（林业经济管理专业论文）我国上市公司会计规范体系研究.pdf

摘要 纵观市场经济发达国家，对上市公司会计信息披露的监管一直是证券监督管理机构 的核心任务之一，对上市公司会计规范的研究主导着各国会计规范变革的进程与方向。 随着我国国有企业改革不断深入和社会主义市场经济不断发展，证券市场不断扩张，上 市公司真实、准确、完整的信息披露对促进证券市场健康发展的作用将更加显著。但是 由于我国上市公司的产生和发展时间短，有关上市公司与会计规范问题的研究起步较 晚，现有理论成果不多，且大抵为零散和非系统化的研究，无论在广度和深度上均显不 足。因此，本文针对我国当前上市公司信息披露不规范问题，系统研究上市公司信息披 露尤其是会计信息披露与会计规范的基本规律，在此基础上建立一套有助于我国上市公 司健康发展的会计规范体系。 上市公司会计规范体系是为规范上市公司会计行为和会计信息披露而建立的一系列 会计法律、会计准则、会计制度、会计道德规范和注册会计师审计监督等的总称。其基 本目标是提高上市公司会计信息披露质量，从而促进我国证券市场健康发展。建立上市 公司会计规范体系应当遵循公平性、权威性、统一性、国际性和系统性等基本原则。上 市公司的会计规范不应是零散和孤立的，而应形成一个既相互独立，又相互联系，既相 互制约，又相互影响的完整的会计规范系统。 本文对2 0 0 6 年财政部发布的新会计准则体系进行了综述和评价，认为新会计准则 体系实现了理念创新、体系创新、内容创新和与国际标准趋同。考虑到独立审计对上市 公司会计信息披露的重要作用，本文将注册会计师审计监督纳入上市公司会计规范体 系。对我国目前上市公司会计规范存在的缺陷进行全面分析，在此基础上对进一步完善 现行会计规范提出一系列建议、措施和方案，并进行系统设计：进一步建立和完善以 会计法为核心各种相关法律协调配套的上市公司会计法律规范体系，根据上市公司 发展变化的需要制定会计法、证券法的实施细则：建立投资人索赔制度，对因上 市公司披露虚假会计信息而导致的投资人经济损失进行必要的补偿；加大打击证券市场 会计违法犯罪的力度。根据会计法的要求，设计、形成一套比较完善的上市公司 会计制度规范体系；针对企业会计制度执行中发现的问题，对现行会计制度进一步 修改和完善，借鉴美国等西方国家和国际会计师联合会( i f a c ) 制定会计从业人员 职业道德准则的成功经验，结合我国实际构建一套适用于规范上市公司会计行为的会 计道德规范体系。 本文研究的理论意义在于通过对上市公司会计信息披露与会计规范相关关系的分 析，为建立上市公司的会计规范体系提供科学的理论框架，从而发展和完善我国上市公 司会计理论，弥补我国上市公司会计信息披露规范理论方面的不足；本文研究的实际意 义在于通过上市公司会计规范体系构造与设计，从制度建设方面解决我国上市公司信息 披露不规范的突出问题，从而提高会计信息质量，提高资本运营效率，促进我国上市公 司和证券市场健康发展。 东北林业大学博士学位论文 上市公司会计规范体系研究是一个庞大的系统工程，涉及法律、金融、会计、审 计、准则、制度、道德等诸多方面，本文仅从会计角度进行系统研究，其他方面却涉入 不深。上市公司要发展，信息披露就必须规范，会计规范也就必须不断改进与完善，因 此上市公司会计规范将是国内外学者不断探索的研究课题。 关键词上市公司；证券市场；信息披露；会计规范体系 a b s t r a c t i na l ld e v e l o p e dc o u n n i e s t h es u p e r v i s i o na c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eo ft h el i s t e d c o r p o r a t i o na l w a y sb e e nt h e c o r eo ft h es e c u r i t i e s s u p e r v i s i o n i n s t i t u t i o n se v e nt h e g o v e r n m e n t sw o r k r e s e a r c ho nt h ea c c o u n t i n gs t a n d a r do ft h el i s t e dc o r p o r a t i o ni st h em o s t i m p o r t a n ti n t h ec o u r s eo ft h ea c c o u n t i n gs t a n d a r d s y s t e mr e f o r m i ti st h ec o r eo ft h e a c c o u n t i n gr e s e a r c h a l o n g 、撕t 1 1s t a t e o w n e de n t e r p r i s e s r e f o r md e e p e n e da n ds o c i a l i s m m a r k e te c o n o m yd e v e l o p e d ，t h es e c u r i t ym a r k e ti se x p a n d i n gc