（金融学专业论文）我国寿险公司保费收入确认与计量研究.pdf

内容摘要 改革开放以后，国内保险业务开始恢复。从此，我国保险业进入 了快速发展阶段，表现在保险市场竞争主体增多、保险产品日趋丰富。 随着中国加入w t o ，中国保险市场开放程度不断加大，国外保险机 构正积极寻求机遇，以分享中国保险市场这块大蛋糕。我国保险行业 的快速发展，对保险会计提出了更高的要求。保险会计理论的发展程 度将会对中国保险业的健康、快速发展产生极大影响。纵观我国保险 会计现状，尽管已取得了重大的进展，但是，会计理论界和保险实务 界对保险会计还缺乏系统的研究，从而给保险行业的会计管理造成了 一定的困难，也在一定程度上制约了保险监督作用的有效发挥，同时 也不利于保险公司加强内部控制与经营管理。 由于我国保险会计实践缺乏健全的理论支撑，现行的保险会计制 度在某些业务的确认与计量标准上还存在不统一的情况。因此，对保 险会计确认与计量这类基础性问题进行研究，将有利于我国保险会计 准则体系的建设，这既是对会计改革的需要，也是保险行业健康发展 的要求。 保险会计的确认与计量主要包括保险资产、保险负债、收入与费 用等的确认与计量。目前，我国的保险会计研究中对各种责任准备金 的探讨较多，但对保险收入及其相关保险资产和保险负债的研究较 少，现有文献资料对保费收入的会计研究主要集中于保费收入的具体 会计核算，即保费收入的具体会计记录，而对保费收入的会计理论研 究较少。其实，保费收入作为保险公司资产的主要来源，其会计确认 与计量理论的发展不仅有利于保险会计的改革和发展，对保险公司的 生存和发展也起着至关重要的作用。鉴于此，本文试探性地对寿险公 司的保费收入确认与计量进行理论研究。 收入要素是财务会计报表中的一个重要组成要素，它的准确、有 效记录将对企业的收益产生重要影响。但对收入的记录离不开收入的 确认和计量，收入的确认时点、确认金额和计量属性等都将影响收入 最终在利润表中的反映。所以，收入的记录始终是围绕它的确认和计 量问题展开的。本文所探讨的主要问题是寿险公司保费收入的确认与 计量问题，而相对一般企业的收入来讲，保费收入有其自身的特点， 因此，在对寿险公司保费收入的确认与计量进行探讨时，要结合寿险 公司保费的特点进行，并以现行保险公司会计制度和相应的保险行业 规定为指导开展这一问题的探讨。收入确认与收入计量之间存在着密 切的联系，收入确认是收入计量的基础，收入计量是收入确认的完善 和延续。对于保费的收入确认主要是对在权责发生制下，结合保险行 业特点，对其收入确认时点的讨论，以及对与保费收入相关的保险资 产和保险负债的确认进行讨论。并在此基础上对保费收入和相关保险 资产、保险负债的计量属性进行探讨。将保费中不同性质的组成分开 进行其确认与计量的讨论。并结合国际上现有保费收入的确认与计量 模式进行相对比较，提出了对我国保费收入确认与计量模式的建议。 全文共由四个部分组成。 第一部分：我国寿险公司保费收入含义及性质分析。为了更好地 对寿险公司保费收入的确认与计量进行探讨，需要事先对寿险公司保 费收入的特点进行一个分析和阐述。寿险公司保费收入与其他企业的 营业收入不同。与一般制造业相比，寿险公司的成本为预计成本，即 在保险产品出售时，其产品的真实成本还不能确定，只有等到保险风 险发生并对被保险人造成损失时，保险成本才能被确定。另外，保费 收入具有收入与负债的双重性质。从寿险公司具体产品来看，保费收 入随着保险产品种类的不同而包含有不同的成分，具有不同的收入含 义，这都将会对保费收入的确认与计量产生影响。因此，在开始对保 费收入确认与计量进行讨论之前，有必要对寿险公司保费的特点进行 阐述，为后面的内容提供一个好的基础。 第二部分：我国寿险公司保费收入的确认。从现有企业会计准则 对收入确认的概念、标准出发，结合保险公司会计制度对保费收入的 确认标准和确认基础，对保费收入的确认时点、与保费收入相关的保 险资产和保险负债的确认问题进行了探讨，认为保费收入应在保险合 同生效时予以确认，而不应以寿险实务中的以收到保费为收入确认的 时点。由于确认时点的变化，带来了对投保人缴纳的保费的各种不同 确认。在寿险业务中，由于投保人缴纳保费的时间与保费收入确认的 时点不一致而产生了应收保费和预收保费等，而这些项目都与保费收 入有关。在再确认方面，主要探讨了应收保费、预收保费韵再确认标 准及再确认形式。 第三部分：我国寿险公司保费收入的计量。通过对一般会计计量 的理论阐述，结合第二部分中对保费收入的确认问题，重点讨论了对 保费收入、应收保费、预收保费的初始计量与后续计量，而主要范围 集中在对其计量属性的探讨。保费收入的计量属性采用历史收入，而 应收保费和预收保费符合金融资产和金融负债的定义，因此对它们的 计量属性主要是以公允价值为主。 第四部分：我国寿险公司保费收入确认与计量现状及建议。在对 保费收入确认与计量理论进行讨论的基础上，剖析了我国寿险公司目 前在保费收入确认与计量上存在的问题，并通过对国外各种确认与计 理理念、模式进行分析比较，总结了符合我国寿险公司保险业务的保 费收入与计量模式。对短期保险业务采用资产与负债模式进行确认， 以历史收入和公允价值进行计量。对传统长期保险产品采用保单持有 人利益模式进行确认，以现值进行计量。对非传统长期保险产品，根 据与保险风险的关联性进行分别确认与计量。