（财政学专业论文）税费关系与我国收入体系重构.pdf

摘要 对于税费关系的研究探讨，我国是以“费改税”为起点，不过，最初人们主 要着眼于治理政府各部门、单位的乱收费，寄希望通过“费改税”来减轻企业的 非税负担。近年来，随着市场化改革的深入，对这一问题的研究视野被大大拓宽， 税费改革不再局限于将费改为税，而是同整个政府收入体系构建相挂钩。人们越 来越认识到现有政府收费的诸多弊端。并非在于政府收费本身。客观地讲，无 论是在改革之前的中国，还是在当今世界的市场经济国家里，收费都是政府取得 收入的形式之一，只不过囿于自身的特点。费在政府收入体系中居于辅助地位。 因此，费改税不是要将本来意义上的费改为税，而是以“费改税”为契机，依据 现代公共财政理论，对现有收费、基金进行清理，建立税为主，费为辅的政府收 入体系。本文就是以这一改革目标展开研究。 首先借鉴公共品理论，对税、费这两种政府收入形式进行理论探讨，着重分 析了税费各自的形成机理、在政府收入体系中主从地位的成因和两者之间的具体 区别。沿着这一理论路径，进而分析了国外市场经济国家政府收入体系的构成、 税制和费制设计的实践标准，并在此基础上总结和提炼了国外税费关系规范化管 理的发展趋势和有益经验。此外，本文还针对我国“税小费大”的政府收入分配 格局现状，仔细分析了其成因、费改税的内涵及为规范税费关系所进行的改革尝 试及在改革中还存在的问题。在前三部分的基础上，文章最后落脚于合理政府收 入体系的重构，然而，由于改革的系统性和艰巨性，单兵突进难以取得根治效果。 因此，政府收入的重构首先要遵循基本的指导思想和制定出政府收入体系规范或 合理的判别标准，在此基础上，近期主要围绕三方面展开工作：一是对包括行政 管理体制、财税体制等在内的基础性制度进行全面制度调整：二是对现行税制进 行优化，确保税收在政府收入体系中的主体地位；三是为解决基层财力不稳且呈 下降的问题，必须尽快改革农业税制，理顺国家、集体和农民间的关系，建立合 理的基层财政收入体系。 关键词：税费关系公共品政府收入体系 a b s t r a c t a st ot h er e s e a r c ho ft h er e l a t i o nb e t w e e nt a xa n df e e ，“f e et ot a x ”r e f o n nw a st h e s t a r t i n gp o i n ti no u rc o u n t r y a tf i r s tp e o p l eo n l yf o c u s e do ng o v e r n m e n td e p a r t m e n t s a r b i t r a r yi nc o l l e c t i n gf e e s p e o p l eh o p et ol i g h t e nt h ee n t e r p r i s e s n o n - t a x a t i o nb u r d e n t h r o u g ht h i sr e f o r m i nr e c e n ty e a r s ，w i t ht h ed e e p e n i n gm a r k e tr e f o r m ，t h er e s e a r c h s c o p ei n t h i s f i e l di sb r o a d e n e dg r e a t l y t h et a xa n df e er e f o r mi sn o tc o n f m e do n t r a n s f e r r i n gf e et ot a x ，b u tl i n k e du pw i t ht h ew h o l eg o v e r n m e n tr e v e n u es y s t e m p e o p l e g r a d u a l l yr e a l i z et h a tt h el i m i t a t i o n so fg o v e r n m e n tc h a r g i n gf e e sd on o tl i ei ni t s e l f i n a no b j e c t i v es e l l s e ，n o to n l yi nc h i n ab e f o r er e f o r mb u ta l s oi nm a n ym a r k e te c o n o m y c o u n t r i e s ，f e ec o l l e c t i n gi san e c e s s a r yr e s o u 2 c eo fg o v e r n m e n tr e v e n u e ，h o w e v e r ， b e c a u s eo fi t sf e a t u r e s ，t h i sk i n do ff o r ml i e si nas u p p l e m e n t a r yp o s i t i o ni nt h e g o v e r n m e n tr e v e r s t e m a sar e s u l t ，f e et ot a x r e f