（会计学专业论文）我国金融企业会计制度研究及国际比较.pdf

摘要 随着世界经济一体化程度不断加深，我国j f 式加入世界贸易组彭：，金融业而 临着推进金融市场、资本市场开放、独立实施国内货币政策，对外资银行实行幽 民待遇和加强金融监管等多方面的要求，解决这些问题的关键之就是要提高国 内金融机构的竞争力。钳。对目前困扰我国银行业诸如资本金、资本髓利率、1 i 良 资产三大问题。我幽政府除了采取如补充银行资本金、加强监管力度、组建资产 管理公司解决银行呆账等一系列措施以外，借鉴国际惯例，修订金融业财务会计 制度，对于提高我国金融业竞争力，促进经济良性循环发展起到了积极作用。 1 9 9 7 年亚洲金融危机的沉痛教训给我国金融业敲响了警钟。我们认识到， 个国家金融体系健全与否，直接关系到国家经济的安全。在建立和完善金融体 系的过程中，提高金融业会计披露的透明度，防范金融风险，这就需要特别蘑视 金融企业会计问题。 经济体制改革和金融改革的不断推进，新的金融业务不断涌现，表外业务r i 趋成为新的利润增长点，我国出现的一些单一品种的金融工具的核算就急需加以 规范。在九十年代经济转轨时期，财政部、中国人民银行制定分别适用于不同性 质金融机构的会计处理规范。核算制度上缺乏统一性，使得我国境内不同性质金 融企业之间提供的会计信息不可比。会计政策的制定应侧重于能否更好地反映企 业的财务状况和经营成果，对金融企业不应因其企业的性质不同而有所不同。统 一不同金融企业的会计政策刻不容缓，使会计信息更透明、更可比。 旧制度在诸多方面与国际惯例差异较大，这样在我国金融业参与国际竞争中 势必受到歧视性待遇，不利于海外市场的开拓。旧制度未能体现谨慎性原则，资 产价值高估，贷款呆账准备金不足，呆账核销困难重重，或有损失没有充分披露。 这些都不利于银行稳健经营，削弱了银行抵御风险的能力。财政部于2 0 0 1 年1 1 月2 7f 3 正式发布了金融企业会计制度( 财会 2 0 0 1 4 9 号) ，对于迎接加入 w t o 后金融业面临的挑战，防范金融风险及加强国际金融机构的合作，规范我 国金融企业会计核算行为，提高会计信息质量，真实完整地反映金融企业的财务 状况、经营成果和现金流量均具有重要意义。 近几年来，我国会计理论界对金融企业会计准则、制度的建没进行了一些有 益的探讨，但总体上看，这些探讨缺乏一定系统性。为此，在本文中，作者首先 结合我国每个历史时期，政治经济大环境对金融体制和商业银行经营机制的影 响，对我国金融企业会计制度建设三个历史阶段进行回顾总结。金融体制和金融 业经营机制也就不同，每个历史阶段的会计制度也就带有了鲜明的时代特色。 新制度颁布有一年多的时间，由于其仅在上市银行、外资银行中实施，其影 响面较小。从可查阅的资料看，财政部会计司刘玉廷的文章主要集中在制度建设 理论方面的研究，夏博辉、郭荣丽等作为上市银行的会计机构的负责人，针对制 度中规定的具体实务处理方法进行了些很有价值的探索。制度的配套措施、具 体的会计核算方法和操作规程会尽快出台，所以作者在对制度的背景、特点论述 的基础上，对目前理论、实务界争议的焦点问题进行了汇总整理，并提出了一些 自己的看法。上市金融企业会计规范遵循的是企业会计准则和金融企业会 计制度。目前财政部还未正式颁布具体的会计准则，因此积极借鉴国际先进经 验和最新研究成果是非常必要的。为此作者首先对巴塞尔协议和国际会计准则委 员会两个圜际性组织关j ：资本充足率、信息披露、金融_ l 具会计做了详细论述。 再就美国、英困、德国银行经营业务中有特色的会计规范与我凶所作的相关规定 进行比较，从规范的角度论证了我国现行制度中存在的问题。然后，对上市银 j - 2 0 0 2 年度报告境内外审计差异和重要会计政策运_ l f j 差异进行实证分析。并论述 了我国借鉴国外先进经验，在制度建设已取得的成就，指出我国| = _ ； 前金融业监管 和财务会计规范体系的现状。最后，结合我国实际情况，对金融企业会计规范的 完善和发展，提出r 一些建议。 本文的土萤页献： 1 、本文既回顾了我剀金融企业会计规范的历史，又对会融企业会计制度进 行国际比较。 2 、结合每个历史时期的政治经济环境，金融体制、经营机制的改变，论述 会计确认、计量及其会计信息披露、列报的演进。进而总结每个历史时期的金融 企业会计制度建设主要成就和特点。 3 、对制度的争议从制度建设到账务处理具体方法，从理论、实务两方面进 行深入、细致的探讨。 4 、本文研究内容力求追踪最新动态、讲究实际意义。如上市银行2 0 0 2 年重 要会计政策运用的差异分析、新巴塞尔协议对我国的影响、我国新监管体系和会 计制度建设对解决困扰我国银行业资本金、资本盈利率、不良资产“三大问题” 所做出的努力等，颇具现实意义。 