对与保险风险相关的那 部分保费采取与传统长期保险产品一样的确认与计量方式；对于与保 险风险无关的部分，由于符合金融负债的定义，因此根据金融负债的 确认与计量标准进行。 ， 本文试图以国内现有对保费收入确认与计量的相关规定入手，结 合国外相关保费收入确认与计量的资料开展对保费收入确认标准、确 认时点以及确认过程中的计量问题进行探讨，大量运用跨学科的研究 方法和推理方法，以实证和规范相结合的方式展开讨论。 本文通过对寿险公司保费收入确认与计量进行会计理论探讨，细 化了保费收入的确认理论。针对不同期限的保险业务和保险产品的特 点，对保费收入的确认与再确认进行了分析。通过对保险公司会计 制度中对保费收入确认标准进行剖析，细化了保费收入确认标准、 明确了寿险公司保费收入确认时效。其次，对由于保费收入确认时点 引起的与保费收入相关保险资产和保险负债进行了确认与计量分析， 打破了现有对保险计量的规定，提出了它们的具体确认时点、确认标 准和计量属性。最后，分析了我国现有保费收入确认与计量中存在的 问题，提出了改进建议。 关键词：保费收入确认计量 a b s t r a c t i nt h ef i n a n c e a c c o u n t i n gs t a t e m e n t , t h er e v e n u e i sa n i m p o r t a n t a c c o u n t i n gf a c t o r 硒er e c o g n i t i o na n dm e a s u r e m e n to fr e y e u n ei s c o n c e r n e dw i t hb u s i n e s se n t e l l p l r i s e s t h em a i nq u e s t i o nd i s c u s s e di n t h i s p a p e r i st h e r e c o g n i t i o n a n dm e a s u r e m e n to f p r e m i u mi n i n s u r a n c ee n t e r p r i s e s t h e q u e s t i o n i sd i f f e r e n tf r o mi ti no t h e r b u s i n e s s e n t e r p r i s e b e c a m et h a t p r e m i u m h a st h e p a r t i c u l a r c h a r a c t e r i s t i c s p r e m i u mi nl i f ei n s u r a n c ef i r m sh a sp r o p e r t yb o t h r e v e n u ea n dl i a b i l i t y i ti sa i l a b i l i t yi nl i f ei n s u r a n c ee n t e r p r i s e sa s t h es a m et i m ew h e ni ti s r e c o g n i z e d a sar e v e n u ef a c t o r t h r o u g h ，a v a l y z i n gt h er e c o g n i t i o ns t a n d a r do fp r e m i u m ，i na c c o u n t i n gr u l e s o fi n s u r a n c ee n t e r p r i s e ，w ek n o wa b o u tt h et i m ew h e n p r e m i u m i s r e c o g n i z e da sr e v e n u ea n dw h i c hp a r tc o n s i s t i n go fp r e m i u mc a nb e r e c o g n i z e d a s r e v e n u e a c c o u n t i n g m e a s u r e m e n ti sb a s e do n a c c o u n t i n gr e c o g n i t i o n , t h ep a r tt h a tt h e yh a db e e nr e c o g n i z e da s r e v e n u ew i l lb em e a s u r e db yf a i rv a l u e 。