（会计学专业论文）会计准则改革对会计信息质量的影响.pdf

华北电力大学硕士学位论文 摘要 改革开放以来，我国的会计准则经历了持续不断的改革，并卓有成效。提高会 计信息质量是我们进行会计准则改革的目标之一，那么到底我国的会计准则改革能 否提高会计信息质量呢，本文就此展开了探讨。首先，文章通过理论分析得出最重 要的会计信息质量特征是可靠性和相关性；其次，通过对改革开放以来陆续出台的 各种会计准则和制度逐一分析，得出结论会计准则改革能够促进会计信息质量的提 高；随后用实证的办法对理论探讨所得出的结论进行验证，本文是以1 9 9 8 - 2 0 0 8 年 上市公司数据为样本，采用回归分析法讨论会计利润与现金利润的相关性，并以会 计利润和现金利润的拟合程度变化情况来实现验证目的的；最后，本文还希望能在 此基础上找出一些改进办法，促进会计信息质量的进一步提高。 关键词：会计准则，会计信息质量，现金利润 a b s t r a c t s i n c et h er e f o r ma n do p e n i n gu p ，t h ea c c o u n t i n gs t a n d a r d so fc h i n ah a su n d e r g o n e c o n t i n u o u sr e f o r m ，w h i c hw a st u r n e do u te f f e c t i v e i ti so n eo fo u rg o a l st oi m p r o v et h e q u a l i t y o fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nb yr e f o r m i n gt h ea c c o u n t i n gs t a n d a r d s c a nt h e a c c o u n t i n gs t a n d a r d sr e f o r m si m p r o v et h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ? t h ea r t i c l e s t a r t e dt oe x p l o r et h i s f i r s to fa l l ，t h ea r t i c l eo b t a i n e dt h a tt h em o s ti m p o r t a n tf e a t u r e so f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t ya r et h er e l i a b i l i t ya n dt h er e l e v a n c eb yt h e o r e t i c a l a n a l y s i s ；s e c o n d l y , t h r o u g ha n a l y z i n gt h ev a r i o u sa c c o u n t i n gs t a n d a r d sw h i c hg r a d u a l l y r e l e a s e da f t e rt h er e f o r ma n do p e n i n gu p ，w ec o n c l u d e dt h a tt h er e f o r mo fa c c o u n t i n g s t a n d a r d sc a ni m p r o v et h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ；a n dt h e nt oe x p l o r et h e t h e o r e t i c a lc o n c l u s i o n sr e a c h e da b o v eb yu s i n ge m p i r i c a lm e t h o d s ，t h a tb a s e do nt h ed a t e o ft h el i s t e dc o m p a n yf r o m19 9 8t o2 0 0 8 ，u s e dt h er e g r e s s i o na n a l y s i st od i s c u s st h e r e l a t e db e t w e e na c c o u n t i n gp r o f i ta n dc a s hp r o f i ti no r d e rt oa c h i e v et h ep u r p o s eo f v e r i f i c a t i o n ；f i n a l l y , t h ep a p e ra l s oh o p e st of i n ds o m ei m p r o v e m e n t sb a s e do nt h i s a p p r o a c h ，i no r d e