（金融学专业论文）内部审计对上市公司治理的促进作用研究.pdf

摘要 公司治理机制由决策、激励、监督约束“三大机制”构成，而内部审计对于 确保董事会对经理层的有效监督、完善公司治理结构有着十分重要的作用。正如 国际内部审计发展趋势中所提到的“一个健全的治理结构是建立在有效治理体系 的四个主要条件的协同之上的，这主要四个条件是：董事会、执行管理层、内部 审计和外部审计。”可见内部审计是有效治理赖以存在的基石之一。 通过深入分析，本文阐明了内部审计与公司治理的关系：( 1 ) 内部审计是保 证公司治理有效的必要手段( 2 ) 内部审计与公司治理目标一致( 3 ) 内部审计实 质是公司治理组成部分。而我国上市公司的内部审计发展状况，却不容乐观，面 临着诸多的问题。例如：上市公司内部审计工作缺乏国家职能部门业务指导：董 事会没有设置专门审计委员会，内部审计缺乏独立性；对内审作用及内审机构的 有无缺乏认识；专业审诗人员配备不全，限制了内审工作的开展，从而导致内部 审计的作用不见成效或收效不明显，这又导致了上市公司的决策层对内部审讨4 的 不重视，形成恶性循环。 本文共分为四个部分： 第一部分：阐述内部审计的产生及发展，提出现代内部审计是基于验证和报 告内部受托经济责任的需要以及企业自身经营管理的需要而产生并发展； 第二部分：比较国外及国内上市公司内部审计内容及机构设置情况，以发现 其异同。 第三部分：上市公司内部审计与公司治理关系分析。重点从内部审计与公司 治理的本质以及共同具有“权利制衡与监督”的根源，揭示了内部审计与公司治 理翳标一一致；内部审计是保证公司治理有效的必要手段；内部审计是公司治理的 重要组成部分概念。 第四部：我国上市公司内部审计面临的问题及对策。分析了我国上市公司内 部审计发展面临的问题及对策。提出了我国上市公司机构设置不健全、企业控制 环境差、职业内部审计师队伍尚未形成等问题，并提出了政策建议。 关键词：上市公司、内部审计、公司治理、问题、对策 a b s t i 溘c t c o r p o r a t eg o v e r n a n c ei sc o m p o s e d o fd e c i s i o n m a k i n g ，p r o m o t i o np o l i c y a n ds u p e r v i s i o n ，w e l l ，i n t e r n a la u d i t i n gi sv e r yi m p o r tt oi n s u r et h e b o d ( b o a r do fd i r e c t o r ) m a i n t a i n st h ec o r p o r a t eg o v e r n a n c ec o r r e c tlya n d e f f e e t ir e l y a st h ei n s t i t u t eo fi n t e r n m u d i t o r s ( 【l a ) i n d i c a t e s “a c o m p l e t ec o r p o r a t eg o v e r n a n c es y s t e mi sb a s e do nt h r e et e r m s ，w h i c hi s b o a r do fd i r e c t o r s ( b o d ) ，e x e c u t i v eb o a r d s ，i n t e r n a la u d i r i n ga n d e x t e r n a la u d i t i n g o b v i r o u s l y 。t h ei n t e r n a la u d i t i n gi s o n eo ft h e f o u n d a tio n so fe f f e c tiv eg o v e r n a n c e h o w e v e r ，t h ei n t e r n a la u d i t i n go r g a n i z a t i o no ft h ec o m p a n yw h i c hl i s t e d i nt h e c a p i t a lm a r k e to f o u rc o u n t r yi sn o tv e r y o p t i m i s t l c f o r e x a m p l e ，b o a r do fd i r e c t o r( b o d ) d o e s n th a v es p e c i a l a u d i t i n g c o m m i t t e e ，t h e r e r en o ts p e c i a la u d i t i n gd i v i s i o nw h e nt h ei n t e r n a l a u d i t i n gr e p o r t st ot h ec f