（财政学专业论文）我国电子商务税收政策理论研究.pdf

中文摘要 电子商务( e l e c t r o n i cc o m m e r c e ) 是伴随着经济全球化和现代互联网技术的 迅猛发展应运而生的一种新型贸易方式，它不仅改变了人们的购物方式，还影响 到社会的传统观念、生产模式、管理方法的变革，并对政府职能、法律制度产生 巨大的冲击和影响。而现行的税收制度是建立在传统的生产、贸易方式的基础之 上并与之相对应的，有别于传统商务的电子商务的出现，已使现行税收制度的很多 规定不适用或不完全适用于电子商务，并涉及国际税收关系和国内财政收入等一 系列有关税制和税收征管的问题。因此，世界各国及国际组织都十分关注电子商务 的发展，并分别制定不同的电子商务税收政策。 随着我国i n t e r n e t 的迅速普及，电子商务也在中国蓬勃发展，虽然我国的电 子商务发展水平还与发达国家有很大差距，还存在着技术与应用发展不平衡的问 题。但比较传统贸易方式，电子商务不断带来新的商机。中国互联网络信息中心 ( c n n i c ) 发布的第二十三次中国互联网络发展状况统计报告指出，截至2 0 0 8 年1 2 月3 1 日，中国网民规模达到2 9 8 亿人，普及率达到2 2 6 ，超过全球平均 水平，中国电子商务市场交易额保持快速增长之势。 本文综述了国际上对电子商务税收政策的研究、制定的情况，结合本国税制， 研究、探讨我国电子商务发展状况，认真分析电子商务所衍生的各类课税问题，提 出了对我国制定电子商务税收政策的初步思路和建议，以适应当今世界网络经济 发展的需要，使电子商务这一新型的商业活动的在我国不断开展壮大，从而有力 地促进中国经济的发展。 关键词：电子商务；税收；理论研究 a b s t r a c t e l e c t r o n i cc o m m e r c e ( e - c o m m e r c e ) i san e wf o r mo f 仃a d et h a n k st ot h er a p i d d e v e l o p m e n to ft h ee c o n o m i cg l o b a l i z a t i o na n dm o d e mi n t e m e tt e c h n o l o g i e s n o to n l y d o e si tc h a n g ep e o p l e sp u r c h a s i n gh a b i t ，i ta l s oa f f e c t st h et r a d i t i o n a lv a l u e s ，m o d eo f p r o d u c t i o na n dt h ea p p r o a c h e so fm a n a g e m e n t i ta l s oh a sag r e a ti m p a c to nt h er o l eo f g o v e r n m e n ta n dt h el e g i s l a t i o np r o c e s s e s t h ec u r r e n tt a x a t i o ns y s t e mi sb a s e do na n d c o n f o r m st ot h et r a d i t i o n a lm o d e so fp r o d u c t i o na n dt r a d e e l e c t r o n i cc o m m e r c e ，i n c o n t r a s tw i t ht h et r a d i t i o n a lw a yo fb u s i n e s s ，h a sm a d em a n yr e g u l a t i o n so ft h ec u r r e n t t a x a t i o ns y s t e mi n a p p l i c a b l eo rc o m p l e t e l yo b s o l e t e i tf u r t h e ri n v o l v e st a x a t i o ns y s t e m a n dt a xc o l l e c t i o ni nt h ea r e a ss u c ha si n t e m a t i o n a lt a x a t i o nr e l a t i o n sa n dd o m e s t i c r e v e n u e s a sar e s u l la l lc o u n t r i e si nt h ew o r l da n di n t e r n a t i o n a lo r g a n i z a t i o n sh a v e b e e np a y i n ga t t e n t i o nt ot h ed e v e l o p m e n to fe l e c t r o n i cc o m m e r c ea n dc r e a t i n gt h e i r o w nt a x a t i o np o l