（会计学专业论文）会计师事务所内部控制体系构建及实践研究.pdf

首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 iii 摘 要 市场经济发展的需要和事务所自身管理的需要推动了事务所强化内部控制的理 论和实践研究进程本文的研究力求为事务所构建内部控制提供一种研究思路一个 体系框架一个切实可行的实务指引 在本文研究过程中力求做到理论与实践相结合设计与应用相结合思路与运 作相结合现实与发展相结合系统构建符合事务所运作特点的内部控制体系切实 解决事务所管理实践中遇到的疑难问题提升事务所整体运作管理水平 通过深入研究和调查分析 本文明确提出了强化事务所内部控制的设计步骤和总 体思路系统构建了事务所内部治理控制和内部管理控制的体系框架形成了以下研 究结论 事务所的股权结构既不宜过于分散也不宜过度集中应合理体现专业意见在 决策中主导作用 事务所的利润分配应充分体现专业技能的贡献不应按股权比例进行分配 事务所应加强内部治理制衡机制建设避免出现内部人控制现象合理保护中 小股东和员工的合法利益 事务所组织机构的设置应能满足市场需要和专业化发展的要求按职能按行 业配备管理人员实行专人专职明确岗位职责发挥专业和知识在事务所内部管理 中的主导作用 事务所应构建包括事务所执业质量控制制度在内的各项内部管理控制制度 从 人员资金和业务流程方面规范事务所开展执业活动 事务所应加强对分支机构的监控真正实现总分所人事财务的统一管理和运 作培育事务所核心竞争力共同防范执业风险 主题词会计师事务所 内部控制体系 实践研究 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 iv a b s t r a c t t h e n e e d s o f t h e d e v e l o p m e n t o f t h e m a r k e t e c o n o m y a n d o f c p a f i r m s t h e i r o w n m a n a g e m e n t p r o m o t e t h e p r o c e s s o f s t r e n g t h e n i n g c p a f i r m s i n t e r n a l c o n t r o l o n t h e t h e o r y a n d p r a c t i c e , t h i s s t u d y s o u g h t t o p r o v i d e a r e s e a r c h i d e a s , a s y s t e m f r a m e w o r k , a v i a b l e p r a c t i c a l g u i d a n c e f o r c p a f i r m t o b u i l d t h e i r i n t e r n a l c o n t r o l s y s t e m . i n t h i s p a p e r , t h e c o u r s e o f t h e s t u d y , s t r i v e t o a c h i e v e i n c o m b i n i n g t h e o r y a n d p r a c t i c e , d e s i g n a n d a p p l i c a t i o n i n t e g r a t i o n , a n d c o m b i n e t h e o p e r a t i o n o f i d e a s w i t h t h e r e a l i t y a n d d e v e l o p m e n t , a l s o c o m b i n e t h e s y s t e m c o n s t r u c t i o n w i t h t h e o p e r a t i o n a l c h a r a c t e r i s t i c s o f t h e i n t e r n a l c o n t r o l s y s t e m , f o r s o l v e t h e f i r m s m a n a g e m e n t p r o b l e m s w h i c h h a v e e n c o u n t e r e d i n p r a c t i c e e a r n e s t l y . f i n a l l y e n h a n c e t h e o v e r a l l o p e r a t i o n a n d m a n a g e m e n t l e v e l o f c p a f i r m . t h r o u g h i n - d e p t h r e s e a r c h a n d s u r v e y a n a l y s i s , t h i s p a p e r p u t f o r w a r d t