ob e c a u s eo f t h ef r a m e w o r ko fa u d i t i n gis i o s t t h eu s eo fi n t e r n a la u d i t i n gi sn o te f f e c t i v e ，i t1 e n d st 0t h e i g n o r a n c eo fi n t e r n a la u d i t i n g ，f i n a l l y1 e a d st ot h ev i c i o u se i r c l e t t h et h e s i si sc o m p r i s e do f f i v ep a r t s w i t hs e v e n p a r t t h ef i r s tp a r t s ， i n t r o d u c e st h e t h e s i s e l a b o r a t e s t h e o r i g i n ，d e v e l o p m e n t ， t a r g e t f - u n c t i o n sa n dc h a r a c t e r i s ti c s t h es e c o n dp a r t ，i n t r o d u c e st h em a j o rc o n t e n t sa n dt y p e so fi n t e r n a a u d i t i n g ：i n t e r n a lc o n t r o la u d i t i n g ，c o m p a n yr i s ka u d i t i n g ，o p e r a t i o n a t a u d i t i n ga n dm a n a g e m e n ta u d i t i n g t h et h i r dp a r t ，c o m p a r e so fi n t e r n a l a u d i t i n g b e t w e e nc h i n aa n dw e s t e r nc o u n t r y ，a n a l y s e st h ep r o b l e m so f i n t e r n a la u d i t i n gd e v e l o p m e n ti nc h i n at h ef o u r t hp a r t ，m a k e sf u r t h e r a n a l y s i st ot h ee s s e n c eo fi n t e r n a la u d i t i n ga n dc o m p a n yg o v e r n a n c e t h e f if t h p a r ta n a l y s e s t h ep r o b l e m sa n dc o u n t e r m e a s u r e st o w a r d st h e d e v e l e o o m e n to fi n t e r n a la u d it i n gi no u rc o u n t r y a n dr a i s e ss e v e r a l p 0 1 i c i e st os o l v et h o s ep r o b l e m s ( t h ec h a p t e r6a n d7 ) k e yw o r d s ：i n t e r n a la u d i t ：c o r p o r a t eg o v e r n a n c e ：o r g a n i z a t i o n r e l a t i o n s h i p s ：p r o b l e m s ：m e a s u r e s 内部审计对上市公司治理的促进作用研究 一、课题背景和意义 引言 2 0 0 1 年1 1 月，安然公司财务丑闻曝光，“安然事件”成为美国有史以来 规模最大的公司破产案例。6 个月后，世界通讯公司再度爆发丑闻，由此逡成了 美国3 3 8 家上市公司总计4 0 9 3 亿美元的资产申请破产保护。这一系列丑闻事件 的爆发不仅招致包括安达信等五大会计师事务所在投资者中的“诚信危机”，更 引发了世界各国对公司治理模式的新一轮思考，而内部审计在“世通”案件中的 积极作用，让人们对内部审计寄予厚望。 2 0 0 2 年7 月3 0 日，美国紧急出台了公司改革法案萨班尼斯奥克斯莱法案 ”( s a r b a n e s o x l e y a c t ) ，俗称“4 0 4 “法案。该法案是1 9 3 0 年以来美国证券 立法中最具影响的法案，它对公司内部的审计委员会作出法律规范，强化了对公 司外部审计的监管，加强了信息披露制度和其他有关公司监管的规定。 我国自1 9 9 2 年以来，资本市场迅速发展，已初具规模。