i c i e so ne l e c t r o n i cc o m m e r c e w i t ht h ef a s tp o p u l a r i z a t i o no ft h ei n t e m e t ，e l e c t r o n i cc o m m e r c eh a ss e e nab o o m i nc h i n a a l t h o u g hc h i n al a g sf a rb e h i n dt h ed e v e l o p e dc o u n t r i e si nt h i sa r e a , d u et o t h eu n e v e nd i s t r i b u t i o no ft e c h n o l o g i e sa n dt h e i ra p p l i c a t i o n s ，e l e c t r o n i cc o m m e r c ei n c h i n ah a sb e e nc r e a t i n gn e wb u s i n e s so p p o r t u n i t i e si nc o m p a r i s o nw i t ht r a d i t i o n a l m o d e so ft r a d i n g a c c o r d i n gt ot h e2 3 州r e p o r tb yc h i n ai n t e m e tn e t w o r ki n f o r m a t i o n c e n t e r - t h ec e n s u sr e p o r to ft h ei n t e m e td e v e l o p m e n t a ls t a t u si nc h i n a c h i n a h a sm o r et h a n2 9 8m i l l i o ni n t e m e tu s e r s c o n s i s t i n go f2 2 6 o fi t sp o p u l a t i o n t h i s n u m b e r , w h i c hh a ss u r p a s s e dt h eg l o b a la v e r a g e ，f a c i l i t a t e st h er a p i di n c r e a s eo ft h e t r a d ev o l u m ec r e a t e db yc h i n a se l e c t r o n i cb u s i n e s s e s b a s e do nas u m m a r yo ft h ei n t e r n a t i o n a lr e s e a r c ha n di m p l e m e n t a t i o no ft a x a t i o n p o l i c e s ，t h i st h e s i sd i s c u s s e st h ed e v e l o p m e n to fe l e c t r o n i cc o m m e r c ew i t h i nt h e f r a m e w o r ko fc h i n a st a x a t i o ns y s t e m i tf u r t h e ra n a l y z e st h et a xc o l l e c t i o np r o b l e m s a r i s e nf r o mt h ee l e c t r o n i cc o m m e r c eb u s i n e s s e s ，a n d p r o p o s e ss o m ei d e a sa n d s u g g e s t i o n sa st ot h ef o r m u l a t i o no fc h i n a st a x a t i o np o l i c i e so ne l e c t r o n i cc o m m e r c e t h er e s e a r c hw i l lh e l pa d a p tc h i n a se l e c t r o n i cc o m m e r c et ot h ed e v e l o p m e n tt ot h e i n t e m e te c o n o m ya n db o o s tt h eg r o w t ho fe l e c t r o n i cc o m m e r c ei nc h i n aa san e wf o r m o fb u s i n e s s ，t h u sg r e a t l yp r o m o t et h ed e v e l o p m e n to fc h i n a se c o n o m y k e y w o r d s ：e l e c t r o n i cc o m m e r c e ；t a x a t i o n ；t h e o r e t i c a lr e s e a r c h 厦门大学学位论文原创性声明 本人呈交的学位论文是本人在导师指导下，独立完成的研究成果。 