（会计学专业论文）我国资产减值会计政策理论及其应用研究.pdf

我国资产减值会计政策理论及其应用研究 摘要 企业的会计行为受会计准则的约束，会计准则在具有统一指导 作用的同时还具有一定的灵活性，给会计人员留有一定的会计方法 选择权。准则的灵活性是为了让企业可以根据自己的实际情况选用 恰当的会计处理方法。但长期以来，由于受多种因素的影响，我国 资产减值政策赋予企业的会计方法选择权，为企业进行会计操纵提 供了可乘之机。为了规范资产减值的确认、计量和相关的信息披露， 保证会计信息质量，我国财政部于2 0 0 6 年2 月15 日发布了企业 会计准则第8 号一一资产减值。新资产减值准则在适当考虑我国国 情的同时，达到了与国际准则趋同的目标，由此资产减值问题引起 了会计理论界和实务界的高度关注。 本文主要运用规范研究和实证研究的方法围绕新会计准则下的 资产减值会计这一主题进行了专题性研究。本文从资产减值会计的 基本理论入手，对我国新资产减值准则出台的必要性以及新资产减 值准则的主要内容、特点和它较之以往会计制度和会计准则的进步 性进行综合分析。并将其与国际资产减值准则相比较，探讨了此准 则存在的问题及其实施对上市公司的影响。最后根据我国资产减值 理论和实务中存在的不足，对我国资产减值会计准则及实施环境等 提出了几点改进建议。本文围绕新会计准则下的资产减值会计这一 主题进行探讨的目的是希望我国资产减值会计能够得到迅速发展， 我国资产减值规范能够进一步完善。 本文共分为6 章，主要内容包括： 第1 章分析了论文的研究背景、意义，回顾了国内外研究现状， 介绍了研究目的、方法和内容以及本文的创新之处。 第2 章对我国资产减值会计政策理论进行了系统分析，包括资 产减值会计的理论依据、本质、会计确认与计量等。 第3 章系统比较分析了2 0 0 6 新资产减值会计准则与旧准则、 国际准则，并指出新会计准则的内容特点。 第4 章对我国资产减值会计政策运用中现状进行实证分析。选 择在沪深交易所上市的a 股公司10 3 9 家，对其资产减值的利用程度、 行业偏好及其盈余管理的影响等进行分析，并指出其存在的原因。 第5 章针对全面的分析提出我国资产减值政策完善和发展的对 丝 柬0 第6 章对全文进行回顾，并总结了本文研究的优点和局限性。 本文的创新之处为： ( 1 ) 系统的分析了我国企业资产减值会计理论体系，包括：资 产减值的确认、计量属性、会计计量以及信息披露等内容。 ( 2 ) 对比分析了我国新资产减值会计政策分别与我国旧资产减 值会计政策以及国际资产减值会计政策。重点强调我国目前资产减 值会计政策的特点，并通过比较指出其存在的不足。 ( 3 ) 实证分析研究我国上市公司计提资产减值对企业会计信息 及盈余管理的影响问题，对进一步完善和规范我国企业资产减值政 策提供依据。 ( 4 ) 探寻了我国资产减值存在问题的深层次原因，并提出相关 建议。 关键词：资产减值，国际趋同，会计准则，会计计量 r e s e a r c ho na s s e t si m p a i r m e n t a c c o u n t i n gp o l i c yt h e o r ya n d i tsa p p l i c a t i o ni nc h i n a a b s t r a c t s t h e a c c o u n t i n g b e h a v i o ro f e n t e r p r i s e s i s s u b i e c t e dt ot h e s t i p u l a t i o no fa c c o u n t i n gs t a n d a r d s ，w h i c hs t i l lh a v ec e r t a i nf l e x i b i l i t y w h i l eh a v i n ga ni n s t r u c t i o nf u n c t i o no fu n i f y ，l e a v i n gac e r t a i n a c c o u n t i n g m e t h o d o p t i o n f o ra c c o u n t a n t s t h e f l e x i b i l i t y o ft h e s t a n d a r di sf o re n a b l i n ge n t e r p r i s e st os e l e c tt h ea p p r o p r i a t ea c c o u n t i n g m e t h o da c c o r d i n gt ot h e i ro w na c t u a lc o n d i t i o n s b u tf o ral o n gt i m e ， d u et oav a r i e t yo ff a c t o r s ，t h ea s s e t si m p a i r m e n tc r i t e r i ao fo u rc o u n t r y g i v e t h e a c c o u n t i n g m e t h o do p t i o nf o r h a n d l i n gt h e a c c o u n t a n ti