t oo t h e rp a r t , t h e i rm o s t c o r r e l a t i v em e a s u r e m e n ta t t r i b u t ei sf a i rv a l u e b e c a u s et h e vm a t c h w i t hf i n a n c i a li n s t r u m e n t s o nt h eo t h e r h a n d ，t h em e a s u r e m e n to f p r e m i u mi sa c t u a l l yt h ed e p r i v em e a s u r e m e n t , s oi t sm e a s u r e m e n t a t t r i b u t ei s d e p r i v e v a l u e b e c a u s et h es t a n d a r do f r e v e n u e r e c o g n i t i o na n dm e a s u r e m e n ti si n c o n s i s t e n ti ne a c hc o u n t r y , i ti s n e c e s s a r yt h a tw ec o m p a r ea l lk i n d so fm o d e l sa n dc h o s eab e t t e r m o d e l t h e p a p e r c o n s i s t so ff o u rs e c t i o n s ： 髑ef i r s ts e c t i o n ：t h e c o n c e p t a b o u tt h e p r e m i u mo fl i f e i n s u r a n c ee n t e r p r i s e t of u r t h e rd i s c u s st h eq u e s t i o no fr e c o g n i t i o n a n dm e a s u r e m e n to f p r e m i u m ，t h ec o n c e p t i o n o f p r e m i u m i s d e m a n d e da sab a s ea n ds u p p o r t i nt h i s s e c t i o n , t h ec o n t e n ta n d c h a r a c t e r i s t i c so fp r e m i u mi sd e t a i l e d f r o mg e n e r a lc o n c e p t i o no f r e v e n u et o p a r t i c u l a r i t y o fp r e m i u m ，w ed e t a i lt h ed e f i n i t i o na n d c h a r a c t e r i s t i co f p r e m i u m i nl i f e e n t e r p r i s e , a n da n a l y z e t h e d i f f e r e n c ef r o ma l lk i n d so fi n s u r a n c ec o n t r a c t si nt h ec o n t e n to f p r e m i u m t h es e c o n ds e c t i o n ：t h er e c o g n i t i o no f p r e m i u m i nl i f ei n s u r a n c e f i r m s a l lk n o w n ，t h er e c o g n i t i o no f p r e m i u m i n c l u d ei t sr e c o g n i t i o n s t a n d a r d ，r e c o g n i t i o nb a s e s ，t h e r ea r et h r e er e c o g n i t i o ns t a n d a r oo f r e c o g n i t i o no fp r e m i u mi ni n s u r a n c ea c c o u n t i n gr u l e s ，i t w i l lb e r e c o g n i z e a sr e v e n u ew h e n p r e m i u m a c c o r d sw i t ht h et h r e es t a n d a r d s a c c o r d i n g t o r e c o g n i t i o nb a s e s , a c c r u a l - b a s i sa c c o u n t i n g i st h e g u i d a n c e t h i ss e c t i o nd e t a i l s t h er e c o g n i t i o nt i m eo fa l lk i n d so f i n s u r a n c ec o n t r a c t si nl i f ei n s u r a n c e e n t e r p r i s e t h et h i r ds e c t i o n ：t h em e a s u r e m e n to fp r e m i u mi nl i f ei n s u r a n c e e n t e r p r i s e t h i ss e c t