o r ms h o u l dn o tb e e nr e g a r d e d a si t sl i t e r a lm e a m n g 妣s h o u l dt a k ei ta sac h a n c e b a s e do nt h ec o n t e m p o r a r yp u b l i c f i n a n c et h e o r y , c l e a no u tt h ec u r r e n tf e e sa n df u n d s ，a n de s t a b l i s ht h eg o v e r n m e n t r e v e n u es y s t e mo f t a xa st h el e a d i n gr o l e ，f e ea st h es u p p l e m e n t a r yr o l e o nt h eb a s i so ft h ep u b l i cg o o d st h e o r y , t h i sd i s s e r t a t i o nd i s c u s s e st w og o v e r n m e n t r e v e n u er e s o u r c e s - - f e ea n dt a x ，e s p e c i a l l ya t t a c h e sg r e a ti m p o r t a n c et oa n a l y z et h e i r f o r m i n gm e c h a n i s m s ，t h er e a s o n so ft h i sd o m i n a n ta n ds u b o r d i n a t ep o s i t i o ni n t h e g o v e r n m e n tr e v e n u es y s t e m ，a sw e l l 鹳t h es p e c i f i cd i f f e r e n c e sb e t w e e nt h e m ，t h e nw e i n t r o d u c et h es t r u c t u r eo fg o v e r n m e n tr e v e n u es y s t e ma n dp r a c t i c a ls t a n d a r do f c o l l e c t i n gt a xa n df e ei no v e r s e e sm a r k e te c o n o m yc o u n t r i e s o nt h eg r o u n do ft h i s i n t r o d u c t i o n ，w es u m m a r i z ea n da b s t r a c t e dt h ed e v e l o p i n gt r e n da n dv a l u a b l e e x p e t i e n c eo fo v e r s e a ss t a n d a r d i z i n ga d m i n i s t r a t i o n m o r e o v e r ，w ea n a l y z et h ec u r r e n t g o v e r n m e n tr e v e n u es y s t e mo f “t a xi nd o m i n a t ep o s i t i o nw h i l ef e ei ns u b o r d i n a t e p o s i t i o n ，e l a b o r a t e st h ei e a s o r t 8 ，t h ec o n n o t a t i o no f f e et o t a xr e f o r m ，i n i t i a t i v e r e f o r m sf o rs t a n d a r d i z i n gt h et a xa n df e er e l a t i o n , a n dc u r r e n tp r o b l e m s b a s e do nt h e s e t h r e ep a r t s ，t h i sd i s s e r t a t i o nr e s t so nt h er e s t r u c t u r i n go fr e a s o n a b l eg o v e r n m e n tr e v e n u e s y s t e m h o w e v e r w es h o u l d b ea w a r e o f t h es y s t e m a t i cp r o b l e m sa n dd i f f i c u l t i e si nt h e 2 r e f o r m s a sar e s u l t ，t h er e s t r u c t u r i n go fg o v e r n m e n tr e v e n u es y s t e mm u s ta b i d eb yt h