n e n t e r p r i s e s i no r d e rt op r e s c r i b et h ec o n f i r m a t i o n ，m e a s u r e m e n ta n d d i s c l o s u r eo fr e l e v a n ti n f o r m a t i o no fa s s e t si m p a i r m e n t ，a n dm a k et h e a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nm o r ee f f e c t i v e ，r e c e n t l y ，t h en o 8a c c o u n t i n g s t a n d a r df o re n t e r p r i s e s _ _ _ - a s s e t s i m p a i r m e n th a sb e e ni s s u e db y m i n i s t r y o ff i n a n c eo ft h e p e o p l e sr e p u b l i co fc h i n a t h en e w a c c o u n t i n gs t a n d a r df o rt h ei m p a i r m e n to fa s s e t sc o n s i d e rt h en a t i o n a l c o n d i t i o n s o fc h i n ap r o p e r l y ，w h i l ea c h i e v i n g c o n v e r g e n c ew i t ht h e i n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n gs t a n d a r d a n di t b r i n g sm o r ep e o p l et op a y m o r ea t t e n t i o nt oa s s e t si m p a i r m e n t t h i sp a p e rm a i n l yr e s e a r c h e st h ea c c o u n t i n go fa s s e t si m p a i r m e n t u n d e rt h en e wa c c o u n t i n gs t a n d a r dt h r o u g hm a k i n gu s eo ft h en o r m r e s e a r c hm e t h o d i ts t a r t sw i t ht h eb a s i ct h e o r yo fi m p a i r m e n to fa s s e t s a c c o u n t i n g ，a n a l y z i n gc o m p r e h e n s i v e l yt h en e c e s s i t yo ft h ei s s u e ，t h e m a i nc o n t e n t ，f e a t u r e so fo u rn e w a c c o u n t i n gs t a n d a r d f o ra s s e t s i m p a i r m e n t a n di t s p r o g r e s s i v e n e s sc o m p a r e dw i t ht h e p r e v i o u s a c c o u n t i n gs y s t e m s ，c o m p a r i n gi t w i t ht h ei n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n g s t a n d a r d ，f i n d i n gp r o b l e m so ft h en e wa c c o u n t i n gs t a n d a r do fa s s e t s i m p a i r m e n t ，a n dc o n s i d e r i n gt h ei n f l u e n c e so fi t si m pl e m e n t a t i o no n l i s t e d c o m p a n y f i n a l l y ，a c c o r d i n gt od e f i c i e n c y i nt h e t h e o r y o f a c c o u n t i n go fa s s e t si m p a i r m e n tb o t hi nt h e o r ya n dp r a c t i c ei nc h i n a ， t h es u g g e s t i o n so na m e n d m e n ta r e a c c o u n t i n go fa s s e t si m p a i r m e n t c o n s i s t so f6c h