本人在论文写作中参考其他个人或集体已经发表的研究成果，均在文 中以适当方式明确标明，并符合法律规范和厦门大学研究生学术活 动规范( 试行) 。 另外，该学位论文为() 课题( 组) 的研究成果，获得() 课题( 组) 经费或实验室的资 助，在() 实验室完成。( 请在以上括号内填写课题 或课题组负责人或实验室名称，未有此项声明内容的，可以不作特别 声明。) 声明人( 签名) ： 年月日 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人同意厦门大学根据中华人民共和国学位条例暂行实施办法 等规定保留和使用此学位论文，并向主管部门或其指定机构送交学位 论文( 包括纸质版和电子版) ，允许学位论文进入厦门大学图书馆及其 数据库被查阅、借阅。本人同意厦门大学将学位论文加入全国博士、 硕士学位论文共建单位数据库进行检索，将学位论文的标题和摘要汇 编出版，采用影印、缩印或者其它方式合理复制学位论文。 本学位论文属于： () 1 经厦门大学保密委员会审查核定的保密学位论文，于 年月日解密，解密后适用上述授权。 () 2 不保密，适用上述授权。 ( 请在以上相应括号内打“ 或填上相应内容。保密学位论文 应是已经厦门大学保密委员会审定过的学位论文，未经厦门大学保密 委员会审定的学位论文均为公开学位论文。此声明栏不填写的，默认 为公开学位论文，均适用上述授权。) 声明人( 签名) ： 年月日 第一章导论 第一章导论 第一节研究目的和意义 当今时代，是以知识经济为主要潮流的经济全球一体化的时代，电子信息技 术和互联网络技术在不断发展和创新，电子商务作为信息化的一种标志，迅猛地 渗透到世界各个角落。随着各式企业在网络上建立自己的企业网站及销货系统， 电子商务不断带来新的商机。比较传统贸易方式，就企业来说，网络销售改进采 购流程、提高管理效率、降低生产成本、提高竞争力，并将产品销售到世界各地， 扩大市场规模。就消费者而言，可以时空限制，透过互联网进行消费，不但可以 轻松寻找到满足自己需求的商品，而且可以减少平常购物的所琐碎时间，电子商 务也由此发生着翻天覆地的变化，使得电子商务成为了近几年来日益走俏的一种 企业销售行为。 新浪科技讯公布的报告显示，截止2 0 0 8 年1 2 月，全球互联网用户迈上了一 个历史性的新台阶，总数突破1 0 亿，其中4 1 3 的用户来自亚太地区；欧洲用户 比例为2 8 ，位列第- -美国用户比例为1 8 4 ，排名第三；拉丁美洲的互联网用 户数站全球用户总数的7 4 。数据还表明，中国互联网用户占到了所有用户的大 多数，用户比例为1 7 8 ；美国和日本分n - 、三位，用户比例分别为1 6 2 和6 。 在我国电子商务则起步较晚，但是，随着网络技术的不断创新及计算机的相应普 及，我国的电子商务也在随之发生的巨大的变化，最新调查数据显示，2 0 0 8 年中 国电子商务市场交易额达到2 4 ，0 0 0 亿元，同比增值达到4 1 2 ，其中b 2 b 市场是 总交易额的构成主体，占总体交易额的8 9 5 ，达到2 1 ，4 8 0 亿元。专家指出，经 过近十年的发展，电子商务已经成为企业开展跨国贸易的重要平台，而作为基础 资源的c n 域名，则成了企业塑造互联网品牌的重要手段。网络运营商纷纷启用c n 域名这一现象，说明我国众多企业已开始学会在互联网上塑造自身的品牌。 但是，伴随着电子商务销售行为的完成，由于互联网的匿名性，网络数据的加 密技术屏障，使得课税主体与课税交易所在地等税收要素不易确定，同时我国社 会信用体系尚不完善，以及电子商务对国际税收原则产生新挑战，必然对国家税 我国电子商务税收政策理论研究 收造成新的冲击。由此就可以看出当前的社会发展大大地促进电子商务的发展， 电子商务不仅对传统贸易方式和社会经济活动带来了前所未有的冲击，也对当前 的税收政策及征管系统提出了一个新的问题。 那么电子商务到底对当前的税收及征收管理系统存在着什么样的挑战呢? 各 国政府都纷纷关注电子商务发展过程中，国家税收面临着什么样的风险影响。而 我国是一个发展中国家，由于硬、软件环境和信息基础设施的不足，电子商务与 发达国家相比，还存在很大的差距。在对待电子商务税收问题上，我们该如何运 用税收法律法规及现行的征收管理系统来实施电子商务税收法律，不让国家的税 款损失，确实具有很大的意义。 第二节选题背景 中国电子商务始于1 9 9 7 年，如果说美国电子商务是“商务推动型”，那么中 国电子商务则更多的是“技术拉动型”，这是在发展模式上中国电子商务与美国 电子商务的最大不同。在美国，电子商务实践早于电子商务概念，企业的商务需 求“推动 了网络和电子商务技术的进步，并促成电子商务概念的形成。当 i n t e r n e t 时代到来的时候，美国已经有了一个比较先进和发达的电子商务基础。 在中国，电子商务概念先于电子商务应用与发展，“启蒙者”是i b m 等i t 厂商， 网络和电子商务技术需要不断“拉动企业的商务需求，进而引致中国电子商务 的应用与发展。 