截止到2 0 0 2 年底上 市公司数量已有1 2 2 4 家，总资产4 1 万亿元，相当于当年全国g d p 的4 0 ，。 上市公司t f 成为我国经济活动中最具有活力的部分，推动着我国国民经济持续、 快速、稳定的发展。然而，必须看到，我国上市公司出于内部控制体系还不很完 善，公司治理结构缺陷等，严重制约了上市公司长远发展。 从国外的经验看，在上市公司的经营活动中，内部审计在完善公司治理结构 和改进内部控制等方面有着十分重要的地位。内部审计既是内部控制系统的重要 组成部分，也是监督与评价内部控制的主要手段。目前，我国证券监督机构针对 “1 荚m i c h a e lp c a n g e m i 公司审部门程序指南序言2 0 0 48 2 t o d a y sc p aj u l y a u g u s t2 0 0 4 ”数据摘f 内部审计协会网站上市公司内部审计研究成果综述 部分上市公司出现的内部控制失灵现象，也在近期发布了上市公司内部控制制 度指引，要求上市公司建立内部稽核制度，并且明确内部稽核部门负责人由萤 事会任免，内部稽核部门至少每季度向董事会提交一次内部稽核工作报告”。 内部审计工作作为企业自我约束和监督机制的重要组成部分，是完善公司治 理、加强公众公司财务诚信的一种必要的环节。它既是企业内部控制机制的重要 组成部分，又是监督与评价内部控制的主要手段。也正因为如此，在国外人们把 内部审计当作“企业良心”，当作维护企业道德文化的最后一道防线。 二、本文研究的范围、思路 首先对内部审计产生及发展的历史、内部审计涵义进行描述；其次通过对 国内外一卜市公司内部审计机构设置、内部审计工作内容进行比较，寻找出我吲上 市公司与西方发达资本市场的上市公司内部审计机构设簧和内容的差别；第三， 深刻分析揭示内部审计与公司治理的深层次关系；最后，研究发现我国上市公司 内部审计面临的主要问题并提出对策。 第一章内部审计的形成、发展及含义 一、内部审计的产生与发展柳 一般认为现代内部审计是基于验证和报告内部受托经济责任的需要以及企 业自身经营管理的需要而产生并发展的。内部审计自其产生至今，先后经历了古 代内部审计、近代内部审计和现代内部审计三个阶段。 ( - - ) 古、近代内部审计 大约在奴隶社会以后，当私有制开始出现，财产的所有权与经营管理权出现 分离。于是，早期的受托经济责任便产生了。为了检查经营者是否诚实的履行了 受托经济责任，所有者往往委派第三者( 非委托者和经营者) 验证并报告受托经 济责任履行的结果，从而产生了古代的内部审计工作。古代的中崮、罗马、希腊， 4 刘= 吕等企业内部审计技术中国经济出版社2 0 0 3 1 对内部审计组织及活动均有记载。如中国周礼记载，西周时期，周王朝设有 “司会”和“栽夫”两中官职。“司会”可以从罔成、月要、岁会三个方面勾考 皇室的财政收支，保管书契、版图及副本，实际是行使会计稽核和控制的权利， 可谓原始意义上的内部审计。 在十八世纪英国工业革命以后，股份公司的出现，客观上要求会计把重点从 经营角度放在财产的所有权和损益的计算上，企业的股东和债权人为了维护自己 的利益，需要审计人员对企业的会计资料进行审查，并陈述审计意见，从而初步 设立了内部审计制度。但由于这一时期，实行内部审计的企业不多，没有设置专 门内部审计机构。 n - - - 十世纪四十年代初，内部审计制度已经形成。主要目标是在于保护资产 的安全与完整，检蠢揭示舞弊或其他不规范的行为。其工作范围主要是审查反映 经济活动的财务会计资料，也从事一些比较低水平的会计和管理程序的遵循性检 查，并逐渐向经营管理领域延伸，但尚不具有对企业经营管理提出改进意见的功 能。 ( 二) 现代内部审计。 1 9 4 1 年是现代内部审计发展的一个重要里程碑。首先，是美国的维克多布 瑞克完成了包括内部审计性质和范围在内的研究课题，出版了该领域第一本著作 内部审计一程序的性质、职能和方法，宣告了内部审计学的诞生。第二是 群富有智慧和远见的美国审计人员成了了“内部审计师协会”。 第二次世界大战以后，伴随跨国公司的出现，其经营地点更加分散，管理层 次嗣渐增多。内部审计在学多方面发生了深刻的变化。一是，内部审计的范围从 单纯的财务审计，扩大到企业全部经营管理的领域，开展了业务审计、经营审计 和管理审计，审计的目的由单纯的防护性目的发展到改善经营管理的建设性目 的；二是，内部审计的方法抛弃了传统的详细审计方法，全面摊广以内部控制系 统为基础的审计方法，由事后审计发展到事前审计，并越来越重视对所审查的活 ( 5 高级审汁理论与实务东北财经大学版社2 0 0 6 动进行后续跟踪检查。三是，内部审计的作用由单纯的防护性作用发展到建设性 作用。 ( 3 ) 我国内部审计发展 1 9 8 2 年我国恢复政府审计之后，内部审汁也于1 9 8 3 年逐步在一些大型国有 企业建立起来。但是，由于特殊的历史背景，我国内部审计首先是站在国家的立 场上，对企业保证国家财产保值增值进行簸督，其次才是从企业的立场出发，对企 业其它各职能部门及下属各单位的财务收支及经济活动进行监督。