浅谈账外资产的成因、形式及税务处理.doc

浅谈账外资产的成因、形式及税务处理 一个企业为了谋求生存和发展就必须适应市场竞争的需要他的再生产过程应当是不断发展壮大的过程然而在现实工作中我们发现个别企业在规模不断扩张、经济效益不断提升的同时对外报表却是长期亏损或微利通过稽查我们发现这些企业的实有资产与账面资产严重不符即形成所谓的账外资产（包括现金、实物和债权等有形资产）正是这些账外资产为企业偷税提供了可能下面就账外资产的成因、形式及税务处理谈几点看法 一、账外资产的成因 企业账外资产的形成可以说是多种原因导致比如说为了逃避注册资本时的验资费虚假注资隐瞒实收资本以及收发货物计量不准确等原因但是导致形成账外资产的常见原因是为偷逃税金所致 一是虚列支出虚列支出直接导致成本费用加大应税所得额减少偷逃所得税同时如果是接受虚开的增值税专用发票又可增大进项税额减少应纳增值税 二是隐瞒应税收入企业利用无票收入部分进行收入不计账或少计账以此达到偷逃增值税和所得税的目的 三是接受现金捐赠不入账以期偷逃所得税市场经济条件下企业要想生存和发展就必须维持并且扩大再生产那么由于虚列支出或隐瞒收入的资金则须又投入到再生产之中很显然这些没有来源的资金部分就会形成账外资产 二、账外资产的表现形式 企业由于偷逃税行为而行成的账外资产最初为货币资金当又投入到再生产时就会存在于各个生产和流通环节表现为不同的资金形态1、账外固定资产多表现为新上的固定资产如设备、厂房、土地不在账目上反映2、存货溢余包括产成品、在产品、原材料等货物在实际盘点时实际数量大于账面数量3、虚假应付账款主要表现是企业账面上的“应付账款”大于实际对应客户的“应付账款”而实际上已用账外资金部分和全部偿付原因是企业按约定期限偿付债务时账面资金没有足够的余额用于支付另一种情况最常见的是“其它应付款”企业为防止出现虚假应付款而引起的风险多采取虚拟人名或以股东及经营者的身份做为应付款的对方并根据账外现金情况转为企业账内资金重新进入现金流转4、隐瞒账户即将账外的货币资金存放于未向税务机关报告的银行账户或存放在个人储蓄账户之中5、盘亏盘亏做为账外资产存在的一种特殊表现形式比如产成品出售后不计收入一方面是产成品盘亏而另一方面则是收入的隐瞒 账外资产的存在具有周期循环性一般情况讲当企业的账外资产足够多时造成实际经营规模与账目反映情况相距甚远此时企业有可能采取再次注资等其它合法的形式将账外资产转为账内资产所以账外资产的存在具有一定的时限性同时企业如重复以往的偷税行为则会又出现新的账外资产但是任何企业也不可能对账外资产做到及时处置以转入账内资产由此产生账外资产的周期性 三、账外资产与应纳税费的关系 企业采取不同偷税手段所形成的账外资产其账外资产额与偷漏税费之间的比例关系不同企业采用虚列支出所形成的账外资产主要影响企业所得税按所得税税率33计算账外资产额与偷逃税金比为1：033在采取虚开增值税专用发票、运票发票、废旧物资收购票、农副产品收购票等可抵扣增值税销项税额时同时影响流转税金且影响增值税的比例就是其抵扣税的比例 如果企业采取隐瞒收入的方法进行偷税那么即影响所得税又影响流转税按增值税率17企业所得税率33城建税率7教育费附加3平均销售利润率10且个人所得税忽略不计 1、单纯隐瞒收入型即所有支出全部入账只是隐瞒部分收入 10000元账外资产影响流转税10000117X17=145299元； 城建税145299X7=1017l元； 附加费145299X3=4359元； 企业所得税(10000145299一101214359)X33=277256元 税费合计为4374085元 也就是说账外资产金额与偷逃税费之比为l：0437 2、购、销均隐瞒即缩小规模型这种类型偷税手段情况下其偷逃税金额则不能按账外资金直接计算须根据其平均销售利润率推算出销售额此时的账外资产是由隐瞒收入的利润和所偷逃的增值税金组成账外资产金额除以毛利率和增值税率之和等于不含税销售额 10000元账外资产影响增值税10000元(10+17)X17=629629元； 城建税629629X7=44074元； 教育费附加629629X3=18888元； 企业所得税(100006296294407418888)X33=10“50元； 共影响税费497041元 即账外资产金额与偷逃税费之比为l：079 四、账外资产税务处理中的误区 在日常税务稽查中对账外资产常常有两种倾向一种是注重账面逻辑的审查忽视账实的核对或者对溢余的货物不做处理和进一步追究；另一种是对产成品或库存商品的盘亏金额按偷税直接处理 事实上这两种做法都存在偏差一是账外资产只是偷税行为导致资金存在形式的现象并非是偷税的过程还有账外资金形成仍有诸多其它原因因此在现代社会无罪推定原则指导下账外资产不能做为定案的直接根据二是盘亏或盘盈是一个问题的两个方面都是因账实不符所引起的做为账外资产一经发现则必须进一步查明其原因三是以产成品盘亏做为定案依据容易产生推理错误例如一企业某月生产产品100件账面入库80件实际出售90件计账收入为60件那么月底实际库存为10件账面库为20件隐瞒收入数量为30件盘亏10件因此以直接盘亏数量10件做为隐瞒收入的数量显然有误如果上例中当月账面产品入库为60件那么月末盘盈10件仍然隐瞒了销售数量30件 五、账外资产税务处理 对账外资产处理我们主要有两种形式一是核定征收二是其它证据佐证下以账外资产金额为根据按偷税处理 1、账目混乱不能准确核算应纳税金按规定核定其应纳税额 对企业账目与现有资产严重不符企业又提不出合理的理由如统计错误估计误差等则可以定该企业账目混乱难以查账按照征管法第三十五条第四款和实施细则之规定进行处理这种情况一般适用于存货上有出入不涉及较大其它账外资产并且不能取得账外资产形成的相关证据此外这种处理方法只是对检查期的纳税情况进行核定征收不具有追溯性相对其他税务处理较轻 2、与其它证据相结合形成证据链条按偷税处理 一个企业存有账外资产并不能直接证明该企业具有偷税行为只能做为一种间接证据按照无罪推定的原则在没有其它证据的情况下仅凭间接证据不能定案为此要十分注重对其它证据的搜集就是通过其它证据证明账外资产是由隐瞒收入或虚列支出而形成并由于形成完整证据链条以做为定案根据这些相关证据一般指账外资产资金来源是企业小金库和账外收入或证明其隐瞒了实际生产产量或账面单价与实际售价不符以及纳税人在询问笔录中承认账外资产资金来源于隐瞒收入和取得虚构支出的行为等有关情况这些证据的形式可以是签定结论