（西方经济学专业论文）借鉴国外经验完善我国现行个人所得税制.pdf

摘要 个人所得税作为世界各国普遍征收的一个税种，从其产生到现在，已有2 0 0 多年的历史，并已成为很多经济发达国家主要的税收来源之一。我国自1 9 8 0 年 首次开征个人所得税以来，其为促进我国经济的发展起到了一定的积极作用，但 与此同时，我国个人之间的收入分配差距也在进一步扩大，这与我国“构建和谐 社会”的经济发展指导思想向悖。因此，有必要对以调节收入分配，增加财政 收入为主要设立宗旨的个人所得税体制进行适当的改革和完善。本文旨在针对我 国现行个人所得税制的若干主要不足，借鉴国外先进经验，提出对我国现行个人 所得税税制改革的刍荛之见。 首先，通过对我国个人所得税法发展历程的回顾及其功能发挥情况的考察， 进而分析出我国个人所得税法的发展趋势，阐明了借鉴国外经验，完善我国个人 所得税制的选题背景，并点明了本课题研究的意义。 其次，将我国现行个人所得税制的税制模式、课税范围、起征点、税率设置 及税收征管与世界其他国家有关个人所得税法概况进行比较，分析指出我国现行 个人所得税法在以上诸方面存在的问题。 最后，提出笔者对我国现行个人所得税制下一步改革的基本构想：在税制模 式方面，应走“分类所得税制模式一混合所得税制模式一综合所得税制模式”的 基本改革路线；在课税范围方面，应采取“反列举”的方式；在起征点方面，应 打破“一刀切”实行固定与浮动相结合的扣除方法；在税率设置方面，应“简化 税率结构，降低税率水平”；在税收征管方面，应逐步实现“法制化、现代化、 协作化”。 关键词：税制模式课税范围起征点税率设置税收征管 p e r f e c t0 n ri n d i v i d u a li n c o m e t a x a t i o nw i t h f o r e i g ne x p e r i e n c e a b s t r a c t ：a saw o r l d t a x c a t e g o r y , i n d i v i d u a l i n c o m et a x a t i o nh a st w o h u n d r e d y e a r s h i s t o r y s i n c ei th a sb e e ne s t a b l i s h e d , a n di tb e c o m e s t h em a i n i n c o m i n g g o u r e ei nm o s to ft h e d e v e l o p e d c o u n 砸e s s i n c e o u rc o u n t r yh a sb e g a n t o l e v yi n d i v i d u a l i n c o m et a xi n1 9 8 0 , i t p l a y s s o m ea c t i v i t y r o l e si n p r o m o t i n gt h e e c o n o m i c d e v e l o p m e n t o f o l t rc o u n t r y b u ta ts a m et i m et h ep e r s o n e li n c o m eg a p so f 0 1 1 1 - c o u n t r y i s f u r t h e r l ye n l a r g e dd a y a f t e r d a y , w h i c h i s a g a i n s t t h e c o n s t r u c th a m o n i o u ss o c i e t y e c o n o m i cd e v e l o p m e n tg u i d i n g i d e o l o g y t h e r e f o r e i t i s n e c e s s a r y t oc o r r e c ta n dp e r f e c tt h e c u r r e n t i n d i v i d u a li n c o m et a x a t i 咖s y s t e m b e c a u s e i tc a na d j u s tt h ep e r s o n a l i n c o m ea n di n c r e a s et h ef i n a n c i a li n c o m e w i t ht h ef o r e i 伊 a d v a n c e d e x p c r i c l l c e ，t h e t h e s i s g i v e s t h e s u g g e s t i o n t or e f o r mo u rc u r r e n ti n d i v i d u a l i n c o m et a xs y s t e m f i r s t l y , t h e t h e s i sr e v i e