（经济法学专业论文）完善我国税收法律制度的构想.pdf

哙尔滨工程大学硕士学位论文 摘要 新中网成立以来，我国税权划分的工作重心主要偏重于纵向划分，即中 央与地方税收权力的调攘上，不仅变化次数多，两星反反复复。我国现彳亍税 收制度仍是在9 4 年税制改革的框架上修修补补形成的，仍旧带有| 日体制和 旧税制的烙印，随着法制化进程明照加快、人们法制观念明显加强、经济全 球他日益增强、互联黼运用更加酱及、市场化程度明显提高、公共财政框架 初步建立、居民收入分配差距拉大、宏戏经济运行呈现新的特征和税收征收 率迅速提高，中国的经济社会环境发舷的巨大变化，但当前依法治税形势依 然严峻，我收法毒4 建设严重落后，涉税大案要案层出不穷，依法治税还存在 诸多困难和问题，解决税收法律在实践中遇到的各种的问题和面临的各种挑 战，已迫在眉睫。本文将从税收立法、税收执法、税收司法等角度，结合现 阶段税收法律簏度存在髂闽题，全方匿豹改革完善我国税收法律制度。尤其 是在税收立法方面，将从宪法的高度，税收普通法的宽度，税权分置的深度， 税收立法技术的密度全方位的论述改善我国税收法律制度的构想，以适应市 场经济和瑷代法治的需要。 关键词：税收；税收法律体系；税权 哈尔滨工程大学硕士学位论文 a b s t r a c t s i n c en e wc h i n ah a sb e e ne s t a b l i s h e d ，o u rc o u n t r yt a xr e v e n u ea u t h o r i t y d i v i s i o nw o r kc e n t e ro fg r a v i t ym a i n l ys t r e s s e st ot h el o n g i t u d i n a ld i v i s i o n ， n a m e l yc e n t r a lc o m m i t t e ea n di np l a c et a xr e v e n u ea u t h o r i t ya d j u s t m e n t ，n o to n l y t h ec h a n g en u m b e ro ft i m e sa r em a n y , m o r e o v e rr e p e a t e d l y o u rc o u n t r yp r e s e n t t a xr e v e n u es y s t e ms t i l lw a sp a t c h e su pi no n1 9 9 4y e a r st a xs y s t e mr e f o r mf r a m e f o r m s ，s t i l lh a dt h eo l ds y s t e ma n dt h eo l dt a xs y s t e mb r a n dm a r k ，o b v i o u s l y s p e e d su p ，t h ep e o p l el e g a ls y s t e mi d e aa l o n gw i t ht h el e g a ls y s t e ma d v a n c e m e n t o b v i o u s l ys t r e n g t h e n s , t h ee c o n o m i c a lw h o l ew o r l dd a yb yd a ys t r e n g t h e n s ，t h e i n t e r a c tu t i l i z a t i o ni sm o r ep o p u l a r , t h em 盯k c td e g r e ed i s t i n c te n h a n c e m e n t ，t h e p u b l i cf i n a n c i a lf r a m ep 舱l i m i n a r ye s t a b l i s h m e n t ，t h ei n h a b i t a n tr e c e i v e st h e a s s i g n m e n td i s p a r i t ye n l a r g e s ，t h em a c m s c o p i ce c o n o m i c a lm o v e m e n tp r e s e n t s t h en e wc h a r a c t e r i s t i ca n dt h et a xr e v e n u el e v yr a t er a p i de n h a n c e m e n t ，c h i n e s e e c o n o m i cs o c i e t ye n v i r o n m e n to c c u r sh u g ec h a n g e , b u tc u r r e n ti ss t i l ls t e r n a c c o r d i n g t ot h eg o v e r n m e n tb yl a wt a xs i t u a t i o n ，t h et a xr e v e n u el e g i s l a