关键字：金融企业、会计制度、国际比较、会计准则 i n t e r n a t i o n a l c o m p a r i s o ns t u d y o n a c c o u n t i n gr e g u l a t i o n f o r f i n a n c i a li n d u s t r y a b s t r a c t w i t ht h ed e e p e n i n go fi n t e g r a t i o no fw o r l de c o n o m y , c h i n af o r m a l i t yj o i n e di n t h ew t 0 e v e n t u a l l y t h et r a g i cc o m p e t i t i o n so ft h ef i n a n c i a li n d u s t r yw i l lb et 、a c e d t h et h r e ep r o b l e m so fo u rb a n k i n g i n d u s t r ya r i s i n gf r o mt h ea s s e t sw i t hl o wl i q u i d i t y a n dl o we a r n i n g s ，t h ec a p i t a lw i t h i n a d e q u a c y t h ep a p e ra l s oa n a l y s e st h em a j o r f a c t o r sw h i c h1 e dt ot h e s ep r o b l e m s c h i n ap r e s e n t st h es e r i e so f s t r a t e g yt od e a lw i t h i t e x c e p tf o rs o l v i n gb a n k i n gb a dd e b t s ，m a n a g i n gt h eg a po ft h ea d e q u a c yo fb a n k c a p i t a l ，r e v i s i n g t h e p r e s e n t e da c c o u n t i n gr e g u l a t i o n o fo u rf i n a n c i a l i n d u s t r y p r o m p t l yi sag o o dm e t h o d o l o g y ，w h i c hi st op r o t e c tt h ei n t e r e s t so fi n v e s t o r sw h o c a nm a k eab e t t e ru n d e r s t a n d i n go ft h el i s t e db a n k sp a s tp e r f o r m a n c e e v a l u a t e f i n a n c i a ls i t u a t i o n sa n do p e r a t i n gr e s u l t sc o m p r e h e n s i v e l y ，m a k eam o r er e a s o n a b l e j u d g e o n p r o f i t a b i l i t y , r i s k a n d g r o w t h t h ep u r p o s e o f r e g u l a t i n ga c c o u n t i n g r e g u l a t i o n sf o rf i n a n c i a li n d u s t r yi st oh e l pe n h a n c ec o m p e t e n c eo fc o m p e t i t i o nw i 山 a b o a r d w i t ht h ef u r t h e r d e v e l o p m e n to fc h i n a s s o c i a l i s t e c o n o m y , e s p e c i a l l y t h e c o n t i n u o u sd e v e l o p m e n ta n di m p r o v e m e n to fs t o c km a r k e t m o r ea n dm o r ef i n a n c i a l i n s t m m e n t a la r ee m e r g i n go no u rb a n k i n gi n d u s t r y ，o i f - b a l a n c e s h e e ta c t i v i t i e sa r e t y p i c a l l yi m p o r t a n tt ot h eb a n k i n gi n d u s t r y i ti st h ek e y f a c t o rt h a ti n c r e a s e st h eb a n k o p e r a t i n gr i s ka sw e l l i ti sa l s ou r g e n tn e e dt h a ti s s u e dr e l e v a n tr e g u l a t i o n st or e g u l a t e t h ed i s c l o s u r