h e s t r e n g t h e n i n g o f t h e i n t e r n a l c o n t r o l d e s i g n s s t e p s a n d g e n e r a l i d e a s . a l s o b u i l d a f r a m e w o r k o f i n t e r n a l c o n t r o l a n d m a n a g e m e n t c o n t r o l s y s t e m , r e s u l t e d i n t h e f o l l o w i n g c o n c l u s i o n s : ( i ) t h e s h a r e h o l d i n g s t r u c t u r e o f f i r m s h o u l d n o t b e t o o s c a t t e r e d , a n d n o t b e o v e r l y c o n c e n t r a t e d , s h o u l d r e f l e c t t h e l e a d i n g r o l e o f r e a s o n a b l e p r o f e s s i o n a l a d v i c e i n t h e d e c i s i o n - m a k i n g . ( i i ) t h e d i s t r i b u t i o n o f f i r m p r o f i t s s h o u l d f u l l y r e f l e c t t h e c o n t r i b u t i o n o f p r o f e s s i o n a l s k i l l s , a n d s h o u l d n o t b e a l l o c a t e d t o e q u i t y r a t i o . ( i i i ) t h e f i r m s s h o u l d s t r e n g t h e n i n t e r n a l m a n a g e m e n t c h e c k s a n d b a l a n c e s m e c h a n i s m c o n s t r u c t i o n , t o a v o i d t h e p h e n o m e n o n o f i n t e r n a l c o n t r o l , a n d p r o t e c t t h e s m a l l a n d m e d i u m s h a r e h o l d e r s , a l s o t h e l e g i t i m a t e o f e m p l o y e e s i n t e r e s t s . ( i v ) t h e f i r m s o r g a n i z a t i o n s s h o u l d b e p l a c e d t o m e e t t h e n e e d s o f t h e m a r k e t a n d t h e r e q u i r e m e n t s o f t h e s p e c i a l i z e d d e v e l o p m e n t , d e p l o y m a n a g e m e n t s t a f f b y f u n c t i o n , b y i n d u s t r y . a n d c l e a r e v e r y o n e s j o b r e s p o n s i b i l i t i e s , p l a y p r o f e s s i o n a l i s m a n d k n o w l e d g e i n t h e l e a d i n g r o l e o f t h e i n t e r n a l m a n a g e m e n t . ( v ) s h o u l d b e e s t a b l i s h e d t h e q u a l i t y c o n t r o l s y s t e m o f t h e i n t e r n a l m a n a g e m e n t c o n t r o l s y s t e m , b y p e r s o n n e l , f u n d s a n d b u s i n e s s p r o c e s s e s t o s t a n d a r d i z e t h e f i r m s p r a c t i c e a c t i v i t i e s . ( v i ) s t r e n g t h e n t h e m o n i t o r i n g o f b r a n c h o f f i c e , t o a c h i e v e t h e t r u l y u n i t y m a n a g e m e n t , f o r p e r s o n n e l , f i n a n c i a l a n d t h e o p e r a t i o n m a n a g e m e n t , n u r t u r e f i r m s c o r e c o m p e t i t i v e n e s s , p r e v e n t t h e p r a c t i c e o f r i s k i n c o m m o n . k e y w o r d s : c p a f i r m i n t e r n a l c o n t r o l s y s t e m p r a c t i c e r e s e a r c h 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 ii 独 创 性 声 明 本人郑重声明今所呈交的会计师事务所内部控制体系构建及实 践研究论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的科研成 果尽我所知文中除了特别加以标注和致谢的地方外论文中不包含 其他人已经发表或撰写的内容及科研成果也不包含为获得首都经济贸 易大学或其它教育机构的学位或证书所使用过的材料 作者签名 日期 年 月 日 关于论文使用授权的说明 本人完全了解首都经济贸易大学有关保留使用学位论文的有关规 定即学校有权保留送交论文的复印件允许论文被查阅借阅或网 络索引学校可以公布论文的全部或部分内容可以采取影印缩印或 其它复制手段保存论文保密的论文在解密后应遵守此规定 作者签名 导师签名 日期 年 月 日 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 1 页共 4 5 页 会计师事务所内部控制 体系构建及实践研究 第1章 引言 1.1 选题意义 1 . 1 . 1 行业的发展客观需要事务所加强内部治理 2 0 0 7 年 5 月 2 6 日中注协印发了关于推动会计师事务所做大做强的意见以 下简称意见和会计师事务所内部治理指南以下简称指南两份指导会 计师事务所以下简称事务所规范发展的重要文件标志着注册会计师行业全面启 动了事务所做大做强战略 意见指出用 5 至 1 0 年时间发展培育 1 0 0 家左右具有一定规模能够为 大型企业和企业集团提供综合服务的事务所在此基础上发展培育 1 0家左右能够 服务于中国企业走出去战略提供跨国经营综合服务的国际化事务所 指南重点对事务所的内部治理结构和治理机制事务所风险管理和质量控 制合伙文化建设等作出规范要求全面指导事务所建立风险管理严格质量控制有 效公开透明相互制衡的事务所治理结构和治理机制 行业的发展战略只有在所有的事务所及其从业人员共同参与的前提下 才能最终 实现行业做大做强战略不仅仅是大型事务所的需要也是中小事务所的需要置身 行业发展浪潮之中时不待我所有的事务所均应走内涵发展之路按照指南的 要求重视制度建设加强内部控制培育治理理念完善内部治理若事务所采取 事不关己得过且过的运作方式不加强质量控制和风险管理则行业的形象难以维 持和提升最终会害己害人害行业行业的发展是全行业注册会计师共同的事业事 务所加强内部治理是行业发展的客观需要 1 . 1 . 2 事务所为了生存和发展必须加强内部控制 全国现有事务所约 6 4 0 0家现存的事务所大都经历了全行业脱钩改制的洗礼 部分事务所还经历了上规模上水平的合并重组浪潮的洗礼 尽管脱钩改制是政府强制 性的规定 上规模的合并重组是政府政策性引导的结果 大多数事务所都是被动适应 自身还缺少加强内部控制提高执业质量为社会提供优质高效的内在动力但随着 市场经济的发展审计市场的开放审计市场竞争的日趋激烈社会公众对审计报告 质量要求的提高事务所为了生存和发展提高社会公信力增强市场竞争力必须 参考文献 1 6 中国注册会计师协会. 关于推动会计师事务所做大做强的意见. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 6 : 2 6 3 0 参考文献 1 7 中国注册会计师协会. 会计师事务所内部治理指南. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 6 : 3 1 3 8 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 2 页共 4 5 页 走加强内部控制的内涵发展之路 如何解决合并后的事务所既上规模又上水平的问题是主任会计师们必须思考和 及时解决的关键问题主任会计师应审时度势分析事务所自身的优势和劣势面临 的机会和威胁站在事务所生存发展战略的高度寻找推进事务所上水平的途径和方 法引领事务所与行业一同成长逆水行舟不进则退身逢深化改革的时代事务 所要生存和发展就必须强基达标苦练内功按照指南的要求加强内部治理 加强质量控制和风险管理构建和谐的工作氛围妥善处理各方利益关系 恪尽职 守维护客户和社会公众的利益事务所为了生存和发展必须加强内部控制提高执 业质量为社会提供优质高效的服务 1 . 