w st h e d e v e l o p i n g h i s t o r yo f o u ri n d i v i d u a l i n c o m e t a x ，i n s p e c t s t h e e x e r t i n gc o n d i t i o n , g a i n s t h e d e v e l o p i n gt e n d e n c y o fi ta n d e x p o u n d st h eb a c k g r o u n d o f t h i s s t u d y l e a r n f r o mt h e f o r e i g n a d v a n c e d e x p e r i o n c * t op e r f b c t o u rc u r r e n t i n d i v i d u a li n c o m e t a x a t i o n t h i sa l s oi n d i c a t e st h es i g n i f i c a n c eo ft h es t u d y s e c o n d l y , t h e t h e s i s c o m p a r e s o u rc u r r e n ti n d i v i d u a li n c o m et a x a t i o n 丽t ho t h e rc o u n t r i e s i nt h e p a t t e r n o ft a x a t i o n , t a x r a n g e ，s t a r t i n g p o i n t o f t a x a t i o n , s e t t i n g u p o f t a x r a t e , t a x c o l l e c t i o n a n d a d m i n i s t r a t i o n , p o i n t s o u ta n d a n a l y s e s t h e p r o b l e m o fo u rc u r r e n t i n d i v i d u a li n c o m et a x a t i o n f i n a l l y , t h e w r i t e r g i v e s h e r c o n c e p t i o n u nt h en e x tr e f o r mo fo u r c u r r e n t i n d i v i d u a li n c o m e t a x a t i o n ：f o l l o w i n g t h eb a s i c l i n e s c h e d u l e d i n c o m e l a x c o m p o u n di n c o m et a x u n i t a r yi n c o m et a x i n p a t t e r n o f t a x a t i o n , r e s o r t i n g t o a n t i - e n u m e r a t i n g i n t a x r a n g e , t a k i n g t h e i m p l e m e n t i n g d e d u c t i o nm e t h e do f 五) 【e d a n d f l o a t i n g i n s t a r t i n g p o i n t o f t a x a t i o n , s i m p l i f m g t h ec o n s t r u c t i o n a n d l o w e r i n g t h el e v e l i nt a x r a t e ，p r o g r e s s i v ea c h i e v i n gl e g a l i t y , m o d e r n i z a t i o n a n dc o o p e r a t i o n i nt a xc o l l e c t i o na n da d m i n i s t r a t i o n k e yw o r d s ：p a r e r n o ft a x a t i o n , t a x r a n g e , s t a r t i n gp o i n t o ft a x a t i o n , s e t t i n g u do ft a xr a t e , t a xc o l l e c t i o na n da d m i n i s t r a t i o n 西北大学学位论文知识产权声明书 本人完全了解学校有关保护知识产权的规定，即：研究生在校攻读学位期 间论文 ? 作的知识产权单位属于西北大学。学校有权保留并向国家有关部门或 机构送交论文的复印件和电子版。本人允许论文被套阅和借阅。