eo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o no fo u rh o m et h ef i n a n c i a li n d u s t r y a c c o u n t i n gr e g u 丘t w n f o r f i n a n d a li n d u s t u , 2 0 0 2 ，p r o m u l g a t e db yt h em i n i s t r yo f f i n a n c e i tt e m p o r a r i l yw a se x e c u t e di nt h el i s t e db a n k s i tm a k e ss e n s et op r e v e n t f i n a n c i a lr i s k s t r e n g t h e n sc o o p e r a t ew i t hi n t e r n a t i o n a lf i n a n c i a lo r g a n i z a t i o n s i nr e c e n ty e a r s c h i n aa c c o u n t i n gt h e o r e t i c a lc i r c l eh a sm a d es o m eu s e f u l r e s e a r c h e so nt h er e l e v a n t q u e s t i o n s c o n c e r n e dw i t h a c c o u n t i n gr e g u l a t i o n s f o r f i n a n c i a li n d u s t r y b u ti ng e n e r a l t h e s er e s e a r c h e s1 0 0 ki e s ss y s t e m a t i c t h e r e f o r e i n c h a p t e r2 ，t h ea u t h o rs u m m a r i z e dt h r e e h i s t o r i c a l s t a g e so fo u rc o n s t r u c t i o n o f a c c o u n t i n gr e g u l a t i o n s ，r e v i e w e dt h es t r u c t u r eo ft h ef i n a n c i a ls y s t e m s i no r d e rt o p e r f e c t t h ei n s t i t u t i o n it h i n kt h a ti ti s n e c e s s a r y t od i s c u s st l l e d i s p u t er e l a t e d f i n a n c i a l a c c o u n t i n gi s s u eo fn e wi n s t i t u t i o n i n c h a p t e r3 a n dp u tf o r w a r ds o m e s u g g e s t i o n sc o n c e r n e dw i t h t h ed e b a t eo fa c c o u n t i n gt r e a t m e n t i nv i e wo ft h ec u r r e n ts i t u a t i o no fo u rf i n a n c i a le n t e r p r i s e s so p e r a t i o ni n c h i n a i ti se s s e n t i a lt ol e a mf r o mt h ea d v a n c e de x p e r i e n c eo fo t h e rc o u n t r i e sa n d i n t e r n a t i o n a lo r g a n i z a t i o n s i nc h a p t e r4 ，t h ep a p e re x p o u n d e dt h eb a s e la g r e e m e n t w h i c hr e l a t e dt h ea d e q u a c yo fc a p i t a l ，d i s c l o s u r eo ft h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o na n d i t si n f l u e n c eo no u r b a n k i n gi n d u s t r y ，s u b s e q u e n t l ya u t h o rr e v i e w e dt h ea c c o u n t i n g r e g u l a t i o no ft h ef i n a n c i a li n s t r u m e n t a l o