i o nm a i n d e b a t e st h em e a s u r e m e n ta t t r i b u t i o no f p r e m i u ma n d o ff i n a n c i a la s s e t sa n dl i a b i l i t yr e l a t i n gw i t hp r e m i u m w h e n p r e m i u m i sr e c o g n i z e da s r e v e n u e ，i t sm e a s u r e m e n t a t t r i b u t i o n i sh i s t o r y p r o c e e d s ，b e l o n g t of a i rv a l u e w h e n p r e m i u m i sr e c o g n i z e d a sa s s e t so r l i a b i l i t i e s ，t h e i r m e a s u r e m e n ta t t r i b u t i o nw o u l db e d e p r i v e v a l u e ， t h ei a s ts e c t i o n ：t h es t a t u sa n da d v i c eo fr e c o g n i t i o na n d m e a s u r e m e n to fp r e m i u mo fl i f ei n s u r a n c e e n t e r p r i s ei nm yc o u n t r y i nt h es e c t i o n , w e a n a l y z e t h es t a t u so fd o m e s t i cl i f ei n s u r a n c e i n d u s t r y , i n d i c a t e t h em o d e lo fr e c o g n i t i o na n dm e a s u r e m e n to f p r e m i u ma c c o r d i n g w i md o m e s t i ci n s u r a n c ei n d u s t r y k e y w o r d s ：p r e m i u m r e v e n u e r e c o g n i t i o n m e a s u r e m e n t 2 西南财经大学 学位论文原创性及知识产权声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下， 独立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外， 本论文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对 本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标 明。因本学位论文引起的法律结果完全由本人承担。 本学位论文成果归西南财经大学所有。 特此声明 学位论文作者签名：肖涛 2 0 0 5 年4 月1 8 日 l 上_ - k 刖罱 随着我国对经济发展环境的进一步改善，国内经济得到了快速发 展。保险业自恢复以来，发展十分迅速，特别是近年来对国内保险市 场的大范围的开放，给我国保险业带来了巨大的发展契机。近年来， 保险业的发展速度加快、保险广度不断扩大、保险程度不断加深，保 险产品的品种多样化。在我国保险业快速发展的同时，国家对保险会 计的重视度也在加强，尽管如此，保险会计的发展还是跟不上保险业 的发展速度，导致目前保险会计中存在着很多问题。而保费收入是保 险会计中最重要的组成部分之一，对保费收入的会计问题进行研究将 有利于保险会计的发展。 对于保险公司而言，由于其日常活动是销售保险产品、提供与之 相关的代理服务以及运用保险资金，因此，保险公司的收入可以定义 为公司在销售保险产品、提供与之相关的代理服务以及运用保险资金 等日常活动中形成的经济利益的总流入，包括销售保险产品取得的保 费收入和分保费收入，提供保险代理、代理勘查等服务取得的手续费、 代勘查收入等劳务收入，运用保险资金取得的利息收入、投资收益等。 其中，保费收入是保险公司主要经营活动产生的收入。因此，保险公 司收入确认与计量的核心是保费收入的确认与计量问题。 由于目前各国保险业界没有一个相对统一的保费收入确认与计 量标准，使得各保险公司在进行发展比较时，保费收入甚至是收益不 具备可比性，导致信息不能共享。 目前我国保险公司会计制度规定了保费收入的确认标准和确 认基础。但是从寿险公司会计实务来看，寿险公司并没有采取规定的 保费收入确认标准和确认基础。对保费收入的确认仍然以收到保费为 确认时点，没有遵循权责发生制的确认原则。这就需要对保费收入的 确认时点进行探讨，以确定保费收入确认时点，以此确定保费收入的 金额。在计量方面，在以前的会计实务中，会计计量属性主要是历史 成本历史收入，但历史成本历史收入反映的是过去的事项，而对未 来的事项却无能为力。