o n t i n u o u s l y i ti sm o r eo b v i o u s i np r o m o t i n gs e c u r i t ym a r k e t s d e v e l o p i n gt h a tt h ei n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eo ft h el i s t e d c o r p o r a t i o ni st r u e ，c o r r e c ta n dc o m p l e t e b e c a u s et h ed u r a t i o no ft h el i s t e dc o u n t r y s d e v e l o p m e n t i ss h o r ta n da c c o u n t i n gs t a n d a r dr e s e a r c hi ss t a r t e dl a t ei nc h i n a , t h et h e o r ya b o u t t h i si sn o ta b u n d a n t a n dt h er e s e a r c ho nt h i si ss c a t t e r e da n ds y s t e m i ti s n tp e r f e c tw h e t h e ri n d e p t ho ri ns c o p e i nt h i sp a p e r , a c c o r d i n gt o t h en o n s t a n d a r d i z a t i o no ft h ei n f o r m a t i o n d i s c l o s u r ei nc h i n a , ir e s e a r c hs y s t e m i c a l l yo ni n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eo ft h el i s t e dc o r p o r a t i o n ， e s p e c i a l l yo nt h eb a s i cp r i n c i p l e so ft h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r ea n dt h ea c c o u n t i n g s t a n d a r ds y s t e m b a s e do nt h i s ，w ee s t a b l i s has e to fa c c o u n t i n gs t a n d a r ds y s t e mw h i c hi sg o o d f o rt h ed e v e l o p m e n to ft h el i s t e dc o r p o r a t i o n si nc h i n a a c c o u n t i n gs t a n d a r do ft h el i s t e dc o r p o r a t i o ni st h et o t a lo fa c c o u n t i n gl a w s ，a c c o u n t i n g p r i n c i p l e s ，a c c o u n t i n gs y s t e m s ，a c c o u n t i n gm o r a l i t i e sa n da c c o u n t i n gs u p e r v i s o r i te s t a b l i s h e d f o rs t a n d a r d i z i n gt h eb e h a v i o ra n dt h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eo ft h el i s t e d c o r p o r a t i o n i t sp u r p o s ei s t om a k et h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eo ft h el i s t e d c o r p o r a t i o nm o r ee f f e c t i v e ，a n dt h e ni m p r o v et h ev a l i d i t yo fs e c u r i t ym a r k e t i ts h o u l df o l l o w m a n yb a s i cp r i n c i p l e ss u c ha sj u s tc h a r a c t e r , a u t h o r i t a t i v ec h a r a c t e r , u n i f i e dc h a r a c t e r , i n t e m a t i o n a lc h a r a c t e ra n