e b a s i cg u i d e l i n ea n dl a yd o w nt h er e a s o n a b l ej u d g i n gc r i t e r i o no fg o v e r n m e n tr e v e n u e s y s t e m t h e r ea r et h r e et a s k s i nr e c e n t y e a r s ：f i r s t l y , t oc o m p l e t e l ya d j u s tt h e f u n d a m e n t a li n s t i t u t i o n s ，a d m i n i s t r a t i v e s y s t e m ，f i n a n c i a la n dt a x a t i o ns y s t e ma r e i n c l u d e d s e c o n d l y ，t oo p t i m i z et h ec u r r e n tt a x a t i o ns y s t e m ，a n di n s u r et h ed o m i n a n t p o s i t i o no ft a x a t i o ni nt h eg o v e r n m e n tf e v e n u es y s t e m f i n a l l y , t oc a r r yo u tt h er e f o r m i na g r i c u l t u r a lt a x a t i o ns y s t e ma ss o o na sp o s s i b l e , t os o r to u tt h er e l a t i o nb e t w e e n c o u n t r y , c o l l e c t i v e n e s sa n df a r m e r s ，a n dt oe s t a b l i s hr e a s o n a b l ef i n a n c i a lr e v e n u e s y s t e mi ng r a s s r o o t s u n i t ss oa st or e s o l v et h eu n s t a b l es i t u a t i o na n dd e c r e a s i n g f i n a n c i a lr e s o u r c e s k e yw o r d s ：t h er e l a t i o nb e t w e e nt a xa n df e e ；p u b l i cg o o d s ； g o v e r n m e n tr e v e n u es y s t e m 独创性声明 y6 6 7 0 7 6 本人郑重声明：所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究 工作及取得的研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的 地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写的研究成果，也不包含 为获得江西财经大学或其他教育机构的学位或证书所使用过的材料。 与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确 的说明并表示了谢意。 签名：丝日期： ! ：堕 关于论文使用授权的说明 本人完全了解江西财经大学有关保留、使用学位论文的规定，即： 学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可以 公布论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其他复制手段保 存论文。 ( 保密的论文在解密后遵守此规定) 签名：导师签名： 日期：沙轳铲“ 1 导言 1 导言 税与费作为政府筹集收入的两种形式，古今中外有之，在我国计划经济时代 存在税费，在当今市场经济国家里也有税费，这就充分说明税费自身有其存在的 必然性。然而，近年来百姓谈费“色”变并不是因为费本身有问题，而是在实际 收费过程中大大突破了收费的边界。在我国政府收入体系中，大量非税收入游离 于预算之外，形成了既有规范税收，更有大量非规范收入的混乱分配局面，整个 政府收入体系被人为地肢解成预算内收入、预算外收入和制度外收入三块。各级 政府职能部门的五花八门、名目繁多的收费令企业和老百姓不堪重负、“民怨沸腾”， 过多、过滥的收费成为了社会的一大公害，对生产和生活产生了严重的不良影响。 因此，对税费关系进行重新界定和设计的呼声在理论界和实践工作中越来越高， 决策层也决心通过“费改税”来减轻企业和农民负担，理顺国民收入分配关系。 1 1研究现状 无论在我国还是在西方市场经济国家，对税的研究源源流长，成果颇丰，对 政府收入的另一种形式费的研究却相对滞后。西方国家探讨税费往往是在市 场经济条件下，以效率为标准来展开研究。