策权分配给 企业中代理人的机制；一个控制系统，能提供绩效度量和评价体制、奖惩体制。 这三项职能( 分权、评价、奖惩) 体系在市场上是自发执行的，而在企业必须以 有成本的管理工具来推行。因此，所有的企业都必须建立三个体系：即决策权分 硕士学位论文 第一章战略预算管理概论 配体系、业绩评价体系，根据业绩进行奖惩的体系，这三个体系构成企业的组织 结构，三者不可或缺，业绩评价体系针对授予了决策权的领域进行，奖惩体系针 对进行了业绩评价的领域进行。 从战略预算管理的基本环节来看，预算规划以战略为中心，预算目标的确定 要反映企业特定时期的战略重点和要求，明确了经营层特定时期的受托经营管理 责任和责任履行相应的权限：预算的编制是以特定的权责中心为基础的，预算目 标的分解的过程就是将权力和责任具体化、数量化的过程，是对分权体系的完善； 同时，预算目标的设定确定了业绩评价的主要标准。预算执行过程中的责任会计 记录系统为绩效度量提供了依据，预算管理的另一重要环节，预算考评将实际业 绩与预算目标进行对比分析，并根据分析评价结果实施奖惩。一个完整的战略预 算体系包括了企业所必要的分权、评价和奖惩体系。因此，战略预算管理本身是 企业组织体系的重要组成部分。q ( 4 ) 战略预算管理是计划和市场两种机制在微观层面的有机结合 市场和计划是两种截然不同的资源配置方式，市场机制立足于市场“自组织” 这一背景，将市场参与者视为真正的利益拥有者。从市场的变化和供求关系中盈 利，从制度上完善对市场参与者的激励。利用市场及价格这只“无形的手”，一 方面有利于市场参与者的自利目标的实现。另一方面提高整个社会资源的配置效 率，由于市场及市场主体的不完备、公共物品难以通过市场机制调节等原因，市 场并非总是有效的。与市场机制相对应的是计划机制，西方理论界一般认为，计 划机制配置资源的最大优势在于效率，并且符合最优化原则，但最大的缺陷是这 种机制发挥作用的前提可能并不现实。计划机制的有效性依赖于以下条件：计 划的权威性；计划指令无偏的迅速传递性：计划信息成本很低：计划组织 完全有序等。其中，计划指令的无偏传递有赖于计划的权威性，而计划的信息成 本取决于计划的组织是否有效。 战略预算管理立足于企业有效的法人治理结构，董事会在预算管理中的核心 地位及企业内部组织和流程的优化，一方面有助于完善企业的市场主体功能，另 一方面有助于提高计划的权威性和降低计划的信息成本，从而为市场和计划两种 机制在企业这一微观层面的结合应用创造基础条件。战略预算管理一方面体现市 场中的计划导向管理模式，另一方面体现计划中的市场导向管理模式。市场中的 计划导向管理模式是指：市场是竞争性的，风险无处不在，面对市场，企业管理 者必须在市场环境分析基础上，制定合理的战略，以战略为导向，进行计划和预 算管理，以控制市场风险，而不是被动的接受风险。从这一角度看，市场中的计 划导向管理模式本来是控制风险、降低交易成本的种内在机制，是企业能够代 替市场的一种主要企业内部制度安排。计划中的市场导向模式是指：计划和预算 管理不是任意的，必须在客观存在的市场条件下进行，不进行市场分析和缺乏明 确战略的计划和预算管理是缺乏管理依据及发挥预算管理作用前提的，预算管理 是盲目的，无助于管理目标的实现。战略预算管理是市场中的计划导向管理模式 9 硕士学位论文 第一章战略预算管理概论 在企业内部管理中的有机统一，从而避免单一计划或单一市场机制的缺陷，有助 于提高企业资源的配置效率，控制风险。悼1 1 2 4 战略预算体系的构成 战略预算是由若干相互依存、逻辑严密的要素构成的体系，在这个体系中， 以战略规划为起点，以资源规划为手段，以收入和盈利规划为分阶段目标。战略 预算的构成要素及相互关联如图：1 一l 战略规划 盈利规划 图l l 战略预算体系构成 j o 资源规划 硕士学位论文第二章企业战略预算管理内部环境的塑造 第二章企业战略预算管理内部环境的塑造 战略预算管理具有战略性，机制性和综合性三个基本特征，在预算管理过程 中始终贯穿着价值和行为的双重管理。战略预算管理能否有效实施一方面有赖于 企业对外部环境及其变动趋势合理判断和对企业自身条件的准确把握，在此基础 之上制定明确有效的发展战略和分阶段战略实施计划，另一方面必须对企业内部 环境进行改造，为战略预算管理实施提供保障。企业内部环境是推动企业运行的 组织架构、业务流程、群体意识、行为规范及相应的规章制度的总和。在企业内 部环境中，有一些因素对预算管理能否充分发挥作用至关重要，它包括：有效的 法人治理结构和财务治理结构、流程化整合且与战略相适应的企业内部组织结 构、权责边界明确的预算责任网络、系统有效且与业务信息高度耦合的会计数据 结构、权威且能体现人类多层次需求的考评系统和激励制度等等。 2 1 塑造有效的企业法人治理结构和财务治理权限结构 2 1 1 企业法人治理结构及需要解决的基本问题 从一般意义上理解，企业法入治理结构是“协调参与决定企业发展方向和绩 效的相关利益主体之间关系的一整套制度安排”。企业法人治理结构问题的提 出，源于所有权与经营权分离所带来的“代理人”问题，在组织成员存在利益冲 突的情况下，如何在不妨碍管理者创新动力的情况下，使管理者实现他们为之服 务的对象的利益，是企业治理需要达成的目标。