1 . 3 选题的理论和实际意义 本文在研究和写作过程中力求将理论与实践有机地结合通过科学合理地借 鉴前人关于内部控制理论的研究成果认真研究事务所内部治理和内部管理中存在 的疑难问题客观分析事务所内部治理和内部管理工作的薄弱环节系统构建事务 所内部控制体系框架为有效指导事务所管理实践提供一份实务指引 本选题在理论上力求将内部控制理论应用于高智力型的事务所管理实践拓 展内部控制研究的应用范围为事务所构建内部控制提供一种研究思路一个体系 框架形成较系统深入的研究成果作为事务所内部治理指南的有益补充 本选题在实践上力求为事务所构建合理有效的内部控制提供一个切实可行的 实务指引推动事务所结合自身实际有计划有步骤有针对性地加强内部控制 重点防范执业风险监控执业质量将审计风险降低至可接受水平持续达到提高 经营效率和效果之目标 1 . 2 研究框架 1 . 2 . 1 本文中关于内部控制内容的界定 李三喜徐荣才 在3 c框架中国式全面控制一书中对内部控制的内 容进行了拓展他们认为内部控制的内容可以分为两大部分即内部会计控制和 内部管理控制也可以分为三大部分即内部会计控制内部管理控制和内部治理 控制 内部会计控制以保证财务信息的真实性可靠性资产的安全完整以及法律 法规和制度的遵循为基本目标而组织实施的各项控制内部管理控制是以保证经 营活动的效率和效果为基本目标而组织实施的各项控制而公司治理控制通常介于 内部控制与外部控制之间公司治理的核心是解决所有者对经营者的控制问题从 一般意义上讲无论所有者经营者还是普通员工它们都是企业的一份子因此 参考文献 1 8 李三喜徐荣才. 3 c 框架中国式全面控制. 北京中国市场出版社2 0 0 6 . 1 0 1 1 0 4 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 3 页共 4 5 页 公司治理自然也属于内部控制的范畴也有的人把所有者对经营者的控制作为整个 内部控制的核心 由于事务所具有资合和人合的职业特性事务所的股东既是所有者 也是管理者经营者还是员工事务所所有者对经营者的控制具有内部管理控 制的特征因此本文中将内部治理控制作为事务所内部控制体系的重要组成部分 本文所述及的内部控制体系包括内部治理控制内部管理控制和内部会计控 制鉴于事务所内部会计控制的内容与其他企业没有实质性的差异本文从略不 做赘述本文仅对内部治理控制和内部管理控制的构建内容进行研究 1 . 2 . 2 论文框架 本文共包括六个部分内容 第一引言包括选题意义研究问题的界定研究框架和研究方法等内容 第二文献综述用以了解目前的研究现状对内部治理控制和内部管理控制 方面的文献分别进行了适当的分类整理归集以便提供可资借鉴的研究思路和研究 参考依据其中对内部治理控制相关文献按事务所内部决策机制内部组织形式 内部监督机制股东利益分配和合伙文化建设共五大类分别进行整理归集对内部 管理控制相关文献按风险管理质量控制绩效考核和分所管控共四大类分别进行 整理归集 第三事务所运作特点和内部控制现状及成因剖析用以说明事务所管理所面 临的控制环境以及事务所内部控制的现状以便更好地从实际出发寻找事务所运 作中的薄弱环节有针对性加以控制 第四强化事务所内部控制的总体思路借鉴科学的研究方法按照发现识别 风险寻找薄弱环节采取控制措施实现跟踪监控的逻辑顺序研究确定强化内 控的总体思路 第五构建事务所内部控制体系及实践研究结合事务所管理实践的案例构 建事务所内部治理控制和内部管理控制制度 第六研究结论最后总结了本文的研究成果和不足 本文的研究框架如图 1 . 1 所示 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 4 页共 4 5 页 引言 文献综述 事务所运作特点 和内部控制现状 及成因剖析 强化事务所 内部控制的 总体思路 构建事务所内 部控制体系及 实践研究 研究结论 选题意义 研究框架 研究方法 国外文献综述 国内文献综述 事务所运作特点 事务所内部控制 现状及成因剖析 以加强风险 管 理 和 质 量 控制为目标 以 人 事 制 度薪酬制度 和 绩 效 考 核 为手段 以权力和利 益 制 衡 为 保 障 以章程和基 本 管 理 制 度 为载体 构建风险管 理严格质量 控制有效公 开透明相互 制 衡 的 内 部 控制体系 事务所内部控 制体系构建 事务所内部控 制实践研究 总结本文 研究成果 指出不足 之处 图 1 . 1 本文的研究框架 1 . 