rt op r o m o t et h ef u r t h e ri m p r o v e m e n to ft h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n g i n f o n n a t i o n l il i ( a c c o u n t i n g ) d i r e c t e db yp r o f l it a o k e yw o r d s ：t h ea c c o u n t i n gs t a n d a r d s ，t h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ， c a s hp r o f i t 2 3 会计信息质量特征的相关理论6 2 4 我国会计信息质量的现状及影响因素分析8 2 4 1 我国会计信息质量的现状8 2 4 2 会计信息质量的影响因素9 2 5 小结1 2 第三章会计准则改革及其对会计信息质量影响的要素分析1 4 3 1 我国会计准则的发展历程1 4 3 2 “两则两制”对会计信息质量的影响1 6 3 3 具体会计准则和会计制度的制定对会计信息质量的影响1 7 3 3 1 具体会计准则对会计信息质量的影响1 7 3 3 2 股份有限公司会计制度对会计信息质量的影响1 7 3 3 3企业会计制度对会计信息质量的影响1 8 3 4 企业会计准则体系对会计信息质量的影响2 0 3 4 1 新准则体系的主要改革内容2 0 3 4 2 新准则体系对会计信息的影响2 1 3 5 小结2 2 第四章现金流量表准则改革对信息质量影响的实证研究2 3 4 1 现金流量表的改革及其影响2 3 4 1 1 现金流量表的意义2 3 4 1 2 现金流量表准则改革对会计信息质量影响的理论研究2 3 4 2 实证分析的理论基础2 5 4 3 实证分析的方法2 6 华北电力人学硕+ 学位论文 4 4 样本选取2 7 4 4 1 样本选取方法和数据来源2 7 4 4 2 实证分析期间。：2 7 4 5 会计利润和现金利润的网归分析2 7 4 5 1 回归分析模型建立2 7 4 5 2 上市公司全样本的实证分析及结论2 8 4 5 3 基于实证结果的简要分析2 9 4 6 会计利润和现金利润的拟合度实证分析。2 9 4 7 实证分析所得出的简要结论3 1 第五章基于实证结论提出建议3 3 5 1 加强监管部门的监督3 3 5 2 加强内部控制管理3 3 5 3 加强注册会计师队伍的建设和监督3 4 第六章结论3 5 6 1 结论3 5 6 2 本文研究的局限性3 5 参考文献3 6 致谢3 9 附录4 0 在学期间发表的学术论文和参加科研情况5 2 i i 华北电力人学硕十学位论文 1 1 选题背景及意义 第一章引言 2 0 0 6 年2 月1 5 同，中国财政部发布了包括1 项基本准则和3 8 项具体准则在内的新 的一整套企业会计准则体系。它标志着适应我国市场经济发展要求，并与国际惯例 趋同的中国会计准则体系已正式建立，是我国会计发展史上一个新的罩程碑。事实 上，改革丌放以来，以1 9 9 2 年1 1 月财政部发布企业会计准则和企业财务通则 为起点，我国会计准则就进入一个持续改革时期。2 0 0 1 年执行企业会计制度， 2 0 0 6 年企业会计准则体系出台，2 0 0 7 年开始在上市公司施行会计制度改革。这顺应 了我国建立和完善社会主义市场经济体制，特别是加快国有企业改革、建立和完善 现代企业制度的要求。也对提高我国企业会计信息的质量、保护投资者利益、促进 资本市场的健康发展具有深远意义。 另一方面，随着我国资本市场的不断发展，会计信息使用者对会计信息质量要 求越来越高。但是，上市公司的会计信息质量仍然存在很多问题，比如：个别企业 利用合法而不合理的手段粉饰财务报表、提高企业利润，影响着资本市场的市场秩 序。因此，寻找治理会计信息质量问题的对策，提高上市公司会计信息质量，是需 要认真探讨的一个问题。而会计准则就是影响会计信息质量的重要因素之一。 那么，会计准则的改革对我国会计信息质量会产生什么样的影响呢? 是会计信 息质量因此而改善，还是没有太多变化? 促使我关注会计准则与会计信息质量关系 的还有其他一些因素：我们最新的企业会计准则发布后，中国己建立起了一个 与国际惯例趋同的会计准则体系，纵观我国的会计准则发展史即是一个不断与国际 准则趋同的发展史，然而国际会计准则是否适合中国国情昵? 我国的国际趋同的会 计准则改革是否会提高会计信息质量就很值得分析了。本文正是基于这些目地而展 开了研究。 1 2 国内外研究动态 1 2 1 国外研究动态 国外有关会计准则改革与会计信息质量关系的研究较少。他们多着重于研究会 计制度国际化的相关问题以及从其他方面对影响会计信息质量的因素进行研究。 ( 1 ) 对我国会计国际化相关问题的实证研究 华北电力人学硕十学位论文 对我国会计准则国际协调的经验研究主要是以b 股公司的财务报表数据尤其是 会计盈余为自变量，考察按照我国会计准则和国际会计准则提供的会计盈余的信息 含量，在具体方法上一般采用报酬模型和价格模型来进行检验。 