t i v ew o r k s e r i o u sb a c k w a r d n e s s ，f o r d st h et a xb i gd o c u m e n ts e r i o u sc a s ee m e r g e so n ea f t e r a n o t h e ri n c e s s a n t l y , a l s oh a sm a n yd i f f i c u l t i e sa n dt h eq u e s t i o na c c o r d i n gt ot h e g o v e r n m e n tb yl a wt a x ，t h es o l u t i o nt a xr e v e n u el a ww h i c hf a c e se a c hk i n do f q u e s t i o nk n e a d sd o u i g hn e a r e a c h k i n do fc h a l l e n g ei nt h ep r a c t i c e ，h a sb e e n i m m i n e n t t h i sa r t i c l ef r o ma n g l ea n ds oo nt a xr e v e n u el e ：舀s l a t i o n ，t a xr e v e n u e l a we n f o r c e m e n t ，t a xr e v e n u ej u d i c a t u r e ，w i l lu n i f yt h ep r e s e n ts t a g et a xr e v e n u e l a ws y s t e me x i s t e n c et h eq u e s t i o n ，t h ee n t i r ea s p e c tr e f o r mw i l lc o n s u m m a t eo u r 嗡尔滨工程大学硕士学位论文 c o u n t r yt a xr e v e n u el a ws y s t e m i np a r t i c u l a ri nt h et a xr e v e n u el e g i s l a t i o na s p e c t ， f r o mt h ec o n s t i t u t i o na l t i t u d e ，t h et a xr e v e n u ec o m m o nl a ww i d t h ，t h ed e p t h w h i c ht h et a xp o w e rm i n u t ew i l ls e t ，t h et a xr e v e n u el e g i s l a t i o nt e c h n o l o g y d e n s i t ye n t i r ep o s i t i o ne l a b o r a t i o ni m p r o v e so u rc o u n u yt a xr e v e n u el a ws y s t e m t h ec o n c e p t i o n ，w i l la d a p tt h em a r k e te c o n o m ya n dt h em o d e mg o v e r n m e n tb y l a wn e e d k e y w o r d s ：t a xr e v e n u e ；t a xr e v e f l u el a ws y s t e m ；t a xp o w e r 哈尔滨工程大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：本文的所有工作，是在导师的指导下， 由作者本人独立完成的。有关观点、方法、数据和文献等 引用已在文中指出，并与参考文献相对应。除文中已经注 明弓| 用的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已经 公开发表的作品成果。对本文的研究做出重要贡献的个人 和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本 声明的法律结果由本人承担。 作者( 签名) ： 日期：厕孱2 月2 d - f j 哈尔滨工稳大学硕士学位论文 第1 耄绪论 1 1 选题的背景与意义 我国现行税收制度仍是在9 4 年税制改革的框架上修修补补形成的，仍旧 带有| 爨体制和l 器税制敦烙印，随着中国豹经济桎会环境发生豹巨大变化，如： 法制化进程明显加快、人们法制观念明显加强、经济全球化日益增强、亘联 网运用更加普及、市场化程度明显提高、公共财政框架初步建立、居民收入 分嚣蓑距拉大、宏观经济运行呈现掰豹特征茅日税牧疑牧率迅速提离，僵当前 依法治税形势依然严峻，税收法制建设严重落后，涉税大案要寨频频发生， 依法治税还存在着诸多困难和问题。 完善我慝税收法律制度，是社会主义市场经济的必然要求。随着经济的 发展，这静要求将会越来越强烈，勰决税收法律在实践中遇到各誊申的问题和 面临的各种挑战，已迫在眉睫。