学校可以将本 学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或 扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。同时，本人保证，毕业后结合学位论 文研究课题再撰写的文章一律注明作者单位为西北大学。 保密论文待 学位论文作 指导教师签名夕弛 司年易月多日 西北大学学位论文独创性声明 本人声明：所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工 作及取得的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地 方外，本论文不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含 为获得西北大学或其它教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我 一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的 说明并表示谢意。 学位论睾作者虢噜哳 沙7 年2 月力日 1 1 选题背景 1 导论 进入二十一世纪以来，随着社会的进步和经济的发展以及我国改革开放的深 入实施，国家经济实力逐步提升，我国经济运行质量、人民收入水平也有了较大 幅度的增长，个人所得税的税收收入也逐步成为各地地方财政的重要收入来源之 一。与此同时，个人之间的收入差距也在不断的扩大，使以调节收入分配，缩小 贫富差距，增加财政收入为设立宗旨的个人所得税越来越受到各方人士的关注。 然而在经济飞速发展，税收收入大幅提升的同时，我国的个人所得税相关法律制 度却迟迟得不到适当的修改与完善，因而在很多方面呈现出不合理的一面。 1 1 1 从个人所得税的发展历程上看，我国个人所得税尚处于起步时期 个人所得税最早在1 7 9 9 年产生于英国，而后美国、日本、法国等多个国家先 后都开征了这种税，使个人所得税成为一个世界性的税种。目前，在很多国家， 个人所得税在整个税收收入中所占的比重远远超过了其他税种，已成为政府最重 要的财政收入来源。从几个主要经济发达国家个人所得税的产生和发展演进的过 程可以总结出这样的结论：( 1 ) 个人所得税是从临时性税种发展成为固定性税种。 ( 2 ) 各国个人所得税大都是从最初的分类所得税制过渡到综合所得税制。( 3 ) 个人所得税的地位是随着其改革的进程逐步攀升，最后成为经济发达国家的主要 或重要税种的。 我国早在1 9 5 0 年公布的 全国税政实施要则中，就把薪金、稿酬所得列为 在全国开征的税种之一，但一直没有制定税法开征，只是在1 9 5 0 年开征的利息所 得税中( 该税已于1 9 5 9 年停征) ，包括了对个人的存款利息所得、公债所得与其 他证券利息所得征税，当时称为所得税系列。 我国真正开征个人所得税是在1 9 8 0 年以后，比世界经济发达国家晚了二百多 年。当时开征个人所得税的原因，主要是由于改革开放后国门大开，国际间经济 合作和技术交流的发展，在我国境内工作的外籍人员日益增多，他们的收入一般 都比较高。为了行使我国的征税权，维护我国的税收利益，根据国际通行的征税 惯例，1 9 8 0 年9 月1 日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过并颁布了 一0 8 作为企业成本费用开支的社会保障税及薪 金税减少，企业支出减少 低税政策有利于出口，出口增长又会带 出口 动经济繁荣并扩大税基。课征高额的进口 增长 贸易税收，其积极作用是可以对民族工业 起保护作用，其消极作用是扼杀了国内进 口替代产品的竞争力 劳动生产 2 2 1 7 政府教育与训练支出的增加以及个人税 率增长后所得的增多，都带动了劳动生产率的提 高 马斯顿认为税收政策是通过以下两种途径作用于经济行为的：第一，较低的 税收使储蓄、投资、工作与革新有较高的实际收益( 税后) ，较高的收益又刺激 了生产要素总供给的更大增加，从而提高了总产出。第二，低税国家提供财政激 励的重点与方式都表明，它是以使资源从低成果向高成果转移，从而提高资源利 用的总效益，而某些高税国却恰恰相反。马斯顿的研究还表明，低税政策不等于 税收的低收入，相反，低税促进了经济高增长，使财政收入增加。而政府财力增 加，又使公共服务支出得以扩大。从而在税收与经济增长之间形成一种良性循环。 这告诉人们，在确定宏观税率时，不能不考虑税收对储蓄、投资、工作努力等的 影响，即对经济增长的影响。马斯顿当年对税收与经济增长关系的研究在今天看 来还是具有重要意义的。低税政策可以带动经济增长，高税政策则会抑制经济增 长，作为一种理论，应当具有相当强的说服力，而且也符合大多数国家的实际状 况。 。汪吴、张中秀纳税筹划宝典嗍北京：机械工业出版社，2 0 0 4 于是，近一段时期以来世界各国的个人所得税改革出现了税率由高到低，级 次由多到少的“降低税率，扩大税基”的趋势。