在1 9 9 7 年和1 9 9 8 年，中国电子商务的主体正是一些i t 厂商和媒体，它们以 各种方式进行电子商务的“启蒙教育 ，激发和引导人们对电子商务的认识、兴 趣和需求。经过这一阶段，在1 9 9 9 年和2 0 0 0 年，以网站为主要特征的电子商务 服务商在风险资本的介入下成为中国电子商务最早的应用者，成为这一阶段中国 电子商务的主体。随着电子商务应用与发展的深化，随着资本市场泡沫的破灭， 网站电子商务开始跌入低谷，而企业特别是传统却开始大规模进入电子商务领域， 中国电子商务从2 0 0 1 年开始进入第三个阶段，企业电子商务成为中国电子商务新 的主体。旺1 艾瑞咨询发布2 0 0 8 年底的统计数据显示，电子商务凭借降低交易成本、提高 第一章导论 交易效率、缩短汇款时间、扩大销售范围等特点，有效提升网商( 个人及中小企 业) 竞争力，使得电子商务的线上中小企业去年全球经济危机下的存活率要高出 传统线下企业5 倍。3 0 的企业认为应用电子商务后取得了显著的竞争优势，5 3 的企业认为有提升作用。2 0 0 8 年，全国中小企业的数量达到3 6 6 0 万家，但中小企 业电子商务的普及率仅有7 - 9 左右，信息化普及率也不到3 0 。电子商务对于广 大中小企业的发展具有重要意义，中小企业要克服金融危机带来的影响，很重要 的是加强创新能力的建设，这就离不开信息化水平的提高，离不开电子商务的应 用，政府势必将强力推动移动电子商务的发展。 中国互联网络信息中心( c n n i c ) 发布的第二十三次中国互联网络发展状况 统计报告，指出中国网民规模依然保持快速增长之势，中国电子商务市场发展前 景依旧乐观。截至2 0 0 8 年1 2 月3 1 日，中国网民规模达到2 9 8 亿人，网民规模 较2 0 0 7 年增长8 8 0 0 万人，年增长率4 1 9 。普及率达到2 2 6 ，超过全球平均水 平。2 0 0 8 年，中国电子商务市场前期延续了2 0 0 7 年电子商务持续高速增值的势 头，后期则受全球金融危机和发展瓶颈影响，交易额增长放缓。但总体来说，中 国电子商务市场的发展仍在稳步前行。2 0 0 8 年中国电子商务市场交易额达到2 4 0 0 0 亿元，同比增值达到4 1 2 。预计2 0 0 9 年全年电子商务交易额还将保持2 0 左右 的增长速度。从电子商务的三种业务模式来看，b 2 b 市场是总交易额的构成主体， b 2 b 交易额占中国电子商务总体交易额的8 9 5 ，达到2 1 4 8 0 亿元；而b 2 c 交易额 占整体交易额的7 4 ，达到1 7 7 6 亿元；c 2 c 基本维持现状，c 2 c 交易额占3 1 ， 达到7 4 4 亿元。整体业务格局的最大变化在于b 2 c 提速发展，市场份额进一步扩 大。另外，报告指出，2 0 0 8 年6 月中国网上购物人数达至1 j - 6 3 2 9 万人，网上支付人 数达到5 6 9 7 万人，增长率分别为2 5 和2 2 5 。 数据来源：c n n i c 发布的第二十三次中国互联网络发展状况统计报告 一3 - 我附电子商务税收政簟理论研究 图2 0 0 4 2 0 0 8 年中国电子商务市场交易额及增长 图2 0 0 0 2 0 0 8 年中国网民规模额及增长 * 昌 品 斗抖】l 抖】 卜 卅蚪 口口coooo 口口co口oo n“ “ _ _ 哪是帆复i 。j + 增t 互 * 罟 曷 晰 i ) 0 i 数据束潦：c n n i c 发布的第一十三披帅国联月鳍发& 状况统# 报 图2 0 0 4 2 0 0 8 年中国域名数量及增长 2 q 0 叩，0 0 0 l 叩叩，0 一域暑_ 一增兰军 数据米潭c n n c 发布的第= f ! 十国互联月络发展状m 统”报告j 4 嗽 1 5 0 1 叩 m 晰 盈裟篙裟。 一一伽。 & 4 叶鲁口“盯o o “ 廿孳o “时d 口口“ 第一章导论 方十 3 0 0 2 5 0 2 0 0 1 如 1 0 0 如 图2 0 0 02 0 0 8 年中国网站数量及增长 】卜 苫 山雎 】i 卜 匡互巫二夏 数据来源c l 虾q c 发椰的第十三次中国h 联网络发展状况统计报 图2 0 0 2 - 2 0 0 8 年中国网页数量及增长 ：二二一 。二二一 彗誊萼彗誊芒苎 曷昌品蜀品昌蜀 三匦茎三至虽 数据来源c n n i c 发布的g 一十! 扶中国h 联目络发展状况统* m 告 第三节文献综述 目前，对电子商务尚无统一的定义，简单地说，电子商务( e l e c t r o n lc c o m m e r c e ) 一般是指基于因特阿的交易活动，就是在全球各地广泛的商业贸易活 动中，在因特网开放的刚络环境下，基于浏览器服务器应用方式，利用互联嘲技 术和信息处理技术，将整个贸易活动电子化、网络化和数字化，买卖双方不产生 谋面地进行各种商贸活动实现消费者的嘲上购物、商广之间的刚上交易和在线 - “：一一ii 峙口o “廿口口n廿苫o 廿n o o n廿“o o “醉o o o “ 刮瑚 啪 啪 如 。 我困电子商务税收政策理论研究 电子支付以及各种商务活动、交易活动、金融活动和相关综合服务活动的一种新 兴、新型的商业运营模式。一般意义上的电子商务主要是针对商品流通领域的， 但是，在技术不断进步，观念体制不断转变的条件下，电子商务的发展已经渗透 到广阔的业务行业领域。 