ft h eu s i a s b n e x ti l l u m i n a t e dt h e f i n a n c i a la c c o u n t i n gt r e a t m e n t sw h i c hh a v eb e e nc h a r a c t e r i s t i co ft h eu s ，g e r m a n y , u k c o m p a r e dt h e m w i t ht h er e l e v a n tr e g u l a t i o n so fc h i n a b a s e do nt h cc o m p a r i s o n ， t h e p a p e rc l a r i f i e dt h e c u r r e n tp r o b l e mi nc h i n a s p r e s e n tr e g u l a t i o n o nt h eb a s i s a u t h o ri n v e s t i g a t e dt h ep r e s e n td i s c l o s es i t u a ! i o no ff i n a n c i a l r e p o r t i n go ft h ef o u rl i s t e db a n k si ns h a n g h a is t o c km a r k e ta n ds h c n z h e ns t o c k m a r k e t t h r o u g hd e t a i l e da n a l y z e do nd i f f e r e n c eo fa p p l y i n gm a i na c c o u n t i n gp o l i c y , i no r d e rt or e c o g n i z e dt h ep r e s e n tf i n a n c i a ls y s t e ma n ds u p e r v i s e ds y s t e mi nc h i n a i n e n do ft h ep a p e r , t h ep a p e rp u tf o r w a r di t so p i n i o n so nr u l i n ga n dd e v e l o p m e n to f c h i n a sa c c o u n t i n gr e g u l a t i o nf o rt h ef i n a n c i a li n d u s t r y k e y w o r d ：f i n a n c i a li n d u s t r y ；a c c o u n t i n gr e g u l a t i o n ；i n t e r n a t i o n a lc o m p a r i s o n ； i n t e r n a t i o n a lr e g u l a t i o n 声明 本人郑重声明：本人在导师的指导下独立进行研究上作所取得的成果， 撰写成硕十学位论文“我国金融企业会计制度研究及国际比较”。除论文中已 经注明引用的内容外，对本义的研究做出重要员献的个人和集体，均已在文 中以明确方式表明。本论文中不包含任何未加明确注明的其他个人或集体已 经公丌发表或未公开发表的成果。 本声明的法律责任由本人承担。 学位论文作者签名：明葫f 幸 2 ；年，2 月 d 日 i 叫济人学坝l 一学位论义 第一章引言 1 1 论文研究的背景 经济的发展是金融发展的前提和基础，而金融的发展是经济发展的动力和于段。会融 企、i k 在世界范围内都是重要并有影响力的经营部门。同时，它又是一个特殊行、- k ，金融_ 【； l 险及其自身财务状况恶化会波及其他行业，甚至会影响整个国民经济正常运行。1 9 9 7 年的 亚洲金融危机列我国的金融业敲响了警钟。我们逐渐认识到，会计在金融危机预警中发挥 的重要作用。因此在建立和完善金融体系的过程中，还需要重视对余融企业会计问题的研 究，提高金融业会计披露的透明度，以防范金融风险。 近年来，世界经济同趋一体化。各国经济的发展，必须融入国际经济潮流。加入w t o 是我国经济融入国际经济的重要体现，同时要求我国的会计标准与国际会计惯例丰日协调。 一方面便丁国外投资者更好地了解我国企业的财务状况、经营成果和发展潜力；另一方面 也便于我国企业在国际资本市场筹集资金。就会计标准而言，目前，我国企业会计制度改 革基本实现了会计标准的国际化，上市银行会计标准的主要方面也采用了国际通行的做法。 但是，适应加入w t o 的要求，还必须对我国各类金融企业的财务会计问题进行系统的研 究，全面改革金融企业会计制度。 财政部1 9 9 3 年颁布了金融企业会计制度，2 0 0 2 年再次颁布了金融企业会计制度， 暂在上市金融企业和外资金融企业实施，并鼓励其他股份制金融企业执行。这对于规范我 国金融企业会计核算行为，提高金融企业的会计信息质量，加强同国际金融机构的合作是 一件极其重要的举措。