3 研究方法 本文所运用的研究方法是大量地收集相关材料广泛地阅读理解相关内容 认真思考实际工作中遇到的各类管理问题有针对性地寻找有效解决问题的途径 以达到合理构建事务所内部控制体系指导事务所内部控制实践的目的等等 在本文写作过程中力求将相关内部控制理论研究与事务所内部控制管理实践 有机结合起来将内部控制制度设计与实际应用有机地结合起来将内部控制体系 研究的总体思路与事务所管理运作有机地结合起来将事务所内部控制的现实状况 与未来发展有机地结合起来系统构建符合事务所运作特点的内部控制体系切实 解决事务所管理实践中遇到的疑难问题提升事务所整体运作管理水平 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 5 页共 4 5 页 第 2章 文献综述 本文文献综述的目的在于客观地分析他人在事务所内部控制研究方面已有的 论述借以了解目前的研究现状和研究成果并提炼事务所内部控制方面存在的主 要问题以此作为研究的起点综合运用所学的管理学理论知识在充分借鉴他人 研究成果的基础上对事务所管理实践中存在的内部控制方面的主要问题进行分析 研究有针对性提出解决问题的措施和方法本文将事务所内部控制方面的文献和 材料综述分为以下几部分 2 . 1 国外文献综述 前文述及事务所内部控制包括事务所内部治理控制那么事务所内部治理主要 存在哪些主要问题呢借鉴国外学者关于公司治理方面的的研究成果不难发现问 题之所在 2 . 1 . 1 关于内部治理控制 美国学者 指出公司治理面临的一个主要挑战就是如何授权经理人管理公司 的巨大自主权同时又要他们对于权利的使用负责股东们不可能监督他们所雇佣 的经理人 但股东们有权选举他们的代理董事会 代表他们监督公司的管理层 公司股东应该把注意力集中到董事会成员的构成以及议事日程上他们关注的是董 事会的构成成员恰当的问题而且他们在结构之下运作这一结构要使他们提出正 确的问题得出正确的答案这就是代理成本问题的答案对于所有者来说最有 效的方式就是实施恰当的控制 英国学者 指出公司治理中的主要问题集中在董事公司大多数的权力赋予他 们和股东他们的利益是公司应督控的的关系上如果个人董事或董事集团按 照他们的利益而非股东的利益进行运作那么这些公司就会对公司治理问题予以关 注对公司治理的主要关注点在董事会和它的个人董事和其他利益相关者主 要是股东和雇员之间的利益冲突上公司治理的目的主要是减少股东和董事会之 间的潜在的利益冲突主要方式包括寻求对个人董事特别是首席执行官和其他执 行董事的某种限制以及试图调和这两类利益相关者群体的利益冲突 公司治理中一个重要方面是董事会的某些职责必须由董事会成员共同履行而 不能授权给管理层或董事会的专业委员会公司应由整个董事会的成员共同控制 而不是由个别执行董事或董事会主席也不是由某个董事小集团控制董事会应尽 量保证达成的决议是经过深思熟虑并有利于公司利益的 1 9 罗伯特蒙克斯尼尔米诺. 公司治理. 第 2 版. 李维安周建等译. 北京中国财经出版社2 0 0 3 . 1 4 2 1 5 8 2 0 布赖恩科伊尔. 公司治理手册. 周清杰译. 北京中国财政经济出版社2 0 0 7 . 1 5 , 4 3 4 9 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 6 页共 4 5 页 从研究成果的综合分析可以看出公司治理中主要问题是代理成本问题和利益 冲突问题可采取的控制措施是股东应恰当控制董事会成员构成和议事日程上董 事会成员应共同履行职责 作出有利于公司利益的决策 防止出现个别人控制现象 事务所虽然具有资合和人合的职业特征事务所股东集所有者管理 者经营者和员工身份于一身似乎事务所内部治理中不会产生代理成本问题但 是不论是合伙制事务所还是公司制事务所只要董事会或合伙人管理委员会成 员少于股东人数股东就会恰当控制董事会成员构成使他们在一定的结构之下运 作这样就必然会产生代理成本问题而且事务所为提高决策效率和效果绝大多 数事务所的董事会成员均少于股东人数与此相联系事务所董事和股东雇员等 其他利益相关者之间的利益冲突问题也必然是事务所内部治理的主要问题 2 . 1 . 2 关于内部控制 c o s o框架将内部控制 定义为受董事会管理层和其他人员共同影响为实 现目标提供合理保证而设计的过程所要实现的目标包括三类经营的效率和效 果财务报告的可靠性和遵循相关法律法规这一内部控制的定义大大超出了仅着 眼于财务报告和账目的内部控制范畴内部控制系统扩展到控制环境风险识别与 评估控制活动信息与沟通和监督五要素 特恩布尔指引指出合理的内部控制系统包括控制活动沟通过程和监督 系统持续效果的过程它应在影响公司目标达成的重大风险出现和扩大时能够做出 快速反应使公司更易实现运营的有效和效率及时向管理层报告已确认的控制失 灵以及业已采取的校正行动的相关程序保证内部管理和外部报告的质量帮 助确保公司遵守相关法律法规以及商业管理的内部政策 董事会应通过制定适合的内部控制政策检查内部控制效果寻求令自己满意 的让系统有效运转的正式保障机制确保内部控制系统在已批准的风险管理措施 方面发挥效用来履行对维持一个合理的内部控制体系的责任 上述关于内部控制系统的描述各有侧重特恩布尔指引描述的内部控制系 统是建立在风险管理基础上侧重于描述管理层的内部管理控制系统事务所在构 建内部控制体系时应根据内部治理和内部管理的不同要求结合事务所自身所处 的环境可运用的资源识别自身所面临的各类风险合理评估其对事务所遵循准 则出具恰当审计报告维护事务所自身利益和公众利益的基本目标的影响程度 确定风险控制的先后顺序以此为起点寻找事务所工作流程中需实施控制的关键 环节有针对性地制定合理有效的控制程序并通过有效的沟通和监督来保证控制 程序持续有效运行 参考文献 2 0 布赖恩科伊尔. 公司治理手册. 周清杰译. 