ds y s t e m a t i cc h a r a c t e rt oe s t a b l i s ht h es y s t e mo fa c c o u n t i n gs t a n d a r d o ft h el i s t e dc o r p o r a t i o n t h ea c c o u n t i n gs t a n d a r do ft h el i s t e dc o r p o r a t i o ns h o u l d n tb e s c a t t e r e da n di s o l a t e d ，i n s t e a do f i ts h o u l db eac o m p l e t es y s t e mb o t hi s o l a t e da n dc o n n e c t i v e b a s e do ns u m m a r i z i n ga n dc o m m e n t i n gt h en e wa c c o u n t i n gs t a n d a r ds y s t e md e c l a r e db y f i s c a ld e p a r t m e n ti nf e b 2 0 0 6 ，it h i n kt h a tt h en e wa c c o u n t i n gs t a n d a r ds y s t e mr e a l i z e di d e a i n n o v a t i o n ，s y s t e mi n n o v a t i o n ，c o n t e n ti n n o v a t i o na n dm o r es i m i l a rw i t hi n t e r n a t i o n a ls t a n d a r d c o n s i d e r e dt h ei m p o r t a n c eo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eo ft h el i s t e dc o r p o r a t i o n ，t h e a u d i ta n ds u p e r v i s i o no ft h ec p as h o u l db ea d d e dt ot h ea c c o u n t i n gs t a n d a r ds y s t e mo ft h e l i s t e dc o r p o r a t i o n t h i sp a p e ra n a l y z e sa b o u tt h es h o r t c o m i n g so ft h ec u r r e n ta c c o u n t i n g s t a n d a r do ft h el i s t e dc o r p o r a t i o ni nc h i n a b a s e do nt h i s ，ip u tf o r w a r das e to fs u g g e s t i o n ， m e a s u r e sa n dp l a n s ，t h e nd e s i g ns y s t e m a t i c a l l y ：c e n t e r i n gt h e “a c c o u n t i n gl a w ，w e s h o u l de s t a b l i s ha n dc o m p l e t et h ea c c o u n t i n gl a ws y s t e mo ft h el i s t e dc o r p o r a t i o nc o o r d i n a t e d 1 1 1 b ye v e r yk i n do f r e l a t i v el a w s a c c o r d i n gt ot h en e e d so f d e v e l o p m e n to f t h el i s t e dc o r p o r a t i o n ， w es h o u l dc o n s t i t u t ed e t a i l so ft h e “a c c o u n t i n gl a w a n d “s e c u r i t yl a w ”w es h o u l de s t a b l i s h c l a i ms y s t e mf o rt h ei n v e s t o r si no r d e rt op r o v i d en e c e s s a r yc o m p e n s a t i o nf o rt h ei n v e s t o r s w h ol o s ei ne c o n o m i c sb e c a u s eo ft h ef a l s ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd e l i v e