a p t e r s ： p u tf o r w a r d t h eg o a li st oh o p et h a t i no u rc o u n t r y d e v e l o p sr a p i d l y i t c h a p t e r 1t h e a n a l y s i s o ft h er e s e a r c h b a c k g r o u n d a n d s i g n i f i c a n c e ，t h er e v i e wo ft h ec u r r e n tr e s e a r c hs i t u a t i o na th o m ea n d a b r o a da n dt h ei n t r o d u c t i o no ft h er e s e a r c hp u r p o s e ，m e t h o d sa n dt h e i n n o v a t io no ft h ep a p e r c h a p t e r2 t h es y s t e m a t i ca n a l y s i so ft h e t h e o r yo ft h e a s s e t i m p a i r m e n ta c c o u n t i n gp o l i c y ，i n c l u d i n gi t st h e o r e t i c a lb a s i c s ，i t sn a t u r e ， c o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n t c h a p t e r3t h es y s t e m a t i ca n a l y s i sa n dc o m p a r i s o no ft h es t a n d a r d s o ft h ea s s e ti m p a i r m e n to f2 0 0 6a n dt h eo l ds t a n d a r d s t h ei n t e r n a t i o n a l s t a n d a r d sa n dt h ei n t r o d u c t i o no ft h ec h a r a c t e r i s t i c so ft h ec o n t e n t so f t h en e ws t a n d a r d s c h a p t e r 4ac a s es t u d yo ft h ea p p l i c a t i o no ft h et h e o r yo ft h ea s s e t i m p a i r m e n t t h ea n a l y s i st h ea p p l i c a t i o ne x t e n to ft h et h e o r yo ft h e a s s e ti m p a i r m e n t ，e n t e r p r i s ep r e f e r e n c ea n dt h ei n f l u e n c eo ft h ep r o f i t s m a n a g e m e n to f10 39c o m p a n i e si ns h a n g h a is t o c ke x c h a n g ea n dt h e r e a s o n so ft h e i re x i s t e n c e c h a p t e r5t h es t r a t e g i e so ft h ed e v e l o p m e n ta n dp e r f e c t i o no ft h e a s s e ti m p a i r m e n tp o l i c yi nc h i n a ，b a s e do nt h ec o m p r e h e n s i v ea n a l y s i s c h a p t e r6t h ea n a l y s i so ft h ep a s s a g ea n dt h ec o n c l u s i o no ft h e a d v a n t a g ea n dl i m i t a t i o no ft h er e s e a r c h t h ei n n o v a t i o n so ft h ep a s s a g ea r ea st h ef o l l o w i n g ： ( 1 ) i ts y s t e m a t i c a l l ya n a l y z e st h et h e o r e t i c a ls y s t e mo ft h ea s s e t i m p a i r m e n ta c c o u n t i n g i nc h i n a i t s c o n f i r m a t i o n ，m e a s u r e m e n t p r o p e r t y ，a c c o u n t i n gm e a s u r e m e n ta n