随着市场经济 的完善和现代企业制度的确立，政府的职能已发生根本的转变，从以行政命令的 形式干预企业的经营转变为通过宏观调控促使社会主义市场经济的健康发展。我 国的内部审计监督体系也健全起来。随薏对国外先进内部审计的借鉴和人们对内 部审计认识的普遍提高，我国内部审计也逐渐从以财务收支为主，发展到以企业 管理、内部控制等为主要内容的审计。 二、内部审计的含义 ( - - ) 概念” 国际内部审计师协会对内部审计的定义是“内部审计是一种独立、客观的保 证工作与咨询活动，它的目的是为机构增加价值并提高机构的运做效率。它采取 系统化、规范化的方法来对风险管理、控带4 及治理程序进行评价，提高他们的效 率，从而帮助实现机构目标”；美国内部审计师协会在其修订的内部审计职责 说明书中说“内部审计是某一组织机构内部所建立的服务于该组织的个独 立职能部门，通过对组织内部各种业务和控翎进行独立的审查和评价，来确定其 是否遵循了公认的方针和程序、是否符合既定标准、是否有效地和经济地使用了 资源、是否丁f 在实现组织的目标，并据此对所审查的活动向组织内成员提供分析、 评价、建议和咨询，帮助他们更有效地履行职责。”其包含三层含义，第，内 部审计是由内部审计部门的职员所从事的一种独立地检查和评价活动。第二：，内 部审计人员的工作是检查和评价组织中的备类业务和控制。建议适当有效的内部 ( i i a ) 2 0 0 3 年修订的内部审计实务标准中国时代经济出版社1 9 9 9 1 2 控制，并保证按控制的要求来处理各种业务，是管理者的责任。第三，内部审计 人员应具备职业上的客观性和在组织中的独立地位。 内部审计活动是在一种多样化的法律和文化环境下进行，在目标、规模与机 构都各不相同的机构内开展，这些都对内部审计的职能产生影响。但从国际内部 审师协会对内部审计的最新定义来看，内部审计的最基本职能有两个，即保证与 咨询职能。 ( 二) 内审的独立性 内部审计概念是从审计实践中抽象出来的，是制定和评判审计准则的依据和 衡量审计质量的尺度。与外部审计一样，独立性是内部审计的灵魂。诚然，内部 审计不可能象外部审计那样，具有充分的独立性，其独立性是相对的。然而，内 部审计的独立性也是不可缺少的。内部审计的独立性是内部审计人员必须独立于 他们所审褒的活动，即不介入公司内部具体业务的流程和过程。内部审计的独立 性是通过内部审计部门的组织状况和内部审计人员的客观性来实现。 第二章上市公司内部审计及机构设置比较 一、内部审计机构设置比较 内部审计机构和内部审计人员构成内部审计的主体，丽内部审计机构的隶属 关系直接关系到它的独立性和权威性，关系到内部审计作用的发挥。 ( 一) 发达国家上市公司内部审计机构设置“ 1 、英美国家上市公司内部审计机构设置 由于英、美国家上市公司具有股权结构高度分散，枫构持股比例小，股权高 度流动性等特点，上市公司一般不设监事会，出董事会履行监督职责，公司以股 票期权制度作为激励经理人员的主要手段。在这种公司治理机构下，审计委员会 7 阿尔文a 阿伦斯审计与保证服务东北财经大学出版社2 0 0 53 1 只能隶属于董事会，与执行委员会、薪酬委员会、提名委员会、政策委员会等共 同构成董事会下属的专业委员会，内部审计组织( 审计部门) 向审计委员会报告 工作。这种机构设嚣及治理模式，有利于保证审计部门的独立性和权威性。 2 、德国上市公司内部审机构设置 以德固为代表的国家，上市公司具有股权高度集中，股东会、董事会、髓事 会之间权责分明、相互制约等特点。因此，监事会一般是公司监督机构，审计委 员会隶属于监事会审计组织向审计委员会报告工作。这种机构设置也能够保证 审计机构有比较高的独立性，能够实施对管理层的监督。 ( - - ) 我国上市公司内部审计桃构设置 我国的上市公司多数由国有企业改制而戒，虽然公司法规定股东大会选举生 产董事会和监事会，监事会负责监督职能，但往往形同虚设，职能发挥不充分。 在我国董事会大部分不设审计委员会，内部审计机构直接向总经理或者主管总经 理、财务总监等报告工作，审计机构的独立性受到定制约，对管理层和同级其 他部门的审计工作往往很难开展。 2 0 0 1 年中国证券监督管理委员会公布上市公司治理准则要求在上市公司 董事会中设立审计委员会。这说明我国政府部门已经注意到审计委员会对完善治 理机结构、健全内部控制、防范会计信息失真的重要作用。 二、上市公司内部审计职能 1 、我国上市公司内部审计职能 目前，我国上市公司内部审计主要职能有四个：一一是监督职能。内部审计承 担了公司内部的经济监督职能。通过内部审计的监督，可以规范企业的经营行为， 使企业自身的经济活动与国家以及企业的政策、法规协调一致，从而实现自我约 束。二是控制职能。上市公司投资主体多元化，管理层次跨行业、跨地区、跨国 界，企业最高管理层不可能对经营管理状况进行经常性的直接检查监督。内部审 计作为公司内部控制系统中的个重要组成部分，能对企业的生产经营活动实行 有效的控制。三是评价职能。内部审计熟悉企业生产经营情况，有条件了解和评 价企业的产、供、销等状况，通过审计评价企业运行效果，找出差距和不足，提出 改进建议，为领导决策提供依据。