作为目前会计计量属性的一种趋势，即：多种 计量属性的共同发展，将对目前保险会计实务中有关规定的保费收入 按历史成本历史收入计量产生很大的影响，基于保险行业的特点和 会计计量属性的发展，对保费收入的计量属性进行分析将会对保险公 司收益产生很大的影响。另外，保险市场主体日益增加，保险产品呈 多样化发展趋势，衍生保险产品的出现使保险合同中的保费收入从性 质上、从内容上发生了较大的变化，这对现有的保费收入确认与计量 标准提出了挑战。因此，对寿险公司各种保险产品保费收入的确认与 计量探讨，不仅具有理论意义，也具有现实意义。 本篇论文中主要是对保费收入确认与计量的相关会计理论进行 探索。虽然保险行业具有自身的特点，但在会计处理上不会脱离会计 准则，因此，对寿险公司保费收入进行确认与计量探讨时，要以会计 收入的理论作为基础和指导，在此基础上结合寿险公司保费收入的特 点和保险公司会计制度的相关规定进行保费收入确认与计量讨论。在 第一部分中，对寿险公司保费收入的构成、特点等进行了一个概述。 在第二部分里主要是对保险公司会计制度中的保费收入确认标准、确 认基础进行了探讨。而后分别对寿险公司短期保险业务和长期保险业 务的保费收入确认进行了详细的讨论。在第三部分里主要是从计量属 性入手对保费收入计量属性进行探讨。由于保费缴纳和保费收入确认 时点的不一致性，造成寿险公司不能在收到保费的同时立即确认为收 入，这就涉及到与保费收入相关的应收保费和预收保费等会计项目。 应收保费和预收保费分别属于寿险公司的资产和负债，于是对应收保 费和预收保费的计量属性讨论就不得不谈到保险资产和保险负债的 计量属性。从分析保险资产和保险负债的计量属性入手，对不同期限 的寿险产品的保费收入进行了计量属性的讨论。第四部分主要是对目 前我国在保费收入确认与计量方面存在的问题进行了列述，并通过对 国外保费收入确认与计量标准、模式的分析对比，结合我国寿险公司 保险业务的特点，提出了我国寿险公司保费收入确认与计量的方式。 目前对以保险责任准备金为主要内容的保险负债的会计理论研 究较多，但对保费收入的会计研究较少。本文试图以国内现有对保费 收入确认与计量的相关规定入手，开展对保费收入确认标准、确认时 点以及确认过程中的计量问题进行探讨，大量运用跨学科的研究方法 和推理方法，以实证和规范相结合的方式展开讨论。在写作过程中， 受篇幅及自身学识所限，只是粗略地对保费收入的确认与计量进行了 讨论，很多内容还没细化和深化。另外，对保费收入的披露也没有列 入本文探讨范围。这些只能留待在以后的工作中和进一步的研究。 在本文亟需交待的问题： t 本文的研究仅在公认会计原则基础之上，不包括法定会计原则下 的保费收入确认与计量。 本文所指的保费收入是狭义的保费收入，而且没有包含寿险公司 储金折算利息。 本文所指的保险资产和保险负债仅指与保费收入确认相关的应 收保费、预收保费和暂收保费。 第一章我国寿险公司保费收入含义及 特征分析 一、会计收入的特征分析 ( 一) 会计收入的涵义 英语的r e v e n u o ( 收入) ，源于法语r e v e n i r ，主要的意思是指“返 回、归还”。收入的基本含义也是一种归还，意即企业将资源投入经 营，终将收回它的投资( 并且希望有利可得) 。1 收入看似简单，但是，“收入的概念是很难予以明确解释的，因 为它一般都与特定的会计程序、一定类型的价值变动以及确定收入应 于何时陈报的规则( 文明的或暗含的) 有关。”2 在西方会计中，关于收入的定义方式有大致三种作法：( 1 ) 着眼 于企业在业务经营中所产生的资产流入量。比较典型的是美国会计原 则委员会( a p b ) 第四号说明中的定义：“收入是企业由于销售货物 或劳务所产生的资产或净资产的流入量。”( 2 ) 着眼于货物或劳务的 创造及其消费者和其它生产者。倒如，美国会计学会( 地) 所属会 计概念与准则委员会在1 9 5 7 年的报告书中定义说：收入“是指企业在 某一期间转让给消费者的产品或劳务总量的货币表现”。( 3 ) 着眼于 对股东权益的影响来解释收入。国际会计准则委员( i a s c ) 对收益 的定义即是例。 ( 二) 会计收入的性质 对收入性质的讨论，至少存在着两种观点。早期学者坚持流转过 程论( f l o w p r o c e s s a p p r o a c h ) ，视收入为一种流转过程，即企业经营过 程的“产品”，应通过资产的流出才能转化为收入。比如，佩顿和利特 汤云为钱逢胜：会计理论，上海财经大学出版社，1 9 9 7 年。第1 8 2 页 2 【美1 埃尔登s 亨德里克森：会计理论立信会计图书用品社，1 9 8 7 年，第1 1 9 页 4 尔顿在1 9 4 0 年发表的公司会计准则绪论一书中提出：“收入是以 整个经营程序及全部的企业力量获得之，但需要产品转变为现金或其 他有效资产，使为实现。” 另一种观点是流入论( i n f l o w a p p r o a e h ) 。这种观点认为，收入是 企业在经营过程中所产生的现金( 或其他资产) 流入量，它应通过销 售物品和提供服务而实现，而且通过流入的资产来计量。比如，美国 会计原则委员会在1 9 7 0 年的第4 号报告书中提到：“收入是从一个企业 改变其所有者的经营活动中所产生的资产增加或负债减少的总额。” 