di n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e ( 2 ) i tc o m p a r a t i v e l ya n a l y z e st h en e wa s s e ti m p a i r m e n tp o l i c yi n c h i n a ，t h eo l d n e wa s s e t i m p a i r m e n tp o l i c y i nc h i n aa n dt h e i n t e r n a t i o n a la s s e ti m p a i r m e n tp o l i c y i ts t r e s s e st h ec h a r a c t e r i s t i c so f t h ec u r r e n ta s s e ti m p a i r m e n t p o l i c y i nc h i n aa n d p o i n t s o u ti t s d i s a d v a n t a g e s ( 3 ) i ts t u d i e s t h ei n f l u e n c e so ft h ea s s e t so fc h i n a sl i s t e d c o m p a n i e sa c c o u n t i n g f o r i m p a i r m e n to fe n t e r p r i s ei n f o r m a t i o na n d p r o v i d e st h ef o u n d a t i o no ff u r t h e rp e r f e c t i n ga n dr e g u l a t i n gt h ea s s e t i m p a i r m e n tp o l i c yi nc h i n a ( 4 ) i te x p l o r e st h ed e e pr e a s o n so ft h ee x i s t i n gp r o b l e m so ft h e a s s e ti m p a i r m e n ti nc h i n a ，a n dp r o v i d e sr e l e v a n ts u g g e s t i o n s k e y w o r d s ：a s s e t s a c c o u n t i n gs t a n d a r d s ， i m p a i r m e n t ，i n t e r n a t i o n a lc o n v e r g e n c e ，n e w a c c o u n t i n gm e a s u r e m e n t 、 原创性声明及关于学位论文使用授权的声明 原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下， 独立进行研究所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本 论文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的科研成果。 对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方 式标明。本人完全意识到本声明的法律责任由本人承担。 论文作者签名：题丞筠一_ 一 e l 期：上丛嗥j _ 址 关于学位论文使用授权的声明 本人完全了解陕西科技大学有关保留、使用学位论文的规定， 同意学校保留或向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电 子版，允许论文被查阅和借阅；本人授权陕西科技大学可以将本 学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采周 影印、缩印或其他复制手段保存论文和汇编本学位论文。 ( 保密论文在解密后应遵守此规定) 论文作者签名：型搏导师签名：孳如 期： 我国资产减值会计政策理论及其应用研究 1 绪论 1 1 选题的背景和意义 随着市场经济的逐步发展，企业财务关系的复杂化、投资主体的多元化， 使得会计报表提供的信息日益成为投资者进行投资决策的重要依据。尤其是资 产负债表作为企业会计报表的领头报表，其真实程度影响着投资者的决策判 断。然而，近年来由于受历史遗留等诸多因素的影响，我国的企业普遍存在着 高估资产价值现象。反映在企业财务报告中，资产泡沫化，影响了会计信息使 用者的判断和决策，降低了对企业的信任度，进而影响企业的良性发展，对经 济发展带来许多不利影响。这使得近年来资产减值成为国际会计理论界和实务 界研究的热点问题。 会计实务离不开理论的指导。我国资产减值会计起步较晚，为了贯彻谨慎 性原则，使资产负债表更加真实的反映企业的财务状况，2 0 0 1 年财政部制定和 颁布的企业会计制度规定，企业应计提8 项减值准备。这一规定使企业树 立了计提资产减值的理念。