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构建我国社会保障税法律制度的思考 摘要 社会保障制度的核心问题之一就是社会保障资金的来源问题。目前世界上主 要有社会保障税、统筹缴费和预算基金帐户制三种社会保障资金的筹资方式。我 国目前主要采用采用收费的方式筹集社会保障基金，这种筹资模式的弊病主要有 统筹手段刚性不足、社会保障统筹覆盖面过窄、社会保障基金收缴困难、欠费现 象严重、征收不规范等弊病，难以保证社会保障资金的需要。我国具有开征社会 保障税的必要物质保证和思想基础，并有良好的税收队伍作为组织保障，所以应 当采取征收社会保障税的方式来筹集社会保障资金。美国、英国、德国、瑞典等 国典型的征收模式为我国开征社会保障税起了一定的借鉴意义。 我国社会保障税的构建应当坚持税收法定原则、普遍性原则、公平和效率相 结合原则。在具体税制的构建上，应当将纳税人的范围扩展到自营人员、自由劳 动者、行政事业单位及其职工。在按收入水平进行划分的基础上，逐步将农民纳 入社会保障税的纳税人范围；应设置起征点和最高应税额；税目范围不宜过宽， 在将基本养老保险费、医疗保险费和失业保险费合并的基础上，统一征收社会保 障税；实行比例税率为主、定额税率为辅的税制结构，开征初期税率宜低不宜高。 此外，应当加强相关政策的配套、建立有效的社会监督机制，以促进社保基金的 监管和保值增值。 关键词：社会保障制度；社会保障税；社会保障费； i i a b s t r a c t 1h es o u r c eo fs o c i a l s e c u r i t yf u n di so n eo ft h ec o r ei s s u e so fs o c i a is e c u r i t v s y s t e m 1 r h e r et h r e em a i nw a y st of i n a n c ei ti nt h ew o r l d ，n a m e l ys o c i a ls e c u r i t y t a x 。 jn ep 0 0 lp a y st h ef e e sa n d b u d g e tf u n da c c o u n t a tp r e s e n t ，t h es o c i a ls e c u r i t vf u n di n o u rc o u n t r yl sm a i n l yf i n a n c e db y p e r s o n a lp a y m e n tw h i c hh a sm a n ys h o r t c o m i n g s n a m e j yi a c k i n go fs p e c i f i cp r e s c r i p t i o n s ，t o on a r r o wc o v e r a g e ，t r o u b l e si nc o l l e c t i o n t o om a n yo u t s t a n d i n ga c c o u n t s ， n o n s t a n d a r dc o l l e c t i o n sa n ds o o n r a i s i n gt h e s e c u r l t yf u n qi nt h i sw a yc a nh a r d l ym e e ti t sn e e d s i no u rn a t i o n ，t h e r e a r et h e n e c e s s a r yp h y s i c a lp r e m i s ea n di d e ab a s ef o rc o l l e c t i n gs o c i a ls e c u r i t yt a x ，a sw e l la s t h et r a i n e dt a xc o h e c t o r sa sa no r g a n i z a t i o ng u a r a n t e e ，s o i ti sr e a s o n a b l et oc o l l e c t s o c l a lt a xt or a i s et h ef u n d t h ec o l l e c t i n gm o d e li m p l e m e n t e di n a m e r i c a ，b r i t i s h u e r m a n ，s w e d e n ，e t cp r o v i d e sar e f e r e n c ef o ru st oc o l l e c ts o c i a ls e c u r i t vf u n d t h ec o j j e c t l n gs y s t e mm u s tb ee s t a b l i s h e da c c o r d i n g t ot h ep r i n c i p l e so ft a x a t i o n u n l v e r s a i l t ya n dc o m b i n i n gj u s t i