北京中国财政经济出版社2 0 0 7 . 2 0 1 2 0 6 参考文献 2 0 同上 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 7 页共 4 5 页 本文中引用的国外文献资料很有限从笔者收集的国内外文献资料来看国外 对事务所内部控制的理论观点散见于会计学审计学经济学理论文献在经济学 方面主要是公司治理理论和内部控制理论方面的文献而国外关于事务所内部控制 方面的文献资料却很少甚至比国内的文献资料还少这或许是国外事务所内部控 制十分完善的缘故也或许是本文研究价值之所在 2 . 2 国内文献综述 2 . 2 . 1 关于事务所内部治理控制 2 . 2 . 1 . 1 内部决策机制 事务所作为一个自主经营自负盈亏自担风险的经济组织为在完全竞争的 中介服务市场立足和发展需建立较高效率的决策机制以适应市场的变化而高 效的决策机制需要以职责明确的内部治理组织结构来支持和保证张连起 提出 在有限公司制事务所里股东会董事会主任会计师的职责划分极为重要如职 责不清股东人数越多越乱事务所在章程中应当规定股东大会是事务所最高权 力层事务所的重大问题要经股东大会讨论通过董事会不能越权代替股东会但 董事会是股东大会的执行机构又是事务所日常管理工作的决策层面哪些问题需 要董事会讨论通过以及主任会计师的职权也应在章程中予以明确事务所重大问 题经股东会或董事会讨论通过后主任会计师或类似领导人应当积极执行否则就 不能形成强有力的指挥系统组织就缺少竞争力事务所内部治理结构的划分不 能单纯照搬公司制的模样而应透过公司法的选择条款加以规范 那么事务所需要对哪些重大事项作出规范呢王磊 提出事务所的协议或 章程应尽可能细化以便更有针对性和操作性可根据当前事务所内部治理机制的 实际需要在协议或章程中约定对股东进入主任会计师任命财务分配重大 资产购置等重大事项中的肯定性提议应经多数票通过或全体股东通过对重大 事项中否定性提议则不应要求太高秦荣生 认为会计师事务所应通过对章程 协议的制定或修改不断完善股权结构在遵循现行法律法规的基础上根据自身 特点和未来发展要求依法设定出资人条件设定出资人加入退出的方式加强出 资人的凝聚力从而保证事务所做到依法治所 而谭宪才 则从事务所职业特征的角度提出必须充分利用于现行公司法 赋予章程的特别契约机制对长期困绕事务所内部治理的诸如表决权执行权股 东加入和退出股权转让和股权作价利益分配等问题通过章程合伙人协议进 行特别约定理顺事务所内部治理的法理基础在权力分配与监督机制上股权应 参考文献 2 1 张连起. 内部治理事务所之软实力. 北京注册会计师. 2 0 0 7 , 2 : 1 3 1 5 参考文献 2 2 王磊. 完善事务所内部治理机制的五个方面. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 1 1 : 7 7 7 8 参考文献 2 3 秦荣生. 会计师事务所是什么. 北京注册会计师. 2 0 0 7 , 4 : 2 5 参考文献 2 4 谭宪才. 从职业特征看会计师事务所内部治理. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 5 : 6 9 7 0 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 8 页共 4 5 页 相对分散大中型事务所不应出现绝对控股股东防止一股独大股东会议合伙 人会议不能完全按照出资比例行使表决权而应采取按出资比例与股东人数相结 合的表决机制即股东会决议应同时达到按出资比例表决和按人数比例表决的比例 要求才能通过 从上述材料分析中不难得出事务所要想提升内部治理决策的效率和效果就 必须通过制定或修改章程或协议来规范影响内部治理的重大事项依照法定程 序加强事务所内部治理控制影响事务所内部治理的重大事项主要包括表决权 执行权股东条件股东加入与退出股权转让和股权作价主任会计师任命利 益分配重大资产购置等重大事项 2 . 2 . 1 . 2 内部组织形式选择 正如林钟高等人 所述从行业发展看有限责任合伙制会是独立审计组织模 式趋于完善的选择有限责任合伙制在保持了合伙制的优点的同时避免了因一个 合伙人过失而导致整个合伙组织及其他合伙人的财务破产权利与义务的对等性有 利于合伙组织工作效率的提高有利于吸收资深注册会计师入伙以扩大事务所规 模这些为审计独立性提供了外部环境保障另外有限责任合伙制更强调谨慎执 业和提高业务水平更有可能维护事务所的长久和稳定发展 但按照注册会计师法的规定事务所只允许采用普通合伙制和有限公司制 两种组织形式尽管 2 0 0 6年 8月新修订的中华人民共和国合伙企业法规定事 务所可采用特殊的普通合伙的组织形式但在这种组织形式中合伙人在执业活动 中非因故意或者重大过失造成的合伙企业债务以及合伙企业的其他债务由全体合 伙人承担无限连带责任只有一个合伙人或者数个合伙人在执业活动中因故意或者 重大过失造成合伙企业债务的由其承担无限责任或者无限连带责任其他合伙人 以其在合伙企业中的财产份额为限承担责任在通常情况下后者发生的可能性较 小因此可以说采用特殊的普通合伙方式组建事务所的合伙人对合伙企业的债务仍 要承担无限责任或者无限连带责任特殊的普通合伙与普通合伙并无显著的差异 它本质上不是行业所期望的有限责任合伙制的组织形式 而且 林钟高等人也指出合伙制存在的不足之处 一是合伙制本身具有的缺陷 无过错合伙人必须对有过错的合伙人违规行为承担无限连带责任这显失公平且有 碍于事务所的发展二是事务所规模化与合伙制管理模式的矛盾规模化需求要求 合伙人数增加而合伙制中因风险因素等管理模式上的制约使合伙人的数量受到限 制强制增加合伙人使得决策效率降低共同协商灵活自主的合伙制管理模式难 以发挥优势三是我国目前诸如平等自律利益共享和风险共担的合伙文化氛围 的缺乏使得自主管理灵活性强的合伙制精髓不能发挥此外法律的不健全 参考文献 2 5 林钟高, 方德梅. 