本文将从税收立法、税收执法、税收司法等 角度，结合现阶段税收法律制度存在的问题，全方位的改革和完善我国税收 法律制度。尤其是在秘收藏法方瑟，论文将从宪法豹裹度，税收酱逯法豹宽 度，税权分置的深度，税收立法技术的密度全方位的论述并提出改善我国税 收法律制度的构想，以适应市场经济和现代法治的需要。 1 2 本文的写作恙路 税收法律制度是墓家财政收入和人民物质生活的重要保障，也是社会主 义市场经济的有力支柱，我国税收法律制度的现状不容乐观，论文对税收法 律制度的完善体出了新的要求。本文从以下几个方面阐述了笔者的一些构想： 善先，对建国露税投划分进行阶段性分辑，共分四个阶段，最后进行小 结分析，作为本文的第二章内容： 哈尔滨工程大学硕士学位论文 其次，分析了我国税收法律制度的现状和存在的问题，其中主要分析了 立法方面的不足，作为本文第三章的主要内容； 再次，针对我国税收法律制度的弊端提出具体的解决方案，作为本文第 四章的内容。 1 3 本文的创新之处 1 宏观方面，通过对我国税收法律制度立法、执法、司法和法治环境全 方位的分析，分别在立法、执法、司法和法治环境等方面提出具体对策，各 方面相互配合，使得完善税收法律制度的构想既严密又有具体可行性。首先， 宪征税制度是指宪法是税法的明确立法依据，为保证宪法对税法应有的指导 作用，宪法对税收内容进行了较为详细的规定。其次，是解决现行税收法律 体系中存在的主要问题的前提条件，因此要对我国税收法律体系进行重新构 架：尽快颁布税收基本法；建立税务机关组织法和税务人员行政编 制法；建立必要的税收行政程序法；再次，改进我国税收立法技术的具体措 施；最后，在税收执法方面，要明确税收执法的依据，确立税收征收权，规 范税收管理权和税收稽查权。 2 微观方面，在完善税收法律在制度体系的阐述中，提出创立“税务机 关组织法”和“税务人员行政编制法”，进一步完善税收普通法，进而使税收 法律体系更加完整。将政府机构改革与健全法制结合起来，实现税务机构组 织、职能、编制、工作程序的法定化，建立税务行政组织法和税务人 员行政编制法。税务行政组织法和税务人员行政编制法，对税务机构 的设置、撤销、合并，职能权限的配置，工作程序的规定，人员编制管理， 税务执法人员的任职资格条件等进行明确规定，将税务组织和税务行政编制 纳入法制轨道，这样既是保证税务机构权威性的需要，也是保证税务组织精 干效能的需要。 晗尔滨工程大学硕士学位论文 第2 章建国以来我国税权划分的历史进程 凝中国蔽立以来，对联权的横商划分，都立法、执法、司法三权相互制 衡一点重视不够，只有税收征管法和少数几个涉外税法是出立法机关，即全 国人民代表大会通过的，这使得很长一段时间内我国税收立法与税收行政执 法实际上是两权合一的，甚至税收立法、行政执法、司法是三权念一的。因 此，新中国成立以来，我国税权划分的工作重心主要偏重予纵岛划分，蠲中 央与地方税收权力的调整上，不仅变化次数多，而且反反复复。 2 11 9 4 9 年至1 9 5 7 年的税权划分 建国初期，为了平鬻财致收支，稳定金融物价，迅速恢复和发震鬓民经 济，政务院于1 9 5 0 年1 月公布了全潮税政实施要则，确立了高度集中的 税权划分格岗。 当时规定，豫了瘸子县范番肉豹蟪方性税收豹立法，哭需由墓人民政府 拟议请省人髓政府核转丈行政区人民政府或军政委员会批准，并报中央备案 之外，其他切税收的立法权、减免权均集中于中央。对于收入划分，规定 “除了批准征收的地方性税收井，所有关税、货物税、工商税的一切收入” 均归中央统一调度使鼹，其“税则、税尽、税率”不经中央批准，各地人民 政府不得增减和变动。【 1 9 5 1 年，为了适应各地区经济状况和工作条件，做到因地制寂，国家财 政实行统一领导、分级受黉兹方针，其体划分为中央级财政、大行致嚣级财 政以及省市级财政。在这三级财政管理体制中，盐税列为中央收入，货物税， 工商税、印花税、交易税、存款利息所得税等列为中央和地方的比例收入， 其余均为大彳亍政区绒省市豹收入。 1 9 5 4 年，为了与三级财政体制相适应，财政部、税务总局规定：税收开 哈尔滨工程大学硕士学位论文 短、箨征权，全国性税l | 雯以及无案例可援或来授权域方处理的涉外税收的条 例、办法、法令，修改、解释、减免等权力集中于中央：地区性藤又不影响其 他地区税负变动和生产经营的税收问题，其权限归地区。 这段时问，以全国税政实施要则的公布为标志，统一了税政，包括 各种税法、税收条例、实施细则的毒定，我种的开缎和停，谯，税疆的增减和 税率的调整，均由中央集中统一，减免税的权限也纂本由中央掌握，建立了 税权高度集中于中臾的税收管理体制。 2 2 1 9 5 8 年至1 9 7 6 年的税权划分 在第一个五年计划完成之后，经济建设出现蓬勃发展的局露，为了进一 步发展生产力，中央决定进行经济管理体制改革，熏点实行地方分权，把若 干管理权限下放给地方。嚣务院在1 9 5 8 年6 月公布豹关予改进税收管理体 制的规定中指出，税收管理体制改进的原则是：凡是可以出省、自治区、直 辖市负责管理的税收，应当交给省、自治区、直辖市管理的若干仍然由中央 管理的税收，在一定豹范围内，给省、自治区、直辖市以机动调熬的权限， 允许雀、自治区税收办法，开征地区性的税收。1 2 1 1 9 5 8 年税权层层下放，一些地方出现随意解释税法的现象，有些省、自 治区、直辖市对于县、市下放权力过多，形成各地权力分配不均和越权办事 等现象。