c ew i t he f f i c i e n c y t h ec o v e r a g es h o u l de x t e n dt o i n c l u d et h es e l f - e m p l o y e d ，f r e e l a b o r s ，a d m i n i s t r a t i v ei n s t i t u t i o na n dt h e i rs t u f f s w h a t sm o r et h ef a r m e r sw i l l g r a d u a l l yb ei n c l u d e dt op a yt h e i rs o c i a ls e c u r i t vt a x a c c o r d l n gt ot h e i ri n c o m el e v e l t h em i n i m a la n dm a x i m a l 锄o u n to f s o c i a ls e c u r i t v t a xs h o u l db es e t t l e d t h et a xi t e m s ，i n c l u d i n g o l d a g ei n s u r a n c e ，m e d i c a li n s u r a n c e a n du n e m p l o y m e n ti n s u r a n c e ，a r eu n i f o r m l yc o l l e c t e du n d e ra t a x s t r u c t u r eb a s e do n p r o p o r t l o nt a x a t i o nw i t hf i x e dr a t ea sas u p p l e m e n t a t i o n ；a n di ti sb e t t e rt 。s e lt h er a t e l o wa tt h ee a r l ys t a g e a tl a s t ，t h e r e l a t e dp o l i c i e ss h o u l db e s t r e n g t h e n e da n d e f i e c t l v es u p e r v l s es y s t e ms h o u l da l s ob es e tu p ，s o a st of a c i l i t a t es u p e r v i s i o na n d i n c r e a s et h e i rv a l u e k e yw o r d s ：s o c i a is e c u r i t ys y s t e m ；s o c i a ls e c u r i t yt a x ；s o c i a l s e c u r i t yf e e i i i 湖南大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取得的 研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均 已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果由本人承担。 作者签名：海脊吼卟n 哆日 t l 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保 留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。 本人授权湖南大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 本学位论文属于 1 保密口，在 年解密后适用本授权书。 2 不保密回。 ( 请在以上相应方框内打“4 ”) 作者签名： 导师签名： 曰 日 n 夕哆 月月，r年年 岬， 加 妒 期 期 日 哥 硕l j 学位论文 第1 章绪论 1 1 选题背景和理论意义 现代保障制度是与市场经济伴生的一项制度。社会保障制度自1 9 世纪8 0 年 代产生以来，在保障公民的生存权、稳定社会秩序、促进经济发展方面发挥了重 要的作用，也越来越受到人们的关注。社会保障已成为社会稳定的安全网和经济 发展的调节器。我国作为社会主义国家历来非常重视社会保障问题，在计划体制 的背景下，形成了以企业为实施社会保障主体，以本单位的成员为保障对象，以 劳动保险和职工福利为保障内容，以现收现付为资金使用方式的，包括生育、疾 病、伤残、死亡及供养直系亲属等在内的较为完整的社会保障制度。随后，也进 行了一系列修正性的改革，但随着社会主义市场经济的发展和企业经营机制的转 换、人口老龄化周期的到来和家庭规模小型化，这种保障体制已经越来越不适应 社会的发展，暴露出不少弊端。我国的社会保障事业已经面临困境，而其中最为 突出的一个问题就是社保基金的来源问题，巨大的历史遗留债务束缚着社会保障 事业的发展。据中国统计年鉴) ) ( 2 0 0 0 年) 统计测算，全国个人账户空账多达2 1 1 7 6 亿元。