公共财政理论是其税费关系规范化处 理的主要理论依据，萨缪尔森将政府看作是提供公共物品的公共经济部门，把非 竞争性、非排他性和效应的不可分割性作为理论上区分公共品、准公共品和私人 品的标准。虽然最早庇古认为以税的方式可以协调社会生产成本和私人生产成本， 但现代对税费的研究还是沿袭公共财政理论，并在此理论指导下，对税费的具体 适用范围、收费的原则和公共定价方法等进行了细致探讨。 在我国，由于客观存在的经济“二元性”，税费关系规范化改革和理论研究也 都具有明显的“二元性”特征。 1 1 1税费改革的内涵 针对企业负担重而进行的“费改税”，理论界首先对其内涵展开了多方面讨论。 贾康( 1 9 9 9 ) 认为税费制度改革对应的问题实际比较宽泛，并不仅限于如何把一 部分费改为税：张馨( 1 9 9 8 ) 主张税费制度改革实质上是我国政府行为的法治化； 邓力平( 1 9 9 9 ) 则把“费改税”看作是“税费归位”在我国当前特定条件下的表 现形式。也有学者认为税费制度改革的含义是社会分配关系的一次整顿和清理( 靳 东升，1 9 9 9 ) ，是完善收费体系、整顿收费秩序( 1 9 9 9 ，郭庆旺) 。相对而言，高 培勇( 1 9 9 9 ) 的提法更具有代表性，他认为，改革并不是将所有收费改为税。而 是把那些具有税收性质或名为费实为税的收费项目纳入税收范畴，对属于费范畴 税费关系与我国政府收入体系重构 或名为税实为费的收费项目则要按照收费的标准加以规范，在此基础上纠正“税 费不清”所导致的政府收入分配格局的不规范现状。这几年的改革实践告诉我们， 税费改革不是简单的“税、费”剪贴，而是一个综合性的国民收入分配调整过程。 1 1 2 税费关系混乱的成因 对税费关系混乱的成因分析，我国学者分别从建设与财力间的矛盾、分权化 改革、制度原因、税收地位的削弱和理论研究滞后等方面展开研究。贾康( 1 9 9 9 ) 认为我国收费泛滥的直接原因在于经济建设与资金不足问的矛盾，在缺乏市场化 传统和民间资本积累匮乏的情况下，政府走多渠道筹资道路是一种必然的，也是 十分自然的现象。王诚尧( 1 9 9 9 ) 、伍世安( 1 9 9 7 ) 认为在放权让利的改革过程中， 当财政无法通过正常、合法的途径来满足日益增长的现代化建设资金需求的时候， 政府唯一的出路就在于在财政外、制度外自寻出路了。樊纲( 1 9 9 5 ) 也基本同意 分权改革引致乱收费这一观点，但他同时又肯定了这种“非规范公共收入”的合 理性，认为它是一种在旧的财政体制不再适应新的经济形势下人们自发地解决公 共物品供给不足问题的一种处于“草创”阶段的体制创新。也有学者从行政管理 制度、财政体制等方面分析了乱收费的成因，改革开放以来，“泛本位利益”的形 成及行政机构急剧膨胀，作为内驱力和外驱力刺激且加剧了乱收费( 邓联繁， 2 0 0 1 ) ：许建国( 1 9 9 9 ) 认为我国地方财政制度总和不能满足地方经济迅速发展的 需要是非税收入产生的又一制度原因。李双成以税费错位的现实为突破口，总结 出乱收费的原因，他认为税的“缺位”造就了收费的“越位”，而收费的“越位” 反过来又加剧了税的“缺位”。卢洪友( 1 9 9 9 ) 认为收费理论的残缺导致了实践的盲 目性，收费的强制性和非赢利性事实上成了收费主体依托行政权获取可支配财力 的手段和“有偿行政”的借口。上述观点基本概括了当前理论界对这一问题的原 因分析，但是改革是个整体，需要联动。 1 1 3 对农村税费改革的探讨 近年来，农民负担日益沉重，屡屡突破中央政府设置的农民负担上限，引起 了上层的高度关注。最近几年理论晃和实践部门的研究和工作重心很自然地转移 到农村税费规范化改革。与前面研究不同的是，这次对农村税费规范化改革的研 究已大大突破了原有的研究框架，在探柝我国税费结构失调和寻求解决方案时， 广泛地融合了经济学、政治学、社会学和历史学等多学科知识，力求将税费关系 置于一个大分析框架内寻找长久稳定的解决答案。 针对湖南武冈、河北正定和河北魏县三地先期所进行的农村税费改革，研究 者们发表了不同的看法。欧阳煌( 2 0 0 0 ) 认为湖南武冈的模式是一种较为合理的 2 1 导言 模式；而谢再三( 2 0 0 0 ) 则认为河北魏县的改革简化了税制，减少了不必要的税 收立法程序；李元江的研究视野则较为宽广，他把农村税费改革置于整个税费制 度调整的范围内，认为农村税费改革应该保持统一性和完整性，“三提五统”不应 与农业税合并。宋立根( 2 0 0 0 ) 从发展方向和目前的条件约束两方面来看待农村 税费制度调整，他认为，对来自于农业的综合所得征收所得税是农村税费改革的 最终方向，但考虑到我国农业经济的发展水平和生产经营的分散状态，目前尚不 应对现行税制做全面调整，应当在现行税制的基础上加以完善。 苏明在( 1 9 9 9 ) 在对当前税费改革进行探讨时，着重对农村中的公平税负和 地方税权问题进行了研究。对于公平税负问题，他认为改革面临最大的难点在于 如何确定农业税的计税标准；对于地方税权问题，苏明认为在中央和地方博弈的 过程中，中央处于上风，因而应适当给予地方自主税权，由省一级进行立法。阎 坤( 1 9 9 8 ) 则指出了税费改革中乡镇财政制度必须加以明确的三个问题：( 1 ) 与 新集体经济相适应的财政收支结构必须加以明确；( 2 ) 集体经济财务与政府财政 活动的联系和区别应加以明确；( 3 ) 村提留形成的资金性质必须加以明确。 