计提8 项减值准备的规定实施以来，对企业在财务 报表中真实稳健的反映其财务状况和经营成果起到了积极的作用，但也存在着 一些问题，从这几年资产减值会计在我国企业的实践来看，企业执行资产减值 政策不够规范，诸如资产减值损失的转回成为一些企业操纵会计信息的主要手 段。为进一步规范企业资产减值的会计处理和相关信息的披露，2 0 0 6 年2 月， 财政部颁布了3 8 项具体会计准则，要求上市公司从2 0 0 7 年始执行，其中包括 企业会计准则第8 号一一资产减值准则，它对资产减值的定义、减值迹象 的判断、可回收金额、损失确定等方面进行了重新的界定。 本论文结合我国新颁布的资产减值准则和其他相关准则，将采用规范研究 和实证研究相结合的研究方法，对我国企业尤其是上市公司执行资产减值政策 的状况进行研究，对进一步完善我国资产减值会计政策及规范我国上市公司资 产减值政策的执行提出意见和建议，并对新准则实施的前景及在实施中可能遇 到的问题进行了探讨，提出相应改进的建议和措施。 本论文研究的具体意义在于，资产减值可以真实反映企业资产的价值，提 高企业抵御风险的能力。通过对企业资产减值这一课题的研究，有助于真实反 映企业资产的公允价值，实现决策有用性会计目标，体现会计信息可比性，加 快会计国际化。同时有助于加强对企业特别是上市公司的监管。促进资本市场 陕两科技人学硕十学位论文 发展、完善。 1 2 国内外研究综述 资产是会计学中最重要的概念，科学地资产观念是企业会计理论和方法存 在和发展的基础。在2 0 0 6 新准则下，资产要素的定义发生了重大变化，特别 强调资产是预期会给企业带来经济利益的资源。它是某个资产负债表日的时点 价值。很显然，在资产持有期间，由于受诸多不确定因素的影响，资产的价值 会发生相应变化。在新的资产负债表f j 如果资产的价值比原来记录的账面价值 低，说明资产发生了减值，这就是资产减值的本质。当资产发生减值时，从会 计核算来说，就应当以资产的现时价值记账，企业通过计提减值准备，释放资 产风险，真实反映资产的价值，这就是资产减值会计的任务。随着科技的进步 和社会经济环境的变迁，资产的本质、特征、存在形态都在发生着变化。资产 减值也发生着相应变化。下面对有关资产减值会计在国内外的研究做一个简单 的综述。 1 2 1 国外研究综述 为披露和释放资产减值风险，有利于会计报表使用者决策，会计理论界和 实务界对其进行了较为充分的研究。国外从9 0 年代起，有关机构研究和制定了 长期资产减值准则和相相关准则。并且对于这个问题，国外会计界对上市公司 提取资产减值准备的经济动机主要有两种观点：管理阶层会利用准则给他们的 选择余地，采取有利于其自身利益的减值政策，而投资者由于缺乏必要的信息 并不能洞察这种盈余管理行为：经理人员确认资产减值的目的并不在于操纵利 润，而是基于企业糟糕的经营状况、同行业竞争以及经营策略转变所导致的资 产价值的降低。著名会计学家m cm i c h o l s 和w i l s o n 在l9 9 8 年也发现：当企业的 利润非常大或非常小时，企业都倾向于提取较高的资产减值准备，这意味着企 业管理人员有利用减值政策进行利润平滑和大清理的盈余管理行为。 会计学家如斯普瑞格( s p r a g u e ) 、坎宁( c a n n i n g ) 、斯普鲁斯( s p r o u s e ) 、 莫尼茨( m o o n i z t ) 等引入经济学的思想，将资产减值的定义概括为资产账面价 值与预期未来经济利益的差额，将财务会计的中心由损益表转向了资产复斋 表，符合财务报表有助于使用者做决策的会计目标。 19 9 5 年，f a s b 发布了s f a s l2 l 长期资产减值和待处理的长期资产的会 计处理，该准则要求在环境变化表明企业打算持有或使用长期资产、特定可 辨认无形资产的账面价值可能收不回来时，应确认资产减值，即资产减值损失 是账面价值和公允价值的差额心3 。但是，s f a s12 1 的缺陷在于没有提供“如何” 2 我国资产减值会计政策理论及其应用研究 具体实施资产减值准则的实际指导。因此，f a s b 又于2 0 0 1 年1 1 月发布了 s f a s14 4 长期资产的减值或处置，它主要是对销售处置的长期资产统一方法， 对持有和使用的长期资产继续保留s f a s l2 l 号的确认与计量标准，同时对具体 实施准则条款提供更多的指导。 国际会计准则i a s c 于19 9 8 年6 月发布了i a sn o 3 6 准则。其制定资产 减值会计准则的目的主要是：第一，当前许多国际会计准则都涉及到资产减值 问题，如存货、固定资产、长期投资等，就资产减值制定国际准则有助于保持 资产减值会计核算方法的一致性；第二，国际会计准则中有有关资产减值的确 认剂量计量做出系统具体的规定。在i a s 3 6 准则中规定，在每个资产负债表日， 企业应估计是否存在资产减值可能已经减值的迹象口1 。如果存在这样的迹象， 企业应估计资产的可回收价值，在估计资产是否存在减值的迹象时，企业至少 应从外部信息来源和内部信息来源考虑资产减值迹象，同是指出当资产的可收 回金额小于其账面价值时，资产的账面价值应减至可收回价值，减记得价值即 资产减值损失。同时允许转回已经确认的资产减值损失。规定当已有迹象表明 以前年度确认的资产减值损失不再存在或减少时，企业必须估计该项资产的可 收回价值，将资产的账面价值必须增加至其可收回价值。同时规定，对于资产 减值的转回，不能高于资产以前年度没有确认资产减值损失时的账面价值。