嚣对这种情瑟，中央决定调整税收 芷管体制，适当收回部分税权。 1 9 6 1 年1 月，中央批转了财政部党组关于改进财政管理体制加强财政管理 的报告，其主要规定：一是工商统一税税目的增减和税率的调整及盐税税额 的调熬，应当报经中央撬准。工商统一税纳税环节豹变动，牵涉一个大区内 两个省、自治区、囊辖市以上的，应报经中央局批准；牵涉两个大区的应报 经中央批准；二是开征地区性的税收、地方各税税目税率的变动以及在中央 规定的所得税的税率范围内确定具体税率，必须报经中央弼批准；三是新试 制的产品，以代用品作原料生产的产品，或者由于灾情等原因需要给予王商 d 冶尔滨工程大学硕七学位论文 统一税减免税照颞的，由省、畲治区、壹辖市批准。地方各税酶征税范围、 减税免税、对工商小贩加征所得税的比例和超征点的确定，也f h 省、自治区、 直辖市批准。 3 】 文亿大革命开始君，出现了新的政治经济形势。1 9 6 9 年，财政部军管会 向国务院提出了扩大地方管理裁收工作投限的具体意见，主要是：省、自治区、 宜辖市有权对亏损企业减税、免税，有权对农村人民公社减税、免税以及制 定征税办法，有权决定对投视倒把罚款和对个体经济加成征收，有权自行确 定地方税的诬税范嗣、调整我率和减税、免税。1 9 7 3 年，嚣务院公商实施中 华人民共和园工商税条例草案，对分级管理的税权作了具体规定：一是正商 税税鞫的增减和税率的调攫由国务院决定。纳税单位使用的税目、税率，由 省、囊辖市、垂治区革委会决定；二是对农辩 圭队豹企业，其减免筏由省、 自治区、直辖市决定；三是省、自治区、直辖市有权制定本地区具体的征税 办法。同年1 2 月，财政部在试行工商税有关问题的解释中，对下放税收 管理权限提寤，下放豹税投，“原刚上疲当集哮i 在省、壹辖市、自治区革委会， 主要税收管理权不宜层层下放”。【4 1 这段时间，以关于改进税收管理体制的规定的颁发为标志，逐步下 放了一部分税l | 芟管理权限，将蛾方固定收入税种豹税收管理权全部授予省、 自治区、直辖市掌握，对由中央管理的税种，授予地方一部分税额调整权和 减免权。 2 31 9 7 7 年至1 9 9 3 年的税权划分 在执行工商税条例过稷中，有的地区把税权层墚下放，任意扩大减免税 范围，任意停征税种、税圈的问题相当严重。1 9 7 7 年1 1 月，为纠正税收工 作中的混乱问题，国务院批准了关于税收管瑷体制的规定，对各级税收管 理的权限重新作了规定，l | 殳强了过去下放不当的管理权蔽，着重强调：凡属 国家税收政策的改变、税法的颁布和实施、税种的开征和停征、税目的增减 啥尔滨工糕大学硕士学位论文 和税率的调整，其权限归国务院；盐税税额的调整和非工业、农业用盐的减 税、免税，有关涉及外交关系和对外漪征税，在全销、市、自治区范围内停( 免) 征或开糕某一种税，对蘩秘应税产晶或者对菜一行业豹减税、免税，对工商 税中卷烟、酒、糖、手表四种产品的减税、免税，其处理权归财政部；省、 市、自治区税收管理权限定于对个别纳税单位，直接为农业生产和农村社会 生活服务的县办“五小”企监、社队企照的减免，对未经批准或尝违法从事 经营活动的单位和个人实行加成或加倍征税，对五种地方税的减免、税率调 整以及停征权。1 5 】 十一届三中全会以后，随着改革开放的深入，经济发展和经济体期的演 变，对税收管理体制的改革提出了新的要求。1 9 8 1 年，财政部对税收管理权 限作了补充规定，其熏要政策精神是：一是按照1 9 7 7 年的规定，属予国务院 和财政帮豹管理权限，不论其收入妇中央还是地方，各地都光权做出任何减 税免税或调整税率的决定：二是属于省、市、自治区的管理权限，从严掌握， “不要层层下放”，过去下放绘地、密、县的减免税权限，除个体经济和农树 社队企业的区剐减免外，均应收回，由省、市、自治区掌握。 1 9 8 7 年，针对各地区越权减免税的口子不断扩大，偷税逃税以及税务干 部执法不严，挽政不统一，管理较为混乱等现象严薰的情况，嚣务院发如予 严肃税收法纪加强税收工作的决定，对税收管理权限作了明确规定，规定主 要是涉及中央管理的减免税权限，各地区、各部门应事先征求财政部意见， 报国务貌审批，任 毫熟区和部门蜜霉下达超越自己管理投限的减免税文件一 律无效。但是，许多地方和部门从褥部利益出发，越权减免税现象依然很严 重。鉴于此，1 9 8 8 年，图务院发出关于整顿税收秩序加强税收管理的决定 重孛国家税法必须统一，税权不糍分数，统一税法蘸鼷必须始终如一堆坚持， 任何地区、部门和个人都无权变更国家税法。 从8 0 年代初开始，很长一段时间内，税收管理体制上出现名为中央集权， 哈尔滨工程大学颈士学位论文 实为地方分权、越权的局面。当时，放权让利呼声很高，加上财政体制的改 革，包干制的推行，中央财税收入的比重逐步下降，中央不得不向地方借款。 特别是当时实行的财政包干剖弓| 起裁收调节功能豹弱他，影响统一素场的形 成和产业结构化，使得国家财力偏于分散，弱化了中央政府的宏观调控能力。 2 419 9 4 年的分税制财政体制改革 鉴于上述情况豹澄现，适当划分中夹与地方的税收管理权限，建立地方 税体系，是势在必行。1 9 9 3 年1 2 月，国务院颁布关于实施分税制财政管 理体制的决定，决定从1 9 9 4 年1 月1 日起，中央与地方实行分税制。