随着市场化改革的深入和研究视野的拓展，对税费关系的研究，“二元性”特 征己慢慢退去。目前理论界比较一致的看法是从规范政府收入的角度，运用公共 品理论来界定税费的边界，促使税费归位，特别是准公共品的界定将成为税费分 流改革和构建新型政府收入体系过程中需要给予更多关注与研究的前沿性课题。 1 2 研究意义、基本研究方法和内容安排 我国对收费理论的研究是在政府收费行为极度混乱，危害较为严重的情况下 展开的，这既反映了改革对税费理论的迫切需要，也折射出人们对收费的认识远 不如税收那样成熟。因此，选取这一研究主题，在现实上有利于直接减轻企业和 农民的负担，规范国家、企业和农民( 居民) 的分配关系，构建合理的政府收入 体系：在理论上可以明确市场经济下，税费各自的形成机理、功能及在政府收入 体系中的地位，进而纠正目前在税费理论，尤其在收费理论上的迷茫，为政府进 行税费规范化改革，建立合理的政府收入体系提供理论指导。 本文从我国的现实出发，以科学的方法为指导，采用了理论分析与实践分析 相结合、定性分析和定量分析相结合、全面分析和重点分析相结合的方式。尽量 在充分理解税费关系理论和熟悉国外市场经济国家税费关系规范化处理的成功经 验的基础上，对我国税费现状、规范化改革及政府收入体系重构进行多角度地探 讨。为达到这一目的，本文内容作如下安排：第一部分，主要明确选题的时代意 义、简要叫顾当前理论界对税费关系的研究现状、本文的基本研究方法和内容安 排；第二部分，税费关系基础，重点论述政府收入体系中税费形成的理论依据和 税费关系与我国政府收入体系重构 税费的地位、收费的积极作用和局限性，并对两种收府收入形式的异同加以仔细 区分；第三部分着重分析和提炼国外市场经济国家税费关系规范化处理的成功经 验及近年来的改革趋势；第四部分主要回顾和总结我国税费规范化改革的主要历 程及在一系列规范化试点改革过程中还存在的问题；第五部分，在充分认识到税 费规范化改革系统性的基础上，本文认为要构建合理的政府收入体系，妥善规范 国家、企业和农民( 居民) 的分配关系，当前要着重解决好三方面的问题：首先 应进行基础性的制度建设；二是要确立税收的主体地位，必须对现行税制进行优 化改革；三是改革农业税制，构建合理的基层财政收入体系。 在总结归纳国内外学者有关此方面研究成果的基础上，文章重点着墨于第二 部分和第五部分，其余三部分作为铺垫和过渡。本文立足把税费关系理论与我国 税费改革实践相结合，力求在一个视野较为宽广的框架内，将具体的税费规范化 改革措施融入于构建合理的政府收入体系之中。 虽然主观上尽了全力，但鉴于学识水平所限，对此问题的探讨在思想深度和 定量分析等方面还尚欠不足，有些问题还有待作进一步探讨。 4 2 税费两种收入机制的理论基础 2 税费两种收入机制的理论基础 2 1 税、费的概念 对税的研究自其产生阻来，人们的表述和理解就存在差异。在西方税收理论中， 存在“公需说”、“交换说”、“义务说”、“掠夺说”来解释税收，由于所持观点不 ，给出的税收定义也不尽一致。我国经济学界对税收也下过定义，概括起来有 “手段论”、“收入论”、“活动论”、“关系论”四种不同观点o 。尽管中西方学者的 表述和理解不一，但我们还是可以从中总结出税收的共性：税收征收的凭借物是 政治权力，具有无偿性；征收的目的主要为了满足公共开支，实现公共职能：税 收的实质是国家参与国民收入分解所形成的一种特殊的分配关系。 费是一个具有复杂内涵的概念，对它的定义和理解也因此各不相同。在我国， 目前人们对政府收费的界定不一，归纳起来大致有下列几种观点。第一种观点从 费的税收性质角度来考察，认为收费仅指行政性收费，经营性收费和事业性收费 则属价格范畴；第二种观点从费的价格角度出发，认为收费实际是指经营性收费 和事业性收费两部分，行政性收费则属税收范畴；第三种观点从收费的管理部门 出发，认为收费包括行政性收费、经营性收费和事业性收费，至于基金、摊派、 罚款、集资等则排除在费的范畴之外。第四种观点从广义上考察，把收费界定为： 凡是以政府部门为主体的收费，都可以被称为政府性收费，它基本包括了所有非 税收入。这几种观点基本是围绕税、价和费的性质来形成自己的认识，对指导我 国税费改革，扭转“乱收费”的混乱局面有一定积极意义。但要科学认识收费的 内涵，还得把它置于市场经济的大环境下来思考。国际上，不同的组织和机构对 收费下过不尽相同的定义。o e c d 认为收费是对享受政府所提供的服务的受益人 收取与成本相对应的费用。世界银行的定义是：公共收费是指为交换公共部门所 提供的特别物品和服务而进行的支付。也有入指出财政意义上的费应指政府及其 有关部门向社会提供特定的服务而取得的报酬( 政府职能以内的服务已经由税收 转化为财政支出予以弥补，特定的服务应指服务之外) 。在现代财政理论中，费一 般包括政府向居民提供特定服务或实施特定管理所收取的规费( f e e s ) ，以及政府对 其所提供的公共产品和服务而直接向使用者或受益者收取的使用费( u s e rc h a r g e s ) 两者基本形式。从以上各定义的比较中，我们认为收费是政府在税收之外参与国 民收入分配的一种形式，是公共部门提供自己所生产的产品或服务时为达到商品 或劳务的效率使用有选择地向受益人收取的与成本相对应的费用，所以收费又可 以称为政府收费。 。