四是服务职能。上市公司内部审计可以在防止 决策失误和资产流失，保证经营目标实现等方面发挥作用。 2 、发达国家上市公司内部审计职能 欧美等西方发达国家上市公司内部审计职能虽然由于公司不同，职能不尽 致。但一般情况下，包括以下内容和目标：( 1 ) 支持行政管理部门履行其管理 职责；( 2 ) 支持监督委员会和审计委员会的工作；( 3 ) 保证内部控制准则的有 效性：( 4 ) 保证遵守法律和外部法规；( 5 ) 保证遵守公司的各项政策；( 6 ) 保证风险管理的效率性；( 7 ) 支持改革管理：( 8 ) 保证经营过程的有效性；( 9 ) 保护资产。此外，一些内部审计机构还提供咨询服务、管理审计、舞弊预防与侦 奁。 三、我国上市公司内部审计的特点 我国上市公司内部审计与一般企业内部审计相比，除了具有一般企业内部审 计共同具有的内部控制制度审计、风险管理审计、财务收支审计、经济责任审计、 经营管理审计等外，还具有审查关联交易的特点。 ( 一) 我国上市公司很大部分是改制上市，上市之后不可避免地要与母公司 产生各种联系。如以股权为纽带，形成控股关系；以购销为纽带，形成购销依赖 关系；以资金为纽带，形成资金借贷或担保关系；以人事为纽带，形成人事交叉 关系。这些关系引发的财务收支和经济活动就成为了内部审计的重要内容。 ( 二) 对上市公司的股本变动、资金筹集、使用等情况的审计。 根据公司法、证券法及有关法律、法规，对上市公司股本变动等进 行检查，是上市公司内部审计的一项重要职能。检查的主要内容有：一是有无违 反国家有关规定，以某种形式认购股票，在法人股的认购上有无变相转移给个人 等现象。二是根据招股、配股说明书检查历年来股本变动情况及资金使用情况， 缚年资金使用是否与配股募集资金公告或变更公告资金投向相符。新项目投产 后，其产品产量质量、年利润、投资回收期等经济技术指标是否与募集资金公告 相符等。 第三章上市公司内部审计与公司治理关系分析 我国上市公司面临的一个共同任务是要建立现代企业制度，而现代企业制度 的核心是建立“产权明晰、权责明确”的公司治理结构。在现代企业制度的蘩本 框架中，公司治理通常是指股东、蓑事会、经理层之间相互制衡的制度安排， 内部审计是公司治理不可或缺的重要环节，是保障企业依法经营、规范管理、 位康发展的重要手段，也是现代企业制度的一项重要制度安排。针对国内一h h 公 司大部分有国有企业改制上市的实际，内部审计可以体现母子公司治理结构中所 有权、抉策权、经营权之间的相互制衡，促进企业内部形成上下沟通、左右协调 的合力，可以确保企业信息披露的真实性和完整性，最大限度地保护企业各利益 相关主体的利益不被侵犯。 一、公司治理涵义。 公司治理是现代公司制企业在抉策、执行、激励和监督约束方面的一种制度 或机制，其实质是确保经营者的行为符合股东和利益相关者的利益。公司治理根 源于现代企业中所有权与经营权的分离以及由此所导致的委托一代理问题。公矧 治理不是一般的公司经营管理问题，而是解决“代理成本”、管理层的选择与激 励的问题。 从公司治理这一问题的产生与发展来看，可以从狭义和广义两方面去理解。 狭义的公司治理，是指所有者，股东对经营者的一种监督与制衡机制。即通过 种制度安排，来合理地配置所有者与经营者之间的权利与责任关系。公司治理的 目标是保证股东利益的最大化，防止经营者对所有者利益的背离。其主要特点是 通过股东大会、董事会、监事会及管理层所构成朐公司治理结构的内部治理。 通过股东大会、董事会、监事会及管理层所构成驹公司治理结构的内部治理。 r s l 李维安中国公司治理原则与国际比较中国财政经济出版社2 0 0 | 4 广义的公司治理则不局限于股东对经营者的制衡，丽是涉及到广泛豹利害相 关者，包括股东、债权人、供应商、雇员、政府和社区等与公司有利害关系的集 团。公司治理是通过一套包括正式或非正式的、内部的或外部的制度或机制来协 调公司与所有利害相关者之间的利益关系，以保证公司决策的科学化，从而最终 维护公司各方面的利益。因此，在广义上，公司已不仅仅是股东的公司，而是一 个利益共同体。公司的治理机制也不仅限于以治理结构为基础的内部治理，丽是 利益相关者通过一系列的内部、铃部机制来实施共同治理。 = 、内部审计在公司治理过程中的定位嘞 上市公司的出现，从根本上改变了我国企业在计划经济体制下的单一所有制 结构模式。上市公司的所有制形式、资本结构与原来的行政性公司体制有着根本 的不同。上市公司作为市场经营主体，当然会要求按照公司治理结构来进行管理， 按现代企业制度要求进行规范。 由于所有权与经营权的分离，上市公司就形成了代理制“”的管理模式，董事 会作为连接股东大会和经营管理层的桥梁，这样就会形成一个守约责任，为了确 保公司代理双方充分履行守约责任，就需要有机构对履约情况进行检查和评价： 同时由于履约双方不在同一管理层面上，必然产生信息不对称的问题，而内部审 计的作用，就为上市公司履行守约责任创造了条件。 此外，由于上市公司以可持续发展为公司的经营理念，要求资源配旨的最优 化和与社会发展的一致性。