这两种收入观主要区别在于对收入的内容范围的不同理解。依据 流转过程论，收入着眼于经营活动中资产转化或流出。这样，收入侧 重于销售产品和提供服务的货币收入即营业收入。但在流入论下，收 入概念较为扩展，不仅包括销售产品和服务的现金流入，而且包括其 他资产流入，如租赁收入、利息、捐赠等事项都可构成企业收入。 ( 三) 我国对会计收入的定义及其特点 我国基本准则将收入定义为：“收入是企业在销售商品或者提供 劳务等经营业务中实现的营业收入，包括基本业务收入和其他业务收 入。”收入的基本特征是：第一、收入是企业日常活动所产生的收益； 第二，收入会增加企业的经济利益，收入所增加的经济利益表现为不 同的资产，如现金、应收款项等。但是，我国基本准则对收入定义并 未完全表达收入的基本特征。我国企业会计准则收入对收入作 了更准确的定义：“收入是指企业在销售商品、提供劳务及他人使用 本企业资产等日常活动中所形成的经济利益的总流入。”收入准则对 收入的定义，较准确地反映了收入的具有的基本特征。为使定义表达 更准确，企业财务会计报告条例对收入定义在表述上作了修改， 将“他人使用本企业资产”改为“让渡资产使用权”。修改后的收入定义 为：“收入是指企业在销售商晶、提供劳务及让渡资产使用权等日常 活动中所形成的经济利益的总流入。收入不包括为第三方或客户代收 的款项。”从上面的论述可以看出，我国收入定义仅仅包括营业收入。 其特点表现为： 其一，收入是企业在日常活动中产生的，是企业为完成自身的生 产经营目标而从事的活动，以及与之相关的其他经济活动。如工商企 业销售商品；提供工业性作业劳务，就是其日常活动产生的与企业生 产经济活动相关的一些经济活动，如出售原材料收入、提供劳务收入、 出租包装物的租金收入，无形资产的使用费收入等等。对于偶发交易 或事项、或意外利得，因不属于经常性的活动，则不能列为企业收入， 如企业出售固定资产的收入，只能称为企业利得，而不能作为企业收 入。 其二，经济利益总流入一定表现为企业的所有者权益增加。简单 地说就是财富进入了企业。它可以表现为企业的资产增加，也可以表 现为企业负债的减少，或者两者兼而有之，如企业出售商品的货款一 部分用来抵销预收货款，另一部分收取现金。 其三，收入只能是本企业的经济利益流入，不包括为第三方或客 户代收的款项。企业在日常生产经营活动中，经常发生一些为第三方 或客户代收款项，如增值税款、出售机动车辆的企业代收车辆购置费 附加以及代收其他基金等。这些都不导致所有者权益增加，虽然暂时 有了流入，但还要付给他人，所以不能作为收入。 其四，收入能导致企业所有者权益的增加。如上所述收入能增 加资产或减少负债或二者兼而有之。因而根据“资产一负债= 所有者 权益”的公式，企业取得收入一定能增加所有者权益，但收入扣除相 关成本费用后的净额，则可能增加所有者权益，也可能减少所有者权 益。 其五，收入中显然不包括利得，但收入和利得都是企业的收益。 由企业日常活动而形成的经济利益流入是收入；由企业日常活动以外 的从他活动形成的经济利益流入是利得。利得与收入的区别在于：( 1 ) 利得是企业边缘性或偶发件等交易事项的结果；( 2 ) 利得属于那种不 经过经营过程就能取得或不曾期望而获得的经济利益流入：( 3 ) 利得 在会计报表中通常以净额反映。 二、我国寿险公司保费收入的特性分析 ( 一) 寿险公司的收入概念 金融企业会计制度第八十三条中规定：“收入，是指企业在销 售商品、提供劳务及让渡资产使作权等日常活动中所形成的经济利益 的总流入”，“收入不包括为第三方或者客户代收的款项。”从定义中 可以看出：金融企业( 包括保险公司) 的收入也仅指它的营业收入。 ( - 7 - ) 寿险公司的营业收入构成 保险公司的营业收入是指保险公司在一定期间内因对外提供劳 务而得到的新流入保险公司的资产，或得以抵销保险公司原有的债 务。营业收入与保险公司的业务经营活动紧密相关，直接来源于保险 公司对外提供的劳务。另外，营业收入也是构成保险公司收益的主要 来源，它一般导致保险公司资产的增加，从而也导致保险公司所有者 权益的增加。所以，从另一方面来看，保险公司收入的资产，如果是 由业主投入的资本，或是债权人贷给的资本，就不得看作是保险公司 的营业收入。具体来说，保险公司的营业收入是指保险公司办理各类 保险业务而收取的保费收入等的总和。具体包括： 1 保费收入 保费收入是保险公司的特定收入项目，是指保险公司在办理各项 保险业务的过程中，依照保险合同的有关规定向投保人收取的保险费 收入及储金折算利息。储金折算利息是指在会计期末规定的运用利率 计算的利息。 2 。分保费收入 分保费收入是指保险公司在再保险业务中作为分入分保公司( 再 保险人) 接受分入分保业务时，按分入分保合同条款规定向分出分保 公司( 再保险被保人) 收取的保险费收入。 3 偿款收入 追偿款收入是指保险公司对因第三者的过错造成保险标的的损 失，在按照保险合同、协议的规定进行赔偿后，取得代位求偿权，依 法向第三者( 责任入) 索回赔偿而取得的收入。 在以上三种营业收入来源中，保费收入是保险公司收入的主要来 源，也可以称为保险公司的主营业务收入。 ( 三) 我国寿险公司保费收入分析 1 保费收入的概念 保费收入是保险公司为履行保险合同规定的义务而向投保人收 取的对价收入。 