参见董庆铮等编著 税收理论研究第3 6 页，中国财政经济出版杜，2 0 0 1 年 5 税费关系与我国政府收入体系重构 2 2 税收在政府收入体系中的主体地位 2 2 1政府为什么要征税：两种观点的比较 政府为什么要征税? 这实际上是一个税收观的问题，即对国家或政府的认识 程度是回答这个问题的关键。 从税收本质的角度来考察，“税收是政府机器的经济基础”o ，在这里，政府 被视为一个不创造任何价值的单纯的政治权力机关，它只是动用政治强制力参与 国民收入分配来获取收入。因此，在马克思看来“赋税是喂养政府的奶娘，国家 存在的经济体现就是捐税。”几千年来，国家征税主要是为了满足政府机器正常运 转的需要，税收之于国家或政府，具有特殊的重要性。当然，随着生产力的进步 和经济发展的复杂化，尤其是在市场经济条件下，仅仅把政府看作是单纯不创造 任何价值的政治机器是不够全面的，我们仍有必要作进一步的经济分析。 然而，在市场经济条件下，税收有着特定的经济涵义，西方经济学家大多以 政府职能范围的宽窄为主线，从政府是一个重要的经济部门这个角度来把握和理 解税收。因此，自由竞争时期的亚当斯密虽然把政府看作是“廉价政府”，但并 未否认政府在经济生活中的作用( 比如斯密在对政府支出分类时就有一类具有经 济性质的公共工程费) ，到了凯恩斯时期，国家更是在国民经济中发挥了重要的作 用。现代经济学一般把政府看成是提供公共品和公共服务的公共经济部门。那么， 政府公共经济部门在提供公共物品时，其提供成本如何补偿呢? 依据公共品理论，产品分为纯公共产品、准公共产品和私人品。萨缪尔森从 消费品的特征出发，把公共品的特征区分为消费上的非竞争性和非排他性，而正 是因为这两大特征，决定了公共部门在提供公共物品时不能象私人品那样可以 通过市场自由交换来实现成本补偿。首先，由于公共品的非排他性，必然会引发 某种程度上个人独立非合作行为的出现。即人们所熟知的“搭便车”行为，显然， 出于自身利益的考虑，人人都希望成为“免费搭车者”，而公共品非排他性的特点 完全有可能使之变为现实；其次，消费上的非竞争性( 即边际成本为零) 要求公 共品免费提供，这在逐利的市场中是无力解决公共品的有效提供问题。因此，公 共产品的提供主要依靠强制性一揽予税收来补偿其提供成本。当然，从理论上说， 政府提供的纯公共物品也可采用收费形式，但由于在技术上根本无法保证能获取 每个消费者对各种纯公共物品的消费偏好，因此，对纯公共物品的消费采取收费 办法来解决成本补偿是根本不可能的。 纯公共品还具有层次性，其供给主体不同，补偿成本的收入来源也因此有所 区别，公共品在受益空间上的区别制约了不同类型公共品的供给方式及其相对应 。袁振宇等编著：税收经济学) 第8 页，中国人民大学出版杜，1 9 9 5 6 2 税费两种收入机制的理论基础 的政府收入机制。全国性公共产品的提供属于中央政府的财政职能范围，由中央 税补偿；地方性公共产品的提供属于地方政府的财政职能范围，由地方税加以弥 补。从世界范围来看，一些西方发达国家对于纯公共产品都由税收来支持提供， 对于与地方性准公共产品相关的则采取收费的形式。但是，由于费税内涵界定不 清，我国许多与纯公共产品( 主要是纯地方公共产品) 相关的本应由税收提供的项 目，却被种类繁多的收费所替代。 2 2 2 税收是政府收入的主要来源 在市场经济国家里，税收是政府的主要收入来源，收费只作为政府收入的辅 助形式( 当然不排除少数收费比重较大的国家) 。在国外的政府收入体系中，政府 收入等同于财政收入，因此，凡属政府的收入，往往都要纳入预算管理，这三个 概念( 政府收入、财政收入和预算收入) 几乎是同义语。 从理论上来分析，政府组织收入可以采取多种诸如债、费、货币发行等多种 形式，但为什么都不约而同地选择了税收作为主要收入来源? 这主要是由税收自 身和政府支出的性质决定的。 税收的强制性、无偿性和固定性( 即税收“三性”) 决定了税收是政府收入的 主要来源。税收以公共权力为基础，强制性地参与国民收入分配，这一特性表明 税收应该而且能够成为政府收入的主要来源。因为在国家强制力下，在税法规定 的范围内，任何符合税法规定条件的单位和个人都必须依法诚实纳税，否则将受 到法律的严厉制裁。所以，通过税收取得的稳定性政府收入与其稳定的政府开 支是相对称的。税收的无偿性是指取得税收收入时，与市场中私人品的等价交换 相比较，国家对纳税人不给付任何等价物，完全是价值的单方面转移。正如列宁 所言“所谓赋税，就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。”无偿性特征表明， 政府通过税收取得的资金不器要直接偿还，也不必对纳税人支付任何代价。所以， 税收收入的资金使用成本较低。固定性是指政府征税事先必须通过法律的形式， 详细制定税制要素，征纳双方共同遵守，不得随意更改。税收“三性”表明政府 依法课征的税收收入，能够带来稳定可靠收入、并无偿使用且资金使用成本较低， 这同政府支出的要求和特点恰好对应。而同属于政府收入体系中的其他收入形式， 其收入上的不确定性和资金使用的相对有偿性，决定了只有税收才可能成为政府 收入的主要来源，成为市场经济条件下政府支出的最佳资金来源，它必须作为财 政收入体系中的“主力队员”，其他收入形式，只能作为“替补队员”而担负起拾 遗补缺的职责。