一、电子商务的概念 世界电子商务会议 1 9 9 7 年1 1 月在巴黎举行，议会在“欧洲电子商务发展倡议”中给出的定义是： “电子商务是通过电子方式进行的商务活动。它通过电子方式处理和传递数据， 包括文本、声音和图像。它涉及许多方面的活动，包括货物电子贸易和服务、再 线数据传递、电子资金划拨、电子证券交易、电子货运单证、商业拍卖、合作设 计和工程、在线资料、公共产品获得等。它还包括产品( 如消费品、专门设备) 和服务( 如信息服务、金融和法律服务) 、传统活动( 如健身、教育) 和新型活动 ( 如虚拟购物、虚拟训练) 等。交易各方以电子交易方式而不是通过当面交换或 直接面谈方式进行的任何形式的商业交易；从技术方面可以定义为：电子商务是 一种多技术的集合体，包括交换数据( 如电子数据交换、电子邮件) 、获得数据( 共 享数据库、电子公告牌) 以及自动捕获数据( 条形码) 等。啼1 从涵盖的业务看，电 子商务业务包括信息交换、售前售后服务( 提供产品和服务细节、产品使用技术 指南、回答顾客意见) 、销售、电子支付( 使用电子资金转帐、信用卡、电子支票、 电子现金) 、组建虚拟企业( 组建一个物理上不存在的企业，集中一批独立的中小 公司的权限，提供比任何一个独立公司更多的产品和服务) 。 美国政府 美国是世界第一大经济体，美国政府在其1 9 9 7 年7 月发布全球电子商务纲 要中向全球揭示美国政府对于全球电子商务发展的政策，h 1 其中指出：电子商务 是指通过i n t e r n e t 进行的各项商业活动，包括广告、交易、支付、服务等活动， 全球电子商务将会涉及全球各国。 联合国经济合作和发展组织( o e c d ) o e c d 在有关电子商务的报告中对电子商务的定义：电子商务是发生在开放网 第一章导论 络上的包含企业之间( b u s i n e s st ob u s i n e s s ) 、企业和消费者之间( b u s i n e s st o c o n s u m e r ) 的基于文字、声音、视觉画图像等在内的数位化资料传输与处理方面 的商业交易。嵋1 部分公司观点 i b m 公司的电子商务概念包括三个部分：企业内部网( i n t r a n e t ) 、企业外部 网( e x t r a n e t ) 、电子商务( e - c o m m e r c e ) 。它所强调的是在网络计算环境下的商业 化应用，不仅仅是硬件和软件的结合，也不仅仅是我们通常意义下的强调交易的 狭义的电子商务，而是把买方、卖方、厂商及其合作伙伴在互联网、企业内部网 和企业外部网结合起来的应用。 h p 公司提出电子商务( e - c o m m e r c e ) 、电子业务( e b u s i n e s s ) 、电子消费 ( e c o m m e r c e ) 和电子化世界的概念。它对电子商务的定义是：通过电子化手段 完成商业贸易活动的一种方式，电子商务使我们能够以电子交易为手段完成物品 和服务等交换，是商家和客户之间的联系纽带。 对电子业务的定义是：一种新型 的业务开展手段，通过基于i n t e r n e t 的信息结构，使得公司、供应商、合作伙伴 和客户之间，利用电子业务共享系统，电子业务不仅能够有效的增强现有业务进 程的实施，而且能够对市场等动态因素做出快速响应并及时调整当前业务进程。 对电子消费的定义是：人们使用信息技术进行娱乐、学习、工作、购物等一系列 活动，使家庭的娱乐方式越来越多地从传统电视向i n t e r n e t 转变。 外国学者 瑞维卡拉科塔( k a l a k o t a ) 和安德森b 惠斯顿( w h i n s t o n ) 对于电子商务 的定义为：籍由电脑网路将购买与销售、产品与服务等商业活动集合在一起，并 经由此方式可以满足组织与消费者的需求，进而改善产品品质与增加传送速度的 服务品质，而达成降低成本的要求。1 上述定义从不同角度各抒己见，给出的概念宽广不一，总结起来，可以这样表 述：所谓电子商务是指借助于计算机网络，采用数字化方式进行商务数据交换和 开展商务业务活动，主要包括利用电子数据交换( e d i ) 、电子邮件( e - m a i l ) 、电 子资金转账( e f t ) 及i n t e r n e t 的主要技术在个人间、企业间和国家间，按照一 中国雅虎y a h o o + 电子商务的摸索中国新时代，2 0 0 8 年，( 4 ) o - 7 - 我国电子商务税收政策理论研究 定的标准所进行的各类无纸化的商贸活动。 二、电子商务的特征 电子商务是虚拟的组织在虚拟的市场进行虚拟的交易，突破了时空的限制， 具有无形性、隐匿性、虚拟性、全球性、快捷性等特点。口1 ( 一) 全球化的市场 电子商务贸易方式既方便、快捷，又节约成本。因特网是无国界开放的，容易被 访问，缩短了买卖双方的距离。通过文本、声音、图像等多媒体信息，使供需双方 不必亲临现场，就能了解产品性能，进行谈判，完成交易过程。通过搜索引擎、超级 链接等信息技术手段使人们更快捷的掌握大量信息。这些使得电子商务比传统商 务广泛得多。 ( 二) 低障碍环境，虚拟化组织 电子商务活动中，经营者使用的场所、机构、人员是可以虚拟化的，通过服务器， 可申请一个网址，就可利用它来宣传自己的产品，列出产品的价格，接受订货等， 而不需要实际设置机构，租用固定的经营场所，雇用工作人员，使得电子商务所支 付的成本相当低廉，中小企业可轻松通过互联网从事商业行为，从而具有与大企 业相近的市场进入能力。 ( 三) 流动性大，快速互动功能强大 电子商务可以不建立传统商务活动所需的固定基地，只要拥有电脑、调制解调 器和电话就可以通过互联网参与各种贸易活动。全年无休息营运，减少时间和空 间的影响。具有线上即时处、回应、进度查询、收发货回复、意见反馈、问题答 询功能。 ( 四) 凭证无纸化，交易安全较有保障 在传统商务中广泛使用的纸质凭证，在电子商务中被电子数据所代替。而电子 数据容易被删除、修改，这就给审计电子数据带来了困难。同时通过资料加密法 ( d a t ae n c r y p t i o nm e t h o d ) 、数位签章( d i g i t a ls i g n a t u r e ) 等安全防护技术 及数位凭证认证机构( c e r t i f i c a t ea u t h o r i t y ) 服务体制等，可使交易的安全性较 有保证。 ( 五) 创新性的商业机会与价值 第一章导论 可开发传统型式之外的商品及服务，如虚拟市场、电子货币、个人博客、网络 认证服务等，商品形式也不一定为有形存在，如数位化商品，可以直接通过网站 购买，无须经过传统商贸流程。透过多媒体技术，可使商品型号、电子商品和交 易资讯的内容和形式更丰富。 三、电子商务的类别 对于电子商务的分类，各方意见基本比较一致，按电子商务应用服务的领域范 围可将其分为四类。 ( 一) b 2 b - - 企业用户对企业用户 ( 二) b 2 c - - 企业用户对消费者个人用户 ( - - ) c 2 c 消费者个人用户对消费者个人用户 ( 四) b 2 g 企业对政府机构的电子商务 第四节论文结构 本论文主要分成六章，各章的主要内容如下： 第一章绪论 说明本论文的研究动机、研究目的、文献综述以及研究结构 第二章目前世界主要国家对电子商务课税及实施效果 本章介绍美国、o e c d 、欧盟以及部分亚洲国家对待电子商务的课税主 要措施 第三章电子商务所衍生课税问题的研究 本章介绍电子商务对税收原则、税制要素、税收征管方面造成的种种 影响及其后果 第四章当前我国该如何对待电子商务征税问题 本章介绍我国电子商务的发展中主要涉及的税收问题，提出完善规范 电子商务税务的必要性 第五章结论 我国电子商务税收政策理论研究 第二章电子商务所衍生课税问题的研究 第一节电子商务对税收原则的挑战 一、电子商务对税收法定原则的影响 税收法定原则是指税法主体的权利和义务必须由法律来加以规定，税法各类的 构成要素必须且只能由法律予以明确规定；征纳主体的权利和义务只能以法律的 规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税、减免税、缓缴税款以及处以罚 金。税收法定原则作为税法的最高原则，是民主法制原则在税法上的具体体现， 对保障人权，维护国家和社会公众利益致关重要。从事电子商务的当事人虽然是 通过互联网这一无形载体进行交易，但从交易的目的和结构看，与传统的有形交 易并没有本质的区别，因此电子商务交易行为与有形交易行为本质一样，有依法 纳税的实质内涵，因此应当依法纳税。 但目前我国税法主要依据传统交易制定，对电子商务这一全新的贸易方式尚未 做出明确具体的规定，如果直接按照现行的税法对电子商务征税，可能引发众多 问题，甚至导致对税收法定原则的违背。 二、电子商务对税收公平原则的影响 税收公平原则是国际公认的税收基本准则之一，税收公平原则要求，相同经济 情况的人要承担相同的税负，经济情况不同的人则承担不同的税负。而建立在 i n t e r n e t 基础上具有虚拟贸易形式但随着电子商务的发展，建立在国际互联网基 础上的这种虚拟交易形式的电子商务不能被现行税制所涵盖，造成电子商务主体 与传统贸易主体之间税负不公平，导致公平原则失衡。 具体表现在，一是在网络企业与传统企业之间，网络企业由于其交易的流动 性、隐匿性及交易本身的虚拟性，而税务部门获取信息和征管水平滞后，以致网 络企业的交易可衍生各种避税行为，造成不同类型企业的税负不公。二是在网络 企业之间，由于电子商务交易的开放性，不同的网络交易主体可能会因相同性质 的交易而承担不同的税负，导致网络贸易主体内部的税负不公。 第二章电子商务所衍生课税问题的研究 三、电子商务对税收中性原则的影响 税收中性原则要求税制的设置要以不干预市场机制的有效运行为基本出发点， 尽可能地使社会现有的有限资源得到合理配置，增加经济效益。电子商务是一种 贸易形式，与传统贸易没有质的区别。但现行税制却没有对其征税的合法依据和 对其进行管理的有效手段，往往因税负不公导致对经济的扭曲。 四、电子商务对税收的效率原则的影响 税收的效率原则要求，税收的征收和缴纳应尽可能确定、便利和节约，尽可能 避免额外负担，促使市场经济有效运转。在电子商务交易中，生产者可直接将商 品提供给消费者。中介人的消失，会使许多无经验的纳税人加入到电子商务中来， 这将使税务机关工作量增大。