r e db yt h el i s t e d c o r p o r a t i o n a c c o r d i n gt ot h ed e m a n do ft h e “a c c o u n t i n gl a w ”a n df o c u s i n go nt h e p r o b l e m sf o u n di nt h ec o u r s eo fp e r f o r m i n g “a c c o u n t i n gp r i n c i p l e sf o re n t e r p r i s e s ”，w es h o u l d m o d i f ya n dc o m p l e t ec u r r e n ta c c o u n t i n gs y s t e mf u r t h e r r e f e r r i n gt o t h es u c c e s s f u l e x p e r i e n c eo fw e s t e r nc o u n t r i e sa n dt h e “p r o f e s s i o n a le t h i c sr u l e sf o rt h ea c c o u n t a n t d e s i g n e d b yi f a c ，w ee s t a b l i s ha s e to fa c c o u n t i n gm o r a ls t a n d a r ds y s t e mw h i c hi sf i tf o rr e g u l a t i n gt h e l i s t e dc o r p o r a t i o n sa c c o u n t i n gb e h a v i o r t h et h e o r e t i cs i g n i f i c a n c ei n t h i sp a p e ri st h a tt h r o u g ht h ea n a l y s i sb e t w e e na c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r ea n dt h ea c c o u n t i n gs t a n d a r d ，e s t a b l i s ha c c o u n t i n gs t a n d a r ds y s t e mo f t h el i s t e dc o r p o r a t i o n ，t h e nd e v e l o pa n dc o m p l e t ea c c o u n t i n gt h e o r yo f t h el i s t e dc o r p o r a t i o ni n c h i n ai no r d e rt or e c t i f ya b o u tt h i s t h er e a l i z e ds i g n i f i c a n c ei nt h i sp a p e ri st h a tt h r o u g ht h e a c c o u n t i n gs t a n d a r do ft h el i s t e dc o r p o r a t i o n sd e s i g na n dc o n t r i b u t i o n ，s o l v et h ep r o b l e m so n h o wt os t a n d a r d i z e dt h el i s t e dc o r p o r a t i o n ，t h e nm a k ei tb e t t e ri nq u a l i t yo ft h ea c c o u n t i n g i n f o r m a t i o n ，e f f e c t i v e n e s so fc a p i t a lo p e r a t i n gi no r d e rt oi m p r o v et h el i s t e dc o r p o r a t i o n sa n d s e c u r i t ym a r k e td e v e l o p i n gh e a l t h i l y i ts h o u l db es e e nt h a tt h er e s e a r c ho nt h ea c c o u n t i n gs t a n d a r do ft h el i s t e dc o r p o r a t i o ni s h u g es y s t e me n g i n e e r i n g i tr e f e r st ol a w , f i n a n c e ，a c c o u n t i n g ，a u d i t ，p r i n c i p l e s ，a n ds y s t e ma n d s oo n t h i sp a p e ro n l ym a k e ss o m eb