究 其原因，i a s 3 6 对资产减值转回的规定是从资产定义( 未来经济利益观) 角度考 虑的，认为当资产发生减值损失时，估计该资产的可收回价值低于其账面价值 而进行的会计确认，属于会计估计事项。所以当计量资产可收回价值中所使用 的估计因素发生改变时，属于一般的会计估计变更事项，也应进行会计确认， 将以前年度确认的资产减值损失转回。 1 2 2 国内研究综述 我国在l9 9 3 年会计制度改革时，第一次明确的提出了资产减值的概念， 允许所有企业针对应收账款这一流动资产项目计提减值一一坏账准备，但当时 对计提幅度比例给与了较为严格的限制。这可以算是我国资产减值的发端。其 主要原因是当时企业问出现了大量的“三角债 ，企业会计报表中应收账款的 余额也越来越大，企业会计报表中长期挂账的应收账款的可收回性受到质疑， 其余额的真实性也严重影响到企业r 常生产经营。根据谨慎性原则，企业会计 接受了资产减值的观念。 资产减值准备的计提使会计确认、计量和报告的资产更符合资产要素的定 义，体现了客观性、相观性、决策有用性的原则，能真实、准确反映企业会计 期术资产的真实价值，降低会计报表信息使用者的决策风险。我国后来又于 陕两科技人学硕十学位论文 1 9 9 8 年1 月2 7 日发布了股份有限公司会计制度，对股份有限公司提取资产 减值准备做出了具体规定。根据该制度，境外上市公司、香港上市公司以及在 境外发行外资股的公司必须在期末根据实际情况对应收账款、存货、短期投资 和长期投资四项资产计提减值准备，但是对于其他上市公司，除必须采用备抵 法计提坏帐损失外，是否确认存货、短期投资及长期投资减值损失并未做出强 制性规定。1 9 9 9 年，财政部又颁布了股份有限公司会计制度有关会计处理问 题的补充规定，明确所有上市公司均应按照规定计提四项减值准备。 2 0 01 年，企业会计制度正式颁布，规定股份制企业均应计提八项减至 准备，即坏帐准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资跌价准备、 固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值准 备。 2 0 0 6 年2 月，财政部颁布了新的企业会计准则，其中企业会计准则 第8 号一一资产减值明确了所有资产减值处理的一般适用原则，并对其具体 规范的范围作了进一步界定。该项具体准则适用于固定资产、无形资产、产期 投资以及除特别规定外的其他资产减值的处理，其范围还扩大到了投资性房地 产、消耗性生物资产和金融资产等，并对长期资产的减值转回也作了明确规定 4 】 o 从以上可以看出我国的资产减值研究起步较晚，我国著名会计学家葛家澍 在19 9 6 指出，从一个持续经营的企业来说，它持有资产的目的，当然是为了 获得未来的经济利益，所以当资产的账面价值不能有效反映资产未来获取收 益，企业就应当确认资产减值哺3 。虽然我国资产减值研究起步较晚，但发展较 为迅速，主要研究有： ( 1 ) 周忠惠、罗世全在上市公司资产减值会计研究( 2 0 0 0 年) 一文中 主要探讨了资产减值会计的理论起点为决策有用观、资产减值会计的实质是对 资产定义的角度、资产减值会计的确认标准即永久性标准、可能性标准和经济 性标准，资产减值计量的主要标准为：现行成本或重置成本、现行市价、销售 净价、可变现净值、未来现金流量折现值( 在用价值) 、公允价值、可收回金 额。从货币性资产、存货、固定资产、权益投资四方面论述了资产减值的计量 标准。 。 ( 2 ) 李增泉( 2 0 0 1 ) 对上市公司的减值政策作了研究，结果发现当被强制要 求执行资产减值政策时，具有扭亏动机，配股动机的上市公司一般会选择增加 ( 或不减少) 当期收益的资产减值政策，而具有利润平滑动机的上市公司则一般 会选择增加( 或不减少) 未来期问收益的资产减值政策 1 。这也说明会计政策的 4 我国资产减值会计政策理论及其虑用研究 选择也是上市公司进行盈余管理的一种方式。 ( 3 ) 朱炜在上市公司资产减值准备计提情况的统计分析( 2 0 0 3 年) 一 文中通过分析2 0 0 1 年度16 0 家上市公司的会计报表，从资产减值准备计提的 范围和程度两个方面来考察上市公司资产减值准备计提的情况，得出如下结 论：上市公司能够按照企业会计制度的规定计提资产减值准备，但由于企 业会计制度的疏漏，给予上市公司在运用资产减值会计政策时有较大的选择 空间，使各上市公司在计提与否、计提比例等诸多方面不统一：上市公司在享 有资产减值准备会计政策选择权时，更倾向于不计提资产减值准备，即使选择 了计提资产减值准备，计提比例也偏低；盈利公司比亏损公司能更好地按照企 业会计制度的规定执行资产减值准备会计政策，但有些公司的盈利有可能是 通过冲回当期资产减值准备来实现的；亏损的公司更倾向于在当期多计提资产 减值准备，以便下期冲抵资产减值准备，扭亏为盈，避免被s t 或p t 。也就是 说利用资产减值会计政策操纵利润的现象比较严重，给予上市公司会计政策选 择权并没有提高会计信息的质量悃1 。 ( 4 ) 冯小安、马玉在资产减值准备政策选择的经济学分析( 2 0 0 5 年) 一文中从经济学角度，运用现代企业契约理论分析了资产减值政策选择的外部 动机，用委托代理理论分析了资产减值政策选择的内部动机，提出了资产减值 准备政策的选择过程也是一个搏弈过程，并进而指出要尽快制定统一的资产减 值会计准则与审计准则，否则博弈的结果会使得企业管理当局利用减值政策操 控利润，而不利于政策的监管方旧1 。 ( 5 ) 程传勇在完善和规范企业资产减值准备的策略一文中( 2 0 0 5 ) ， 针对财政部下发的资产减值准则的征求意见稿，并比较国际会计准则论述了， 为保证新准则的顺利实施，必须尽快创造必要的内外部条件，如加强企业会计 人员的素质教育、建立规范的资产减值内部控制、完善企业公司治理结构等圳。 ( 6 ) 杨有红在试论资产减值内控制度的完善一文中( 2 0 0 5 ) ，同过对 部分上市公司资产减值中存在的问题现状分析入手，运用内部控制理论，分析 指出在我国上市公司中期资产减值准备内部控制存在未解决好资产减值准备 计提中的不相容职务分离问题、在授权审批方面未做到按资产减值准备额的大 小进行分级授权审批以及资产减值准备计提内部审计功能弱化等问题，进而提 出要从完善资产减值准备计提的控制环境、授权审批、有效分离不相容职务以 及强化内部审计等方面加以解决企业资产减值准备计提中的相应问题1 。 ( 7 ) 廖岳华在从2 0 0 6 年年报看新会计准则实施对上市公司的影响( 2 0 0 6 年) 一文中通过分析2 0 0 6 年度上市公司年报及半年报的分析，主要研究了资 陕西科技人学硕十学位论文 产减值禁止转回对上市公司的影响，指出了新准则这一政策的出台相应减少了 上市公司操控利润的空间2 1 。 ( 8 ) 李映照、陈妮娜在资产减值会计问题探讨( 2 0 0 6 ) 一文中，通过 比较新旧资产减值政策，分析了新资产减值准则的特点及其理论，同时也对新 资产减值准则存在的相关问题及改进。特别提出了资产减值准备是否应该转回 的问题，认为新准则这一重大变革，“迫使 企业提高会计信息质量，但不能 作为长远之计引。 从以上的研究来看，我国会计理论界对企业资产减值问题的研究大多注重 理论的规范性研究，而实证研究相对较少。本论文将针对这一不足，主要通过 对我国企业特别是上市公司的年报数据进行数据采集，并建立统计分析模型， 我国企业特别是上市公司计提资产减值对企业会计信息及盈余管理的影响问 题进行实证分析研究，进而探讨企业利用资产减值操控利润的动机及我国现行 资产减值政策的不健全以期能对进一步完善和规范我国企业资产减值政策提 供依据，寻求解决途径。 1 3 研究内容和研究方法 本文研究内容主要包括以下几个部分： ( 1 ) 我国资产减值政策会计理论基础研究。在稳健性原则要求下，2 0 0 6 年我国资产减值政策会计理论进行了新的修订。本文从理论上对我国资产减值 政策会计理论体系中涉及的资产减值会计确认、计量属性及计量标准、方法等 进行了分析。重点分析了我国资产减值的计量基础理论依据。 ( 2 ) 将我国新资产减值会计政策分别与我国旧资产减值会计政策以及国 际资产减值会计政策进行对比分析。通过本章比较分析，详细地介绍了我国目 前资产减值会计政策的内容和特点，并结合我国经济发展状况，指出我国目前 资产减值会计政策中的问题和不足。 ( 3 ) 我国资产减值会计政策实施中存在的问题与对策。本文通过实例分 析，总结出我国在实施资产减值会计政策中存在的问题，主要包括资产减值的 确认和计量难度大、资产减值准备的计提被滥用等。提出了完善我国资产减值 政策的相关措施。包括：完善公司治理结构，提高公司治理水平；发展完善资 本市场，尽快形成客观全面地价格信息体系；提高会计工作者的素质和职业判 断能力等。 首先本论文采用规范研究的方法，从国内外对资产减值的相关理论及我国 资产减值会计的发展分析入手，探究资产减值的实质及其经济作用，并对我国 6 我国资产减值会计政策理论及其应川研究 企业当前资产减值的现状及原因进行理论分析。重点在于对我国企业特别是上 市公司资产减值准备计提的相关数据进行采集和分析，运用实证分析的方法， 探寻资产减值准备的提取对企业会计信息及盈余管理的影响，进而分析企业计 提资产减值的动因，并以此为突破口，寻求进步规范和完善我国资产减值政 策理论及实务的对策。本文也采用了其它一些研究方法，比如归纳法和统计分 析法等。 1 4 研究范围和相关概念的界定 本文的研究范围是资产减值会计。资产减值( i m p a i r m e n to fa s s e t s ) ，也可 译为资产减损，是指因外部因素或内部使用方式或范围发生改变而导致资产使 用价值降低，致使资产未来可流入企业的全部经济利益低于其现有的账面价 值。一般而言这种减值的发生是非预期的、偶然的。下面从经济学和会计学这 两个角度来解释资产减值的本质。 从经济学的角度看，资产意味着“未来经济利益”，购入时的资产价格代 表了当时对资产在其寿命期内所能产出的未来经济利益的合理评价，并且在购 买时也已预计到资产的未来价值会随时间的流逝及资产的使用而减少n 钉。但在 资产的使用过程中会产生许多在购买时无法预料的影响因素，从而导致资产取 得时的价值与企业资产的真实价值在特定时点上产生差距，而这个差距即为资 产的减值。 从会计学的角度看，因为在对资产进行会计定义时结合考虑了资产的量 化，即资产的计量问题。所以资产减值是分别运用历史成本与可收回金额这两 种计量属性，对同一资产进行计量所产生的计量差异。 