并且，面对电子商务，税务机关必须运用高科技现 代化手段征管，要投入大量的人力、物力、财力，税务机关的管理成本必将增加。 第二节电子商务对税收管辖权的挑战 传统税收管辖权以各国地理界线为基准划分为居民管辖权和来源地管辖权，目 前，世界各国实行的税收管辖原则并不统一，有的实行地域税收管辖权，有的实 行居民税收管辖权，也有地域税收管辖权和居民税收管辖权合并实行的，而电子 商务则消除了国家间的界限。随着全球经济一体化和电子商务的蓬勃发展，商品、 劳务、技术和资本在世界范围广泛流动，贸易国际化和纳税人国际化已成为世界 经济的主要特征，各国间因税收争议而引发的矛盾与磨擦日益明显与复杂化。这 在客观上要求国际间进一步加强国际税收协调与合作。 首先，电子商务弱化来源地税收管辖权。i n t e r n e t 是通过网络在服务器上实 现的，外国企业采用电子商务在一国开展贸易活动时，常常只需装有事先核准软 件的智能服务器即可。服务器的营业行为很难被分类和统计，提供远程服务的劳 务也突破地域界线，这使各国对于所得来源地的判断产生争议。事实上，这种利益 之争目前已见端倪。发达国家和发展中国家对电子商务税收利益的分配存在着不 同的立场。发达国家一直强调居民( 公民) 管辖权，阳3 如美国财政部于1 9 9 6 年发表的 全球电子商务选择性税收政策坚持居民税收管辖权的扩张，甚至要求在世界范 我国电子商务税收政策理论研究 围内取代收入来源地税收管辖权，以维护其作为全球最大电子商务输出国的利益： 而绝大多数发展中国家则主张拓展收入来源地征税权。造成这种差异的根本原因 在于各国对信息占有、控制程度的不平衡。发达国家属信息优势国，而在信息社会， 谁拥有信息，就仿佛在传统社会拥有了物的所有权一样，享有对物至高无上的支配 权。因此，发达国家自然期望最大限度地掌控信息财富所带来的税收利益，而实现 这一目标的最佳途径就是以主体为基准，对信息活动征税，即强调其本国的居民管 辖权。而处于信息劣势地位的发展中国家为了避免国家税收流失，必须反对信息发 达国家有关扩大居民税收管辖权适用范围的主张。但坚持来源地征税权，如果缺乏 技术上的支持，处境将会很尴尬：解决不了如何确定收入来源地这一技术难题，将 无法避免网上逃税、避税行为的泛滥。 其次，电子商务动摇了居民定义及其判断标准。现行税制一般都以有无“住 所”、是否“管理中心”或“控制中心”作为纳税人居民身份的判定标准。然而， 电子商务超越了时空的限制，促使国际贸易一体化，造成了纳税主体的多元化、 模糊化和边缘化。电子商务使经济活动特别是商品和劳务的交易活动与特定地点 的联系弱化，网上交易不再有任何地域界限，从而使税收管辖权的界定和协调遇 到难题。电子商务引发了国际避税问题。不管在什么地方和什么时候，由于利益 驱动所引起的避税问题都是层出不穷的。由于电子商务的隐蔽性，使税务机关很 难掌握跨国公司的经营状况，无法对其进行有效监督。今后，跨国公司利用网上 贸易操作利润、规避税收将更加难以防范。 最后，常设机构难以确定。常设机构是指在某一国境内进行全部或部分经营活 动的固定经营场所，包括管理场所、分支机构、办事处、工厂等。传统税收是以 常设机构即企业进行全部或部分经营活动的固定场所来确定经营所得来源，现行 税制判断是否应课税的前提是经营者必须在该国设有常设机构，并取得归属于该 常设机构的所得，从而由该国政府行使地域税收管辖权进行征税。o e c d 税收协定 范本规定：如果一个非居民在一国设有常设机构，且通过该机构经营所得取得收 入，则该常设机构所在国就可以认定其所得来源于本国，并可按属地原则行使税 收管辖权。外国企业利用因特网在一国开展贸易活动，在很多情况下，它已经不 需要在该国境内设立常设机构，而只需装入事先核准软件的智能v , d 眦l y , 务器，便可买 卖数据化产品。并且，通过该服务器还可以和世界各国的网上企业开展电子商务， 第二章电子商务所衍生课税问题的研究 这样的经营行为，使传统的常设机构概念的适用性受到了严重限制，电子商务的 虚拟化、无形化往往使企业的贸易活动不再需要原有的固定营业场所等有形机构 来完成，交易行为主体很难认定，造成无法确定贸易目的地和消费地，无法判定 国际税收中的常设机构概念，供应商更多的是根据需要选择交易发生地，其结果 是电子商务的交易活动将会普遍转移到管辖权较落弱的地区进行，税收管辖权的 范围很难界定。 综上所述，全球电子商务活动具有“虚拟化”的国际市场交易，交易参与者的 多国性、流动性和无纸化操作等特征，使得各国基于属地和属人两种原则建立的 国际税收管辖权面临挑战；由于电子商务代替传统的经济贸易方式，使得以往对 纳税主体、客体的认定以及纳税环节、地点等基本概念认定均陷入困境，传统的 税收理论、税收原则，也受到不同程度的冲击，造成国家之间税收管辖权的潜在 冲突进一步加剧。以直接税为主体的发达国家之所以要求对电子商务永久免税， 是因为电子商务对其既有的税制结构不会造成太大的冲击。而以间接税为主的国 家或地区则强烈反对，因为电子商务将把生产和贸易为主的税源转向以服务为主 的税源，并且利用避税地轻易实现利润转移，会给以间接税为主体的国家造成重 大税收损失。同时，由于各国政治、经济、文化背景存在差异，发展程度不同， 协调与合作来处理问题显得力不从心，难以步调一致。