这个空账仅限于已纳入新的养老保险体系的8 4 7 5 8 万在职职工和2 7 2 7 3 万退休职工，如果把全国6 9 9 7 万从业人员和达1 3 亿的老年人全部纳入养老保险 体系，则空账可能高达几十万亿甚至上百万亿元。人口老龄化的趋势也在冲击着 我国的社会保障事业。到2 0 0 0 年底，我国老年人口己达1 3 亿，占总人口的l o 左右，预计到2 0 2 0 年，老年人口将达到2 8 亿，占总人口的2 0 左右。人口老龄 化对社会保险最直接的影响是：退休的劳动者人口益增多、赡养率不断提高、养 老负担剧增，并且随着人口老龄化的进程而高速增长。虽然我国社会保障的基本 框架已经确立，但在运营和管理方面仍存在很多问题，突出地表现在社会保障的 覆盖面、筹资方式以及资金的运作等方面。 建立健全社会保障体系的一个首要前提是要有充足的社会保障基金，这是社 会保障体系正常运行的基本保证。没有充实的保障基金，社会保障体系的建立将 是空中楼阁。在实行社会保障的大多数国家，社会保障计划都是通过征缴一定的 税收来开展的。而我国大部分的社会保障资金还是以行政性收费来筹集的。这种 收费模式已逐渐不适应我国社会主义市场经济的发展，因此，确定合理的社会保 障筹资模式对于完善我国社会保障制度，促进社会主义市场经济健康发展有着非 常重要的作用。本文对社会保障筹资方式进行了比较分析，并总结参考了几个典 型的社会保障模式的基本经验，并对我国现有社会保障筹资体制的现状及存在的 构建我国社会保障税法律制度的思考 问题进行了实证分析，对在我国现存形式下开征社会保障税的各方面条件等进行 了论证分析，提出社会保障税的开征是完善社会保障筹资模式、改革现有社会保 障制度的突破口，社会保障税应是筹集社会保障资金的一个重要工具。要建立一 个统一规范和完善的社会保障体系，关键在于有一个稳定可靠的社会保障资金筹 措机制。因此，开征社会保障税是大势所趋。 1 2 文献综述与研究的切入点 从开征社会保障税的必要性来说，目前学界有着不同的声音。许娟和王帅在 关于开征保障税及其相关问题研究一文中认为，目前社会保障基金以费的形 式征收、软收硬支导致社会保障基金缺乏稳定性。尽快开征社会保障税，这是大 势所趋。学者黄钢平在对征收社会保障税的思考一文中认为扩大内需的关键 是建立并完善社会保障机制。而现行办法由于缺乏刚性制约，不利于社会保障事 业的发展，而且收费的筹集方式已经不适应经济体制改革的要求。开征社会保障 税有利社会保障机制的良性运行。从开征社会保障税的益处来讲，陈诚和邓茜在 对社会保障费改税的一些思考一一从社会公平正义角度浅析我国社会保障费改 税的优越性一文中认为社会保险费改税有利于筹集社会保障资金。因为其依据 的法律层次高，权威性强，更具公开性、公平性以及组织收入的及时性和稳定性。 能够在一定程度上有利于促进社会横向公平，防止我国贫富差距的进一步拉大。 曲顺兰在丌征社会保障税的理论依据与实践选择一文中认为开征社会保障税 能给人们对未来预期一种安全感，必然会刺激消费，促进经济发展。 但对税收作用的预期来看，马杰在对社会保障税的讨论及启示一文中提 出，尽管“费改税”是一件势在必行的事，但是应该降低“费改税”预期。徐一 千和冯丽霞在对我国开征社会保障税的几点思考中也提出相近的观点，即应 以谨慎的态度来对待社会保障税。这种观点认为尽管以社会保障税的形式来统筹 社会保障基金，无论是从社会保障基金性质的角度，还是从可操作性的角度来看， 都是合理的、必然的选择。但是社会保障税的税制设计是一个庞大复杂的系统工 程，应对其各个方面进行全面系统的分析论证方能施行。 对开征社会保障税与否，王淼在社会保障实行“费改税 不符合中国国情 访中国社科院拉美所所长郑秉文中提出了反对意见，并从以下三个方面 论证了“费改税 的弊端，一是普享型社保制度采取缴税制，而我国的社保覆盖 面小，不可能建立一个普享型的制度。而采取缴费制可强化个人缴费的激励作用， 防止道德风险，有利于激发社会成员参保的积极性，有利于扩大覆盖面。二是由 于我国地区经济发展的水平差异较大，如果采取缴税制，杀富济贫的效应就会降 低发达地区上缴社保供款的积极性，道德风险导致统筹层次难以提高。三是我国 实行的是统账结合制，其中个人账户供款带有强烈的个人储蓄性质，明显的返还 硕十学位论文 性质，与税收性质正好相反，如果费改税，就与制度结构产生严重冲突。因此， 开征社会保障制度的好坏关键在于社保制度本身的设计是否符合国情，而非费或 税的问题。朱智强在转轨时期中国的社会保障财政风险及其防范一文中认为 应否开征社会保障税还需慎重考虑，因为如果将费改为税，一方面，由于工作负 担的加重，税务机关的规模和人员配备势必要扩大和增加，需要更多的经费加以 补偿，征税成本随之上升；另一方面，由于削弱了以前多部门相互监管社会保障 资金的机制，社会保障资金流失的风险必然会加大，而这个风险最终只能由财政 来承担。薛惠元在对我国现阶段社会保障费改税的质疑中认为，尽管我国社 会保障费改税是大势所趋，从长远来看没有人会否定开征社会保障税，但现阶段 时机尚不成熟，还存在种种顾虑和质疑。 开征社会保障税，在我国是否具有可行性，曲顺兰在开征社会保障税的理 论依据与实践选择一文中提出，通过征税来筹集社会保障资金，劳动者通过缴 税付出的经济代价，通过社会保障而取得经济和心理需求满足，从而维持这种特 定生产关系的继续存在，这是政府和劳动者的利益共同点，也是劳动者能够接受 且依法自觉纳税的理论基础。