指出 根据建立社会主义市场经济体制豹基本要求，并借鉴国外的成功做法，要理 顺中央与地方的分配关系，必须进行分税制改革。此次改革的一个重要的指 导思想是坚持统一政策和分级管理檩结合的原则。在税种划分上，既考虑中 央与地方的收入分配，又考虑税毅对经济发最和教会分配的调节作用。“中央 税、共享税以及地方税的立法权都鬻集中在中央，以保证中央政令统一，维 护全国统一市场和企业平等竞争”。 6 t 这次分税潮改革中央与地方税收收入的划分，以事权和财权相结合为原 则，将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划为中央税，将同经济发 展直接相关的主要税种划为中央与地方共享税，将适会地方缀管的税种划为 地方税，并充实地方税税种，增加地方税收入。1 9 9 4 年1 月2 3 日，国务院 发出通知，将屠宰税和筵席税的管理权下放给地方，各省、自治区、直辖市 人民政府可缢自孝亍决定继续 芷i | 殳或者停止征收。此蠢，又将牧建k 税的管理权 限下放到地方。 2 5 本章小结 由此珂觅，建国以来我国残权划分呈现出以”f 特点：政策多，立法少； 政府多，人大少；中央多，地方少。 建翻以来，只有1 9 5 0 年锖4 定的全国税政实施要则被认为起过税收基 7 哈尔滨工程大学硕士学位论文 本法的作用，但后来中止执行，此后经过长达5 0 多年的时间，直至今天，我 国依然没有制定税收熬本法。另外，我国现行由全国人大及其常委会通过的 税收法终仅仅有五部，其余数量庞大豹我收行政法规都是由国务貌制定豹， 包括1 9 个税种的单行条例，以及国务院根据法律的授权，对相关税收法律制 定的实施条例。【7 l 还宥蓿干由财政部、国家税务总局颁布的税收规章，主要 有关予税获行政法规的实施细蚕8 以及税法豹雩亍政解释。至于绣方性法巍，由 于分税制实行后，税收立法权仍然高度集中在中央，有关地方税的现行法律 规范全部韪由中央制定和颁布的，除了全国人大曾授权经济特区审4 定包括税 收在内的鳓方瞧法觏外，其余的地方稳法援这一块全部是空自。 略尔滨工程大学硕士学位论文 第3 章我国税收法律制度的现状与问题 我国现行税收制度仍是在9 4 年税制改革的框架上修修补补形成的，仍 旧带有旧体制和旧税制的烙印，随着中国的经济社会环境发生的巨大变化， 如：法制亿进程黉显艇快、入铝法制观念明显翔强、经济全球化弱益增强、 互联网运用更加普及、市场化程度明显提高、公熬财政框架初步建立、居民 收入分配差距拉大、宏观经济运行黑现新的特征和税收征收率迅速提高，但 当蘸依法治我形势依然严竣，税收法话l 建设严重落后，涉税大察要案层出不 穷，依法治税还存在诸多困难和问题。 3 1 税收法律级次低、税法体系不完善 我晷的税收立法存在着档次低、税收立法行政化趋势，述存在一些翔越 和不足之处，应当引起商度重视，一个相对完善、合理的税收法律体系应具 有适应法治的要求豹完备性质，即谯整个税收法律体系中各方面的法律傣度 都应有尽有，不应存在残缺，它的标志是：第一，组成税法体系豹各个单行 税法之间在内容上相赢依存、相互联系；第二，猩税法种类和外在形式上是 不可或缺的；第三，组成税法体系的各个单行税法豹功能必须健全，是相对 完善、科学的。对照上述标准来检验我国现行税法体系，狠显然是不够科学、 完善的，还有待进一步优化。 3 ，1宪法对税收的规定与税收拳l l 度的地位严重失衡 在我国宪法中，对有关税收的规定太少，与税收的突出地位不相适应， 只有第五十六条规定“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”，而对税 收法律主义原则、税收的征、停、凝、免以及公平税负等嘉要宪法暖确的事 项，宪法却未作规定。 第一，税收法定原则未得到完全确立。对有关纳税人应享有的税收权利、 9 哈尔滨工程大学硕士学位论文 征税人义务、税收立法权限等事项均未有涉及，以至于实践中纳税人与摄税 人之间的矛盾日益激化，严重违背了市场经济所具有的法律必须的公平、公 正原则，影响了税收法治工作的外郝环境，不簿合税收法定暇则；第二，缝 税的依据不明确。我豳的宪法和宪法解释没有对作为课税依据的“法律”做 出明确的界定，导致实际工作中法律地位的弱化和行政法规及规章的盛行。 按照税渡法定愿赋，铮为课税依据豹法律应该楚狭义上豹法律，必矮以法镣 作为课税依据。但是，我国的课税依掘主要不是法律，而是行政法规和规章； 第三，征税权力的归属不明确。照法律的规定纳税，而后者才是税收法定原 剩更为重要的方瑟。我国宪法凝没霄规定谁有权征税，也没有规定怎样才霹 以征税，更谈不上征税是否需要代议机关的同意。宪法的规定欠缺，难以为 基本的税收法律提供直接的宪法依据。这种只援建公民纳税义务丽忽视公民 权利的条款，已经不适应社会主义市场经济体测和民主政治的要求，这种弊 端与宪法中涉税规定的不完善有很大的关系；第四，税收基本制度授权立法问 题突出。鹜蘸，我国宪法没有明确税收立法权的转属闻题，但是从公民“依 照法律纳税”的规定中可以看出，税收立法权应当属于全国人大及其常委会。 联系立法法第九条有关授权立法的规定，有关税收的基本制度是可以授 权国务院制定行政法规的。从宪法的规定来看，公民有“依照法律纳税的义 务”，摊除了公民依照行政法规和符政规章承担纳税义务的可能性。