比如从7 0 年代到现在，日本个 人所得税的税率结构逐渐简化、最高税率大大降低。上个世纪7 0 年代，日本的个 人所得税实行1 9 级超额累进税率，从1 0 起，分1 9 档，最高税率为7 5 。到1 9 8 4 年，累进税率演化为从最低1 0 5 至最高7 0 的1 5 级超额累进税率。到1 9 9 9 年， 累进税率的档次减少到4 档，依次为1 0 ( 3 3 0 万日元以下) 、2 0 ( 3 3 0 万至9 0 0 万日元) 、3 0 ( 9 0 0 万至1 8 0 0 万日元) 、最高税率下降到3 7 ( 1 8 0 0 万日元以上) ， 从而形成日本现行的个人所得税率结构。1 9 8 1 年，美国的个人所得税实行1 5 级超 额累进税率，最高税率为7 0 ，到2 0 0 1 年，税率的档次减少到6 档，最高税率降 为3 8 6 。1 9 7 8 年，英国的个人所得税实行1 1 级超额累进税率，最高税率为8 3 ， 到1 9 9 9 年，税率的档次减少到3 档，最高税率降为4 0 加拿大将税率档次由1 0 级减为3 级，将边际税率从3 4 降为2 9 。目前世界各国的个人所得税最高税率有 高有低，德国( 4 8 5 ) 、荷兰( 5 3 ) 、澳大利亚( 4 7 ) 、韩国和日本( 5 0 ) 等国家较高，均超过4 5 ；美国( 3 3 ) ；英国、匈牙利、埃及、墨西哥( 均为4 0 ) 、 泰国( 3 7 ) 、印尼、阿根廷( 3 5 ) 最高税率多在3 5 至4 0 之间，个别国家或 地区的税率在3 0 以下，如在税率设计上采用比例税率和累进税率的我国香港地 区，其薪俸税采用1 5 的标准税率或2 - 1 7 的四级超额累进税率，利得税和物 业税都采用标准税率1 5 ，而在俄罗斯目前个人所得税税率实行1 3 的单一税率， 可以说是世界上个人所得税综合税率最低的国家了o 另外，为避免通货膨胀对 个人所得税的冲击，西方发达国家还实行税收“指数化”的方法，依据物价的上 涨指数，确定各个税率适用的计税所得范围。 而税率保持不变，以保证课税的 合理性。 2 5 个人所得税的税收征管制度 税收征管是指各国政府为了把应收的税款及时足额地缴入国库，而制定的各 种规章制度及采取的各项措施，如纳税人纳税信息库、统一的纳税人代码制度， 全国范围内的个人信用体系、个人所得税跟踪稽查制度等等。这方面一些经济发 。翟继光税改与世界税法发展趋势【n 】经济日报，2 0 0 3 - l i - 4 ( 8 ) 。刘佐关于完善我国个人所得税制度的初步设想明，财政研究，2 0 0 3 ，( 1 2 ) 吲剑文w t o 体制下的中国税收法制【h 叼北京：北京大学出版社。2 0 0 4 1 9 达国家走在世界前列，其具体表现为： 2 5 1 税收征管法制化 税收征管法制化，是指与税收征管有关的一切活动，包括税收征管立法、执 法、处罚以及税收司法等都由法律规范来进行规范和调节。如美国的税法及法规 对税收征管中征纳双方的权利和义务、具体征管程序、申报、征收、代扣代缴、 税务处理、违法处理、复议、起诉仲裁、免税等都作了具体明确的规定，真正做 到了有法可依。征税方、纳税人和中介机构法律地位平等，其应享有的权利和应 尽的义务是对等的，任何一方出现违法行为都要受到严厉的制裁，上至总统下至 平民，概不例外。因此纳税人也形成了比较强的纳税意识。再如，英国的税收征 管制度配套健全，对所有的税收违法行为，实行严厉的惩罚措施，如实行征收高 额滞纳金或罚款等。对在规定期限内拒不交纳的，起诉到法庭，判处相应的有期 徒刑西 2 5 2 征管手段现代化 征管手段现代化，指将现代信息技术在税收征管中综合运用，以最大限度的 掌握纳税人的纳税信息，提高税收征管效率，节约税收征管成本。如美国税收征 管从6 0 年代起大规模使用计算机，在全国范围内建立了计算机网络。计算机的应 用使税收征管发生质的飞跃，工作效率显著提高了，从税收预测、办理登记、纳 税申报、报税审核、税款征收、税务审计选案及操作过程控制，税源监控等环节 广泛地依托计算机美国国内收入局的计算机系统采用对纳税人进行登记。登记 的内容非常详尽。由于税务登记代码与社会保险代码一致，因而在政府部门和社 会有关方面得到广泛的应用。如果没有纳税代码就不能在银行开户，就无法享受 社会保险，交易合同没有纳税代码也无效。在美国，没有纳税代码是寸步难行的。 由于代码的通用性，使税务部门很容易与其他部门交换信息，使得税务登记的信 息来源非常丰富，如来自企业行业主管部门的信息、执照发放部门的信息等等。 o 瑞典税务系统的计算机网络也十分发达，不但在税务系统内部实现联网，而且 与海关、银行等许多部门内部实现联网。英国的计算机信息系统也比较健全，本 土所有居民及企业的有关信息在政府、财政、税务、银行、雇佣单位、警察、法 。李轩红进一步完善我国税收征管的思考佣财政研究，2 0 0 6 ，( 3 ) 龚光梅，王小宁城析美国税收征管制度对我国税收征管改革的启示【耵 l - i 之友，2 0 0 6 ，( 4 ) 院等之间联网，作到了信息共享，而且邮电系统特别发达，个人直接缴纳所得税 除了可以从银行划账外，还可以从邮局汇交。 