郭海清在解决农村社会保障基金不足的根本办法 是开征社会保障税一文中提出，公民的整体收入水平不断提高，为开征社会保障 税提供了较好的税源。而公民的纳税意识不断增强，为开征社会保障税提供了必要 的社会保障。充分利用现有税务机关的组织机构、征管装备和人力资源，充分发 挥税务机关在人员素质、征管经验等方面的优势，可大大提高社会保障资金的筹 资效率，降低征收成本。 国内学者在研究发达国家社会保障税的基础上，对我国社会保障税的开征提 出了政策性建议。赵岩在国外开征社会保障税的三种模式中提出，社会保障 税的开征是一个循序渐进的过程，其最终结果必须达到兼顾效率与公平的原则。如 果一味强调高福利、高水平是没有出路的。社会保障税应与社会保障项目和保障 范围相适应，从窄到宽逐渐拓展，税率从低到高逐渐调整，税收规模从小到大逐 步扩大。高枕在国外社会保障税对我国社会保障税法的借鉴意义中提出我国 的社会保障税的构建应确立以下基本原则：( 1 ) 全面开征原则；( 2 ) 合理开征原 则；( 3 ) 负担与收益相对应原则；( 4 ) 国家、集体、个人共同负担原则。郑秉文 在社保基金的法律组织形式：欧盟的经验教训一文中提出社保基金法律组织 形式可分为分散管理型( 如法国) 、中央控制型( 如英国) 、中央投资型( 如瑞典) 等三种类型，其中社会伙伴和互助体制在不同治理结构中具有不同的作用，分散 管理型不适合中国国情，中央控制型和中央投资型是可供选择的重要参照系，在 中国社保基金管理中，国家应该发挥更多的作用。黄君洁在社会保障筹资方式 的国际比较与借鉴中提出在设计社会保障税时，征收范围应相对较窄，近期内 不宜将农民纳人纳税人的行列，而应随我国经济的发展、收人的提高而不断扩大 构建我国社会保障税法律制度的思考 社会保障税的征收范围，待条件成熟后，逐步将农民纳人社会保障税的征收范围。 李微和周实在美国社会保障立法及启示中通过对美国社会保障立法制度的研 究，提出可借鉴国外普遍实行的专门法院审判方式，建立我国专门的劳动和社会 保障法院，对欠缴社会保险费的企业采取强制的司法措施以追缴社会保险费，对 侵害劳动者社会保障权益的违法行为进行制裁，充分运用司法机制在保证社会保 障法律实施方面具有的强制性作用。 目前我国的学者们的研究大都是从财政学角度进行阐述。对社会保障税的具 体法律规制，并没有提出足够的意见和建议，因此在法律制度的构建方面难免显 得单薄与不足。 1 3 研究思路与分析方法 本文以文献调查分析、比较分析、归纳分析和演绎分析推理的方法，对我国 现有的制度背景进行了必要性和可行性分析，并结合国外的经典模式，提出我国 应当开征社会保障税。并针对我国的具体情况，构建出具有较强针对性和现实意 义的社会保障税收制度。本文主要采取了以下几种研究办法： 1 、文献调查分析方法：通过文献检索工具和引文追踪等方法去查阅国外有关 社会保障税收法律制度方面的专著、论文等，综合其中的观点，引用其中有价值 的内容，并针对已有研究的不足展开论述。 2 、比较分析法：比较国内外的立法模式，可以探寻更适合现阶段我国社会保 障的税收法律规制体系。 3 、归纳分析法、演绎推理法：通过比较分析后，归纳得出自己的结论，提出 我国社会保障税收制度的构建应当坚持的基本原则、具体内容及相关的配套措施， 并对该税收收入的保值增值的管理体制提出了完善的建议。 1 4 文章结构与预期创新点 本文的第一章主要介绍了选题的背景和意义，阐述了所选的研究方法和手段， 以及学界对社会保障税的研究的现状，本文预期的创新点。第二章对世界上主要 的社会保障资金的筹资方式进行了比较分析，从理论角度上阐述了应以税收的方 式征收社会保障基金。并对社会保障税的概念和特点做了理性的分析和梳理。第 三章笔者针对我国的具体情况，对我国目前社会保障基金的收缴状况做了实证分 析，并结合我国社会保障制度运行的种种困境和开征后可能带来的益处，提出我 国应该开征社会保障税。并提出我国在政治制度、经济条件、思想基础及技术运 作等方面都已经具备了开征社会保障税的条件。第四章笔者对世界上几种典型的 社会保障税的模式进行了比较分析，尤其是对征税要素进行了详尽的比较，并提 硕上学位论文 出了自己的观点。第五章笔者对我国的社会保障税进行了制度上的构建，提出我 国的社会保障税应遵循的基本原则、明确了社会保障税的纳税人范围、课征对象 和计税依据、税目、税率以及征收管理方面内容，并对开征社会保障税的相关配 套措施也做了一些阐述，力求社会保障基金在有了一个好的来源后，也有良性的 运营和保值增值。 本文以文献调查分析、比较分析、归纳分析和演绎推理的方法，从国际社会 保障和现实困境出发，对社会保障税进行了法律界定；重点在于社会保障税税制 的构建，并提出相关的立法建议。具有较强的针对性和现实意义，对社会保障税 的顺利开征具有一定程度上的参考价值。本论文的主要创新点在于扩大了社会保 障税的纳税人范围，将自营人员、自由劳动者、行政事业单位及其职工、以及已 成为资本劳动力的农民都纳入社会保障税的纳税人之列。对社会保障税规定了最 低起征点和最高应税额。对税目的范围提出应根据我国现实的需要，宜窄不宜宽。 开征初期，税率宜低不宜高。