h a w ，o ia n dw u ( 1 9 9 8 ) 通过对1 9 9 4 一一1 9 9 8 年问沪深证券交易所b 股公司的研 究，认为按中国会计准则报告的盈余与b 股公司报酬率显著相关。而按国际会计准 则调整的盈余则在统计上不是显著的，即i a s 盈余对b 股投资者没有信息增量。 b a oa n dc h o w ( 1 9 9 9 ) 比。以股票价格为因变量，考察1 9 9 3 一一1 9 9 6 年间沪深证券 交易所b 股上市公司按中国会计准则和国际会计准则编制的两套会计信息的价值相 关性，研究表明，l a s 盈余和i a s 账面净资产对b 股公司股票价格具有更大的解释力。 c h e n ， f i r t ha n dk i m ( 1 9 9 9 ) 。对1 9 9 2 1 9 9 6 年沪深证券交易所b 股公司会计 盈余与股票报酬率之问的关系进行了研究，他们用用股票报酬率模型进行经验检验 的结果表明，b 股报酬率与c a s 盈余和i a s 盈余同时相关，但a 股报酬率至于c a s 盈余 相关。 e c c h e ra n dh e a l y ( 2 0 0 0 ) 对国际会计准则在尚处于转型经济下的中国的有用 性进行了检验，样本为1 9 9 3 1 9 9 7 年沪深证券交易所的8 3 家a b 股公司。研究表明， 运用国际会计准则生成的信息并不比运用中国会计准则提供的信息更为有用。具体 地说：依据国际会计准则与中国会计准则的应计项目对未来现会流量的解释力没 有差异；依据国际会计准则与中国会计准则的盈余和应计项目对b 股的年度回报 具有相似的关联；c a s 盈余比i a s 盈余对a 股年度回报的相关程度更高。 ( 2 ) 有关会计信息质量的研究 j a g g i ，s a u d a g a r a na n dd i g a ( 1 9 9 7 ) 。认为高质量的会计信息不仅需要高质量 的会计准则作为前提，而且需要高效率的执行机制作为保障。这些执行机制主要包 括公司治理机构、注册会计师审计以及市场监管等，它们构成了高质量会计准则产 生高质量会计信息的必要支撑系统。 f a na n dw o n g ( 2 0 0 2 ) u 研究了新加坡、印尼等东亚公司特殊的股权结构对盈余 信息含量的影响，他们指出东亚国家和地区尽管执行了高质量的会计准则，但人们 对会计信息质量的预期仍不高，原因可能是东亚公司的高股权集中度及所有权和控 制权的高度分离对会计盈余信息含量产生的负面影响，研究结果证实了最终控制人 的控制权与盈余信息含量显著负相关，即最终控制人的壁垒效应高于协调效应，而 且这一情况在控制权与所有权背离程度较大时更加显著。 e n g c t a l ( 2 0 0 3 ) 考察了所有权结构和董事会构成对信息自愿披露水平的影响， 发现所有权结构和董事会构成都对披露产生影响，其中管理层持股与自愿披露水平 负相关，政府持股与自愿披露水平正相关，外部董事的增加会降低公司自愿披露水 平 2 华北电力人学硕十学位论文 1 2 2国内研究动态 近两年，伴随着新会计制度的出台，国内有越来越多学者丌始致力于研究新会 计制度对会计信息质量的影响情况，但多停留在理论的层面，缺乏实际数据的支持。 此外，国内学者就我国的会计制度国际化相关问题以及会计信息质量影响因素等方 面也有比较全面，深入的研究。 ( 1 ) 有关会计制度对会计信息质量影响的研究 刘峰、吴风、钟瑞庆( 2 0 0 4 ) 提出了一个关于会计信息质量影响因素的分析框 架。按照该框架，会计信息质量受外部机会、会计准则、法律风险等因素的共同影 响，并认为会计准则在其中的影响要低于法律风险。在此基础上，作者讨论了我国 近年来相应制度环境的变化，认为法律风险缺失导致会计准则的改进并不能很好地 反映到会计信息质量上来。1 9 9 5 2 0 0 2 年我国资本市场的经验证据支持这种推测。 刘伟琴( 2 0 0 6 ) 。就新会计准则的必要性进行了论述，研究其对会计信息质量的 积极影响，就其制约因素进行了探讨。最后得出结论：我国的企业会计准则体系与 国际财务报告准则趋同，使上市公司价值得到更为公允的反映，财务信息更为客观、 公允和可比。但提高会计信息质量，遏制会计造假，需要政府和有关部门以及社会 各界的积极配合。 罗元清( 2 0 0 7 ) w 1 论述了新会计准则的变化及对会计信息质量的积极影响，包括 会计准则中公允价值的影响、盈余管理空间的影响、会计人员素质的影响等。但也 提出由于我国会计准则的趋同，来自于会计环境的客观需要，但会计环境的客观差 异又在某种程度上制约了会计准则的国际趋同，影响了提供的会计信息的预期质 量。并在此基础上提出了提高会计人员的素质、加强企业内部控制、加强注册会计 师审计监督等应对策略。 马东华( 2 0 0 7 ) ”1 认为，新会计准则的实施将有力地规范会计工作秩序和会计行 为，提高我国会计信息质量，维护社会公众利益，满足投资者、债权人、政府等利 益相关者对会计信息的需求。但是又提出必须看到，新会计准则在执行过程中还有 很多难点，由于利益的关系，上市公司在执行过程中可能存在不到位的现象，对于 个别准则会采取变通的手法来抵消新准则对公司的影响。 