2 5 3 税收征管协作化 俄罗斯及美国的税法中都有规定，各有关部门诸如银行及其他金融机构、海 关委员会等，必须履行协助税务部门依法征税的职责，以保证个人所得税征管的 效率和质量。如美国税法规定：任何负有纳税义务的公民离开关境前必须缴清税 款，否则，海关不予离境；再如，银行出具的利息清单在通知纳税人的同时，必 须通报税务机关。美国市场较少采用现金，因此税务机关比较容易掌控税源。据 统计，美国个人收入的9 0 以上都能被税务机关掌握，因此在美国偷逃税比较困 难，即使侥幸成功，被税务审计出来的概率也非常大，因此有句话“在美国死亡 和纳税同样是不可避免的”，国非常形象的说明了美国协税护税的广泛性、部门协 作的高效性及纳税人心目中必不可少的纳税观念，这些都得益于各部门的通力协 作。 2 5 4 税收审计严格化 美国的税务局通过计算机系统保存和汇总所有与纳税人识别号码相关的记 录，进行科学的加工整理，并且用这些信息与纳税人申报表上的记录进行交叉稽 核，确定纳税人的申报质量和纳税人的信誉度，进而开展税款申报表的检查( 即 审计) 。审计的操作流程是：首先确定审计对象。美国税务机关确定审计对象的 方法：税务局通过一套复杂而且秘密的公式，给每个纳税人打分，反映每个纳 税人隐瞒税收的可能性，作为确定审计对象的依据之一；非常大规模的公司几 乎每年都会被审计，是重点审计对象；纳税人每次进行申报时税务机关工作人 员都要与其进行面对面的审计；税务机关根据个人申报情况与纳税人识别号码 相关的信息进行交叉稽核，对于信息不配比的纳税人进行审计。美国税务机关对 税款申报表有三种审计方式：通信审计：税务机关通过给纳税人寄一封信，通 知其进行合作并且提供给纳税人税款计算建议，纳税人对税务机关的通知自己做 出决定然后回信。办公室审计，办公室审计主要是对那些申报表不是很复杂的 纳税人进行审计。纳税人去当地税务机关办事处，审计员检查某年申报表上最多 的四个项目，通常在将近一个小时的面谈中解决问题。现场审计，现场审计是 。龚光梅，王小宁浅析美国税收征管制度对我国税收征管改革的启示【习会计之友，2 0 0 6 ，( 4 ) 2 1 最复杂的审计，主要对那些有经营所得或申报非常复杂的纳税人。税务专员可以 预先约定日期进行访闯，税务专员可以检查税款申报表的任何一个领域，不受项 目数量限制。审计可以在纳税人家里、纳税人会计室以及企业里进行。 3 我国现行个人所得税制的现状与不足 众所周知，个人所得税具有调节收入差距，维护社会公平的独特功能。从亚 当斯密开始，税收公平就被许多国家奉为税制建设过程中的圭臬，我国的个人 所得税立法中也把调节收入分配，体现社会公平列为首要原则，尤其在我国还没 有开征遗产税、赠与税等更具调节性税种的情况下，个人所得税在整个税法体系 中的独特地位更为彰显。但是，随着社会经济形势的发展和变化，目前我国现行 个人所得税也暴露出许多与公平原则向悖的问题。 3 1 我国现行个人所得税的税制模式 我国2 0 世纪8 0 年代建立个人所得税制度，指出采用分类所得税制是符合我国 的现实国情的，当时我国个人的收入普遍较低，税务机关的征管手段比较落后， 也没有大量的人力物力进行个人所得税的征管，因此，采取分类所得税制，并且 因而主要采取源泉扣缴的征收方式是符合我国当时的国情的。但随着我国经济的 发展，人民收入的不断增长，越来越多的人成为个人所得税的纳税人，与此同时， 税务机关的征管水平也有了较大的提高。在这种情况下，人们对个人所得税的收 入调节功能以及量能课税原则的要求也越来越高。事实上，我国个人所得税的立 法所遵循的一个重要原则就是“调节高收入，缓解个人收入差距悬殊矛盾，以体 现多得多征，公平税负的政策。”啦该说，坚持这一原则是非常正确的，也是非 常必要的。然而，现行税制采用分类课征办法，不能全面地衡量纳税人的真实纳 税能力，会造成所得来源多、综合收入高的人少缴税，而所得来源少、收入相对 集中的人多缴税的现象，不能体现“等者等之，不等者不等之”的原则，也难以 有效调节高收入和个人收入差距悬殊的矛盾。即分类所得税制不能达到量能课税 原则的要求，也不符合税收公平原则，甚至满足不了宪法上的生存权保障的要求， 即对基本生活资料不可税原则。如果说，在2 0 世纪8 0 年代，分类所得税制在我国 是利大于弊的话，那么，在今天，分类所得税制可能已经是利大于弊了。 3 2 我国现行个人所得税的课税范围 我国从1 9 9 4 年至今个人所得税的课税项目一直有l l 项，其中包括( 1 ) 工资、 。刘剑文税法研究专题【 q 北京；北京大学出版杜，2 0 0 2 薪金所得；( 2 ) 个体工商户的生产、经营所得；( 3 ) 对企事业单位的承包经营、 承租经营所得：( 4 ) 劳务报酬所得；( 5 ) 稿酬所得；( 6 ) 特许权使用费所得；( 7 ) 利息、股息、红利所得；( 8 ) 财产租赁所得；( 9 ) 财产转让所得；( 1 0 ) 偶然所 得；( 1 1 ) 经国务院财政部门确定征税的其他所得。 根据我国个人所得税法实施 细则规定，个人所得税采用的是“列举法”，凡是税法中列举的项目就要征税， 没有列举的就不征税。 