因此，上市公司为不断提高经济运行质量，实现公司 的整体发展战略目标，也必需要加强内部控制，而公司内部审计就是内部控制体 系中的一项重要内容。 三、我国上市公司治理及主要问题 我国国有企业改制上市之后，初步建立起现代企业制度和公司治理结构。但 由于所有者和经营者的利益并非完全一致，需要在公司内部建立套有效的激励 q 中国内部审计协会内部审计在治理、风险、控制中的作用中国财政经济出版社2 0 0 45 u 0 审计起源动嘲有信息理论、代理理论、受托责任、保险理论、冲突理论等 约束机制，以保证公司的经理层为股东及公司利益提供服务。然而，由于历史的 原因，我国的上市公司治理普遍存在以下四个方面问题： 1 、政企不分 由于历史原因，部分公司“政企不分”或改制不彻底，上市公司不能真正独 立经营，或收制于其大股东。大股东或些行政部门对上市公司的过度干预，z 重影响了上市公司的经营自主性。有些上市公司与控股股东在人员、财务、资产、 机构、业务上没有实现真正分开，与控股股东之间关联交易不规范，导致上市公 司被大股东操纵。 2 、一股独大 上市公司股东特别是国有股东“缺位”情况普遍，对公司经理人员缺乏有效 约束，“内部人控制”严重，形成具有中国特色的公司治理缺陷，即“内部人控 制”下的一股独大。 3 、缺乏诚信 有些上市公司股东大会、董事会、监事会没有发挥应有的决策和监督功能， 董事、监事及高级管理人员缺乏诚信意识。 4 、监督不力 有些上市公司缺乏对董事、监事和经理层的长期激励和约束机制等。 我国上市公司治理虽然存在诸多问题，但我们也应该看到，可以通过采取 加强上市公司监管和内部审计等措施，来达到完善治理结构，逐步解决公司治理 中存在的问题。 四、内部审计对公司治理的促进作用分析 一个健全的内部控制机制要有完善的公司治理结构的支撑，而内部控制的有 效性以及深化程度，却需内部审计监督作重要保证，进而促进公司治理结构的完 善和现代企业制度的建立。 ( 一) 内部审计是保证公司治理有效的必要手段“” 公司治理结构是所有权和经营权分离的必然产物，而内部审计起源于受托责 任关系即“受托责任关系是资源占有人实现对资源的有效管理与使用的必要手 段和保证机制”。因此，二者有相似之处，都是由于两权分离而需要权力之间的 相互制衡。 公司治理是一整套的制度框架，而审计监督则是为捍卫这套制度所不可缺 少的一种机制和手段，审计履行决策监督职能成为公司治理成功的重要保障。 实践证明，在成功的公司治理过程中审计功不可没，失败的公司治理必定伴随着 审计失败。所以，要改变公司治理机制的缺陷，完善公司治理，必须发挥内部审 计的重要作用。 内部控制体系的有效运行必须有内部审计的参与，这已是国际、国内公司管 理界和内部审计界的一种共识。由于上市公司的信息披露与内部控制日益受到投 资者和管理当局的重视，两上市公司内部控制的重要方面，内部审训的独特作用 以及它的组织架构对内部审计作用发挥的影响，也越来越受到审计理论界、k 市 公司监管部门和上市公司本身的关注。 ( 二) 内部审计与公司治理产生的根源一致 公司治理目的是为维护股东、公司债权人以及社会公共利益，保证公司正常 有序地运行，而由法律和公司章程规定的有关公司组织结构问权力分配和制衡的 制度体系的安排。而内部审计是一种独立、客观的保证工作和咨询活动，其目的 是为机构增加价值并提高机构的运作效率，帮助机构实现目标。由此可见，有效 的公司治理能够提高公司的运作效事，从而有助于公司实现其目标，这一点与 内部审计职能类似。 高级审计理论与实务东北财经大学出版社2 0 0 6 ( 三) 内部审计是公司治理结构的组成部分 2 0 0 2 年7 月国际内部审计师协会i i a 在对美国国会的建议中指出：“”一个 健全的治理结构是建立在有效治理体系的四个主要条件的协同之上的，这主要四 个条件是：董事会、执行管理层、外部审计和内部审计。在司法机构和管理机构 的监管下，这四个部分是有效治理赖以存在的基石。 由此可见，有效的内部审计是公司治理结构中形成权力制衡机制并促使其有 效运行的重要手段，是公司治理过程中不可缺少的组成部分。i i a 标准2 1 3 0 规定：“内部审计活动应该评价并改进组织的治理过程，为组织的治理作贡献” 萨班尼斯奥克斯莱法案的颁布弥补了美国上市公司治理结构的缺陷，要 求公司的审计委员会发挥更加积极的作用，要求所有的上市公司对其内部审计职 能是否得到充分发挥出具有关的证明。显然，该法案的规定有助于完善四位一体 的公司治理结构。实践证明，审计委员会在完善公司治理结构方面具有以下不叮 替代的作用 第五章我国上市公司内部审计面临的主要问题 我国内部审计从1 9 8 3 年开始出现，经过二十多年的发展，目前已形成了以 中华人民共和国审计法、审计署关于内部审计工作的规定( 2 0 0 3 年3 月) 、中国内部审计协会发布的内部审计基本准则、内部审计人员职业道 德规范和若干具体准则组成的内部审计法规体系，对确保内部审计人员依法行 使职权，规范内部审计行为，提供了有力的法制保障。 