将社会保障税划分地方税务局征收。本文的创新点 还在于不仅仅以经济学、税收学的角度来研究社会保障税收法律制度，同时运用 法学的理论和方法来指导社会保障税收制度的构建，从而对社会保障税的开征提 供一些新的内容和思路。 构建我国社会保障税法律制度的思考 第2 章社会保障税的基本理论问题 2 1 社会保障税的内涵界定 2 1 1 社会保障 社会保障一词源于英文s o c i a ls e c u r i t y t l l ，官方使用最早出现于1 9 3 5 年美国罗 斯福总统签署的一项历史性法案社会保障法( s o c i a ls e c u r i t ya c to f1 9 3 5 ) 。 19 3 8 年新西兰也在其相关法案中沿用了该名称。随后，随着社会经济发展形式的 需要，许多国家也相继实行了社会保障政策，到1 9 5 2 年第3 5 届国际劳工大会专 门通过了社会保障公约，规定了社会保障的基本原则，从此，“社会保障 为 世界各国所普遍采用。 德国著名的经济学家路德维希艾哈德给社会保障下了这样一个定义：社会 保障即社会公正和社会安全，是为因生病、残疾、老年等原因丧失了劳动能力或 遭受意外而不能参与市场竞争者及其家人提供的基本生活保障，其目的是通过保 障使之重新获得参与竞争的机会【2 1 。被誉为“福利国家之父 的英国经济学家贝 弗里奇认为，“社会保障是指人民在失业、疾病、伤残、年老以及家庭收入获得者 死亡、薪资中断时，予以生活经济保障，并辅助其生育婚丧费用的经济保障制度 p j 。s o c i a ls e c u r i t y 在我国最初曾被翻译成“社会安全，指的是国家为了保证全 体社会成员的基本生活来源的安全而制定的社会政策。后来选用“社会保障 的 译法，主要是为了避免人们把社会安全混同于社会秩序这种公共安全，即与公民 的生命财产的安全相混淆，避免把社会保障混同于社会福利或社会保护【4 】。社会 保障的定义虽然各不相同，但它们也具有相同之处，其共同点是：都是对因各种 原因造成生活困难的公民提供一种基本生活保障。总之，社会保障应是由国家强 制力保证实施的，在公民在年老、疾病、伤残、失业、生育、死亡、遭遇灾害、 生活困难时，为了满足公民的基本生活需要的而建立的基本保障制度。 2 1 2 社会保障筹资模式分析 建立健全社会保障体系的一个首要前提是要有充足的社会保障基金，这是社 会保障体系正常运行的基本保证。没有充实的保障基金，社会保障体系的建立就 是空中楼阁。作为社会保障制度的物质基础，社会保障资金其筹集方式呈现多样 化。从世界各国的实践来看，社会保障的筹资方式，归纳起来主要有以下三种： l 、征收社会保障税 社会保障税是一种专款专用、目的性很强的所得课税，它筹集的资金要按照 硕士学位论文 不同的社会保险类别分别纳入各项基金，专款用于社会保障事业。这是多数国家 普遍采用的一种筹资方式，保障项目简单明了，而且缴纳和支付均应遵循统一的 制度，这种筹资形式筹集的社会保障基金，直接构成政府的财政收入，成为政府 预算重要组成部分，社会保障收支平衡状况直接影响到政府财政收支平衡状况。 征收社会保障税的有包括美国、英国在内的1 4 0 多个国家。 2 、统筹缴费 缴费方式是由雇主和雇员按政府规定的缴费率以缴纳社会保险费的形式筹集 社会保险资金。作为一种特殊的缴费社会保险费是在政府强制下，为自身需要进行 积累资金，分担风险，具有互助互济性质。在实行社会保障缴费筹资的国家，雇 主和雇员以缴费的形式来筹集社会保障基金，该基金由政府或国会指定专门机构 负责管理和运营，不直接构成政府财政收入，不足部分由财政专款补助。政府财 政部门不直接参与社会保障基金的管理和运营，只有对社会保障收支进行监督。 保障项目比较繁杂，且每一项目都有相对独立的一套缴费办法。德国和我国目前 实行的就是这种筹资方式。 3 、预算基金账户制 预算基金帐户制也称储蓄兼保险制或中央公积金制度。它要求雇主和雇员分 别按政府规定的标准把社会保障费存入雇员的个人账户，社会保障费本金和利息 归雇员所有，由社会保障管理机构统一管理。政府有权在一定的范围内进行适当 的调剂。这种制度以一种强制储蓄的形式将社会保障金融化，将费存入个人账户， 缴款及其利息所有权归个人，政府仅有部分使用权调剂权，性质上更接近于商业 保险。实行这种方式的国家以新加坡为代表。 将以上三种筹资方式进行比较，我们可以看出：第一，社会保障税和预算基 金账户制比社会保障统筹缴费更加符合效益原则，其主要体现在管理效率上，社 会保障税的征收与管理主要由财政部门主导，而预算基金的收缴和发放的权力集 中在公积金局，而社会保障统筹缴费不但管理机构多而且在管理上比较分散，管 理成本明显高于前两者。第二，社会保障税和预算基金账户制比统筹缴费更能体 现公平性。社会保障税和预算基金账户制的征缴具有普遍性，并且按照统一的税 率或费率缴纳，而统筹缴费按照收入、年龄、职业等差别划分层次，且费率不统 一，容易挫伤一部分人的缴纳积极性。第三，社会保障税和预算基金账户制比统 筹缴费具有着更为强劲的约束机制。社会保障税的征收、管理和使用都由法律规 定，由法律约束。预算基金账户制是由企业和个人按照一定的比率存入个人账户， 没收入就没有支出，由利益约束。而统筹缴费形式的收、管、用都由地方颁布的 条例规定，法律约束性不强，极易造成保障资金被拖欠、挪用的现象，且与缴费 者个人的利益联系不紧密。