随着我国改革开放程度的进一步扩大及市场经济的全面发展，我国居民的个 人所得己由过去的工资、薪金所得为主，发展到现在的除工资、薪金、劳务报酬、 稿酬等劳动性所得为主，再附以利息、股息和红利等资本性所得，甚至有一些人 还获得了财产租赁、特许权使用费以及财产继承等各项所得。同时，随着经济的 发展，个人所得的构成除以上包括的内容外，还包括附加福利，如公有住房、公 费医疗、免费食宿、免费旅游等，以及各单位发放的购物卡和实物福利。可见， 居民收入结构呈多元化，多渠道趋势发展，而现行个人所得税的课税项目虽有1 l 项之多，还是远远不够的。具体表现为： 第一，同一所得项目实行差别待遇。例如：个人所得税法规定，对个人取得 的股票转让所得暂缓征税。这样就形成了个人在深、沪两个股票交易市场转让股 票股权免税，而在股票交易市场之外的其他股份公司转让非股票股权却要交纳 2 0 的个人所得税，同为股权转让所得，却实行截然相反的政策。再如：目前， 我国的个人所得税制中规定的来自于企业利润的个人所得只涉及货币形式的所 得，导致了那种以实物分配和其他附加福利形式避税情况的发生。o 第二，不同所得，是否征税裁决不公。o 对数已百万甚至是千万元的股票、 外汇转让所得，买卖证券基金所得及其他证券交易所得和保险业带有投资、分红 性质的险种的投资分红所得不征税，而对于农民或工薪阶层几分几毛的利息所得 却要征税。笔者认为，资本所得的连续性和稳定性大于劳动所得，付出的代价小 于劳动所得，与必要生活费用的相关程度低于劳动所得。现行个人所得税制这样 的规定大有“抓了芝麻，漏了西瓜”o 之嫌，有违税收的纵向公平。 嘴政部注册会计师考试委员会办公室税法【m 】北京：中国财政经济出版社, 2 0 0 5 。周华洋，邹俊碧水与反避税查处技巧【北京：石油工业出版杜，2 0 0 1 毒汪吴、张中秀纳税筹划宝典【 日北京；机械工业出版社，2 0 0 4 。张曙光个税改革拾芝麻丢西瓜只增加政府收入【n 】，中国经营报2 0 0 5 年5 月2 0 日 第三，有的个人所得存在重复征税。股息、红利所得重复征税，不利于吸引 私人资本对外投资。个人向股份公司投资，公司分配股息、红利前，要缴纳一道 企业所得税，个人从公司取得股息时再缴纳一道个人所得税。事实上，在我国， 对个人取得的股息，征收了企业所得税和个人所得税两道所得税。如果按照企业 所得税率3 3 、个人所得税率2 0 计算，股息、红利所得的实际税率为4 6 4 这不仅影响了民间资本投资的积极性，同时，还造成一些个人投资者采取将生活 费用打入生产费用，从企业借款转移所得等手段偷逃税款。 此外，减免税项目过多，且不规范，难以控管。如：福利费免税，原只限定 给个别困难职工的困难补贴，但是许多企业利用这一优惠政策，给所有职工发福 利费补贴，逃避纳税。个人用工资缴纳养老保险时允许在个人所得税前扣除，退 休取得养老费和退休工资税再免税，等于个人的一份工资享受了双重税收优惠。 外籍人员从“三资”企业取得的股息免税，而中国公民取得的股息要征税，则明 显是对外籍人员的超国民待遇，与税收平等性原则向悖。同是奖金，省部级奖金 免税，省部级以下的却要征税，认定发奖级别的工作增加了税务机关的工作量， 同时，易使个别单位钻政策空子。以奖金级别的高低来划分是否免税，则明显是 对低级别奖金的歧视。对存款利息、股票分红、企业债券利息征收20 的个人 所得税，而对财政部发行的债权与国务院批准发行的金融债券利息免征个人所得 税，这也是一种不平等的做法，影响了税法的统一性。 3 3 我国现行个人所得税的起征点、免征额与费用扣除 我国现行个人所得税的费用扣除，按不同的征税项目分别采用定额、定率两 种扣除方法。工资、薪金所得等，采用定额扣除，按月减除1 6 0 0 元；对于华侨、 港澳台同胞以及在中国工作的外籍人员和受雇国外的中国人所取得的工资、薪金 所得除适用每月扣除1 6 0 0 元之外，还要附加扣除3 2 0 0 元。劳务报酬所得、稿酬所 得、特许权使用费所得、财产租赁所得等，均实行定额和定率相结合的扣除办法， 每次收入在4 0 0 0 元以内的，定额扣除8 0 0 元；每次收入超过4 0 0 0 元的，定率扣除 2 0 0 4 的费用。个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除 成本、费用以及损失后计算纳税；财产转让所得，按一次性转让财产的收入额减 除财产原值和合理费用后计算纳税。利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所 得不扣除任何费用，以每次收入额为应纳税所得额。 从以上规定可以看出，我国现行个人所得税的费用扣除制度有以下不足： 3 3 1 同一所得的起征点设置有违税收公平原则 首先，同是工资、薪金所得，一般普通人适用1 6 0 0 元的起征点，特殊群体除 每月扣除1 6 0 0 元之外，还可以再附加扣除3 2 0 0 元，致使两者起征点相差2 倍。