宪法作 为国家的根本大法，具有最高法律效力，其他任何法律中有关公民纳税义务 的勰定，都不麓与宪法这一原则和糖神提违鹜，秀受| l 就应当属予遘宪。可见， 税收的基本制度是不可以授权国务院制定行政法规的。嘲但是由于立法上豹 缺陷，在实践中，国务院制定了大量的税收条例，出现了诸如授权的范围过 于竞泛、对瓣太长、转授权豹现象十分严重等很多薅题。一般认为，授权立 法中授权的法律本身殿明确授权的目的、内容和授权范围，授权不得相当不 特定以至无法预见。 1 0 哈尔滨工程大学颈士学位沦文 3 1 2 税收法律体系的内容不完整且相美法律规范缺失 3 1 2 1 税收基本法仍未制订 我收綦本法是一个统一协调、摅导、管瑾； 硅铡约裁收立法、税毅执法、 税收守法乃至税收司法的基本税收法律准则。由于缺乏这个基本法律，使得 我国在税收立法过程中，立法计划没有统一的设想，在制定出台某个单行税 法封，往往扶经济和财欢麴角度考虑较多，从法律角度考虑褥太少，没有“会 法”的依据，带有随意性，制定出的法律也没有设立一个标准来评判是否符 合客观实际。1 9 8 8 年我国就已提出要建立税收基本法，但至今未出台， 正因为我翔的税收基本法运迟未潮订，从而静致税收普通法律割定时没 有依据。 3 1 2 。2 簸乏税务行政组织法与税务人员行政编制法 嚣前，税务机构存在的主要弊端概括为人事浮动，官僚主义严重，规禳 不断扩大等。中央1 9 9 8 年进行机构改革的直接劝因之一是要控制政府规模， 作为政府的职能部门的税务机关贝g 廒控常i 税务规模，所以从1 9 9 7 年以来，尤 其是2 0 0 1 年，税务机关均已精简了2 0 多的人员，应该说每次都收到了一 定的效果，但是每次改革的成果都没有持久巩固，有人认为是税务机关自我 约束不够，这也并无道理，但笔纛不完全不同意此蕊点，因为行政挑构本身 其有自我膨胀的倾向，这也是一个客观规律。历史和现实都表明，将控制税 务规模的希望寄托在税务部门的自我约束的基础上是不现实的，所以中央才 提出要将政府机构改革与健全法制结合起来，实现魏务抿构维织、职能、编 制、工作程序的法定化，即建立一种有效控制政府规模的法律机制，应遵循 “税务组织法定主义”原则。【9 】目前，税务行政缀织法定主义原则还没有在 我国寞获得戳确定，宪法和基本的组织法聚没有明确税务搬关豹组织及其职 权必须由法律规定的原则，又没有明确授权予税务机关对公共行政组织的规 制权限，这使得税务机关设定机构和配置职权的行政缺乏合法纂础。因为， 哈尔滨二 程大学硕士学位论文 不确定程务组织法定的原则，我务组织的设立和税务职权豹配置就没表最基 本的行为规范和评判标准。也正因为没有制定税务机关组织法，因丽对税 务机关的组织、人员管理、职责的规定缺乏应有的全面性与系统性。 虽然征管法中略有涉及，但不明确，因而在税收执法中存在不少闯 题和难度。比如：执法主体定格问题，税法与征管改革的关系问题。因此应 建立税务行政组织法。税务干部是直接行使税收权力，履行税收职责的税 务行政执法主体，税务干部的素质如何，对依法治税的影响极大，到底需要 多少税务于邦来进嚣我收执法恧不影螭裁务觏模，德合税务组织“法定主义” 原则，真正体现税收效率基本原则，解决人浮于事，规模反复膨胀的弊端， 这就有必要建立税务人员行政编制法。由于缺乏税务杼政组织法和税 务人受行政编制法扶两妨碍f 建立一个精箍的、赛素质的税务千部队伍的 发展进程。 3 1 2 3 没有专门的、可搡作1 熏强的税收行政程序法 一个完蒋、科学豹聪收法律体系应有适应法治要求的完备性质，它是指 整个税收法姆体系中各方丽的法律制度郜应肖尽有，要求法律体系的形式要 完备。税收法律体系的形式完备则要求与之相匹配的程序法来实现其所要达 到的鞘的，当然不是机械的一一对应，丽是要求两者之间的相互适应。但我 国现行税收法律体系主要是实体法，必是在中华人民共芹h 国税收 芷收管理 法、中华人民共和国发票管理办法、中华人民共和国行政处罚法中有 某些程序规定，而且是很原则的规定，不具有可操作性。栩其他的程序规定 散见于各实体规定之中，往往一个法律条文翦部分是实体援定，露部分悬程 序规定，雨程序规定往往很原则、很简单，不县有诳操作憔和可诉性，这样 的规定给执法增加了很大的随意性，必定造成了对纳税人的合法权益的损害。 丽程净是实体公正的有力保障，所以完全有必要建立一系翔的税收行政程痔 法。【1 0 】 1 2 哈尔滨工程大学硕七学位论文 从我霸税法体系的现状来看，尽管对各个税种和税收征管等采取单独立 法的形式，有多少税种就有多少税收法律或税收行政法规，偶缺乏一个对熬 个税收制度中的一些基本翊题进彳亍藏范戆基本法德。酲翦，我国仅有五郝税 收法律，其他多还处在条例( 草案) 暂行条例、规定、办法等行政法规试行 阶段，这熄税收行政法规、规章、规范性文件，法律效力不离，稳定性不强， 调整豹对象也缀复杂，法籁间交叉黧叠不够援范。蔷税穗规拳或规范性文传 也很繁多，常常是补充加补充，变化频繁。仅以1 9 9 4 年1 月1 嗣起施行的中 华人民必和国增值税暂行条例为例，统计，自1 9 9 4 年1 月到1 9 9 8 年1 2 月止，国家税务总蜀下发的有关增值税豹通知就辩达2 1 0 件，丽许多通知精 神完全与增值税暂行条例相造背，内容互不衔接，在很多情况下是相互 矛盾或抵消的。