对于提高我国银行实力，迎接加入w t o 后面l 临的挑战，促进经济 的良性发展起到了积极作用。 近年来，我国会计理论界和广大金融实务工作者对我国金融企q k 会计制度建设做了许 多有益的探讨。从查阅到的文献来看，研究金融企业会计规范方面的资料相对较少，其中 关于金融企业会计规范国际比较研究方面的就更少了。上市金融企业目前所遵循的会计规 范：一是企业会计准则及其相关规定，二是金融企业会计制度。财政部借鉴国际会 计准则，结合我国业务发展情况，即将陆续颁布银行基本业务会计准则、证券会计准则、 保险会计准则。金融企业基本业务会计准则与金融企业会计制度互相补充、各有侧重，共 同构成我国金融企业会计规范体系。财政部于2 0 0 1 年1 1 月2 7f t 萨式颁布了金融企业会 计制度，在总结1 9 9 3 年颁布的旧制度，近1 0 年来经验教训，充分借鉴国际惯例的基础上 颁布的。由于其实施时间较短，仅在上市和外资金融企业实施，影响面较小。国内针对它 研究集中在：( 1 ) 对新制度的解析。黄金旺的金融企业会计政策变更及其会计处理等； ( 2 ) 新旧制度的比较。陈宇学、韩曙光等的新旧金融企业会计制度的比较、新旧制度 中贷款业务核算之差异。( 3 ) 制度建设理论方面。许莉的金融企业会计制度建设中的难 点与对策、张苏彤等的金融企业会计信息的质量特征。( 4 ) 郭荣丽等上市银行的会计 负责人针对实务工作中运用遇到的问题。写下了金融企业会讣制度若干问题探讨、商 业银行执行不同会计标准差异分析等。这些讨论很松散，要么集中在单纯制度建设上， 济入学预j j 学位论文 要么在单个项目的账务处理上来探讨。 从可查阅的相关资料来看，论述金融企业会计规范体系建设，有刘玉廷关于金融企 业会计改革的几个问题；夏博辉的中国商业银行会计和审计的现状和未来。在国际比 较方面，林兢、王鑫的德国银行会计制度对我国的启示、匕市银行财务状况的行业特 征及中美比较。在论及会计信息与金融安全的关系方面，有陆德明会计披露与金融危机、 k l a u s d e s m e t ( ( a c c o u n t i n g f o rt h em e x i c a n b a n k i n gc r i s i s 。关于会计信息披藤方面，有胡奕 明的任重道远的我国商业银行信息披露舰范化问题。随着体制和金融改革的不断推进， 新的会融业务不断涌现，对金融_ l 具的核算就急需规范。有朱海林、周立的关于我国金 融j 具会计若干问题的思考、金融衍生上：具发展与监管。但总体来看，研究的系统性不 够，并且深度、广度还显不足。 基f 这些，使我对金融企业会计准j j ! l j 、制度的研究产生了极大的兴趣，玎始了相关资 料的搜集整理工作。 1 2 论文研究的主要内容 在本论文中作者首先按照我幽金融企业会计制度建设1 9 7 8 年前，1 9 7 8 1 9 9 2 年，1 9 9 2 - - 2 0 0 1 年，2 0 0 2 年至今这几个历史阶段，对当时制度建设的特点，主要成就做了回顾。每 个时期的政治经济背景不同，金融体制和金融业经营机制也就不同，每个历史阶段的会汁 制度也就带有了鲜明的时代特色。 财政部y - 2 0 0 1 年1 1 月2 7 日【f 式颁布_ r 会融企业会计制度( 财会 2 0 0 1 1 4 9 号) ，标 志着我国金融企业会计制度建设丌始了一个崭新的历史阶段。对于提高金融企业的会计信 息质量，防范金融风险及加强国际金融机构的合作，迎接加入w t o 后金融行业面临的挑 战具有重要意义。作者在第三章对制度的背景、内容和结构上的特点论述的基础上，针对 目前会计理论界、实务界对制度的争议，分别就内容建设方面，如在信息披露的规范：具 体账务处理方面，如金融工具、投资收益、利息收入的确认等会计处理等问题，做了详细 的论述，并提出了自己的观点。 第四章是关于金融企业会计规范国际比较研究，首先对全球金融业务产q j 深远影响的 巴塞尔协议( b a s e la g r e e m e n t 和国际会计准则委员会( i a s b ) 关于资本充足率、信息披 露和金融工具会计做了论述。然后结合美国、英国、德国金融业经营模式，对各自经营业 务有特点的会计规范和财务会计信息披露原则与我国相关规定进行比较。如德国银行会计 中窗饰行为等稳健原则的运用，美国金融工具会计和财务报告体系。其中分析了我国金融 企业会计准则、制度从国外经验中已有的借鉴成果，如招商银行在2 0 0 2 年开始根据新巴塞 尔协议有关要求，启动建立内部风险评级体系来确保资本会充足。也对目前仍存在的问题 进行了探讨。 最后，以目前四家上市银行为切入点，分析我国金融企业目前经营和会计规范体系现 状，对2 0 0 2 年上市银行境内外审计差异，所运用重要会计政策差异、不良贷款率、资本充 足字、资本盈利率进行实证分析，结合我幽实际情况对金融会计规范的进一步完善、发展 提冉了一些建议。 涮济大学删f ，学位论义 1 3 论文研究的主要目标 在制度对比分析时，不是面面俱到的对金融企业经营所有业务会计规范进行比较，而 是就其特色项目进行着重讨论。这个项目的研究的现实意义对金融企业会计制度完善和发 展提供一些有价值的借鉴。