会计师事务所做强做大应考虑的战略问题. 中国注册会计师. 2 0 0 6 , 1 1 : 3 1 3 4 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 9 页共 4 5 页 个人财产界定的不明确高风险与低收益的强烈反差执业风险责任保险体系的缺 损也使合伙制的无限连带责任的落实受多种条件的限制 事实上绝大多数事务所采用有限责任公司制的组织形式而在运作上采用内 部模拟合伙制形式进行运作为有利于指导实际工作本文以有限责任公司制事务 所为研究对象来研究内部控制体系构建内容 2 . 2 . 1 . 3 内部监督机制 张立民 提出缺乏有效的制衡机制管理层的行为就可能出现严重偏差而无 法及时得到发现和纠正其他利益相关方以及企业的利益都可能受到损害在会计 师事务所内部治理中相互制衡机制的建立同样非常重要 在国外会计师事务所内部制衡一方面表现为合伙人大会对管理合伙人管理 委员会的制衡另一方面更主要的是通过设立各种专门委员会发挥制衡作用 如通过独立薪酬考核委员会专业技术委员会对每个合伙人和每个项目的质量实 施独立控制不论是管理合伙人还是负责具体项目或部门的合伙人在人员招聘 质量把关财务成果分配等方面均不能单独具有控制权力这样就防止了个人独 断出现失误或其它问题 在中国会计师事务所内部制衡在股权均衡的事务所依靠均衡的股权比例实 现更多的事务所则依据公司法通过建立董事会监事会股东大会制度发挥监督 作用但效果很有限 事务所应借鉴国外事务所的成功经验通过设立有关专门委员会发挥制衡作 用建立有效的监督制衡机制加强事务所内部治理控制提升内部治理效率和效 果增强事务所竞争实力 2 . 2 . 1 . 4 利益分配 谭宪才 提出在利益分配机制上由于事务所的利益流入主要依赖全体股东 和非股东的人力资本投入因此其利益分配宜采取以按业绩分配为主按出资比例 分配为辅的分配机制同级别同业绩同资历的股东与非股东之间除投入的资金 成本差异外在利益分配上应该基本保持一致基于此建立健全一套科学的为 绝大部分员工所接受的业绩评价体系是事务所成功导入这一分配机制的前提和基 础 事务所利益分配应体现人合基础 不应采用按资分配方式 这点也是业内共识 关键是采用什么指标进行利益分配更合理呢王磊 对此进行了论述他认为事务 所应建立以绩效为基础的利润分配制度绩效的考核标准可以是客观指标如客 户收入也可以是主观评价如工作态度技术能力或者两者同时采用设计 参考文献 2 8 张立民. 完善事务所内部治理 有效防范审计风险. 见中国注册会计师期刊编辑部. 会计师 事务所内部治理. 大连东北财经大学出版社2 0 0 6 . 1 7 1 9 参考文献 2 4 谭宪才. 从职业特征看会计师事务所内部治理. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 5 : 6 9 7 0 参考文献 2 2 王磊. 完善事务所内部治理机制的五个方面. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 1 1 : 7 7 7 8 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 1 0 页共 4 5 页 绩效考核指标时考虑的因素应当主要包括职责履行专业贡献业务开发工作表 现等与此同时应建立综合考虑审计质量和业务数量的绩效考核办法它可以形 成对高层管理人员的有效激励避免搭便车行为也可以避免事务所内部形成各自 为政的局面从而化解内部矛盾促进事务所健康稳定发展 利益冲突问题是事务所内部治理中必须解决的主要问题事务所应建立公开 透明合理的利益分配制度激励员工保持良好的工作心态认真履行职责保持和 提高审计质量防范审计风险 2 . 2 . 1 . 