周萍( 2 0 0 7 ) 。认为，新会计制度在很多方面进行了具体的规定，对保证会计信 息的质量起到了积极的作用。如：对公允价值的全面运用；对稳健性原则的适度运 用；对实质重于形式原则的加强；加强会计职业判断。除此以外，还提出了在新企 业会计制度下加强会计信息质量的措施：完善企业法人治理；加强监管；提高会计 人员的职业判断能力。 ( 2 ) 有关会计信息质量的研究 李心合( 1 9 9 9 ) 引从会计信息领域存在的供求矛盾出发对会计信息质量的影响 3 华北电力人学硕十学位论文 因素进行了分析，并认为：矛盾的基本形态有高质信息需求与低质信息供给的矛盾。 此外，他还分别论述了可靠性的制约因素、相关性的制约因素、可比性的制约因素、 清晰性的制约因素。 许家林( 2 0 0 0 ) 。认为，会计信息质量的影响凶素除了会计环境( 如：会计准则 等) 外，会计的业务程序性因素、全员性会计意识确立程度以及会计专业人员素质 差异都会对会计信息质量产生影响。 朱远群等( 2 0 0 1 ) 。从会计本身来探讨会计信息质量的影响因素，并认为：会 计理论体系本身对会计信息质量的影响，主要有：会计假设对会计信息质量的影响； 会计核算原则的影响；会计方法的可选择性的影响；会计信息供需双方不对称规 律的存在对会计信息质量的影响；会计信息质量保证体系对会计信息质量的影 响；现行企业会计准则和股份制试点企业会计制度及其它财务会计制度 规定不完善对会计信息质量的影响 贺雪梅( 2 0 0 2 ) 刮认为，影响会计信息质量的因素有七个：一、产权结构；二、 企业管理体制；三、国家政策；四、监督机制；五、业绩评价；六、会计环境；七、 会计人员管理体制。 朱国乱等( 2 0 0 3 ) 叫认为，会计信息质量特征与影响会计信息质量特征的主要因 素之间可以看成一种函数关系，此即为会计信息质量函数。影响会计信息质量特征 的众多因素构成了该函数的白变量。并且认为，在“会计理论一财务会计概念框架 一会计准则一会计实务一会计信息”这一逻辑主线中，影响每一个逻辑环节的因素 均构成了会计信息质量函数的自变量。这些自变量主要有：政治模式、意识形态、 经济结构、财务会计概念框架、会计准则体系、会计准则制定模式、会计信息使用 者会计知识水平、经济发展水平、市场发育程度、法律规范严密及配套程度、公司 治理水平、会计教育水平、会计人才、会计计量技术、文明程度、文化传统、会计 认识与会计理论基础、其他理论研究进展等。 曲晓辉、李明辉( 2 0 0 4 ) 1 也认为：会计准则作为财务信息的编报依据是编报高 质量财务信息的先决条件，但虚假财务信息产生的原因是多方面的。高质量的会计 准则未必一定产出真实公允的财务信息，适当的司法责任认定可以维护会计准则的 权威性，有利于资本市场信息批露制度的维护和完善。 1 3 本文的研究内容及方法 本文采用理论研究和实证分析相结合的方法，分析会计制度的改革情况和上市 公司的会计信息质量情况，旨在研究会计制度的改革是否切实的促使会计信息质量 得到提高。并根据理论和实证结果，为进一步完善会计制度，提高上市公司会计信 息质量提出对策建议。具体而言，本文研究内容分为六章： 4 华北电力人学硕十学位论文 第一章为引言，阐述选题背景和研究意义，回顾国内外关于会计制度改革与会 计信息质量研究的现状，提出本文研究思路和主要内容。 第二章为会计信息质量特征，通过对会计信息质量特征相关理论、影响因素的 探讨，得出最重要的会计信息质量特征是可靠性。 第三章为会计准则改革对会计信息质量影响的理论分析，回顾我国会计准则的 发展历程，明确会计准则改革的具体内容，探讨会计准则的这些改革对会计信息质 量造成了哪些影响。 第四章为用实证方法对前文结论进行验证，设计使用以“现金利润”与“会计 利润”的拟合度来验证会计信息质量高低。选取上市公司1 9 9 8 2 0 0 8 年财务报表为 样本，通过回归分析和二者差额百分比的直观比较，得出会计利润质量的变化情况， 结合现会流量表准则的改革，说明准则的改革对信息质量的影响。 第五章为提出提高我国会计信息质量的对策。 第六章为本文的结论。 5 华北电力人学硕十学位论文 第二章会计信息质量特征 2 1 会计信息质量特征的定义 会计信息质量特征即会计信息衡量标准，就是会计信息所应当达到或满足的基 本质量要求。会计信息质量特征是为会计目标服务的，是会计系统为达到会计目标 而对会计信息进行的约束，它是确立会计目标与实现会计目标之间的桥梁。在会计 目标被定义为决策有用性的前提下，会计信息质量特征就是使会计信息对决策有用 的特征。 2 2 会计信息质量的重要性 会计信息的实质是企业经营行为的一种数量化反映，企业在一定期间内发生一 系列经营行为，会计对这些行为的结果进行确认、计量、汇总，最终形成财务报表。 “”。提高会计信息质量关系到以下三个方面： ( 1 ) 市场经济是否能有序运转。会计工作作为一项重要的经济管理手段，承担 着维护财经纪律、处理利益分配关系的重要职责。会计信息作为一种重要的社会资 源，是管理者、投资者、债权人、社会公众改善经营管理、评价财务状况、作出投 资决策、防范经营风险的主要依据。