在本文的最后重点介绍我国监管体系和财务会计规范体系现状， 从卜市金融企业年报入手实i f 分析我国金融业经营现状，指出目前制度中存在的一些不足 之处，最后展望进一步完善制度，应协调处理好的关系、出台丰h 应配套措施等。 1 、2 0 0 2 年1 月1h 金融企业会计制度在外资会融企业和上市金融企业实施后。 为增加实务的可操作性，避免在执行中随意性。l u 以预见，具体的会计核算方法、 操作规程和配套措施即将出台，本文以期完善制度过程中提供些有价值的借鉴。 2 、金融企、i k 会计制度国际比较研究旨在对国际组织和一些国家有关会融仓业 会计规范的发展和现状的比较研究，为将来进一步促使我团金融企业会计制度国际 协调化发展提供一种思路和理沦依据。加强我围金融企业防范金融风险，同国际金 融机构的合作，加入w t o 后面临激烈竞争的挑战的能力。 3 、根据世界各国金融会计的发展趋势和我国具体情况，在未来一段时间内， 财政部还将陆续颁布新的金融企业基本业务会计准则银行业务、保险业务、证 券业务会计准则。准则这种形式符合国际惯例，适合国际方面阅读，他们与金融企 业会计制度都是国家统会计制度。可以看出，我圈正在逐步完善金融企业的会计 规范体系，对各经济枣项客观、公允的反映，有利于投资者决策，有利于我国资本 市场健康发展。本论文从理论、实务方面的深入探讨，为规范我国各种性质的金融 企业会计信息披露和财务报告发展提供一种较为清晰的思路。 1 4 论文的结构 本文共分为五章。第一章为引言，总体介绍金融企、i k 会计制度国际比较研究的背景、 主要内容和研究目标。第二章从历史的角度，回顾我国金融企业会计制度建设三个阶段。 第三章着重介绍财政部新颁布的金融企业会计制度，首先阐述其产生背景、主要特色， 然后围绕新制度争议的焦点问题展开讨论，并提出自己的想法。第四章是金融企业会计规 范的国际比较。第五章是新制度应用的实证分析。第六章是对我国金融企业会计制度发展 的进一步思考。结合我国国情，充分借鉴国外先进经验和最新研究成果，指出要不断完善 金融企业会计规范体系，只有这样才能保证金融业稳定、健康、有序发展，使我国经济保 持良性循环。 同济人学砸l 学位论 第二章改革开放以来的金融会计制度 美国经济学家格利和萧认为经济的发展是金融发展的前提和基础，而金融发展是经济 发展的动力和于段。麦会农和萧在批判传统货币理论和凯恩斯主义的基础上论汪了金融发 展与经济发展相互制约、相自：促进的辩证关系。 我国政府对金融活动和金融体系的过多干预抑制了金融体系的发展，而会融体系的滞 后发展又阻碍了经济的发展，从而造成了金融抑制和经济落后的恶性循环，金融抑制商 抑制着我国金融业，尤其是银行的发展，至今依然存在。 1 9 7 8 年以前，我国的金融体系基本上是中国人民银行大一统的格局。1 1 9 7 8 年1 2 月党 的十一届三中全会确定仝罔工作重点转移到社会主义现代化建设上来，我国的经济体制实 现了由高度集中的计划经济向有计划的商品经济的转变，而后又实现了向社会主义市场经 济的转变。随着这两次经济体制的重大变革，我图在金融经济建设方面取得 举世瞩目的 成就。所以本文对我斟余融会计制度建设的探讨是从改革开放之后开始的，仅就中国大陆 地区。 2 1 银行统一基本会计制度时期 2 1 1 概述金融体制 中国的金融体制是随着经济的发展和市场化的进程而建市发展和完善的。2 ( ) 世纪7 0 年代末，我国开始进行金融体制改革。1 9 7 8 年1 2 月，党的十一届三中全会原则通过中 共中央关于加快农业发展若干问题的决定f 草案) ，决定恢复中国农业银行。1 9 7 9 年1 月， 我国中央银行人民银行正式成立。1 9 7 9 年2 月，中国农业银行重新建立。1 9 8 0 年中国 银行从人民银行分设出来，1 9 8 2 年中国人民保险公司独立出来，1 9 8 4 年中国工商银行成立。 1 9 8 5 年，中国人民建设银行的信贷收支计划全部纳入国家综合信贷计划。至此，完全剥离 商业银行业务的中央银行与四大专业银行并立，标志着中国银行体系的形成。这种按专业 分工设置银行体系的思路，是按照计划经济的行业管理思路划分的，四大专业银行分别在 外汇、农村、工商企业流动资金和基本建设四大领域服务。 不久，又相继成立了中国国际信托投资公司、中国投资银行、中信实业银行：重新组 建了交通银行；中央和地方设置了近6 0 0 家信托投资公司，在试办的基础上，发展了1 0 0 0 多 家城市信用合作社，恢复了集体所有制的农村信用合作社。到1 9 8 7 年，初步形成了以中央 银行为领导，国家专业银行为主体，保险公司以及其他金融机构并存和分：l ：协作的金融体 系。 夏博辉，“论我国金融会计制度建设的三个阶段”金融会计，2 0 0 2 年3 期 4 e 济大学坝 。学位论文 2 1 2 盒融体制的特点 政治体制的改革和经济环境的变化使会融体制发生了很大的变化。银行制度是任何一 个国家金融制度的核心。作者就从这个时期银行职能和体制的转变来分析整个金融体制的 特点。 在计划经济条件下，银行与财政的职能不分，银行只是财政的出纳与会计。 2 1 2 1 银行的职能 银行的作用与职能其史埘社会经济生活非常重要，但在我图k 期计划经济体制的管束 下，它的一些职能没有得到发挥，而承担了一些其他的职能。