a s i cs t u d i e sa b o u tt h ef r a m e w o r ko nt h i si s s u e i ti s n e c e s s a r yt os t a n d a r d i z et h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r et od e v e l o pl i s t e dc o r p o r a t i o n s ， s 0w em u s ti m p r o v ea n dc o m p l e t ea c c o u n t i n gs t a n d a r dc o n t i n u o u s l y r e s e a r c ho na c c o u n t i n g s t a n d a r do f t h el i s t e dc o r p o r a t i o ns h o u l db es t u d i e dc o n t i n u o u s l yb ym o r ea n dm o r ep e o p l e k e y w o r d s ：l i s t e dc o r p o r a t i o n ；s e c u r i t ym a r k e t ；i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e ；s y s t e m o f a c c o u n t i n gs t a n d a r do f t h el i s t e dc o r p o r a t i o n i v 1 绪论 1 1 问题的提出 我国上市公司经过十多年的发展，无论从数量上、还是资本的规模上都有了很大的 进步。据统计，从1 9 9 1 年至2 0 0 3 年底，我国上市公司通过证券市场共募集资金1 0 1 3 1 5 6 亿元，上市公司发行总股本达5 9 9 7 9 3 亿股。a 、b 股流通股1 8 9 7 3 2 亿股，其中a 股 1 7 1 7 9 3 亿股，b 股1 7 9 3 9 亿股。深沪两地上市公司达1 2 8 7 家，其中，沪市7 8 0 家，深市 5 0 7 家。市价总值达4 2 4 5 8 亿元【l j 。上市公司的快速发展，为我国经济建设筹集了大量的 资金，有力地支持了国有企业改革，促进了多元化投融资体制的形成，进一步提高了我 国经济的运行效率，为我国社会主义市场经济体制的建立和发展作出了巨大的贡献。 然而，在充分肯定我国上市公司取得巨大成就的同时，我们也应清醒地认识到，我 国上市公司尚存在诸多问题，因为我国的证券市场还是一个极不成熟、极不规范的市 场。一方面，由于我国证券市场是在新旧经济体制的剧烈磨擦和尖锐对抗的夹缝中产生 和发展起来的，是摩擦双方和对抗双方相互妥协、不断“磨合”的结果，因而我国的上 市公司从产生的那一天起，就带有“先天不足”的制度缺陷1 2 j ；另一方面，由于我国证 券市场的市场化程度不高，缺乏必要的竞争机制、约束机制和激励机制，法律、制度、 规则不完善，加之监管手段和方式落后，导致我国上市公司后天失调，存在着包装上 市、配股圈钱、内幕交易、利润操纵等大量不规范行为【3 】。其一，弄虚作假，包装上 市。如“红光实业”虚报利润1 5 7 亿元，骗取上市资格；“大庆联谊”欺诈包装，倒签 文件；“东方锅炉”编造虚假文件，违规溢价发行股票；“蓝田股份”伪造政府文件，欺 骗上市；“康赛集团”官商勾结，权钱交易，骗取上市资格等。其二，编造利润，操纵 市场。1 9 9 6 年，“琼民源”在未取得土地使用权的情况下，通过与关联企业( 香港冠联 置业) 及其他公司签订的未经国家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造 利润5 4 亿元，虚增资本金6 5 7 亿元，其股价由年初的2 元左右炒n 2 0 多元，其控股股 东民源海南公司从中非法获n 6 6 5 1 万元；1 9 9 9 年，“中储股份”编造虚假利润8 8 8 0 2 8 万元；“活力2 8 ”在上市申报和上市后3 年间共虚增利润2 2 7 9 2 万元：更有甚者，“银广 夏”在1 9 9 9 年和2 0 0 0 年两年间谎报利润高达7 4 5 亿元。其三，操纵利润，配股圈钱。 1 9 9 9 年1 2 月，当“诚成文化”面临年报压力之时，大股东海南诚成企业集团有限公司慷 慨解囊，将其拥有的资产与“诚成文化”进行置换，使“诚成文化”获得了5 6 5 8 万元的 投资收益，保住了配股资格：还有许多上市公司利用关联交易、资产重组、债务重组、 选用不当会计政策等手段操纵利润，使之达到配股“生命线”或免除“摘帽”之危。其 四，信息披露不及时，重大事项隐瞒不报。“西藏圣地”对大股东出资不实的信息迟迟 不予披露；“幸福实业”自上市以来多次隐瞒重大信息或虚假披露重大信息；“猴王股 份”未能及时披露信息，成为大股东的提款机；“中辽国际”更改募集资金投向不作披 东北林业大学博士学位论文 露，关联公司占用公司巨额资金没有充分披露。其五，内幕交易，操纵股价。