吴俊培采用了反证法来说明税收是解决公共品成本问题的惟一基 本手段。，他通过论证从公共供给效率的角度排除了公债和发行货币作为政府收入 。高培勇：中国税收“归位”；一件牵动全局的大事情 ，载教学与研究) j1 9 9 7 年第8 期 。吴俊培：税费简论，载于高培勇主编r 费改税。：经济学界如是说，第4 6 页经济科学出版社，1 9 9 9 7 税费关系与我国政府收入体系重构 主要形式的可能性。 再回过头来看看财政支出的性质对收入的要求。一般而言，政府所有的功能 都需要财政支撑，任何一项政策都必须以公共财政为后盾，财政在组织收入从根 本上讲要服从支出的需要，支出的属性决定着收入具体形式的选择。在市场经济 条件下，政府财政支出主要是满足“社会公共需要”，以提供公共物品为己任，与 之相对应，财政收入取得要受此约束，自然地选择税收作为其主要收入来源。 税收是公共收入的主要形式，税收收入占公共收入的比例通常在9 0 以上。 这不仅是因为税收具有强制性、无偿性、固定性等特征，能保证政府收入来源的 可靠稳定之外；更重要地是因为市场经济中，由政府集中提供公共产品和公共服 务通过税收强制性地向居民分摊公共品提供成本是一种较为有效的社会分配方 式，它不仅可以节约大量的排他成本，也可以避免“公共悲剧”的发生。因此， 在技术水平一定的条件下，由政府通过“税收一公共支出”机制提供公共品往往比采 用其他方式更为可靠和有效。 2 3 费是政府筹集财政收入的一种必要形式 2 3 1 收费的理论依据 在上面的分析中，我们一般认为税收是公共品的价格，把收税界定在纯公共 品范围内，而把收费主要界定在准公共品范围内。因此。准公共品理论是收费之 主要理论依据。而准公共品的特征又是由两类原因引起的，一是非竞争性和排他性； 二是外部效应。 准公共产品的提供属于中央政府和地方政府的共同职能范围，虽然也可采用 税收形式来提供，但主要采用收费的方式，尤其是对那些受益范围较小的准地方 性公共产品，一般都采用收费形式加以提供。这是因为收费这种政府收入形式， 具有防止大量“免费搭车者”之功效。倘若对这类准公共物品都以统一税收来补 偿其生产成本，一方面会损害未消费公共品群体的利益，有悖社会公平原则；另 一方面，又极易产生公共产品消费上的“拥挤”，降低社会福利水平。所以，政府采 取收费的方式，通过收费把付费者的支出与受益直接对应起来，不仅可以避免可 能的“掠夺性消费”，还具有为消费者提供更好和适度的公共品，调节公共品供求 之功能。 有些准公共品更多地具有公共品的基本性质，本应由政府提供，但在消费时 具有强烈的正外溢性，而利益的外溢会带来效率损失。为实现经济效率，政府不 能完全免费提供，否则会使拥挤成本增加，导致过度消费，有时甚至会出现质量 。参见陈共 财政学 第3 9 页，中田人民大学出版社。2 0 0 0 年第2 版 8 2 税费两种收入机制的理论基础 低劣。同时，也不能通过市场交易，完全由私人承担，因为这会造成物品供应量 低于效率水平。这两种情况均会导致效率损失或社会福利损失。最佳选择是向消 费者实行收费制度，与免费提供相比，对享用公共服务者收取一定的费用，既可 提高资源的使用效率，增加公共物品的供给，改善服务质量，还有利于减轻政府 的财政负担，是一种公平的成本分摊机制。如城市卫生费的收取，从财务上支持 了环境卫生质量的提高，也体现了“谁受益，谁付费”的成本分摊原则。 在现实社会里，有些微观主体的行为还会对外部环境产生负外部效应。例如 设在湖边上的造纸厂，不仅会对附近居民的健康带来有害影响，还有害于其他生 产者的生产活动。但由于负外部效应所造成损害的大小及范围难以确定，受害者 很难向造成负外部效应者索赔在这种情况下往往会造成负外部效应生产者无约 束地制造负外部效应。这时由政府出面按社会治理负外部效应所需成本来核定收 费，使外部成本内在化，则可有效地协调社会成本与私人成本间的差距，使产生 负外部效应者负担真实的活动成本，从利益机制上约束其产生负外部效应，从而 使社会资源得到有效使用。 此外，许多微观主体还占用、使用和经营稀缺的公共资源，并从中获益。政 府对公共资源的支配使用采取颁发许可证或收费的方式，既意味着资源使用权的 转让，又意味着获得让售部分资源使用权的补偿，这有利于有效利用公共资源。 因此，对准公共品和公共资源使用收费，有利于实现公平和效率；采用设计 合理的服务收费体系，有助于改进资源配置效率。通过在受益人与付费者间建立 一种直接的对应关系，收费把居民对服务的需求限制在合理并符合效率的水平上。 2 3 2 收费的原则和定价 既然收费有其存在的理论依据，也是政府收入中的一种必要形式和市场经济 国家普遍采用的政府筹资手段，那么收费应遵循什么原则? 价格又如何确定? 一、收费的原则 收费的原则是指在设计收费制度和对公共物品定价时所遵循的基本指导思 想，它决定于人们对收费的理解。在西方财政理论中，规费收取一般有两个原则： 一是填补主义，以补偿公共部门提供劳务所需的费用数额为收取标准；二是报偿 主义，以缴费者从公共部门劳务中所得到的利益为标准；使用者费则是政府向特 定公共设施或公共服务的使用者收取的费用，一般也以成本补偿为基准。 国内学者对收费的原则与西方有不同的表述，有人认为对公共物品收费，实 质上就是对公共物品消费进行定价。