因此，依法规范会计行为和提高会计信息质量 直接关系到市场经济的有序运转。 ( 2 ) 深化企业改革和现代企业制度是否能有效建立。财务管理是企业管理的基 础环节，会计信息是企业管理的最基本信息，依法规范会计行为和提高会计信息质 量，有利于改善企业经营管理，有利于实施对企业财务状况和高级管理人员的有效 监督，有利于完善法人治理结构和建立现代化企业制度。 ( 3 ) 政治建设和反腐败斗争是否能更深入开展。会计工作是经济活动的缩影， 一切财务收支要在会计账册上反映。依法加强会计基础工作和提高会计信息质量， 有利于从源头上防范和制止腐败行为，为廉政建设和反腐败斗争的深入开展创造有 利条件。 2 3 会计信息质量特征的相关理论 虽然会计是一门国际通用的商务语言，但是由于政治、经济、文化背景的不同， 各个国家的会计准则对会计信息质量特征的要求也不完全相同。以国际会计准则委 员会( i a s c ) 、美国财务会计准则委员会( a f s b ) 和我国财政部的要求为例，三者的会 6 华北电力人学硕十学位论文 计信息质量衡量标准也各不一样。 ( 1 ) 国际会计准则委员会的标准 国际会计准则委员会( i a s c ) 将会计信息质量特征定义为“使财务报表提供的信 息对使用者有用的那些性质”，并在其1 9 8 9 年公布的编报财务报表的框架中 提出，财务报表的四项主要的质量特征是可理解性、相关性、可靠性和可比性。对 这四个主要的质量特征，国际会计准则委员会给出的解释是：可理解性，指财务 报表所提供的信息便于使用者理解；相关性，指“信息通过帮助使用者评估过去、 现在或未来的事件，或通过确证或纠萨使用者过去的评价，影响到使用者的经济决 策”，信息的相关性受到重要性的影响；可靠性，指信息“没有重要差错或偏向， 并能如实反映其所拟反映或理当反映的情况而能供使用者作为依据”。信息要具有 可靠性，就必须具有真实反映、实质重于形式、中立性、谨慎性、完整性这几个特 性；可比性，指的是“对整个企业及其不同时点以及对不同的企业而言，同类交 易或其他事项的计量和列报，都必须采用一致的方法”，“应当把编制财务报表所 采用的会计政策和这些政策的变动及影响告诉使用者”。另外，国际会计准则委员 会还提出，相关和可靠的信息受到三个因素的制约，即信息的及时性、信息所产生 的效益与提供的成本之间的平衡、各质量特征之间的平衡。 ( 2 ) 美国财务会计准则委员会的标准 美国财务会计准则委员会( a f s b ) 在1 9 8 0 年发表的财务会计概念公告中指 出：“有用性应成为最重要的质量特征会计信息要对决策有用，应具备两种主 要质量特征，即相关性和可靠性，信息的相关性越大，可靠性越高，越合乎需要， 那就是对决策有用”。美国财务会计准则委员会认为，会计信息的相关性是通过信 息的及时性和预测、反馈价值来体现；可靠性则表现为信息的真实性、中立性和可 验证性；同时，可比性也是一项重要的质量特征。而所有的会计信息质量都受到效 益大于成本和重要性两个条件的约束。 ( 3 ) 我国企业会计准则的标准 我国于2 0 0 6 年2 月新修订的企业会计准则基本准则规定，会计信息 质量包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和 及时性等。其中，可靠性、相关性、可理解性和可比性是会计信息的首要质量要求， 是企业财务报告中所提供会计信息应具备的基本质量特征；实质重于形式、重要性、 谨慎性和及时性是会计信息的次级质量要求，是对可靠性，相关性，可理解性和可 比性等首要质要求的补充和完善。可靠性，可靠性要求企业应当以实际发生的交 易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会 计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。相关性，要求企业 提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用 者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。可理解性，要求企业提 7 华北电力人学硕十学位论文 供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。可比性，要求企 业提供的会计信息应当具有可比性。实质重于形式，要求企业应当按照交易或者 事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为 依据。重要性，要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和 现金流量有关的所有重要交易或者事项。谨慎性，要求企业对交易或者事项进行 会计确认、计量和报告时应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债 或者费用。及时性，要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、 计量和报告，不得提前或者延后。 