这 势必存在两个问题：一是国内人员和外籍人员的费用扣除标准不统一，形成对本 国居民的政策歧视，不符合税收上关于“国民待遇”的公平原则；雪二是纳税义 务人同样生活在中国境内，费用扣除标准相差数倍，背离了个人所得税的横向公 平原则。 其次，2 0 0 6 年1 月1 日开始实施的中华人民共和国个人所得税法，将我国 居民工资薪金所得个人所得税的免税额定为1 6 0 0 元。o 这个免征额对中国的任何 一个居民都是一样的，表面上似乎是公平的，但实际上并不公平，因为人们的生 存条件及社会保障有很大的差异。例如，对农民的免征额是1 6 0 0 元，对国家职工 的免征额也是1 6 0 0 ：元，对农民来说这是不公平的。因为国家职工有良好的社会保 障，个人收入是实实在在的净收入；而农民则既无就业保障和医疗保障，又无养 老保障，个人收入需用农产品折算，且还要由市场定价，存在很强的不确定性， 所以1 6 0 0 元免征额对农民来说并是不公平的。再如，对消费水平较高地区的纳税 人和消费水平较低地区的纳税人适用同样的免征额，对消费水平较高地区的纳税 人来说是不公平的。另外，个人收入同样是3 0 0 0 元，两个人都就业的两人家庭和 两个人就业两个老人一个小孩儿的五人家庭，实际上人均的税收负担差异就很 大，但所得税的免征额却是一样的，所以这是公平中存在的不公平。西最后，公 交及铁路系统的人员基本不用花交通费，银行系统的职员各种贷款消费可以享受 低利率等特殊行业性的消费优惠，都会造成个人税负不公。这些都违背了个人所 得税“量能负担”的原则，其纵向公平性也就无从体现。囝当然，个人所得税的 扣除额没有随着居民收入增加而及时调整、临界点税负落差过大等，容易诱发纳 税人的逆反心理和逃避行为，使应收税款大量流失。 。刘隽亭、刘李胜纳税、避税与反避税【m 1 北京：社会科学文献出敝社2 0 0 0 。广东省地方税收研究会课题组外籍人员个人所得税征管亟待加强【j 】，财政与税务，2 0 0 6 ，( 2 ) 。中华人民共和国主席令中华人民共和国个人所得税法( 新) 2 0 0 5 1 4 4 号，2 0 0 5 1 0 - 2 7 。刘峥借鉴国际经验完善个人所得税制 j i ，中国财政，2 0 0 1 ，( 1 0 ) 。计金标论我国个人所得税制改革的目标模式川，财政研究，1 9 9 7 ，( 5 ) 再次，对同一所得，同时适用定额和定率两种费用扣除方法，容易产生税负 不公的问题。例如：对劳务报酬所得，税法规定只有一次性收入的，以取得该项 收入为一次，属于同一类项连续取得收入的，以一个月内取得的收入为一次。假 设境内工作的某一居民甲一年中每月获得1 6 0 0 元的劳务报酬，其无须纳税；而另 一个在境内工作的居民乙在一个月内取得了1 9 2 0 0 元的一次性劳务报酬，其他月 份没有任何收入，乙则需缴纳3 0 7 2 元( 1 9 2 0 0 x ( 1 - 2 0 ) 2 0 ) 的税款。两个人 虽年度总收入相等，所得项目也一样，但由于采用不同的费用扣除方法，导致乙 的税负远远大于甲的税负，这与税收的横向公平原则向悖。 3 3 2 不同所得项目费用扣除差异性较大 第一，同是个人所得，有的所得项目有费用扣除，有的则没有。按照国际惯 例，个人所得税的应纳税所得额应该为收入扣除为取得收入而发生的费用之后的 净所得。在我国利息、股息、红利所得，对于纳税人来说，并不是“天上掉下来 的馅饼”，而是要付出一定“代价”的，而税法规定这些“代价”并不能从收入 中扣除。这既不符合国际惯例，也不符合税收公平性原则。 第二，同是个人所得，由于所得项目不同，适用的扣除方法不一致，从而导 致横向不公。例如：假设有甲、乙、丙三个人，甲是一名有稳定工作的白领，每 月可取得工资、薪金所得6 0 0 0 元，年收入为7 2 0 0 0 元；乙是一名自由职业者，经 三年努力，本年1 次获取劳务报酬所得7 2 0 0 0 元；丙是一名个体工商户，本年自行 计算的应税所得为7 2 0 0 0 元f 已将5 0 0 0 0 元的( 公私共用) 水电费和1 0 0 0 0 元的( 公 私共用) 电话费记入成本费用予以扣除】。则 甲本年应交纳的个人所得税额为：【( 6 0 0 0 - 1 6 0 0 ) x 1 5 - - 1 7 5 1 2 = 6 0 0 0 ：无 乙本年应交纳的个人所得税额为：7 2 0 0 0 x ( 1 - 2 0 ) x 4 0 - 7 0 0 0 = 1 6 0 4 0 元 丙本年应交纳的个人所得税额为：7 2 0 0 0 x 3 5 1 0 7 5 0 = 1 4 4 5 0 元 上例中，甲乙丙三人虽然年应纳税所得额相等，但根据我国个人所得税法规 定，对于他们三人的所得可以按月、按次及列支扣除费用，三种方法同时存在于 不同的所得项目中，致使三人所承担的税负不公。显然按取得收入月来计征个人 所得税，对于取得季节性收入及收入不稳定的人员，既不公平又不科学。另外， 类似的财产租赁所得、稿酬所得、特许权使用费所得等都可以通过分散取得，从 而化整为零，最终减少缴税数额。对于个体经营者而言，则才采用将私费公化的 方法来减少其应纳税所得额，少交个人所得税。