因此，收费必须遵循下列原则：( 1 ) 收费的 公共部门是非赢利组织；( 2 ) 收费后不降低公共消费物品的使用效率：( 3 ) 对公 共物品的排他装置成本要低( 吴俊培，1 9 9 9 ) 。 9 税赞关系与我国政府收入体系重构 也有学者认为政府收费原则与治税原则有许多相似之处，在确定收费标准和 建立收费制度时应遵循四条原则：( 1 ) 比较效率原则；( 2 ) 成本补偿原则；( 3 ) 直接对应原则；( 4 ) 管理便利原则( 杨斌，1 9 9 9 ) 。 笔者认为费作为一项政府收入形式，其区别于其他收入形式的原则就在于收 费要遵循受益原则，按照成本一效益对比关系，以边际定价为主。 二、收费的定价方法 在确定对准公共品消费进行收费时，一般按照边际成本确定收费标准，即所 谓的“边际成本定价法”。霍特林( h o t e l l i n g ) 认为要达到福利水平最大化，实现资 源配置的最优组合，收费水平应与社会边际成本保持一致。但在实践中，边际定 价法存在两方面的困难，一是对于边际成本递减行业，将收费完全确定在边际成 本处，如果没有其他补救措施，容易导致该行业亏损的局面；二是对于边际成本 递增行业，在限制市场准入的前提下又会促使生产者获取高额垄断利润。因此， 拉姆齐( r a m s e y f d ) 认为“边际成本定价法”不能最大化社会福利，而“拉姆 齐价格”能够在实现行业财政收支平衡的基础上实现社会福利最大化。“拉姆齐价 格”相当于对边际成本给予一定的折扣或加成，即在边际成本递增行业，拉姆齐 价格既要低于边际成本，又要低于市场竞争中的最大利润收费( 如图4 ) ；相反， 在边际成本递减行业，拉姆齐价格应置于边际成本和市场竞争中的最大利润收费 之间。( 如图5 ) p p 。 p p r q p p m p f p p 图4 ：边际成本递增行业的拉姆齐价格确定图5 ；边际成本递减行业的拉姆齐价格确定。 注：图中p m 一市场最大利润收费；p r 一拉姆齐价格；p d 一边际成本价 r 巴尔也意识到了边际成本定价法的缺陷，他认为偏离边际成本收费有时更符合 效率。 。有学者对边际定价法进行了修正，如r 巴尔认为收费有时俯离边际成本可能更符合效率要求。偏离程度 取决于公共服务的消费弹性马海涛从公平角度提出了。生命线定价法”或对低收入者定价，即在一定限量 下消费免费或低价供应，超过限量部分按正常价格收取 1 0 2 税费两种收入机制的理论基础 除边际定价法之外，公共定价法还包括二部定价法和高峰负荷定价法两种方 法。简单地说，二部定价法由两部分要素构成价格，一是与消费量无关的“基本 葑”；二是按消费量支付的“从量费”，是从量定价和从额定价的复合。在大部分 困家里，受管制的行业一般都采用这种定价方法来保证企业的财务稳定。高峰负 荷定价法针对不同时段或不同时期的需求量制定不同的收费区间，实际上，它的 收费原理与拉姆齐定价法基本相类似。 2 4 收费的积极作用及局限性 收费尽管在政府收入体系中居于次要地位，但作为一种必要的政府收入形式， 各国政府尤其是地方政府给予其较多关注，这主要是因为费本身在社会经济生活 过程中有着其他政府收入形式所不可替代的优越性。当然，如果收费突破了其应 有的边界，这些优越性不仅得不到体现，在某种程度上甚至会破坏其他政府收入 形式功能的正常发挥。 2 4 1收费的积极作用 一、收入效应：在取得财政收入的同时，促进公共事业发展，提高公共服务 质量。 在实行财政联邦主义的国家，地方政府的主要职责是根据本辖区内居民的偏 好提供公共物品。收费尽管提供的资金有限( 具体可参见表2 ) ，但地方政府一方 面可以运用这笔收入来满足居民的多样性偏好：另一方面，地方政府相互间在提 供公共物品时也会进行有序竞争，减少“免费搭车”，进而达到促进公共事业发展， 提高公共服务水平之目标。许多国家的实践经验表明，公共服务的经营和管理无 法回避市场的约束，过分倚重税收开支来提供公共物品容易导致供给量不足和公 共服务质量下降。 表2 ：部分国家中央非税收入占经常性收入的比重( 单位：) 年份 1 9 8 61 9 8 71 9 8 81 9 8 91 9 9 01 9 9 11 9 9 21 9 9 31 9 9 41 9 9 5 美国7 67 0 67 4 26 8 86 9 46 9 6 7 1 1 7 0 66 4 46 2 8 法国 8 7 58 1 27 9 77 9 38 0 27 8 98 6 87 4 78 5 5 英国 1 0 1 71 0 2 89 5 29 6 78 9 48 6 08 5 48 5 48 0 3 7 6 8 澳大利亚 1 1 5 21 1 4 4 9 9 8 8 4 99 1 89 6 61 1 3 01 1 6 21 2 1 99 5 l 韩国9 8 39 6 2 1 2 1 8 9 4 8 1 0 4 41 1 9 41 2 6 11 3 2 11 2 2 l 注：( 1 ) 本表资料数据根据马栓友税收政策与经济增长第3 9 1 页综合分析得出。( 2 ) 收 费项目仅是这些国家非税收入中的一部分。列出此表主要是为了观察费收入占经常性收入比 例的上限。 二、经济效应：适度收费能够增进社会福利，提高经济效率水平 收费有着税收和其他政府收入形式所不具有的独特功能。有时，通过市场配 税赘关系与我国政府收入体系重构 置资源也会造成福利损失，但运用收费制度，社会福利损失可以降至最小，对此 加以分析