2 4 我国会计信息质量的现状及影响因素分析 2 4 1 我国会计信息质量的现状 据2 0 0 6 年发布的中华人民共和国财政部会计信息质量检查公告( 第十三号) 1 知，财政部重点通过对国有大型企业、上市公司、房地产企业及部分会计师事务 所检查发现，部分国有企业会计核算和财务管理有待规范，个别企业甚至存在严重 的会计违规行为。例如：天津市天海集团有限公司会计信息严重失真，财务管理相 当混乱，将利用外国政府贷款购置的价值7 2 亿元的船舶长期挂往来账，未纳入固 定资产核算。其下属子公司连续两年伪造银行存款1 5 亿元，以隐瞒大股东占用上 市公司资会的问题；黑龙江省电力有限公司2 0 0 5 年通过虚构售电量，虚增收入5 1 亿元。此外，检查还发现，少数上市公司利用少计成本费用、关联方交易等手段粉 饰业绩。如：浏阳花炮股份有限公司为了避免2 0 0 3 年、2 0 0 4 年连续亏损，将以前 年度发生的费用1 8 5 9 万元及欠缴税款7 8 6 万元推迟计入2 0 0 5 年度；航天通信控股 集团股份有限公司2 0 0 3 年至2 0 0 5 年划出资金通过其他单位进行周转，虚增利润 3 1 1 0 万元。部分房地产企业在会计核算、银行信贷、税款缴纳等方面存在较多违规 问题。如：厦门国源房地产开发有限公司编制虚假会计报表并串通会计师事务所出 具虚假审计报告，违规获取银行贷款3 3 0 0 力元；海南金邦实业有限公司2 0 0 5 年度 实现销售收入3 2 亿元，而会计报表反映收入为零，也未按规定预缴企业所得税。 据2 0 0 7 年发布的中华人民共和国财政部会计信息质量检查公告( 第十四号) 嵋纠知，财政部检查了8 3 9 8 户企事业单位和会计师事务所。检查中发现，部分企业 存在对准则理解有偏差、判断不准确、执行不到位的问题。少数企业存在违背准则 操纵利润、虚构交易等严重会计造假行为，具体表现在以下几方面：一是随意调节 收入成本粉饰业绩。如提f j i 或推迟确认收入从而在不同年度问调节利润，随意增减 固定资产预计使用年限调节折旧费用，对同一交易事项采用不同的计量模式确定公 允价值，非法转回以前年度确认的减值损失等。二是利用关联方交易转移利润。如 8 华北i 乜力人学硕十学位论文 通过母公司豁免大额债务或者进行大额捐赠等手段，直接向上市公司输送利润，帮 助上市公司扭亏为盈。三是通过虚构经济业务进行系统造假。有的上市公司与关联 企业相串通，通过编造虚假合同等手段进行系统造假，虚构业务收入，导致财务报 表虚盈实亏。 由此可知，我国的会计信息质量仍不容乐观。而会计信息的可靠性仍然是问题 的关键。 2 4 2 会计信息质量的影响因素 2 4 2 1 会计信息提供者的原因 ( 1 ) 公司中存在的委托代理关系导致经理人操纵会计信息 在现代企业的委托代理关系下，公司的权力机构分化成两个极端，即作为委托 人的股东和作为代理入的经理人。股东以其投入公司的资产拥有对公司的所有权并 承担有限责任，因此对公司拥有剩余索取权，而经营管理者作为代理人控制着公司 的剩余索取权。全体股东总是希望经理人以“股东利益最大化”的目标为出发点从 事经营管理活动，但实际上经理人的利益与股东利益的冲突是无法协调的事实。由 于经理人的有限理性和自利行为，经理人往往是从自身利益出发而不惜牺牲股东的 利益，此时经理人提供的会计信息的根本出发点是维护经理人自身的利益。一般来 说，危害到信息公允披露的经理人利益有： 经理人的努力和报酬问题。经理人一方面有偷懒的动机，另一方面也在追求 非经济性的“个人价值”，包括工作的满意程度、个人权力、社会地位、所获薪金、 升职机会、安全程度和自由程度等，当这些个人价值与企业价值产生矛盾时，经理 人往往选择披露有利于个人价值的信息。 经理人追求的利益期问与股东不同。股东追求的是公司现在和未来的收益及 现金流量；而经理人关心的是他们受聘用或在职期问的公司短期内的最大收益，在 制定决策时不可避免的会选择成本低见效快的项目，甚至以牺牲公司长期收益为代 价，选择提供反映最佳短期效益的信息。 经理人的风险偏好。当前大多数经营者所取得的报酬一般与企业价值的变动 无太大关系，所以经理人通常致力于降低公司的财务困难和经营失败风险的决策。 经理人的报酬增长幅度也远远落后于公司价值的增长幅度，如此巨大的差异决定了 经理人保守的风险偏好，反映在信息披露上便是经理人倾向于提供稳中有升的信 息，尤其是关注那些影响评价指标的信息。 ( 2 ) 公司内部治理结构的缺陷导致约束机制名存实亡 分权机制需要约束和监督机制的制衡，但当前大多数公司的内部公司治理结构 存在着几个问题： 9 华北电力人学硕十学何论文 董事会对经理人约束不力。我国上市公司董事会内部人控制现象较为严重， 董事长兼任总经理的比例较高，董事会的独立程度之低，严重削弱了董事会的监控 。 功能。另一方面，董事会从原则上说应该代表股东的利益，但是由于董事并不全部 是股东，再加上董事会与经理人分享经营权，因此可能出现董事玩忽职守或与经理 人员串通一气损害股东利益的现象。公司董事会在价值取向上反而与同为代理人的 经理人员具有一致性，股东大会、董事会、经理人员三者之间的相互约束机制名存 实亡。 