保费收入有两个方面的内涵：一方面，保费收入是由于投保人依 据保险合同的约定向保险人缴付保险费而形成的。从经济角度观察， 保险费是保户为形成共同风险保障而分摊的资金；从法律角度观察， 保险费是保户为获得赔付请求而付出的代价。另一方面，保费收入是 保险公司最主要的资金流入渠道，同时也是保险人履行保险责任最主 要的资金来源。从资产层面看，保险费收取形成了保险资金的流入， 是保险资产增长的主要动力：从负债层面看，由于保险资金的流入的 前提是保险入要履行约定的保险责任，因此资金流入的结果造成了保 险负债的增加。 2 保费收入构成 保险商品的价格分为总价和单价。总价是指每一保险单所应缴纳 的总的保险费。单价即为保险费率，是指每一危险计算单位的费用率， 亦即保险费占保险金额的比率。保险商品的价格内容构成如下图所 示：3 杨华良：保险业会计问题研究，中国财政出版社，2 0 0 2 年版，8 8 页 g 从结构上分析，总保费是由纯保费与附加保费两个部分组成。纯 保费是提供保险商品有用性与有价性的源泉，是保险人利用损失概率 计算而成。纯保费又分为风险保费与储蓄保费两个部分，风险保费是 保险赔款及死亡给付的资金来源，储蓄保费是满期给付、退保金的资 金来源。附加保费分为营运费用、安全附加和预计利润三部分。其中 营运费用是取得成本及日常经营管理成本的来源，对于短期保险业务 区分为佣金与管理费用；对于长期保险业务区分为新契约费、维持费 用、收费费用三个部分。安全附加对于短期保险业务是为重大危险等 所预存的准备；对于长期保险业务是为统计上的偏差等所预存的准 备。预计利润提供保险经营者的预计报酬。 三、我国寿险公司保费特点与原则 ( 一) 保险费计算特点“量出为入”和“精算估计” 因保险业是服务业，服务过程与制造过程类似，但其交易成交时， 服务才开始提供，保险产品的订价，即需于制造前决定，与制造业决 定于制成后完全不同，而与一般预售、订单承制或“承揽工程”类似， 订价时无实际成本信息可供凭据，唯有改进“估计成本”为订价依据， 用来决定其收入，这就是保费计算的特点。估计成本是以过去已发生 的实际成本为依据，期望所估计的成本与将来所发生的实际成本相吻 合，使估计成本能与将来实际成本相接近。而估计和实际两者问可能 出现不利的偏差，正是保险公司经营风险产生的主要原因，这也就是 毛保费或营业费用中还包括风险加成的理由。因此，如何减少不利的 差异，也就是为降低保险公司的经营风险，只有采用统计推论的理论， 对保险费做出精算估计。 ( 二) 保险费计算原则一“期望收支平衡精神” 保险由于系公益性事业且其订价均以预计为基础，因此各国政府 对深险费均加以严格管制。而以适当原则、公正原则、稳定原则、合 理原则以及市场竞争原则为费率监督的五大目标，此五大目标成为费 率计算的五大法定原则。 1 适当原则 费率的制定主要着眼点在于能够补偿因损失的发生，保险人需要 进行偿付和营运上所需要的各种费用。如费率定得过高，将增加投保 人的负担，也使保险人在竞争中处于不利地位。但如果定得过低，又 将使保险人收支不平衡，致使营运发生困难，甚至丧失偿付能力。所 以其收入( 保费收入及投资收入) 和成本( 或说支出，即保额和费用) 至少应持平。也就是保险公司所订的费率应至少能满足保险责任的给 付和各项费用的支出。 2 公正原则 系指保险费的计算必须考虑适用于个别危险，使要保人所负担的 保险费与保险人所负担的危险责任相当，公正无偏。比如同年龄的 女性较男性的死亡率低，所以同样的死亡保险，女性保险费要低。 3 稳定原则 费率建立以后，在短期内不宜经常变动。因为不稳定的费率j 将 使投保人难以确定保费的预算。为了做到费率的相对稳定，保险人必 须平均过去多年的损失及费用经验，并预计未来多年的发展趋势。但 需要注意的是，在保持费率稳定性的同时，也要注意费用的灵活性。 4 合理原则 费率合理与否，需要经过实施段时期以后，才可根据历年的平 均损失经验来判断。一般来说，测定费率是否合理，只需将段时期 ：通常为5 年) 内的平均实际损失率与该类风险的标准损失率，口预期 溃失率进行比较，从而计算出原订费率应作何种程序的调整或修正。 5 市场竞争原则 例如埚失预防的诱导原则。损失预防、风险排除，虽然不是保险 业的任务，但近代保险业对此十分重视。因此，在保费的结构中，通 常有鼓励被保险人从事保护保险标的及减免损失的因素。 四、我国寿险公司保费收入的会计特征 保费收入带来的经济效果是现金资产的流入，并且保险公司利用 资金流入与流出的时间差，通过资金运用以及对保险风险的集中与分 散的管理，形成损益，与其他行业存在明显的行业差异。同时，短期 保险业务与长期保险业务保费收入也存在内涵上差异，这些差异形成 了保险行业收入的基本特征。 ( 一) 保费收入的行业性特点 保费收入增加的同时也增加了保险负债。对短期保险业务，保险 人所收到的保险费与保险风险时间上的不匹配，因此，根据权责发生 制会计基础，对于保险风险未经过期间的收入应通过负债进行相应的 调整。对于长期保险业务，实行均衡保费方式，但由于保险风险的不 均衡性，造成投保人所缴纳的保险费与保险实际需要的保险费在保险 初期存在一定的差异，在财务上产生保险费的溢缴情况，其溢缴保险 费是保险负债的重要组成部分。同时，由于保险期间与会计期间往往 不一致从权责发生制的角度看，也应通过负债对当期所收取的保费 收八进行相应的权责发生制调整。 