第四，社会保障税比预算基金账户制更具有适应性。 预算基金账户制要求的缴费率较高，且需建立个人账户，管理较为复杂。这种收 构建我国社会保障税法律制度的思考 缴制度适用于人口少、收入差别不大、管理水平较高的国家，而社会保障税仅需 社会保障法规比较完善、税率的设计能够保证收支略有结余、正常运转的税务机 构和国家预算系统就能基本保证其征收和管理。通过以上的比较我们不难看出， 社会保障税比其他两种筹资方式更具优越性，也更切合中国的实际【5 】，因而，通 过社会保障“费改税 以强化社会保障资金的收缴和管理成为我国必然的现实选 择。 2 1 3 社会保障税的确立与发展 社会保障税( s o c i a ls e c u r i t yt a x ) 又称为社会保险税或社会保障缴款( s o c i a l s e c u r i t yc o n t r i b u t i o n s ) ，是指为了筹集社会保障体系所需资金的一种税收或税收 形式的缴款。通过征收社会保障税，政府可以筹集到充足的资金来维持社会保障 制度的正常运作，对老年人、失业者、疾病患者以及其他低收入阶层提供生活和 医疗保障。社会保障税是以雇主支付的工资和薪金为课税对象，在发放和领取工 资、薪金或自营人员获得收入时按相应税率进行征收的一项专门税收。是当今世 界各国所得税课税体系的一个重要组成部分，是跟随着社会保障制度的脚步形成 和发展起来的。 美国1 9 3 5 年开征了社会保障税，罗斯福政府制定了社会保障法，首次以 立法的形式确定用税收的手段筹集社会保障基金，从此，“一种以纳税人的工资、 薪金所得为征税对象，且专税专用于社会保障支付的新税种一一社会保障税 便产生了 i6 1 。之后，社会保障税得到了更多国家的认同，逐渐在世界范围内迅 速发展起来。据统计，在全世界l7 0 多个实行社会保障制度的国家中，开征社会 保障税的国家有1 4 0 多个，其余的实行社会保险缴费制度。 社会保障税自产生开始，就迅速在世界范围内蔓延开来，尤其到了经济全球 化的今天，其发展就更为迅速。这样的飞速发展，背后有着极其深刻的政治、经 济和社会原因： 1 、资本主义经济危机的影响 2 0 世纪3 0 年代，资本主义经济萧条，雇员大量失业，许多国家的政府乃至 私有企业都无力支付职工的失业救济和起码的生活保障费用，老年人的退休养老 金计划更是无法实施，这些问题严重地影响到社会安定。当时虽然只有二十几个 国家实施了国民退休制度，但由于没有稳定可靠的资金供应渠道，致使许多社会 保险法变成一纸空文，无法从根本上解决社会保障资金问题，在这种情况下，政 府不得不考虑从财政税收方面找出路【7 1 。 尽管不同国家名称不同，如英国称国民保险税( n a t i o n a li n s u r a n c ec o n t r i b u t i o n s ) ，爱尔兰叫“社会保障 付款”( p a y r e l a t e ds o c i a ls e c u r i t y ) ，加幸大联邦政府征收的失业保险缴费叫“失业保险费”c u ip r e m i u m ) ， 美国称为p a y r o l lt a x ，荷兰称社会保障税，新加坡称工薪税，但本质是一样的，都足为实现社会保障制 度，筹措社会保障资金而开征的税种。 硕七学位论文 2 、税收“无偿性 原则的突破 税收历来被认为是国家为了实现其职能，凭借政治权力，强制地、无偿地取 得财政收入的一种手段。人民虽然也看到，他们左手交纳了税收，做出了牺牲， 右手就得到了政府的社会公益支付，有了回报。但这种补偿并不是直接明了的， 甚至要大打折扣，尤其是随着政府职能的扩张，公共支付的增多，税收负担一直 呈上升趋势，如果再用传统的方法，以普通税收的形式把人民的钱集中到国库， 然后再以财政拨款的方式，安排失业、疾病、养老等社会支出，人们将会因税负 的不断增加而不满，于是，他们便创立了一种体现“专税专用”的容易被接受的 纳税形式一社会保障税【8 1 。该税实行专款专用，增强了财政收支的透明度，也赢 得了纳税人的支持，因而促使各国政府积极开征此税的可能性大为增加。 3 、物质财富的增加 随着世界各国的科技进步和社会生产力的提高，各国的经济得到迅猛发展， 国民收入不断增加，从而使社会积累了更多的剩余产品。剩余产品作为物质基础， 能够提供更大的份额用于社会保障的扣除。 4 、政治民主化趋势的增强 世界各国的政治民主化趋势不断增强，公众们对自身权益的保护有了更多的 需求，其中包括获得更多伤残病老的保险权益。而社会保障税的征收，为各国政 府得提供财力来满足公众的需求。 2 2 社会保障税的特点 一般来说，税收是国家为了实现其职能，凭借政治权利，按照法律规定的标 准，参与社会产品或国民收入的分配和再分配，无偿地取得财政收入的一种手段 9 1 。因此，税收具有强制性、无偿性和固定性的特点。而社会保障税作为一种特 殊形式的税种，有着其特有的特点。 l 、社会保障税具有专用性。税收根据其用途可分为一般税收和专项税收两类。 社会保障税是一种目的税，其资金来源和用途直接挂钩，具有“专税专用”的性 质。一般税收在征集时没有预定的使用方向，入库后要纳入政府预算，用于执行 政府职能所需的各种经费开支。