监事会形同虚设。我国的公司治理结构中对监事会并没有予以足够的重视， 有关监事会成员的任免条件、组成结构、专业知识都没有完善的规定。此外我国监 事会成员兼职情况多，业务素质普遍不高，导致部分监事由于工作繁重而无心认真 执行监事功能，或者由于受到能力限制无法执行好监督功能，以致监事会形同虚设。 ( 3 ) 成本与效益原因 对公司信息披露的要求越高，需要的信息披露成本就越大。信息在披露过程中 耗费的成本包括信息的收集、整理、加工、编制、传递成本，另外还有些信息可能 涉及到公司的商业秘密，其披露或多或少会影响到公司的竞争优势。对公司来 兑， 披露可靠、充分、相关、可比的信息需要花费大量的披露成本，有些不利于公司发 展的信息披露还可能对公司的贷款、股价或同常经营产生负面效应，这些都是公司 信息披露所要承担的成本。有些公司从成本与效益的角度考虑，往往不致力于信息 披露质量的提高，甚至还隐瞒部分不利信息。 2 3 2 2 会计信息需求者的原因 会计信息用来反映企业特定时点的财务状况和特定时期的经营成果及现金流 量情况。会计信息的提供者为企业的管理当局，而会计信息的需求者为企业的外部 相关利益人，一般包括政府、投资人和债权人。成熟的信息需求者对会计信息的质 量有直接的引导作用。因为如果在会计信息的生成和报告过程中，一味强调供给方 的利益，就会招致需求方的不合作。成熟的会计信息需求者能够督促企业提高会计 信息质量。然而我国会计信息需求者往往并不够成熟，对企业的影响力有限，因而 不能起到督促的作用。“叫这主要是因为： ( 1 ) 政府作为最大的会计信息需求主体，并没有成为真j 下的信息需求者 政府作为国民经济的宏观调控者，需要统一的、符合国民经济核算要求的信息， 是会计信息最大的使用者；另一方面，作为国有企业、商业银行和基会的管理者， 政府也是信息的主要使用者；政府部门如财政部、证监会、国家税务总局发布一系 列的规章、制度，政府是会计信息的监管者；作为国有企业的所有者，政府又成为 会计信息的提供者：政府审计与民问审计之间千丝力缕的联系，又使政府成为会计 信息质量的保证者。现在我国政府所扮演的多重角色，往往使其顾此失彼，不可能 1 0 华北电力人学硕十学位论文 成为真币的会计信息需求主体。 ( 2 ) 投资者没有真正成为高质量会计信息的需求者 资本市场上酌投资者主要包括大股东和中小股东。大股东作为企我国上市公司 会计信息质量问题研究业的战略投资者，理所当然地要求高质量的会计信息。但是， 由于我国特殊的股权结构和公司治理结构，股东大会按照股东持有的股份进行表 决，往往都会有一股独大的情况出现，并通过对股东大会的控制，进而实现对董事 会的控制。这样一来，大股东就由会计信息的需求者转变成了会计信息的幕后操纵 者。这样一来，大股东就可以利用自身的管理优势，提供有利于自己的会计信息， 不再可能对会计信息提出高的要求了。而中小股东的投机性偏好，决定了他们不可 能成为真正的信息需求者。 ( 3 ) 银行不是会计信息的真讵需求者 作为企业最大债权人的银行，为了能够收回贷款本息，必然会对企业的会计信 息格外关注，并采用适当的方法对企业的信用状况进行评估。从理论上讲，银行应 该是企业会计信息的真f 需求者。但事实是，我国的银行，特别是国有四大商业银 行，同样存在着国有企业的通病，再加上金融工具单一，风险意识淡薄，缺乏合理 的信用风险控制机制，政府行为严重等，致使银行不可能真正依据会计信息来作出 决策。这样，作为企业最大债权人的银行不可能成为高质量会计信息的需求者，也 就不能为企业高质量会计信息的产生发挥引导作用。 2 3 2 3 会计信息监管方的原因 目前我国会计信息监管制度是一种以政府管理为主的集中型监管模式。我国对 证券市场的监管主要分为：一是中央政府部门监管，包括财政部、中国人民银行、 国家发展和改革委员会、国有资产监督管理员会等国务院直属部委机关。二是中国 证券监督管理委员会。三是地方政府及其有关部门。在我国监管的三个层次中，行 业自律组织并未发挥出很大的作用，监管的职责主要还是掌握在政府部门手中，实 行的是较为集中的监管模式，这样的模式有很多弊端，具体如下： ( 1 ) 我国政府监管部门和行业自律组织中存在问题 当前我国证券监管机构涉及到中国证监会、国家发展和改革委员会、中国人民 银行、财政部等管理与执行机构和证券交易所、中国证券业协会等行业自律组织， 这些机构的权限相当分散，形成了多极监管主体监管的局面，缺乏独立统一的监管 机构。另外，我国的行业自律组织存在的问题，一方面是这些组织的建设不完善， 执业水平较低，未能发挥出应有的监管作用；另一方面，这些行业自律组织的监管 权力没有得到保障，行业自律组织对监管过程中发现的问题缺乏有效的处罚措施， 而是往往必须移交其他政府监管机构进行处理。这两方面的原因共同造成了我国行 业自律组织监管不力的现象。 华北电力人学硕十学位论文 ( 2 ) 会计师事务所等中介机构存在问题 作为事后监督者之一，会计师事务所、资产评估机构、律师事务所等中介机构 的执业质量和执业水平对上市公司会计信息的披露有着较大的影响，其中尤以注册 会计师审计行业的关联性最大。