另外，形成保险公司保费收入的来源保险费，是对未来保险 成本的预见，而非实际保险成本。保险企业为每一保险商品确定价格， 不可能根据该保险单实际发生的保险成本确定，而是通过专业人员， 凭过去发生保险风险的概率统计，以现在的经验对未来可能发生保险 成本的一种预见，与制造业根据实际成本确定售价的方式恰恰相反。 制造成本会计与保险会计的区别如下图所示= _ 至亟匦口 盖： 4 杨华良、舒惠好：保费收 确认与计量问题研究，会计研究2 0 0 1 年第8 期 1 l ( = ) 不同保费业务收入的会计特征 1 短期业务保费收入的会计特征 短期性保险业务的保险费以趸收为原则，期收为例外。 由于短期性保险假定风险平均于保险期间，且保险期间短暂， 故其保险费不必平均化设计。 保费收入的实现过程与保险风险承担的过程一般形成同步对 应关系。 保费不采用平均化收取，且保险期间短暂，保险单无任何现金 价值，因此，不能向保单持有者提供保单质押贷款。 保险费与保险期间成比例关系，可实施先暂缴后调整，或在期 末根据保险风险实际发生概率对下期保费进行适当调整。 2 长期业务保险收入的会计特点 ( 1 ) 长期性保险业务的保险费以期收为原则，趸收为例外。 ( 2 ) 由于风险无法平均于保险期间，且保险期间长，其保险费多 为平均化设计。 ( 3 ) 由于保险风险的不均衡性，导致保险人当期收取的保费收入 与应收取的保费收入不一致，在保险初期形成了保费溢缴，因而使保 单具有一定的储蓄性特征，形成可为保单持有者提供质押贷款的保单 现金价值。 ( 4 ) 保险费的缴纳虽为保险合同生效的要件，除首期保险费滞缴 ：侮影响保险合同生效外，续期的滞缴因其前缴保费具有现金价值，保 险合同的效力并不会完全受保费滞缴的影响。 ( 5 ) 由于保险合同的长期性特征，且己缴保险费有一定的预缴成 份，如果当期假设与未来假设有较大的差异，保险人也不能对所应收 的保险费进行调整。 第二章我国寿险公司保费收入的确认 一、会计确认 ( 一) 会计确认的定义与标准 美国财务会计准则委员会( f a s b ) 在其第5 号概念公告企业财 务报表的确认和计量中对会计确认所下的定义为：“确认指的是把 一个事项作为资产、负债、收入和费用等正式加以记录和列入财务报 表的过程，它包括同时用文字和数字来描述一个项目，其数额包括于 财务报表合计数之内”。而且，确认包括对项目事后发生变动或清除 的确认。 总的确认标准可以概括为：一项目符合会计要素的定义并能可靠 地计量，同时与信息使用相关。具体的确认标准如下： 可定义性项目要符合财务报表中某一要素的定义。在实际中 遇到具有争议性的问题时，往往需要从定义来着手进行界定。 可计量性具有一个相关的计量属性足以充分可靠地予以计 量。 相关性有关信息在用户决策中有举足轻重的作用。 可靠性信息是反映真实的、可核实的、无偏向的。3 此外，确认标准也要服从普遍适用的效益大子成本原则和重要性 原则的约束条件，即确认一个项目的预期收益应证明提供和使用该项 信息的费用是适当的，而且一个项目如果是不重要的，则可以不在财 务报表上确认。 从总体看，会计确认由初始确认( 记录确认) 和再确认( 报表确 认) 两个步骤组成。具体到会计处理的过程，初始确认的基础是指什 么数据能够进入会计处理系统；而再确认则是在初始确认的基础上， 3 盂凡利：财务会计理论，西南财经大学出版社，1 9 9 6 年，第2 2 7 页 1 3 筛选什么信息应列入财务报表，什么样的信息在报表外披露。从具体 的操作过程来看，它需要解决：哪些项目应该要进入会计系统? 这些 项目应记录为什么要素? 什么时间予以确认? 确认的金额是多少? ( 二) 会计收入确认的基础 从会计确认标准中，已经知道了哪些会计事项应予以确认。但会 计事项在何时确认、确认多少则属于会计确认的基础解决的范畴。在 各国和组织现行会计理论和实务范围内，可供选择的会计标准有两 个：权责发生制和收付实现制。 1 权责发生制 美国会计原则委员会第4 号公告中认为：“交易的其它事项对企业 资产和负债的影响，在其直接关联的时期内确认与报告，而非在现金 收、付发生时确认与记录。”“每期收益和财务状况的确定，取决于在 发生时的经济资源和义务及变动的计量，而非货币收支的简单记 录。4 国际会计准则委员会认为：“按照权责发生制，要在交易和其它 事项发生时( 并不是在现金或其等价物收到或支付时) 确认其影响， 并且要将其记入与其关联期间的会计记录，并在该期间的财务报表中 予以报告。” 从上述界定来看，会计确认的时间应该在会计事项的影响“真正 发生”之时。 2 收付实现制 佩顿和利特尔顿在1 9 4 0 出版的公司会计准则导论中认为，“计 量收入的现金基础以将从顾客处收到的现金报告为收入。换言之，如 果收入是定期地收到款项为标准，则一切所发生的成本应按些标准来 分配。” 戴维逊、斯笛克尼( s t i c k n e y ) 和威尔( w e l l ) 在会计：商业 语言一书中认为：“现金基础是与权责发生基础相对应，它要求收 到现金时确认收入、支出现金确认费用。收入确认毋须对收入和费用 4 粱毅刚张艳辉：会计理论专题研究，中国物价出版社，2 0 d 2 年，第4 3 页 1 4 进行配比。 ( 三) 会计收入确认时点