而社会保障税与一般税收不同，它是一种专项税， 税收入库后要按照不同的保障类别分别纳入各专项基金，专款专用。由于它的这 一特征，征集时必须在预算管理上实行单独账户专户管理，这可以使社会保障基 金免受政府财政预算状况恶化所造成的不良后果的不利影响。 2 、社会保障税具有累退性。社会保障税是以工薪收入额为课税对象，而将利 息、股息、和资本利得等非工薪所得排除在外，从而使拥有大量的非工薪收入的 高收入阶层比仅没有非工薪收入或只有少量的非工薪收入的低收入阶层的社会保 障税负要轻。再者，大多数国家的社会保障税多采用单一比例税率，且一般设有 构建我国社会保障税法律制度的思考 最高应税额，工薪所得中超过最高应税额的部分无需缴纳社会保障税，加之没有 宽免扣除，也不考虑纳税人家庭人口多寡及其他的特殊情况。上述各种因素导致 了高收入者缴纳的社会保障税占其收入总量的比例要远远小于低收入者。 3 、社会保障税具有有偿性。有偿性是社会保障税与其他一般的税相比而言， 区别很大的一个特性。无偿性是税收众所周知的一个特性，但是社会保障税却有 所不同：一方面尽管社会保障税是国家以强制力为保证进行征收的，但其筹集来 的资金却以保险金的形式返还给纳税人。另一方面，投保人只有缴纳了社会保障 税，将来才有资格享受社会保障的利处。尽管社会保障的受益值并不取决于投保 人实际支付的税款，而是根据整个国家的经济状况和投保人的实际情况来加以确 定，但在形式上，它确是同纳税人实际缴纳的税款有着内在的联系。这样就会使 社会保障税的纳税人感觉自己领取社会保障津贴是一种权利，而非政府给予的恩 赐或无偿给予的福利，而仅是政府对自己以前所缴纳的社会保障税的一种偿付。 4 、具有直接税和间接税的双重特性。社会保障税由雇主和工资收入者共同负 担。其中工资劳动者所缴纳的部分由工资收入者承担，无法转嫁，这一部分属于 直接税。而由雇主缴纳的社会保障税的的部分，企业将会将其转嫁，这一部分属 于间接税。企业进行税负转嫁的方式有两种：一是将社会保障税以降低工资的方 式转嫁给工资收入者，使这一部分由工资收入者承担二是。将社会保障税作为生 产成本的一部分，通过提高产品或劳务的价格进行转嫁，这一部分最终由消费者 承担。但实际上，通过提高产品或劳务价格，有可能使企业陷入竞争的劣势地位， 导致其利润下降，进而影响劳动者的薪金水平或减少他们的就业机会。从这一角 度来看，作为生产成本部分的社会保障税也有可能最终是由工资收入者来承担。 2 。3 开征社会保障税的理论基础 2 3 1 现代社会公平理念 在现代社会里，社会公平是一个有多种含义的概念，它所指的对象可以是政 治参与权利、收入分配制度，其范围涉及法律待遇的公平，机会的平等以及人类 基本需要的平等。社会公平理念要求在人类共同追求的美好生活所必须的物质条 件方面，实现生活状况的平等。并且，在个人能力允许的前提下，实现工作和娱 乐机会上的平等。它要求采取一视同仁的普遍原则，以保证分配标的不会在第一 方面的要求实现以后又被一部分人掠走。由于客观存在影响社会公平的因素，在 自由竞争的市场经济条件下，要真正实现在实质的社会公平，是很难做到的。在 经济上的非公平因素已成为一种客观事实的情况下，就必须由政府对这回资源的 分配做出矫正性的调整，以实行人民对于社会公平的追求【1 0 】。社会保障是国家为 了保障社会安全和经济发展而依法建立的，在公民由于年老、疾病、伤残、失业、 硕七学位论文 灾害、战争等原因而生活发生困难的情况下，由国家和社会通过国民收入再分配， 提供物质帮助，以维持公民一定生活水平或质量的制度，其从本质上来说是实现 社会公平的一种重要的手段。社会公平理念下的社会保障制度本质上要求公民不 论其在社会初次分配中的收入和地位如何都应享有一定条件下获得社会保障的权 利，而并非以其支付相应的对价为前提条件。 2 3 2 社会必要扣除原理 社会必要扣除原理是马克思率先提出来的，他认为社会总产品在个人分配之 前，应进行社会必要扣除，这种必要的扣除并非基于社会产品获得者个人的需要， 而是基于社会整体的需要，包括用来应付不幸事故、自然灾害等后备基金或保险 基金和为丧失劳动能力的人等设立基金，至于扣除多少应当根据概率论来确定。 也就是说市场经济条件下，社会产品可以分为私人产品和公共产品，分别用以满 足人们的私人需要和公共需要。基于公共需要的产品主要是通过社会保障的方式 来反馈给社会公众。扣除社会公共需要的产品是社会再生产特别是劳动力再生产 得以顺利进行的必要条件。在高强度的劳动过程和劳动力再生产的过程中，随时 可能遇到突发事故和意想不到的灾害，只有通过对社会产品进行必要的扣除，才 能帮助抵御和减轻风险，以延续劳动力的再生产。这种扣除还必须通过一种科学、 合理的方式进行，要求既要满足劳动力再生产和抵御劳动风险的必要，又必须是 从社会的剩余价值中扣除所得。动和继续保持劳动能力，继续进行社会再生产过 程。而税收作为一种经济活动，其根本目的是为了维护符合统治阶级利益的社会 生产关系的再生产，通过征税来筹集满足社会公共需要的资金，劳动者通过缴税 付出的经济代价，通过社会保障而取得经济和心理需求满足，从而维持这种特定 生产关系的继续存在，这是政府和劳动者的利益共同点，也是劳动者能够接受且 依法自觉纳税的理论基础。 