“亿安科 技”的庄家以所谓的资产重组为掩护，在1 9 9 9 年1 0 月2 5 日至2 0 0 0 年2 月1 7 日短短7 0 个交 易日中，将“亿安科技”的股价由2 6 0 1 元拉抬到1 2 6 3 1 元，涨幅达4 8 6 ，而“亿安 科技”的庄家账面获利高达2 0 多亿元。大量事实表明，中国股市在很大程度上还带有 “政策市”、“消息市”、“投机市”的特征，混沌与无序交织，投机与投资并存。当前中 国上市公司的突出问题是信息不对称、会计信息披露不规范及大量的虚假信息，据统 计，在中国证券市场上，以信息为载体的违法犯罪的比重高达3 4 1 【4 1 ，其中绝大部 分为虚假会计信息披露和信息披露不规范，其危害极其严重。首先，破坏了证券市场的 资源优化配置功能，极大地影响了我国证券市场的效率。由于上市公司的“包装”和利 润操纵行为，使得一些“绩差股”、“问题股”摇身一变为“绩优股”、“高成长股”，堂 而皇之上市融资，宝贵的市场资金流入了“黑洞”：其次，引发了我国证券市场的信任 危机，导致股市的持续下跌。当一个市场屡屡暴露出虚假舞弊案件时，投资者的信心就 会受到严重打击，市场也往往走出下挫调整的走势，甚至造成崩盘。我国股市f 1 2 0 0 1 年 6 月下跌以来，跌幅已超三分之一，至今仍“跌跌不休”，在很大程度上就是因为我国上 市公司不断揭露出的造假舞弊案件使投资人对上市公司失去了信任，对股市失去了信 心。其三，给广大投资人造成了巨大的经济损失。利润操纵所包装出来的“绩优股”一 旦其光环褪去，会给投资者造成严重的经济损失，“银广夏”事件曝光后连续1 5 个跌停 板的狂跌就是明证。可以肯定，虚假和不规范的会计信息披露已成为影响我国上市公司 健康发展的一大隐患。 历史的经验值得借鉴。1 8 世纪英国南海公司会计舞弊案致使股份公司被禁1 0 0 年之 久，使英国经济陷于停顿【5 j ；1 9 世纪二、三十年代盛行的公司会计舞弊潮则导致纽约股 市崩溃，引发了世界性的经济大危机，使整个世界经济倒退了几十年；亚太地区一些新 兴证券市场亦曾因股市规范不力，引发经济以至社会政局的大动荡【“。然而，痛定思痛 之后，人们开始认识到上市公司虚假会计信息、利润操纵、滥用财务报告、不规范的信 息披露等皆根源于放任自流的会计实务及缺乏对信息披露的有效监管。于是，在1 9 世纪 以后，英国出现了注册会计师对会计报表进行独立审计；1 9 3 3 年后，美国相继出台了 证券法和证券交易法，证券交易委员会( s e c ) 也应时而生，并被赋予会计准则 的制定权，对会计信息披露的管制开始实质性地启动。亚洲金融危机后，东南亚各国也 开始对本国的会计制度进行修补与规范。2 0 0 1 年1 2 月3 日，美国能源巨头安然公司 ( e n r o n ) 因会计舞弊向法院申请破产保护，2 0 0 2 年1 月1 9 日，美国总统布什即在国情咨 文演讲中，要求加强公司的会计监管，实施更加严格的会计准则和披露要求，以避免重 蹈安然的覆辙。s e c 主席哈维皮特也表露出加强会计管制的意图，要求会计准则制定 机构f a s b 采取更加迅捷的行动，同时要求s e c 改进对信息披露和财务报告制度的监管方 式】。2 0 0 2 年7 月3 0 日，萨班斯一奥克斯利法案( s a r b a n e s o x l e y a c t ，简称s o x 法 案) 正式生效。历史往往惊人地相似，当我们用历史和未来的眼光来审视我国今天的证 券市场时，所得到的结论是：我国上市公司信息披露的种种问题同样根源于法律、准 绪论 则、制度及道德的多重缺失，没有规矩不成方圆，没有规范就没有秩序。要解决中国上 市公司信息披露尤其是会计信息披露方面存在的问题，就必须建立一套系统科学的会计 规范体系，从而实现对上市公司信息披露进行更为有效的监管。 1 2 研究目的 本文的研究目的在于借鉴西方国家上市公司发展的成功经验和会计理论研究的成 果，针对我国当前上市公司信息披露不规范问题，从会计的角度，研究上市公司信息披 露尤其是会计信息披露与会计规范的基本规律，在此基础上建立套有助于我国上市公 司规范发展的包括会计法律规范、会计准则规范、会计制度规范、会计道德规范和注册 会计师审计监督的上市公司会计规范体系。 1 3 研究意义 上市公司会计规范是一个国际性、历史性的重大课题。纵观市场经济发达国家，对 上市公司会计信息披露的监管一直是证券监管机构甚至政府的核心任务之一，对上市公 司会计规范的研究主导着会计规范变革的进程和会计学术研究的重心与方向。以美国为 例，经济大危机之后，1 9 3 3 年证券法和1 9 3 4 年证券交易法规定，美国证监会 ( s e c ) 负有对证券市场与上市公司的会计问题进行监督的责任。当时，美国证监会将 制定会计准则的权利授予美国注册会计师协会( a i c p a ) ，一方面通过认可和接受会计原 则委员会( a p b ) 发布的会计准则给予权威性的支持，另一方面发布自己的会计文 告，提出需要增加信息披露和相应的会计方法，来指导和影响会计准则的制定和完善 8 1 。自1 9 7 3 年以来，美国会计准则由独立的“财务会计准则委员会”( f a s b ) 来制定， 但美国证监会与f a s b 的关系仍同从前：一方面通过文告有力支持会计准则委员会的工 作，认可其制定的会计准则，另一方面通过发布财务报告编报公告、会计和审计执 法文告等来指导和影响会计准则的制定和完善【9 j 。