资产减值会计是根据会计信息的相关性和可靠性的要求，当资产发生减值 时，财务会计应该正确反映该资产的减值，财务会计对资产的减值情况进行确 认、计量、记录和披露的一系列规范，就是资产减值会计。资产减值会计试图 部分的使用价值计量弥补成本计量的不足，将资产账面金额大于实际价值部分 确认为资产的损失或费用，其目的是通过反映客观存在的资产价值的减少，全 面、公允地反映企业资产的现时价值状况，揭示潜在风险，为会计信息使用者 正确决策提供相关信息。其核算的对象是资产负债表上的特定资产，其实质是 对减值资产按减值后的现行价值进行重新计量，当企业的账面成本高于该资产 预期的未来经济利益时，记录一笔资产减值损失。 陕两科技人学硕十学位论文 1 5 创新之处 本文的创新之处为： ( 1 ) 系统的分析了我国企业资产减值会计理论体系，包括：资产减值的 确认、计量属性、会计计量以及信息披露等内容。 ( 2 ) 对比分析了我国新资产减值会计政策分别与我国旧资产减值会计政 策以及国际资产减值会计政策。重点强调我国目前资产减值会计政策的特点， 并通过比较指出其存在的不足。 ( 3 ) 实证分析研究我国上市公司计提资产减值对企业会计信息及盈余管 理的影响问题，对进一步完善和规范我国企业资产减值政策提供依据。 ( 4 ) 探寻了我国资产减值存在问题的深层次原因，并提出相关建议。 8 我国资产减值会计政策理论及其应用研究 2 资产减值会计政策理论基础 进行规范研究，离不开会计理论起点问题的讨论。本章分析研究了资产减 值的理论依据并从资产定义去探寻资产减值的本质。从制度层面分析了资产减 值的确认、计量、披露等问题，这是资产减值会计的核心问题。 2 1 资产减值会计的理论依据 ( 1 ) 稳健性原则的重要体现 由于企业在经营活动中存在许多不确定性，因此稳健性原则在会计中起着 极其重要的作用。稳健性原则的实质是指在不确定条件下选择最不可能高估资 产和收益的方法。 这一原则形成一种惯例，一直延续到现行财务会计模式下，对资产计价和 收益确定产生了不可忽视的影响。当2 0 世纪初期的会计人员按成本与市价孰 低法对存货进行计价时，与其说是为了正确的资产计量，不如说是稳健性原则 运用的结果。因而从历史角度来看，资产减值会计实务来源于稳健原则的应用。 从现实的角度来看，现代经济环境的复杂多变也促进了稳健原则在资产减 值会计中的运用。现代企业面临巨大的风险和不确定性因素，企业的各项资产 面临着减值的威胁也越来越大，稳健原则要求企业正确反映这些风险和不确定 性，以有利于报表使用者做出正确决策。资产减值会计正是顺应这一要求而产 生的，它能正确地反映企业资产的风险和不确定性，符合会计的稳健原则。 ( 2 ) 符合未来经济利益观的要求 未来经济利益观认为，资产的实质在于它蕴藏着未来的经济利益。因此， 对资产的确认和判断不能看资产的取得是否支付了代价，而是要看它是否蕴藏 着未来经济利益。因此，根据未来经济利益观可知，凡是不能蕴藏着未来经济 利益的资源，都不应归属为企业的资产。至于资产和损失，损失显然不会蕴藏 未来的经济利益，凡是蕴藏着未来的经济利益的资产都不会使损失。这与资产 减值会计的观点是一致的。 在资产减值会计下，资产的账面价值高于其实际价值时，其间的差额为资 产减值。这部分价值不能为企业带来未来经济利益，也就不具备资产的本质特 征，因此也就不能把它作为资产列示，而应将其作为损失或费用计入当期损益， 这与未来经济利益观一致。 ( 3 ) 体现决策有用观的会计目标 9 陕两科技人学硕十学位论文 财务会计作为一个经济信息系统，它的存在必须服务于一定的会计目标。 关于会计目标，会计界有两种比较权威的观点：受托责任观和决策有用观。 受托责任观产生于资本市场尚未高度发达的经济环境，在此观点下，会计 目标是以恰当的形式有效地反映和报告资源受托者经管责任及其履行情况。因 此，受托责任观强调历史成本计量，强调会计信息的可靠性，强调最后利润数 据的确定。 决策有用观是在证券市场日益扩大化和规范化的历史经济背景下形成的， 它强调财务会计的目标在于提供对现在和潜在的投资者、债权人和其他使用者 做出合理的投资、信贷和类似决策有用的信息n 引。在决策有用下，它要求资产 计量从信息使用者的角度出发，强调信息的相关性。此外，决策有用观既面对 过去，更关注现在和未来。因为决策是面向未来的，因而在计量上，决策有用 观要求使用有别于历史成本的多重计量属性。 ，资产减值会计的目标在于通过提供资产价值的信息，向现实的和潜在的投 资者提供未来现金流入或流出等决策相关的信息，而不在于向所有者报告受托 责任。由此可以看出，资产减值会计能更好体现决策有用观的会计目标。 2 2 资产减值会计政策的本质 g e d w a r dp h i l i p s 说“会计理论的变革实质上是试图改变传统会计理论强 调成本的状况，代之以价值为中心的符合逻辑的结构。”哺3 因此，对资产的性 质的恰当描述还是“未来经济利益观”。早在l9 6 2 年，穆尼茨在论普遍适用 的会计原则中指出：“资产是预期的未来经济利益，这种经济利益已经由企 业通过现在的或过去的交易的结果而获得。副美国作为搿未来经济利益观” 的主要倡导者，美国会计准则委员会于19 8 0 年发布的第3 号财务会计公告中 认为：资产是“可能的未来经济利益，它是特定个体从已经发生的交易或事项 中所取得的或者加以控制的。我国著名会计学家葛家澍教授也曾经指出：从一 个持续经营的企业来说，它持