这一目标的达成，有赖于特定的 外在环境和内部制度安排，对于有助于治理目标实现的外部市场体系，我们将其 称之为外部治理机制，而对于有助于治理目标实现的内部制度，则称之为内部治 理结构。从表现形式讲，内部治理结构主要涉及股东会、董事会、监事会和总经 理之间职责权限划分和相互制衡约束，企业治理并不涉及具体的运营过程，而是 为企业提供一种运行的基础和责任体系框架。在这一体系框架中，至少应包含三 个基本的要素： ( 1 ) 控制权的分配 现代企业的决策和管理职能不是由一个有意识和有意志的自然人承担，而是 由一个有着严密组织结构体系的自然人群体承担，在这个组织结构体系中，决策、 执行、监督权限相互分离、相互约束是一个基本原则。企业组织法规为企业各组 织机构控制权的分配提供了基本指南，对一个具体的企业而言，则通过企业章程 硕士学位论文第二章企业战略预算管理内部环境的塑造 或经理人授权书等对各组织机构的控制权进一步明确。 ( 2 ) 监督 为防止代理人追求自身效用最大化过程中的“败德行为”而损害其它利益主 体的利益，对代理人进行监督是必要的。监事会就是对董事会成员和经理层行使 监督职责的专门机构，另外，民间审计的实质是所有者监督经营者的一种外部制 度，是企业外部治理的重要组成部分。 ( 3 ) 激励 在企业治理结构中，对经营者必要的监控是必不可少的，但由于信息不对称 和监控成本过高等原因，监督并不能完全达到有效治理的要求。另一种可行的选 择就是通过设计对经营层合理的报酬制度以缩小股东与经营层的目标差异，这就 是激励。对经营层的激励制度构成企业治理结构的重要组成部分。 2 1 。2 提高企业治理效率的基本途径 ( 1 ) 改善股权结构 北京大学张维迎教授认为，资本结构特别是股权结构是影响企业治理效率的 最重要因素【1 2 】，股权结构具体可分解为两层涵义，一是股东的特性，二是股权 的集中度和分散度。不同类型的股东有不同的参与企业治理的动力和能力，因丽 影响企业治理效率。不同的股权集中度影响股东会和董事会决策中股东之间相互 制衡的程度，从而影响实际控制权的分配。因此，推进投资主体多元化、避免股 权过度集中或分散是提高企业治理效率的基础性条件。 ( 2 ) 强化董事会功能 在企业法人治理结构中存在着两个层次的委托代理关系，第一层是股东与董 事会之间形成的委托代理关系，第二层是董事会与总经理之间形成的委托代理关 系。在上述委托代理关系中，董事会作为所有者( 股东) 与经营者( 经理) 阶层 的重要枢纽，因而在企业治理结构中居于核心的地位。与此同时，尽管治理结构 本身并不直接涉及企业具体的运作过程，但毫无疑问，治理结构对企业管理模式 将产生直接的影响，而构建独立、强大的董事会，强化董事会的核心业务职能是 优化治理结构对管理模式影响的主要途径。 董事会工作的三大核心业务职能包括发展与薪酬、战略与业绩、业务价值与 监督，而成功运作的董事会就是对这些核心业务职能全面独立的运行负责。为保 证这些职能的顺利进行，董事会应设立所属的专业委员会负责，并为每一个委员 会制定个明确的章程作为其工作指导。 发展委员会：由董事、董事会聘任的外部专家和企业部分研究人员组成， 主要任务是研究和制定公司发展战略：负责对提交董事会决议的重大投瓷建议进 行评估；负责所处行业的调研，以及行业政策、制度建设等方面的研究，并向董 j 4 硕士学位论文第二章企业战略预算管理内部环境的塑造 事会提出意见和建议。 报酬委员会：全部或大部分由非执行董事组成，主要职责是确定高级管理 人员的报酬制度，对高级管理人员的业绩进行考评并实施奖惩。 审计委员会：全部由非执行董事组成，主要任务是负责领导内部审计机构 对公司财务会计资料和内控制度的设计和执行情况进行审查和监督；审核年度财 务预决算报告：评估外部会计师的审计报告；对财务负责人的工作进行考核并提 出解聘建议。 ( 3 ) 完善对经营者的约束与激励机制 明确经营者的义务和责任，健全对其的业绩考核制度，根据业绩考核结果确 定其报酬并作出聘任或解聘的决定，以实现经营者权力与义务对等，激励与约束 对称。 塑造有效的法人治理结构对于预算管理的意义在于解决预算管理的动力问 题，同时确立和强化董事会在整个预算管理体系中的核心地位。 2 1 3 企业财务治理权限结构及在预算管理中的具体体现 企业财务治理权结构是企业法人治理结构在财务管理上的具体体现，主要解 决财务决策权、财务执行权和财务监督权的配置问题。企业预算管理作为一个综 合性的管理系统，是企业财务治理的主线，是财务治理权的具体作用对象，在企 业预算管理的各个环节上，也应当体现决策权、执行权和监督权的分离，应当按 照法人治理结构的要求，合理配置预算决策权、执行权和监督权，这是企业预算 机制有效运行的保证。 ( 1 ) 预算决策权及其配置 管理的重心在于决策，而决策的效果首先取决于决策权的配置。理论上讲， 企业预算决策权应集中在股东大会和董事会，但在实务中股东大会和董事会所 拥有的预算决策权要部分地授权给经理层来执行。这就需要根据企业实际情况， 在股东大会和董事会与总经理之间，合理、科学地对财务预算决策权进行分割和 配嚣。 预算决策可分为两类：一是有关预算的战略决策，包括企业长期发展战略目 标的制定和企业年度预算总