5 合伙文化建设 什么是事务所合伙文化林钟高等人 将其界定为会计师事务所合伙文化是 指会计师事务所在实现其目标的过程中形成和建立起来的由事务所内部全体执业 人员共同认可和遵守的价值观念道德标准思维方式工作作风行为规范经 营理念管理方式规章制度等的总和它是使事务所在各种活动及其结果中所努 力贯彻并实际体现出来的以文明取胜的群体竞争意识文化因素能够对事务所发挥 多方面的积极作用它通过凝聚功能价值导向与行为导向功能激励功能和约束 功能推动事务所提高核心竞争力同时具有塑造事务所审计形象作用 事务所合伙文化体现了事务所人合事合心合志合的治理理念事务 所合伙文化的建设离不开合伙人的正确引导和率先垂范正如唐洪广 所提出的 事务所要实现做大做强的发展目标培育事务所合伙文化合伙人的言行起着至关 重要的作用和谐的合伙文化必须以构建和谐的合伙人文化为核心以构建和谐的 合伙人与非合伙人注册会计师关系为桥梁以和谐合伙人与员工的关系为基础合 伙人在合伙文化创建中应起表率示范作用合伙人必须形成共同的价值取向以相 互信任为基础以共同的事业发展为目标建立求大同存小异的沟通原则 才能有助于事务所长远发展 现阶段 事务所合伙文化的创建尚处于起步阶段 关键应首先构建合伙人文化 发挥合伙人的示范作用引导事务所按照指南的基本要求加强治理机构的议 事制度和沟通机制的建设营造事务所决策执行的民主氛围增进理解相互包 容化解矛盾提升合力不断培育员工团队精神增强事务所凝聚力构建事务 所诚信文化建立形成积极健康向上的行为规范和工作氛围大力弘扬诚信为 本操守为重的职业理念牢固树立独立客观公正的职业形象 2 . 2 . 2 关于事务所内部管理控制 2 . 2 . 2 . 1 风险管理 风险管理是通过对风险的识别衡量和控制以最低的成本使风险导致的各种 参考文献 2 5 林钟高, 方德梅. 会计师事务所做强做大应考虑的战略问题. 中国注册会计师. 2 0 0 6 , 1 1 : 3 1 3 4 参考文献 2 9 唐洪广. 构建和谐合伙文化, 助推事务所做大做强. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 9 : 6 9 7 1 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 1 1 页共 4 5 页 损失降到最小程度的管理方法如何加强事务所风险管理也成为事务所管理者面临 的新课题叶陈云 提出的应对之策主要包括引入决策制衡机制避免单一决 策主体的认知偏误减少了在审计内部管理和外部扩张等决策中非系统性认知偏 误所带来的决策错误的风险推行人力资源的持续开发战略结构合理的专业人 才是行业发展的根本尤其是高素质专业人才是有效降低审计风险的技术保障事 务所应有意识加大相关人才教育的经费投入在人才吸引人才使用人才培养 人才激励等方面尝试新思维作出新举措积极营造与高知识高智慧职业性质相 匹配的人才管理模式完善高水平差异化的内部质量控制制度来保障面临风险 时决策者能够采取正确的风险防范措施防范管理层舞弊风险通过做好全方位的 风险防范最终保证注册会计师的工作具有高效的执业质量 王磊 则提出事务所应提高风险意识加强风险管理相关项目负责人应对 客户进行风险评估充分关注客户的诚信度评估审计风险以确定是否接受客户 委托事务所还应计提风险基金并办理职业责任保险防范因个别合伙人及注册会 计师的执业问题所带来的风险 风险无时不在无处不有风险管理工作要贯穿事务所各项管理工作的始终 事务所的业务质量不仅受事务所从业人员工作能力工作经验工作态度和道德素 养等因素的影响还受外部环境被审计单位的内部控制及信用状况等客观因素的 影响再加上专业技术的固有缺陷审计风险和管理风险是无法回避和消除的事 务所只有借鉴他人的管理经验通过自身的努力不断提高识别衡量和控制风险 的能力从而降低风险 2 . 2 . 2 . 2 质量控制 质量控制是事务所的生命线是事务所生存和发展的关键为了有效地控制风 险事务所应当建立严格的执业质量控制机制张连起 提出构建这个机制有四 个环节一是事务所要有统一反映审计轨迹的工作底稿二是要有一套从项目承接 到出具审计报告的政策程序三是要有多级复核的重点区域及责任追究机制四是 要有专门的监督机构和人员检查这些制度的落实由于偏见和道德风险的存在只 有依靠制衡才能有效控制风险张立民和刘剑萍21明确提出虽然审计质量控制的 结构化与弹性化各有利弊但强化审计质量控制中的制衡机制十分重要这种制衡 包括学习国外事务所建立必要的专门委员会及工作程序流程控制制度而且在审 计信息的传递方面可以提倡越级沟通防止信息垄断并通过加强管理和外部检 查保障制度的落实 参考文献 3 0 叶陈云. 事务所如何加强风险管理. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 1 1 : 7 5 7 6 参考文献 2 2 王磊. 完善事务所内部治理机制的五个方面. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 1 1 : 7 7 7 8 参考文献 2 1 张连起. 内部治理事务所之软实力. 北京注册会计师. 2 0 0 7 , 2 : 1 3 1 5 21 参考文献 3 1 张立民, 刘剑萍. 中外会计师事务所内部治理制度比较与思考. 中国注册会计师. 2 0 0 7 , 2 : 7 5 首都经济贸易大学硕士学位论文 会计师事务所内部控制体系构建及实践研究 第 1 2 页共 4 5 页 事务所应按照业务质量控制准则22的要求建立和完善对业务质量承担的 领导责任职业道德规范客户关系和具体业务的接受与保持人力资源业务执 行 业务工作底稿和监控等方面的质量控制政策和程序 并督导从业人员贯彻落实 不断提高事务所整体执业水平 2 . 2 . 2 . 3 绩效考核 会计师事务所具有典型人合特征人力资源的价值远远