从理论上说，独屯性足社会审计的灵魂，只有免费 的审计才能保证百分之百的独立性。然而现实中，常常是被审计公司的是管理者而 不是股东对注册会计师进行选聘，并且向审计人支付审计费用，这就造成委托人与 被审计人合二为一的现象，影响到审计过程的独立性。此外，我国有些会计师事务 所从业人员的素质不高，事务所没有制定完备的执业规程，缺乏严格的质量控制体 系，导致了低下的审计执业质量，在审计过程中不能采用适当的审计程序，对存在 重大问题的项目没有予以充分的关注，从而不能发现被审计公司存在的内控和财务 问题。 ”1。” 2 5小结 综上所诉，首要的会计信息质量特征是相关性和可靠性，这也是本文所关注的。 这是因为对会计信息质量的评价观基本上可以分为两类：用户需求观和投资者保护 观。用户需求观认为会计信息质量是由会计信息对信息使用者的有用性决定的，这 罩的信息使用者包括投资者和信贷者；投资者保护观认为会计信息质量主要取决于 财务报告是否向投资者进行了充分而公允的披露，而不应令信息使用者感到困惑或 产生误导。虽然这两种观点关注的焦点、所处立场和具体的评价标准等都有差异， 但是他们都是从信息使用者的角度出发的。从信息使用者角度看，相关性是会计信 息质量中备受关注的，因为，他们需要利用会计信息做出决策。而另一方面，可靠 性则是能否做出j 下确决策的基础。 相关性的判别标准为：“当信息能够通过帮助使用者评价过去、现在和未来事 项或确认、更改他们过去的评价，从而影响到使用者的经济决策时，信息就具有相 关性。”由此，我们可以看出，相关性有两个基本质量标志，即预测价值和反馈价 值。所谓预测价值，就是指会计信息能够帮助信息使用者评价过去、现在和未来事 项并预测其发展趋势，从而影响其基于这种评价和预测所作出的决策。所谓反馈价 值，则指会计信息能对信息使用者以前的评价和预测结果予以证实或纠正，从而促 使信息使用者维持或改变以前的决策。而会计信息要实现预测价值和反馈价值，必 须同时满足及时性、重要性和充分披露三项质量特征。如果会计信息能为使用者了 解过去、现在或未来事项的影响及变化趋势，则会计信息是相关的。 可靠性的判别标准为：“当信息没有重要错误或偏向，并且能够如实反映其拟 反映或该反映的情况供使用者作依据时，信息就具备了可靠性。”“没有重要错误”， 指技术上的正确性；“没有偏向”，指立场上的中立性；“如实反映”，则指结果 1 2 华北电力人学硕十学位论文 上的真实性。真实性是可靠性的核心质量标志，而正确性与中立性是可靠性的辅助 质量标志。 1 3 华北电力人学硕十学位论文 第三章会计准则改革对会计信息质量影响的要素分析 3 1 我国会计准则的发展历程 在2 0 0 6 年之前，我国的会计准则体系一直是会计准则和会计制度并行，这是 因为当时我们没有建立起完整的会计准财体系，缺少具体的会计准则；而会计制度 j 下好弥补了这一不足，起到了具体会计准则的作用。因此，要研究会计准则的改革 就必须将会计制度放进来一起研究。本文所研究的会计准则是自改革开放以来，在 市场经济体制下的那部分。这部分的会计准则和制度改革历程可分为三个阶段，具 体如下： 第一阶段：“两则两制”的实施 财政部先后发布了企业会计准则和企业财务通则以及十几个分行业的 会计制度和财务制度( 简称“两则两制”) ，于1 9 9 3 年7 月l 同起在所有企业实施。 此后，根据这“两则”制定的各行业财务制度、会计制度相继公布执行。 第二阶段：具体会计准则和制度的制定 1 9 9 3 年1 2 月至1 9 9 4 年6 月先后财政部制定发布了新税制的会计核算办法，具 体包括关于增值税会计处理的规定、关于消费税会计处理的规定、关于 营业税会计处理的规定以及关于资源税会计处理的规定等新税制会计核算办 法。 1 9 9 4 年2 月财政部制定发布了关于外汇管理体制改革后企业外币业务会计处 理的规定，并于1 9 9 4 年7 月2 同制定发布了关于外汇管理体制改革后有关会 计处理的补充规定，就企业外币经济业务的会计核算作出具体规定。 1 9 9 8 年1 月2 7 同，财政部发布股份有限公司会计制度，自1 9 9 8 年1 月l 同起施行。 2 0 0 0 年1 2 月2 9 同，财政部制定发布企业会计制度，自2 0 0 1 年1 月1r 起施行。 第三阶段：新会计准则体系国际趋同 2 0 0 6 年2 月1 5 同，财政部发布企业会计准则，2 0 0 7 年1 月l 开起上市公 司施行，其他公司鼓励施行。 2 0 0 6 年1 1 月6 同，财政部发布企业会计准则一一应用指南，2 0 0 7 年1 月 l 同起上市公司施行，其他公司鼓励施行。 其影响会计信息质量的主要改革内容见下表： 1 4 华北电力人学硕十学位论文 表3 - 1 会计准则主要改革内容 执行印度新增准则和制度名称影响会计信息质量的主要改革内容 1 9 9 2 1 9 9 3 股份制试点介业会讣制 i 剐定资产折i u 制度；建立了资本金制度；改革 年度， 。 了资金管理办法；变“完全成本法”为“制造 食业会计准则成本法”；记帐方法统一十借贷记帐法；改变了 会计甲衡公式：采川新的报表体系由资产负债 表、损益表和财务状况变动表等组成 1 9 9 7 关联方