所以，在电子商务领域，单 纯强调居民管辖原则抑或地域管辖原则都是不利于实现法律所追求的公平和效率 目标的，两项原则并重才是最务实才是最可行的做法。 第三节电子商务对税制要素的影响 一、纳税主体 即纳税义务人，是指一切履行纳税义务的法人、自然人及其组织，电子商务超 越了国家间的界限，交易直接、方便、快捷，并免去了传统交易中的中介环节。 这影响了从事经济活动的企业和个人身份的确认，使纳税主体趋向国际化、复杂 化、边缘化和模糊化，具有不确定性。从经济学角度来看，对征税客体性质的划分 完全是人为的。销售商从来不关心他所获得的是营业利润还是转让财产所得，而是 关心他能否得到公平的回报和最大的税后利润。征税权主体之所以划分征税客体， 我国电子商务税收政策理论研究 是为了有效地征税和获取更多的财政收入。电子商务出现后，各种收入的界限不再 那么清晰，传统的收入划分模式很难直接套用到电子商务中。在此情形下，如何对 电子商务税收法律关系的客体加以确认，成为国际社会十分关注的问题。 纳税人身份及企业性质的判定问题，就是税务机关应能正确判定其管辖范围内 的纳税人及交易活动，这种判定是以实际的物理存在为基础，因此，在传统交易 活动中，纳税人身份的判定上并不存在问题。憎1 但在互联网的环境下，互联网上的 商店不是一个实体的市场，而是一个虚拟的市场，网上的任何一种产品都是触摸 不到的。在这样的市场中，看不到传统概念中的商场、店面、销售人员，就连涉 及商品的手续，包括合同、单证，甚至资金等，都以虚拟方式出现；而且，互联 网的使用者具有隐匿性、流动性，通过互联网进行交易的双方，可以隐匿姓名、 居住地等，企业可以轻而易举地改变经营地点，从一个高税率国家移至低税率国 家。所有这些，都造成了在对纳税人身份判定上的难度。 客户身份一样难以确定，按照现行税制，判断一种商业行为是否应课税及课税 数量与客户身份密切相关。比如我国目前实行的出口退税和对进口商品征收关税 的政策，这些活动都必须查明客户的身份。 二、征税对象 即纳税可体，主要是指税收法律关系中征纳双方权利义务所指向的物或行为， 是区分不同税种的主要标志，电子商务将一部分以有形形式提供的商品转变为以 数字形式提供，在一定程度上改变了商品的性质，使商品、劳务和特许权难以区 分。现有的技术水平已经将书籍、图像、录音录像等商品数据化，一切可籍此表 达的人类智力成果( 如专有技术、著作权、专利权、商标) 也可以数据化形式在 线上交易，而其可重复性和非排他特性与传统意义上流转税所定义的征税对象不 相符合。 三、纳税环节 确定纳税环节，是流转课税的一个重要问题。纳税环节是商品在过程中缴纳税 款的重要环节。任何税种都要确定纳税环节，有的比较明确、固定，有的则需要 在许多流转环节中选择确定。它关系到税制结构和税种的布局，关系到税款能否 及时足额入库，关系到地区间税收收入的分配，同时关系到企业的经济核算和是 第二章电子商务所衍生课税问题的研究 否便利纳税人缴纳税款等问题。税环节的存在，取决于课税客体即征税对象的运 动属性。包括所处位置的变换和所有者的变更。广义的纳税环节指全部征税对象 在再生产中的分布。如资源税分布在生产环节，所得税分布在分配环节等。狭义 的纳税环节指应税商品在流转过程中应纳税的环节，是商品流转课税中的特殊概 念。电子商务交易直接、快捷，对原有流转税制中的多环节纳税体系形成不可低 估的冲击，严重影响流转税的收入。 四、纳税地点 电子商务的虚拟化和无形化，使纳税地点具有流动性、随意性。使我们无法确 定贸易的供应地和消费地，从而无法正确实施税收管辖权。如我国营业税的纳税 义务人是在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人。 境外单位和个人在境内发生应税行为在境内未设有经营机构的，以代理者为扣缴 义务人；没有代理者的，以受让者或购买者为扣缴义务人。通过互联网以数字化 方式提供劳务，转让无形资产，直接面向大量的消费者或受让者，使纳税人的认 定存在极大困难，在数字加密技术普遍采用的情况下更是如此。我国营业税的课 税地点是按劳务发生地原则确定，电子商务中远程劳务的提供是通过网络实现 的。“叩如企业根本没有派员工出差到客户所在地，而是通过网络向境内外的客户提 供技术服务，这种情况下劳务发生地变得模糊，显然，这是一个值得研究，应界 定劳务提供地还是劳务消费地。 五、纳税期限 现行税制的纳税期限，是以传统支付方式、销售货物发票的开具时间来规定纳 税义务发生时间的。而以i n t e r n e t 为基础的在线交易，既没有纸质发票又没有现 金、支票流动作为依据，模糊纳税时间，使现行税法规定无法生效。 六、税基 一方面，某些税基可能丧失或转移，税款流失风险加大。另一方面，中介环节 大量消失，导致相应的课税点消失，加大税收流失。随着电子商务的发展，交易 行为的签约活动越来越多地通过网上实现，由此产生电子合同。而对电子合同是 否应税凭证，我国的印花税条例未做规定。另外，由于电子商务的数字化、虚拟 我国电子商务税收政策理论研究 化、隐匿化和支付方式电子化，大量的贸易洽谈、定货和签约活动都在网上完成， 特别是在线交易( o n l i n et r a n s a c a t i o n s ) ，客户直接由网上下载数字化商品，根 本不需要书写任何应税凭证，如同传统交易中以现金方式交易一样，税务机关难