从学术界的情况看，最近十几年 来，美国顶级会计学刊上的文章绝大多数也都与上市公司及上市公司的会计规范有关。 在我国，上市公司的兴起和蓬勃发展，直接推动了我国会计改革的进程。首先，上 市公司的发展修正了会计目标，使我国会计由单一的政府导向开始转为投资者与政府并 重的导向。其次，促进了会计准则和制度建设。上市公司的发展直接推动了会计准则和 新会计制度的诞生i ”j 。截止2 0 0 5 年，财政部已经正式颁布了1 6 个具体会计准则，其中大 多数是针对上市公司发展的需要而制定的。例如，琼民源事件导出了我国第一个具体会 计准则关联方关系及其交易的披露( 1 9 9 7 ) 和会计师事务所的脱钩改制运动； 股票市场中大量的收购兼并等资产重组活动催生了投资、债务重组、非货币性交 易等准则和财政部第6 6 号文等。我国证券市场十多年的发展历程，实质上就是会计信 息的披露行为不断规范、披露的真实性和充分性方面不断改进的过程。再次，促进了我 国年轻的注册会计师彳亍业的快速发展。证券市场利益关系的复杂性与敏感性，提高了注 册会计师的执业水平，增强了注册会计师的风险意识，直接促成了会计师事务所与挂靠 查j ! 苎些查兰堡主兰竺丝苎 单位之间人员、财务、业务和名称“四脱钩”与改制运动，为今后我国注册会计师行业 的规范运作和发展拓展了巨大的空间。同时，也极大地推进了独立审计准则的制定和发 布。最后，推进了会计的国际化进程。会计信息是国际通用的商业语言，语言不通，就 无法做生意。中国企业在境外发行股票筹资必然要求这些公司的会计政策和审计政策与 国际惯例保持一致，从而直接推进了中国会计的国际化。从发展趋势来看，随着国有企 业改革的不断深入和社会主义市场经济的不断发展，证券市场的不断扩张，上市公司对 会计改革的推动作用将会更加显著。与此同时，会计信息在增强证券市场的有效性方面 也将会起到更加显著的作用。完善上市公司的会计规范，以提高其公平、公开、公正 性，推动其高效有序运转，势必会成为我国经济和会计学界关注的重大科研课题】。但 是，在我国，由于上市公司的产生和发展时间短，有关上市公司与会计规范问题的研究 起步较晚，现有理论成果不多，且大抵为零散和非系统化的研究，无论在广度和深度上 均显不足。 现代证券市场是建立在信息披露基础上的，健全、完善的上市公司信息披露制度是 确保证券市场交易公开、公平、公正的前提之一。上市公司信息披露制度的核心是会计 信息披露。有效证券市场必然要求有效的会计信息披露，而要保证会计信息的有效披 露，则必须建立一套完善的会计规范体系【l “。笔者认为，我国上市公司会计信息披露存 在种种问题无法解决的原因，主要在于我国目前尚未建立起一套系统完善的上市公司会 计规范体系。因此，建立起一套有助于我国上市公司规范发展的会计规范体系，是我国 当前亟待解决的重大课题。 本文研究的理论意义在于，通过对上市公司会计信息披露与会计规范相关关系的分 析，为建立上市公司的会计规范体系提供科学的理论框架，从而发展和完善我国上市公 司会计理论，弥补我国上市公司会计信息披露规范理论方面的不足。 本文研究的实际意义在于，通过上市公司会计规范体系构造与设计，从制度建设方 面解决我国上市公司信息披露不规范的突出问题，从而提高会计信息质量，提高资本运 营效率，促进我国上市公司健康发展。 1 4 国内外研究成果综述 1 4 1 国外研究成果综述 上市公司会计问题的研究始于2 0 世纪3 0 年代。1 9 2 9 年世界经济大危机，不规范的会 计行为、虚假的会计信息起到了推波助澜的作用。人们意识到为保护投资者利益，避免 决策失误，就必须使投资者、债权人了解企业真实的经营成果与财务状况，企业会计行 为就必须规范，会计信息就必须可靠，企业信息披露必须法制化。1 9 3 3 年美国国会批准 的证券法与1 9 3 4 年批准的证券交易法标志着上市公司会计规范化、法制化研究 的开始 1 3 l 。英国于1 9 4 8 年基于联合股份公司法制订的公司法，强调公司必须以 “真实公允”的观念来处理会计事项，提供会计信息【1 4 j 。 1 绪论 1 9 4 0 年首任美国大学会计教授会会长、美国会计杂志创刊人佩顿与首任美国会计学 会会长利特尔顿共同研究发表了公司会计准则一书，浚书被西方会计界公认为第一 部描述性会计理论的经典著作，其理论贡献在于通过对具体会计事物的现场观察，找出 其共性进而归纳出普遍性规律，指导规范上市公司在股票市场的会计实务。自2 0 世纪3 0 年代美国率先制定会计准则以来，英国、加拿大、澳大利亚、新西兰等英语国家相继制 定了会计准则；1 9 7 3 年国际会计准则委员会( i a s c ，现已改为i a s b ) 成立，发布了多项 国际会计准则：许多发展中国家( 包括我国) 也陆续加入了制定会计准则的行列；近年 来，一些大陆法系国家( 如德国、法国等) 也相继成立了会计准则制定机构，开始制定 本国的会计准则【l ”。一时间，会计准则的影响风靡整个世界，会计准则已成为适应市场 经济和资本市场发展、促进国际资本流动的一种最有效的会计规范形式。 