但是，由于我圆内部审计起步较晚，尤其上市公司多由国有企业改制而求的 特殊背景，现有的上市公司内部审计体制和方法日益暴露出不少缺陷和弊端，与 国外内部审计相比，存在以下差距： ”摘自中田内部审计协会嗣站 ( - - ) 内部审计机构设置不够合理 正如上面提到的，我国上市公司虽大多采用股东会、董事会、监事会和经理 层四位一体的治理模式，但从实际情况看，上市公司监事会存在严重的功能缺位 问题“。 从我国内部审计机构的设置来看，尽管不同公司之间存在差异，但大体分为 三类：一是隶属于董事会或审计委员会；二是隶属于总裁或总经理：三是隶属于 主管财务的副总裁、副总经理：四是隶属于财务部门，受财务总监领导。 从审计的独立性来看，内审机构的地位越离，审计的控制作用发挥得越好。 以下是对各种内部审计机构设置情况的分析： l 、内部审计机构隶属于财务部，受财务总渡领导 在这种形式下，审计工作范围一般仅局限于财务领域，难于拓展到对整个经 济运行状况进行监督，审计范围狭窄。此外，由于内部审计机构的地位比较低， 缺乏审计监督和评价所必须具备的权威性，其检查和评价的约束力很小。另外， 审计机构与财务部门合并，其人员常常配备不足，独立性受到严重损害。 2 、内部审计机构与其他各职能部门平行，受财务总监或主管副总经理领导 在这种形式下，内部审计机构的地位有所提商( 我国大部分属于这种情况) ， 独立性有所增强，审计范围也有所扩大。但是由于内部审计所要监督和评价的是 整个企业的经济活动，而企业很多经济活动本身是由c f o 或者主管领导发起的。 在这种情况下，内部审计的独立性仍然受到相当大的伤害尤其是涉及到公司财 务信息的真实性时候，其职能作用也难以发挥。 3 、内部审计机构直接向总经理c e o 报告】：作 在这种形式_ f ，内部审计机构的独立性大大增强，可以不受其他部门的制约， 在一定程度上，可以使审计资源配置和审计权威性得到保证。但上市公司总经理 “，李维安中国公司治理原则与国际比较中国财政经济出版社2 0 0 1 4 c e o 所做或者授意的经济活动仍然得不到监督和评价。由于上市公司常受到股东 和公众投资者的高赢利的压力和绩效考核的驱使，仍存在财务舞弊的风险。 4 、隶属于董事会或审计委员会 这种形式下，内部审计机构的独立性最强，不受公司高级管理层制约，川以 有效地解决信息不对称的问题，能够实施对公司整个管理层的有效监督。但这种 情况在我国上市公司中已有逐渐增加趋势。 ( 二) 企业控制环境较差o 。 1 、公司管理者( 或大股东) 对内部审计重视不够。 我国上市公司往往一股独大，存在内部人控制问题。管理者或实际控制人对 内部审汁认识和重视程度，决定了内部审计部门所获得的资源配置以及在公司中 的实际地位，进而影响到内部审计的效果。实践证明，凡是能够规范披露财务信 息的管理者，也自然也会重视内部审计的作用：凡是制造上市公司会计信息失真 事件的管理者，例如，银广厦、蓝田股份等管理者，往往属于遵纪守法意识筹， 不重视内部审计的人。 2 、企业内部控制制度不健全 检查和评价企业内部控制制度并测试其有效性是现代内部审计最核心的工 作之一。同时，内部审计也是内部控制不可缺少的重要组成部分。但我国大部分 上市公司内部控制体系仍不健全，存在很多问题。目前，我国证券监督管理委员 会以及交易所已经引起了足够重视，并准备采取行动。最近，上海证券交易所已 经发布上市公司内部控制指南征求意见稿，相信在不远的将来一卜市公司的 内部控制工作会得到加强。 3 、不良的企业文化 卸中国内韶审协会网站2 0 0 5 年1 2 企业高级管理层自身的品德、遵纪守法观念，都会影响企业文化，从而影响 企业其他员工对内部审计的看法。优秀的企业文化应当包括遵纪守法习惯、i f 龃 的品格等，这样的企业罩，自觉地形成接受审计监督的意识，从而能够正确对待 审计，有利于内部审计工作的开展。但是，另一些余业，一旦形成不良的企业文 化氛围，内部审计在这样的企业环境下，财务部门和其他权利部门就会对内部审 计有一种抵触情绪，内部审计工作就很难开展好。 ( 三) 法律规定尚不明确“” 从法律规定来看，我国有关法律对企业会计信息和会计责任的规定，有关的 责任主体尚不明确，责任内容也不一致、不具体。因此，造成法律的可操作性差， 尤其是执行惩罚主体的规定形同虚设。正是由于现行法律规定可操作性差，财务 舞弊“成本低”，才使得企业管理人员并不在意内部控制是否严密有效，也不重 视会计信息真实与否，甚至有时还有意识地提供虚假会计信息。 目胁，我国政府已经意识至这个阀题，随着2 0 0 6 年新的公司法、证券法的 颁布，相信会逐步解决一些问题。 ( 四) 政府对内部审计的指导不力 我圜至今除少量法律涉及到对内部审计进行规范外，其他政府审计机关、证 券监督管理机构等并束制定专门的法律法规，对上市公司的内部审计进行规范和 引导。 然而，内部审计作为一个对企业管理，保证上市公司提供真实、准确的财务 信息，防止舞弊和保证我国资本市场健康发展方面，具有极为重要的作用。如果 我国上市公司内部审计长期处于无人指导，没有统一、具体的职业要求的境况， 那么内部审计将不能得到应有的职业尊重。 ( 五) 我国内部审计独立性差。 6 1 壹阅有关 二市公司法律规定 独市性是所有形式审计最核心的特征之，也是公司内部审计区别于其他职 能部门的重要标志。无论内部审计还是外部审计，离开独立性，审计结果将毫无 意义。内部审计的独立性既表现在其机构的隶属关系上，又表现在其职权的授予 行使上，还表现在审计的客观性上。 只有内部审计具有足够的独立性、客观性、权威性以及公正性等必要条件， 内部审计才能发挥积极的作用。国外这些年来越来越强调提高内审的组织地位， 突出表现在越来越多的内审部门转为寓接向总裁或董事会( 或其所属的由独立董 事组成的审计委员会) 报告工作，一些国际著名跨国公司如壳牌、百事可乐、波 音等甚至设立了首席审计官( c h i e fa u d i te x e c u t i v e ) 等专门领导内审：【作高 级职位。 美国纽约证交所要求所有的上市公司设立董事会审计委员会，由它领导公司 的内部审计工作。特别是根据2 0 0 2 年美国萨班尼斯奥克斯莱法案的规定， 审计委员会成员应全部是独立董事，充分保证了审计委员会的独立性。 ( 六) 我国职业内部审计师人才缺乏0 7 长期以来，由于内部审计在企业的避位不高，难以吸收优秀的人才加入到内 部审计队伍中，无法完成自身的吐故纳新。导致内部审计人员知识结构单一、综 合素质差，从而直接影响到了内部审计工作质量。 根据调查，一些上市公司经常将一些“老、弱、病”或不好安置的人员放到 审计部门，造成内部审计从业人员中有相当数量人员年龄偏大，缺乏必要的专业 素质和职业能力，而且对自身的工作缺乏足够的信心与热情。另外，根据了解， 有相当数量的上市公司领导认为内部审计就是对财务工作的“差错防弊”，习惯 于从财务人员中挑选审计人员，造成审计人员知识结构单一，特别是风险管理和 信息技术知识极为欠缺。而风险管理、信息技术恰恰是现代图际内部审计发展的 重点方向之。 ”1 周际内部审计协会每年一次，进行蘑际注册内部审计师资格考试c i a 及后续教育；国际信息系统。j 审 计协会每年令球举行信息系统( i t ) 审计师资格考试及认证。 相比之下，一些国际知名跨国公司的内部审计部门往往是培养各种管理人卅 的摇篮，高级管理层倡导各种专业的技术的管理人员在被提拔重用之前都要到内 部审计部门工作。既增加了内部审计的新鲜血液，也造就了一大批优秀的职业内 部审计师。例如：“”朗讯科技公司的7 5 名内部审计师中，有3 0 名工商管理硕 士，3 5 名内部审计师拥有c i a 或c i s a 证书。审计部门为了让每个人的才能和具 体项目结合起来，设计了非常详细的技能矩阵，审计工作变得越来越具有创造性 和挑战性，以此吸引其他部门的精英到审计部门来，并留住那些雄心勃勃的年轻 人。公司审计部门已成为由经验丰富的专家组成的多学科二r 作小组。其中：一部 分雇员直接来自高校，有约2 5 来自于公司内部轮岗人员，他们一般在公司工 作了2 5 年以上，具有丰富的经验。 第六章发展内部审计的政策选择 我国大部分上市公司存在内部审计机构设置不健全、独立性比较差、职能发 挥不够等诸多问题。我以为，要逐步解决这螳问题，需要从以下几个方面进行加 强： 一、建立有效的审计委员会制度，从组织上保证内审部门的独立性 内部审计是现代公司治理结构的重要组成部分，审计组织架构的设置与公司 的治理结构密切相关。上面已经讨论过，我国目前上市公司大多采用股东会、董 事会、监事会和经理层四位一体的治理模式。但由于公司法关于监事会的条款过 于简略，缺乏可操作性，尤其上市公司的监事会普遍存在严重的功能缺位问题。 国家对上市公司内审计机构到底为谁服务、对谁负责，未能在法律、政策中未进 行明确。一般而言，审计机构直属领导的层次越高，其独立性就越强、权威性越 强，工作越容易开展，越能发挥它的审计监督作用。 据报纸报道。，纽约证券交易所( n y s e ) 已于于8 月1 目明确规定所有卜市 公司必须设置和保持有效的内审机构，否则不得上市或将面临退市。 f ”2 0 0 5 国际内部审计年会交流赍料 2 0 2 l 【i 上纪经济搬道2 0 0 51 1 因此，我以为，应由国家规定，在上市公司董事会下设审计委员会，负责领 导企业的内部审计工作。由审计委员会作为内部监督的领导机构，担负起沟通和 监督两项主要职能，克服我国、上市公司普遍存在的内部审计机构独立性差的局 面。 此外，我认为，内部审计的独立性要真正得到足够保证，至少须具备以下一： 个条件： 第一，审计委员会须确保内部审计机构能充分地、不受限制的与公司高级管 理层、审计委员会及董事会进行沟通和交流，并向其报告：1 ：作结果； 第二：，审计委员会必须评查内部审计机构的： 作章程并保证内部审计可以不 受限制地获得其工作所需的记录、职员、财力和物力； 第，内部审计机构负责人的聘用、解雇决定应由审计委员会认可。 二、上市公司内部审计应以提供控制、咨询、评价、服务为目标 国际内部审计师协会。对内部审计的定义中提到，“内部审计的目的是为机 构增加价值并提高机构的运作效率”