1 9 7 8 年以前的3 ( ) 年间，财 政对银行实行统收统支的预算管理体制，银行则务体制实行收支两条线，银行不追求效益 最大化，没有成本观念，财务管理也仅体现为对行政经费收支的控制。1 9 8 3 年企业流动资 金从由财政拨款转为由银行贷款，1 9 8 6 年企业与事、l k 单位基本建设资金的拨改贷，直到 1 9 9 5 年的贷改投，银行作为财政的会计与出纳的影子始终都未消除2 。 国家作为国有银行治理主体，在财政资金小足的情况下，使国有银行替代财政向国有 企业发放了本应由财政注入的资金，由此形成国有企业较高的负债率，使得相当一部分贷 款成为企业正常经营的锚底资金无法偿还，从而增加了银行不良资产率。中国银行、l k 在一 定程度上成了改革中的成本这“筐”，改革过程中的很多成本和代价最后都扔到银行业这个 “筐”里了3 ( 周小j 1 l ，2 0 1 7 1 ) 。 2 1 2 2 按行政体制设置分支机构 从四大专业银行成立，各级分支行都按行政区划分设黄，组织体系庞大。在这种体制 下，总行难以采取高度集权化管理，只能在一级法人集中管理f 实行分权管理，各级行在 很大程度上是行长一人负责制，而且各地区经济发展水平差别很大，地方政府对银行经营 行为干预程度较深，导致各分支机构成为事实上的“准法人”。这种按行政体制没置的银行 分支机构，对政府仍然存在行政隶属关系，每一级银行都有相应的行政级别，整个银行就 是一个行政部门，银行内部沿袭行政机关的管理体制，银行经营活力不足。总行、分行、 支行多级委托代理关系下产权不清，责、权、利不对称。 这种体制带来的必然结果是地方的政府干预使银行分支机构承担了相当部分的政策性 职能。地方政府作为“利益相关者集团”，仍然可以通过l e s s e e 方式对国有银行分支机构进行 “参与治理”或者行政干预，或者经行政命令指定向亏损企业或项目贷款。地方政府对银 行分支机构的行政干预存风险承担问题上具有“外部性”，即地方政府并不承担由其随意干 预造成的金融风险，因此，地方政府的干预更不负责任。地方政府干预下的贷款，支持的 往往是盲目建设、重复建设的项目，以及低效率、亏损或潜在亏损的企业，甚至可以“以 2 庞月瑛等，银行会计问题研究，东北财经大学出版社 3 崩小川，2 0 1 1 1 年4 月1 1i ，在“政府预算管理与会计改革”囝际研讨会上的讲话，关于会计改革囝际化的问题 一5 一 问济人学硕1 学位论义 贷收税”。 银行、政府和企业问的市场纽带与行政纽带尚未割断，所造成银行资金财政化倾向。 这个时期形成的双重纽带错位，截止目前依然继续存在。4 ( 王恕立等，2 0 0 2 ) 2 1 , 3 银行体制转变对会计的影响 2 1 3 1 会计核算方面 在计划经济管理体制卜，专、l k 银行独揽某项令融业务，存这种格局下形成的会计科目 明显带有按领导系统、专项指标设置的特点。科目设黄过多日侧重于社会统计职能，忽视 银行本身经营管理的需要。银行存在多重目标约束，并且承担着相当部分的政策性银行职 能，商业性业务与政策业务灌在起，加卜指标化会计科目的局限性，使得利润目标不可 观察。从会计科目反映的数据中，看不出资产负债结构，也很难分析银行资产风险程度及 经营效益。 在产权关系不清的情况下，产权内在的激励和约束无法确保经营者恰当的经营行为， 因此所有者对经营者更加倾向于采用指标管理的方式。这义使国家对银行、银行内部总行 对下级分支行层层采取指标管理。如国家对国有银行下达不良贷款下降指标、费用额指标、 利润指标等，总行或上级行再对各分支行层层下达费用指标、利润指标、不良贷款下降指 标、存款指标等。为完成指标任务，经营者往往也就忽视对资产负债联合管理，当前各银 行普遍存在的资产负债结构单一、期限结构不对称、长存短贷等种种问题即是例证。 由于指标管理的客观存在，会计核算科目不可避免地也按照各指标来设置，而指标管 理的特点就是缔约双方在“讨价还价”基础上达成致，这样会计科目核算的结果实际上 仅是对各科目简单的统计而缺乏预测、控制这些会计的基本职能作用，适应不了经营管理 的实际需要。在指标管理的体制下，为争取贷款规模，一些银行在季末或年末采取隐瞒上 级行的突击贷款行为，以增强次年贷款能力。在实施指标过程中，制造虚假指标应付上级 行，如假报表、以贷收息等情况比较严重。 这套会计科目体制在一定历史条件下的确发挥了应有的作用。但明显不符合市场经济 的要求，要加强银行本身的经营管理，规范会计核算，必须对原有科目进行改革。在当时 体制下，还无法设计一套科学的指标体系作为考核国有银行经营业绩的标准s 。 2 1 3 2 会计管理机制方面 在计划经济背景下，银行会计核算管理基本上实行集中领导、分级管理的体制，在总 行的集中领导下，一级分行、二级分行、支行、办事处、分理处都是会计主体，都进行会 计核算及明细账，这种层层设账的会计核算必然导致科目设置繁多。 银行的会计核算组织体系存在过于分散的问题。在国有银行业务发展过程中，经常出 4 王恕立等，台融抑制与商业银行改革，中华财会网( w w w e 5 2 1 c o r n ) ，2 0 0 2 0 4 2 9 5 庞月瑛等，银行会计问题研究东北财经大学出版社 m 济大学影! j 学位论文 现每开办一项、i p 务，就新设一个部门，然后就自成一个会计体系的现象。