【l l l 西此，建立一个科学、规范的税收法律体系是十分必要的， 应提到立法活动豹重要议事丑程。斑对我国税收法律体系的完整性、系统髓 进行战略性研究，应设计出切合税务部门实际工作需要的税收立法体系模式。 形成一个究整、规范的税收立法体系。 3 1 3 立法技术存在闫题 作为一部法律它应该有清楚、完整、严谨的结构，法律概念和专业术语 和用语要准确、通俗、摄范、言简意赅、符合习惯。我国税收立法长期习惯 于由主管部门负责起草，起草人员多是摘财政、税务业务的，很少有法律专 业人员，在法律、法舰的审议中，由法律专家审核把关也比较欠缺，致使制 定的法律、法援一般都过于原则、笼统，实际操作摸不强，绘主管褫关叁行 解释留了很大余地。犬爨的规章和规范性文件由予立法技术不窬，目前许多 税收立法的结构混乱，概念涵义模糊、界限不清，很容易产生歧义，所用语 言晦涩难懂，规定的内容缺乏预见拣和未来性。绘实际执法中舞何正确适用 带来很大嗣难。 第，立法名称和形式不统一、不规范。我阑税收行政法规名称过多过 啥尔滨工程大学硕士学位论文 杂，许多法规的名称不能反映法规的效力等级和效力范围，不能反映他们同 国家法律和地方性法规的区别；许多效力等级相间的、同类的税收法规却有 差舅很大的名穆：有魑税收法蕊的名称逮长或过短；弼一缀次税法表瑗形式 不统一、不规范。同样是国务院制定的有关税收的规范性文件，有的以国务 院令的形式颁布，有的以国务院文件的形式发布。【1 2 】许多重螫的税收政策， 财政帮、圈家税务总萄以通知、涵、批复等不越形式律出蕊定。 第二，税收规范逻辑结构不完熬。法的规范是由行为模式和法律后果两 个要素构成的，这两个要素缺一不可。有些税收靓范只有行为模式而没有法 律嚣果，造成执行鼹盼涵题。翔税毅征管法第5 6 条规定，“纳税入、搦 缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检蠢，如实反映情况，提供有关 资料，不得拒绝、隐瞒”。【1 3 】该条明确规定了纳税人和扣缴义务人应承担的 依法接受税务检查豹义务，僵霹其不依法接受稔凌、拒绝提供资料或隐瞒鞠 关情况的，没有相应的承担责任的方式，造成实际执行中纳税人采取拖延、 躲避等非暴力方式拒绝检查时，税务机关无能为力的状况。 第三，税法条文技术粗糙。法的规范必须是瞻确的。但现行税法条文技 术粗糙、内容空洞、漏洞明显、语吉表述模糊、缺乏可操作性。如偷税定性 闯题、强制执行潞题，实际执法时发现事实很难与理想他的法律援定相符合， 这就迫使税务机关投入过多精力进行执法实践和探索，不是主动运用法律作 为执法的武器，而是尽最避开法律，采取一些变通的手段和措施，削弱了执 法剐性。这样的例子数不胜数。另终，税收征管法撬定由攘关部门另行制 定的管理办法共计二十多个，至今未出台几个，在一定程度上影响了税务机 关正常 i e 收管理工作的开展。 第四，减免税规定过于繁杂。法豹规范豹最最萋和舞邦特缝在予它是营 遍的、明确的、肯定的社会规范。要符合这一特点，就要求在起草、审议立 法草案时，注意避免在法的规范中出现不其有普遍性而只针对个别人、个别 哈尔滨工程大学硕士学位论文 事项的规定，避免出现含糊不清、伸缩性很大的规定。税法规范主要应明确 纳税主体、征税对象、计税依据、税目、税率等税收要素，假现行税法中一 些税种豹减免残条文篇辐过丈，内褰太多，规定太繁，使执法骞的大量辩闰 放在研究税收减免条文上，纳税人更加注重减免税条款，甚至依据税收优惠 政策来从事生产经营活动，这既影响税收的“中性”作用，又给人以不严肃 的感觉。 第五，税法之间内部衔接不够。我国现行税法之间内部衔接不够，税法 内容相置交叉、矛盾；低位税法修改、废止高位税法等问题冲赢了税法的稳 定经。魏税收征管法来骧确“不审掇就是偷税”，磊国家税务慧局的文件 却规定“不申报按偷税予以处罚”；外商投资众业和外国企业所得税法明 确规定了适用1 5 优惠税率的地域藏匿，国务院文件把适用范围扩大到中西 部遍区，等等。【1 4 j 一滕部门、地方政府也越权涮定了大量与税法耜抵触的 规范性文件。另一方丽，税法与行政处罚法趴行政复议法、立法法 等其他法律也存在大量冲突，需要进行调整修改。 第六，有些税收| | 叟入立法不辩学，影响执法效果。在税段实践中，长期 存在一些不用税的名称但符合税收特点实质上是税种的收入形式，如教育赞 附加、2 源交通重点建设基金等，迭也加到了社会上税费不分的闯题，影响 了税法的严肃性。同时由于箕名称不是税，现行税法中关于强制执行和行政 处罚的规定不能适用，对拒不缴纳的单位和个人，既不能采取强制执行措施， 也不能进行处罚，造成执法手段软化，影响了执法效栗。 第七，有些税种征收依据设计不台理，在实际执行中难以操作。如税法 规定城市维护建设税和教育费附加以纳税人实际缴纳的产品税、增值税、营 韭税为诗锻依据，分剐与产品税、增徨税、营业税同对缴纳。在瑰行税收经 管体制下，增值税由各地国税部门负责征收、城建税和教育费附加由各地地 税部门负资征收，如果增值税因故不能征收，城建税和教育费附加亦不能单 啥尔滨工程大学硕士学位论文 独征收，使地税部门征收工作依赖阑税征收j ：作的进展情况，工作主动性受 到不应有的制约。 3 。2 税收立法奴配置不合理、立法方式不规范 税务机关在税收行政执法实践中，常常碰到税收法律适用上的困难，这 种困难报多来源于我犀税收法律体系的诸多问题。