可见，现行费用扣除方法漏洞太 大，容易被人钻空子，使逃税、避税成为可能。 3 4 我国现行个人所得税的税率设置 我国现行个人所得税法规定：对非独立劳动所得( 工资、薪金) 按5 4 5 的9 级超额累进税率征税；对独立劳动所得( 劳务报酬) 按2 0 的比例税率征税， 对一次收入畸高的可以实现加成征收，最高税率为4 0 ；对经营所得( 生产、经 营所得和承包、承租经营所得) 按5 3 5 的5 级超额累进税率征税；对资本所 得( 特许权使用费、股息、利息、红利、财产转让所得、财产租赁所得) 按2 0 的比例税率征税。回 纵观以上规定可知，我国现行个人所得税的税率设置存在以下问题： 3 4 1 有重劳动所得，轻资本所得之嫌。 从最高税率来看，各项劳动所得的最高税率，均在3 5 以上，而资本所得的 税率均为2 0 。其中，工资薪金所得的最高税率为4 5 ，比资本所得税率的2 倍还 高2 5 ；生产经营所得的最高税率为3 5 ，是资本所得税率的1 7 5 倍。由此可见， 资本所得的最高税率大大低于劳动所得的最高税率，对劳动所得征重税，对资本 所得征轻税，尤其是偶然所得按2 0 税率征税，这不仅鼓励了个人投机行为，扭 曲了勤劳致富的政策鼓励导向，没有起到正确的引导作用，而且不利于实现公平 分配目标的实现，违背了党中央关于构建和谐社会的基本国策。o 3 4 2 高收入者居多的所得项目最高边际税率大大低于高收入者较少的所得项目 税率。 改革开放后，我国将“按劳分配”制度改为“以按劳分配为主，管理、技术、 投资参与分配”的制度。分配制度改革后，高收入者居多的项目主要有“管理、 技术、投资参与分配”的所得项目，如：生产经营所得，承包、承租所得，利息、 股息、红利所得，特许权使用费所得，财产租赁所得，财产转让所得等；高收入 者少的所得项目主要是工资薪金所得、劳务报酬所得。前者税率最高为3 5 ，普 遍为2 0 ；后者最高边际税率为4 5 。据权威媒体报道，2 0 0 1 年在7 万亿元的个人 。财政部注册会计师考试委员会办公室税法【m 】| | t 京：中国财政经济出版社, 2 0 0 5 。殷强关于个人所得税改革的定位思考川财政与税务，2 0 0 6 ，( 7 ) 存款总量中，2 0 先富起来的人就占有8 0 的份额。然而，富人们所交的个人所 得税还不到个税收入总量的1 0 。毋在某些经济发达地区，高收入人群缴纳的个 人所得税仅占总额的2 3 3 。很显然，富人所拥有的财富值与其交纳的税款以及 他们对社会的贡献值已经严重失衡。在欧美等国，一个人的财富越多，他所交的 税款也就越多，换言之，交税的多少与财富的众寡是成正比的。据报载，税收是 美国政府赖以生存的财政基础，而个人所得税则是美国政府财政的重要来源。因 此，上到美国总统，下到平民百姓，纳税成为每个人的义务和职责，而富人恰恰 是纳税最多的群体。美国是根据个人收入情况逐步提高税率，从而以此来减少低 收入者的负担和控制高收入者的收入过快增长。o 最基本的原则是多收入多交税， 收入低的先交税后退税。而我国却与之相饽，有违量能课税原则。 3 4 3 - 1 - 资薪金所得实行5 - 4 5 的9 级超额累进税率，不仅增加了税制的复杂性， 也损害了经济效率，引起了纳税人的诸多不满。 第一，最高边际税率偏高，这不一定会增加税收收入，甚至会使其下降， 并对经济产生不良影响。美国供给学派的代表人物阿瑟拉弗( a r t h u r ，l a f f c r ) 发明的著名的“拉弗曲线”对此作了形象的描述。国如图3 1 所示， 图3 1拉弗曲线图 税收收入 ox税率 拉弗假设：以横坐标表示税率，以纵轴表示政府的税收收入，构建一个坐标 系，用一条函数曲线来表示税率与政府税收收入之问的关系。当税率为零时，政 。赵岚个人所得税究竟调节了谁【j 】当代经济研究，2 0 0 1 ，( 1 0 ) 。田婕，李长红浅析中美个人所得税的差异m ，会计之友，2 0 0 6 ，( 7 ) o i 美j 斯蒂格利茨经济学 m 吴敬琏校，粱小民、黄险峰译北京：中国人民大学出版社，200 o 府税收收入也为零。随着税率的提高，税收逐渐增加，当税率到达某一点时，税 收达到最大，此点称为最优税率。当税率超过这一点时，由于高税率会挫伤经济 主体从事经济活动的积极性，使税收基础缩小，税收会随着税率的提高而减少。 当税率提高到l o o 时，则意味着人们要把全部收入用来纳税，也就无人愿意工 作或投资，因而政府的税收收入也为零。拉弗将税率从最优税率到l o o 这一区 问称为“课税禁区”。税率进入禁区后，提高税率不会使税收增加，反而会使税 收减少，而降低税率则会使税收增加。供给学派据此认为，经济中存在一种能使 政府税收最大的税率结构，政府的一个重要任务就是确定最优税率。拉弗曲线告 诉我们：高税率不一定就能取得高收入，而高收入又不一定要实行高税率。高税 率会挫伤生产经营者的积极性，削弱经济主体的活力，导致生产的停滞或下降； 高税率往往还存在过多的减免税或费用扣除优惠，造成税制不公平。曲线还表明， 相同的税收可有两种不同的税率，一种是高税率，一种是低税率。适度的低税率 从当前看可能会减少政府的收入