分散的会计 ：体 以及部门会计的存在，对于银行整个的经营管理来蜕都是很不利的，一方而它使会计数据 的口径与项目无法统一，影响了会计信息的一致性与决策性，从而削弱了会计的反映职能， 另一方面，这样的会计体系使总行难以对全行管辖内的各类资金与各项业务进行统一监督， 削弱了会计的控制职能6 。 2 1 4 金融企、l 止会讣制度的特点 为迅速恢复会计工作秩j ，嗣务院于1 9 7 8 年9 门1 2n 颁布了会计人员职权条例， 首次规定总会计师制度和会计人员技术职称制度。1 9 8 4 年4 月，财政部颁发了会i 人f | ：l 工作规则，对建立会计人员岗位责任制、使用会计科目、填制会计凭证、登记会计账簿、 编制会计报表、管理会计档案和办理会计交接进行了详细规定。1 9 8 5 年1 月1 0 曰，全目 人大常委会六届九次会泌审议通过了中华人民共和国会计法，并于1 9 8 5 年5 月l 同正 式施行。为统一全国银行会计准则，充分发挥银行会计在各项业务、财务活动中的核贷：、 监督和管理作用，依据会计法和银行管理暂行条例的规定，中困人民银行于1 9 8 7 年4 月1 1 日发布了全国银行统一会计基本制度。其主要特点是： 1 会计制度实行“统领导、分级管理”的原则。全国银行统一会计基本制度的管理权 集中在中国人民银行总行和分行两级。属于全国银行的会计基本制度、办法，山中h 人民 银行总行统一制定：各级人民银行分行对总行统一制定的制度办法，可作必要的补充规定， 但不得与总行的规定相抵触，并需报总行核备。中国人民银行和专业银行系统内的制度、 办法，可由各自总行根据全国银行统一会计基本制度自行制定，但要报中国人民银行 总行核备；各专业银行分行对各自总行的制度、办法，可作必要的补充规定，但征报送总 行核备时，要抄报当地中国人民银行。下级行对上级行制定的各项制度、办法，必须严闲 认真贯彻执行，不得任意修改或废除，如有意见应及时反映，出上级行研究解决，存末修 改前，仍应按原规定执行。 2 会计恒等式，采用“资金平衡理论”；记账方法，允许各总行从资金收付记账法、借 贷记账法任选一种；会计报表，包括日计表、月计表、决算表f 主要包括业务状况报告表、 损益明细表、决算说明书等) 和全国银行统一会计报表。 3 全国银行统一会计科目名称和代号、基本凭证和跨系统凭证的规格，由中国人民银 行总行制定；系统内会计科目名称和代号、系统内特定凭证的规格，由各自总行制定，并 要求系统内会计科目明确对全国银行统一会计科目的归属。 4 明确规定“会计部门是银行财务管理的职能部门”，要求“会计部门必须严格遵守余 融保险企业成本管理实施细则和财务管理制度的有关规定。认真审查，准确核算， 增收节支，防止浪费，及时清理悬账。发现资金财产短缺，应立即查明原因，对确实无法 追旧的，按资金则产多缺审批权限处理。” 5 其他金融机构( 包括信托投资公司、财务公司、农村和城市信用合作社等) 比照全国银 行统基本制度的规定，结合实际情况，制订本系统( 或本单位) 的会计制度，并报当地中蝴 6 瘫月瑛等，银行会计问题砩究，东北财经大学f 版社 川济人学坝1 。学位论史 人民银行核备。 2 2 旧金融企业会计制度时期 2 2 1 概述金融体制 党的“f i 四大”明确提 扪戈国经济体制改革的f 1 标足建立社会卡义r h 场经济体制。根据 社会主义市场经济发展的总体要求，财政部于1 9 9 2 年1 1 门3 ( ) | _ 1 颁布了企、会计准则， 1 9 9 3 年7 月1f 施行。企、i k 会计准则的颁布，标志着我幽会计基本上丈i 冕了由计划经 济模式向社会主义市场经济模式的转换。1 9 9 3 年1 2 月，国务院发布了固务院关于金融 体制改革的决定，要求把我困专业银行办成真i 卜的商业银行，至此专业银行正式定位于斟 有独资商业银行，开始商、l k 化改革。明确了四大专业分行在银行业务上的平等地位，服务 范用可超出原指定领域。1 9 8 7 年4 月，我国两家股份制商业银行交通银行、招商银行 先后开业，截l t 日前我凼共有全国性和区域性股份制商业银行1 0 余家，1 9 9 8 年末，我田 共有1 5 8 个大中城市纳入r 组建城市商业银行的计划，山合作制转为股份制，山分散的无 序经营变为相对集中和规范化经营。形成以中央银行为领导，国有独资商业银行为主体， 多种会融并存、分工协作的金融组织体系。 银行经营机制也发生了根本性转变。在市场经济下，银行应当发挥它本来的经济职能： 信用中介、支付中介、信用创造和金融服务的职能。银行本身作为一个对社会资金进行再 配置的中介机构，只是为社会实现资本盈余与短缺之间调剂，并不改变货币的所有权。作 为支付中介，银行大大减少了现金的使用，节约了社会流通费用，加速资会周转，促进经 济发展。派生存款的产生增加了整个社会的资金供应，同样也促进社会经济的发展。而金 融业务创新与金融服务更是在现代社会为各经济单位提供各种便利。 商业银行成为真正的现代市场经济运转的轴心，资金传输的中介和资源配置的核心。 2 2 2 银行经营机制的特点 1 、“效益最大化”为日标的企业化经营机制 商业银行改革的核心是建立自主经营、自担风险、自负盈亏、a 我约束的运行机制。 按照1 9 9 3 年颁布的金融企业会计制度的规定，金融机构实行