2 0 世纪3 0 年代之后，英国对公司法作出了多次修订，1 9 4 8 年的修订提出了“真 实和公允”的信息质量要求，披露导向由数值的准确性转向表述公司整体情况的公允 性，披露的重心由托管责任转向评估投资业绩，披露的信息内容更趋全面。在会计准则 规范方面，英格兰和威尔士特许会计师协会自1 9 4 2 年便开始发布一系列会计准则建议 书，这些建议本身并不具备强制性，但部分内容被当时的公司法采纳，从而有助 于规范会计信息披露1 1 6 】。1 9 7 0 年。英格兰和威尔土特许会计师协会建立了会计准则筹划 委员会( a s s c ) 。随后不久，苏格兰特许会计师协会、爱尔兰特许会计师协会、注册会 计师协会、成本与管理会计师协会和特许财政与会计协会也陆续参加该委员会工作。 1 9 7 6 年，上述六个会计职业团体组建“会计职业团体咨询委员会”，并将a s s c 改组为 “会计准则委员会”( a s c ) ，随后发布了一系列标准会计惯例以规范会计实务。a s c 于1 9 9 0 年为会计原则委员会( a s b ) 所替代。a s b 成立之后，又发布了一系列财务报告 准则，以更好地规范会计确认、计量及披露。 日本早在1 8 9 9 年就参照法国和德国的模式制定商法，之后经历了多次修订。日 本大藏省还颁布了证券交易法，它成为规范证券市场及其会计信息披露的根本立 法，在会计信息披露方面，该法亦贯彻充分披露原则m 】。与此同时，为加强对公认会计 师的管理，以使其更好地服务于规范化的会计信息披露，大藏省还于1 9 4 8 年颁布了公 认会计师法。在会计准则构建方面，1 9 4 8 年，当时的经济安定本部组建企业会计制度 对策调查会这一咨询机构，并于1 9 4 9 年制定企业会计原则。1 9 5 3 年，经济安定本部 撤销后，该咨询机构移交大藏省，最终成为大藏省所属企业会计审议会。企业会计审议 会除修订已有的企业会计原则外，还先后颁布成本计算准则、合并财务报表原 则及其注解、外币交易会计处理准则及其注解等一系列会计规范。此外，企业会 计审议会还发布企业会计原则与商法、税法及其他有关联法规的协调意见书。 1 9 6 6 年澳大利亚著名会计理论家钱伯斯出版了会计估价与经济行为一书，其理 论贡献在于通过对会计行为的规范性研究，使传统会计所提供的会计信息在证券市场具 有很大的可比性，进而提高了公司会计信息的质量与效用【l ”。1 9 7 8 年美国罗切斯特大学 的沃兹( r l w a t t s ) 和齐默尔曼( j l z i m m e r m a n ) 共同研究发表了被誉为世界第 东北林业大学博士学位论文 一篇实证会计理论论文建立有关会计准则决定的实证理论，并于1 9 8 6 年共同出版了 实证会计理论一书。其理论贡献在于在证券市场领域采用数学实证手段证明上市公 司会计信息与股票价格关系问题，筹资、投资决策风险与收益问题及资本结构与企业价 值问题等，同时为制定企业会计准则提供理论依据。进入2 0 世纪9 0 年代以来，西方学者 对上市公司会计问题的实证研究方兴未艾。1 9 9 5 年美国会计界提出“会计信息与上市公 司信息披露”的研究课题【l9 1 。能源巨头安然公司事件和世界通讯公司会计丑闻又一次掀 起全球对该课题的研究热潮。 2 0 0 2 年美国颁布实施s o x 法案，该法案要求：上市公司公开披露的信息中，须附 有首席执行官( c e o ) 和首席财务主管( c f o ) 的承诺函，承诺函中的内容包括确保本公 司定期报告所含会计报表及信息披露的适当性，并且保证此会计报表及信息披露在所有 重大方面都公正地反映了公司的经营成果及财务状况。这样一来，监管者即使找不到或 者不再需要寻找财务欺诈的直接证据，也可以要求其c e 0 c f 0 本人承担法律责任。此 前，美国的上市公司定期信息披露并不需要c e o c f o 签字，因此一旦其上市公司的财务 丑闻被揭发，其c e o c f o 往往以自己不知情来开脱个人的法律责任：进一步缩短财务 报告披露的滞后期，提高及时性。要求未来3 年内，年度报告由9 0 天缩短为6 0 天，季 度报告由4 5 天缩短为3 5 天。年报及季报都需要注册会计师的审计：强化上市公司内 控及报告制度，要求公司年度报告中提供“内部控制报告”，说明公司内部控制制度及 其实施的有效性，“内部控制报告”要出具注册会计师的意见；提高对公司信息披露 可用性的要求，包括定期报告中披露所有的资产负债表外交易、财务状况的预测性信 息、高层财务人员的道德守则、所有由注册会计师出具的实质性的纠正调整、临时报告 中公司财务状况或财务经营状况的实质性变化等【2 0 】。 美国上市公司的连锁会计丑闻，已使有关会计师事务所深陷其中。然而，负有审计 责任的会计师事务所不但没有履行职责，五大会计师事务所之一的安达信甚至为虎作 伥，帮助安然销毁证据。为此s o x 法案规定：禁止会计师事务所在进行审计业务的同 时提供非审计业务。其中，明确列举了8 类不适当业务被禁止，并授权美国证监会的会 计监督委员会可以根据情况对其他类业务作出禁止规定；强制实行注册会计师定期轮 换制。规定会计师事务所的主审会计师，或者复核审计项目的会计师，为同一公司连续 提供审计服务不得超过5 年；限制注册会计师去被审公司任职。公司的现任c e o c f o 等高管人员，若在一年内曾经受雇于会计师事务所并参与