2 3 3 基本生存权保障理论 国民经济的良好运行与高效率需要一个稳定的社会环境，这种稳定的社会环 境是多种因素共同作用形成的，其中一个重要方面就是大部分劳动力能够实现其 价值，少部分没有实现或没有全部实现其价值的劳动力能够得到一定的补偿，实 现最基本的生存保障。这种保障是社会稳定、国民经济正常运行与高效率发展的 前提条件与必要的成本支出，是一种以特殊公共品形式耗费的宏观经济成本。如 果这种必须的宏观经济、社会成本支出缺失，社会稳定将受到破坏，正常运行的 宏观经济必然失去应有的效率。对公民基本生产权的保障是政府一种基础性的义 务，我国宪法对此也规定公民在年老、疾病或者丧失劳动能力的情况下，有从国 家和社会获得物质帮助的权利。这种获得物质帮助的权利并非一种市场的对价交 易行为，基本生存权保障理论要求部分无法支付对价的公民应当同样能获得生活 构建我国社会保障税法律制度的思考 上的基础性保障。显然，这种为维护经济、社会正常稳定发展所需要的对劳动力 的补偿，或者说必须的宏观经济成本支出，是在劳动者与雇佣者之间所不能解决 的。这个责任最终只能由国家和政府来承担，必须由国家来筹集资金保障公民基 本生存权的实现。那么由国家出面，依靠国家权威进行的筹资活动，税收当然是 首选，其他财政收入形式只能是补充。 硕l ：学位论文 第3 章我国开征社会保障税的现实基础 我国目前社会保障资金的筹集办法主要是以社会统筹的形式征缴社会保障 费。这种形式主要是依据社会保障项目分别制定缴费办法，缺少应有的法律依据， 手段软化，刚性缺乏，拖欠保障金的情况时有发生，社会保障基金属于地方规费 范畴，社会化程度低，保障功能差。从长远看，不规范的筹资方式难以为社会保 障及时足额地提供资金，难以适应社会保障基金模式的运行，难以应付改革时期 失业问题和人口老龄化对社会保障基金巨大的支出需求。 3 1 开征社会保障税是我国的现实选择 3 1 1 我国现行社会保障筹资现状 从我国的现实情况看，我国在19 9 7 年以前采用的是现收现付制，19 9 7 年以 后开始实行统筹帐户和个人账户相结合的模式。具体而言，包括社会统筹和个人 账户相结合的养老保险制度；共同缴费责任的失业保险制度；社会统筹与个人账 户相结合的医疗保险制度。我国社会保障资金主要来源于两部分：一是国家、企 业、个人的合理缴费，包括医疗保险金、养老保险金、失业保险金等；二是社会 保障基金的增值。社会保障基金的增值目前来说在我国的效果并不理想，所以主 要的来源还是通过缴费的方式解决的。目前实行缴费制筹资的社会保障筹资的养 老保险、失业保险、医疗保险、工伤保险、生育保险等社会保障项目中，其费用 的征缴主要由劳动和社会保障部门负责，少数省市由地方税务机关代征，在具体 的资金来源上有所差异的。 1 、养老保障筹资现状 我国的城镇企业职工、国家机关和事业单位工作人员、农民在养老保险资金 筹集上实行的是不同的方式。城镇企业职工养老保险目前规定的缴费比例是：个 人为本人工资的8 以内，企业为工资总额的2 0 左右。两项缴费共同构成基本 养老保险基金，当基金入不敷出时，由各级政府预算资金补助，基本养老保险基 金的统筹层次提高到了省级。国家支持和鼓励企业建立企业年金，到2 0 0 8 年底已 经超过1 0 0 0 万人参加了企业年金计划。国家机关和部分事业单位工作人员实行退 休制度，费用由政府预算支出，个人一般不缴费。农民的养老保障以家庭为主， 同社区保障、国家救济相结合。19 9 1 年以后，按照“个人缴费为主、集体补助为 辅、政府给予政策扶持 的原则，在部分农村进行了个人账户积累式的养老保险 试点。 构建我国社会保障税法律制度的思考 2 、医疗保险和生育保险筹资现状 而医疗保险的资金来源主要为用人单位和参保职工个人的缴费。目前，医疗 保险用人单位缴费比例为工资总额的6 左右，个人为本人工资的2 。基本医疗 保险制度实行社会统筹与个人账户相结合的模式。社会保险经办机构为每一个参 保人员建立医疗保险个人账户，个人缴费全部计入个人账户，单位缴费额的3 0 左右划入个人账户，7 0 左右用于建立统筹基金，且统筹基金设有起付标准和最 高支付限。2 0 0 2 年我国政府开始实行的新型农村合作医疗制度，是由个人、政府、 集体多方筹资，以大病统筹为主的农民医疗互助共济制度。我国的生育保险制度 在2 0 世纪5 0 年代就已经建立，生育保险费由参保单位按照不超过职工工资总额 1 的比例缴纳，职工个人则不承担缴费义务。 3 、失业保险和工伤保险筹资现状 我国从19 8 6 年起开始在国有企业实行失业保险制度。失业保险目前的缴费比 例确定为单位缴纳工资总额的2 ，个人缴纳本人工资的1 。工伤保险制度适用 于所有类型的企业以及有雇工的个体工商户。工伤保险费用由用人单位缴纳，职 工个人不缴费。工伤保险缴费实行行业差别费率和用人单位费率浮动。用人单位 缴费形成工伤保险基金，在市县范围内统筹。 通过以上数据显示，我国一直以来都是以缴费的方式来实现社会保障的资金 筹集。这种筹资方式在社会保障制度运行的初期发挥过积极的作用，但是随着社 会主义市场经济的发展和企业经营机制的转换、人口老龄化周期的到来和家庭规 模小型化，这种筹资方式已经越来越不能满足社会保障支出的需要，暴露出不少 的问题。 3 1 2 现行统筹缴费模式的弊病 1 、社会保障统筹覆盖面窄 由于各地区初始条件不同，发展路径不同，社会保障的覆