但探究造成税收法律体系 问题豹深屡次原因主黉在予我国魏收立法扳鞭体制的不完善。解决好这个翊 题，就必须抓准并剖析我国税收立法权限体制存在的主要问题。 3 2 1 税收立法权在中央与地方之间划分不合理 根掇我国目前的税收立法体翱，税毅立法权高度集中在中央。根据闺 务院关于实行分税财政管理体制的决定( 国发 1 9 9 3 第8 5 号文件) ，“中央 税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央”；国务院批转国家税务总 是工商税制改革实施方案的通知( 闲发 1 9 9 3 第号文件) 规定，“中央税 和全国统一实行的地方税的立法权集中在中央”：税收征管法第3 条规定， “税收的开征、停征以及减税、免我、退税、补秘，依照法律的规定执行； 法律授权图务院规定豹，依照国务貌制定的行政法规的规定执行”。嘲由此 中央立法机关享有全部中央税、共事税和在全国范围内征收的地方税的立法 权，所有税种、大部分税收要素及主要税收程序的裁收立法权酆集中在中央。 对地方享有的税收立法权，只是在t 9 9 4 年税翻改革中国务院发布的关于 取消集市交易税牲畜交易税烧油特别税奖金税工资调节税和将屠宰税筵席税 下放绘地方管瑗的通知中靓定：屠宰税和筵席税下放地方管理后，蚤省、 自治区、磨辖市政府可以根据本地区经济发展的实际情况，自彳亍决定继续征 收或者停止征收。继续征收的省、自治区、直辖市人民政府可以根据中华 人民共和零屠宰税暂行条例和中华人民共和辫筵席税暂行条铡匏规定， 制定具体征收办法，并报国务院备案。【1 6 】另外通过对现行税收法律法规的梳 理分析，我国地方政府享有的税收立法权集中在：就部分税收要素行使地方 1 6 哈岛；滨工程大学硕士学健论文 税收立法权，如在税收法律、行政法规所确立的幅度税率范围内确定适用于 本地方的税率；就某些税种，依照豳务院制定的相应条例，决定在本地方范 围内开链或停征，蒡确定其税率等磁收要素；存凝豹减免税权；就税收的某 些征收管理程序制定在本地方范围内实旋的办法、细则等税收地方性规范。 具体来说：一是省级人民政府对城市维护建设税、房产税、车船使用税、城 镇土遗绶藤税等税静享有制定藐哥孛条倒实施细剡豹立法权。二是省级人民政 府享有对残疾、孤老人员和烈属所得以及因严重自然灾害造成重大损失等减 征个人所得税的权力：享有对民族自治地方的企业决定实行定期减免企业所 褥税的权力：享有在营妲裁暂行条移j 规定的幅度内确定本遣送娱乐娃适弼税 率的权力；享有对因意外事故或自然灾害等原因遭受重大损失酌情决定减免 资源税的权力；享有对来列举名称的其他非金属矿原矿和其他霄色金属矿原 矿决定开征或暂缓开征瀣源税的权力。1 1 7 l 从以土地方税收立法权的内容来看，地方虽然享有对特定税种制定实施 细则的权力，但中央并朱授予地方对这些税种的纂本税收要素享有调整变动 的权力；中央授予地方对作为遗方税主体税种的营业税、资源税等税种的税 收要素进行调整变动的权力也十分有限；屠宰税和筵席税的管理权虽下放给 了地方，僚这两个税种对地方褥言都不是占主要越位的税种。可以说，尽管 通过实行分税制，划分了中央和地方的税收收入和税收管理权限，建立了中 央和地方政府各自相对独立的税收征管体系，但并来形成税收立法权的划分。 我国税收立法权高度集中于中央的立法体制限制了地方制定秘收法规和规肇 的权力，也削弱了地方筹集财政收入和进行局部灵活调控的能力。 3 2 2 税收立法权在立法机关与行政机关之间划分不明确 宪法对全国人大及萁常委会剿定法撵稻嚣务院制定行政法规的事项 范围没有作出明确界定，立法法照规定对税收的基本制度只能由立法机关 制定法律加以规定，但哪些事项属于税收的基本制度仍未予明确。税收立法 哈尔溟工程大学硕士学位论文 权名义上由宪法和立法法予以规定，但实质上我国税收立法机关和 行政机关税收立法权限的划分一直没有一个统一、稳定、明确的规则。自改 革开放以来，我国现行的税收立法中由全国人大及其常委会制定的税收法律 只有农业税条例、个人所得税法、外商投资企业和外国企业所得税 法、税收征管法、中华人民共和国中外合资经营企业所得税法五部。 【”j 国务院通过行使以下权力在税收立法领域占据着重要地位：一是根据全国 人大及其常委会制定的税收法律制定实施条例及有关行政法规；二是根据全 国人大及其常委会的授权拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，待条件 成熟后，再由全国人大或其常委会制定法律；三是根据规定向全国人大及其 常委会提出税收立法议案。此外，在1 9 9 4 年税制改革中，国务院在未经授 权的情况下，还自行发布了一些税收暂行条例。实践中由财政部、国家税务 总局等发布的各类“通知”等部门规章对纳税人产生着重要影响。从现行2 2 个税种立法主体看，由全国人大及其常委会颁布的只有3 个，占1 3 6 ：由 国务院或中央人民政府政务院颁布的共1 9 个，占8 6 4 。从法律文件名称 看，称做“税法”的只有2 个，占9 1 ；称做“条例”的也只有2 个，占9 1 ： 称做“暂行条例”的高达1 8 个，占8 1 8 。可以看出，立法机关和行政机 关在税收立法权的划分上并没有明确的法律依据，哪些税种或哪些税收事项 由谁来立法也没有一个科学、具体的标准。