（会计学专业论文）会计准则性质再思考.pdf

摘要 会计准则性质研究在会计理论与会计实践中发挥着重要作用。由于不同的学者在分 析问题、论证习惯和知识偏好等方面有所差异，对会计准则性质的认识也歧义纷呈。综 合中外学者的论述，关于会计准则性质主要有两种代表性的观点：( 1 ) 技术规范观。( 2 ) 经济后果观。笔者认为“技术规范观”和“经济后果观”是会计准则性质的两个极端。 从理论层面看，会计准则性质研究面临着对自身的反思和对未来展望的双重历史使命。 实际上，会计准则的技术性与经济后果性是相互依存的：会计准则具有技术性，其本身 必须有序、系统、内在一致，应能与可观察的客观现实相吻合；同时，会计准则具有经 济后果性，不同的准则将生成不同的会计信息，影响到不同主体的利益，从而导致会计 准则成为利益相关者利益协调的产物。这样，会计准则的技术性和经济后果性就自然地 与“技术理性和“人文理性”这两个哲学概念有了“契合点”，从而为本文从“理性” 这一哲学概念来研究会计准则性质问题提供了契机。本文拟以“技术理性和人文理性协 调发展”的哲学思想，运用规范研究和史证研究相结合的方法，对会计准则性质进行重 新阐释，以期为我国未来会计准则的制定和执行提供理论指导。 论文指出：会计准则是同时具有技术理性和人文理性的一项制度安排，其技术理性 和人文理性是相互依存，相互促进，和谐统一的。会计准则要想充分发挥其效力，必须 同时考虑其技术理性和人文理性，使二者均衡发展。 论文丰富了现代会计理论，丰富了会计研究方法，并且能为会计实务提供理论指导， 具有一定的理论意义和现实价值。 关键字：理性；技术理性；人文理性；会计准则；性质 a b s t r a c t t h er e s e a r c ho ft h et r e a s u r e rc r i t e r i a sp r o p e r t i e sp l a yai m p o r t a n tr o l ei nt r e a s u r e r 戗l e o r y a 工l dp r a c t i c e r e s u h i n g l yd i 毹m ts c h 0 1 a r sh a v ed i 位r e n to p i i l i o n si na n a l y s 堍i s s u e st h e c u s t o mo fd e m o n s t a t a t i o na 1 1 dt h ed e n e c t i o nt ok n o w i e d g e ，s ot h e yh a v ed i 岱玎e n ta 位i t u d e si n t h ec o g n i t i o nt ot r e 2 l s u r e rc r i t e r i a sp r o p e r 哆i n t e g r a 血培c b j n e s ea i l df o r e i g ns c h o l a r s s d i s s e r t a t i o n s 。m e r ea r em a i l l l yt w ok i i l d so fr e p r e s e n t a t i v ei s s u e s 、) l ，i t hr e g a r dt 0t r e 2 l s u r e r c r i t e r i a i sp r o p e r t y ：( 1 ) t 色c h i l i c a lm a n u a l ss i g h t ( 2 ) e c o n o m i cc o n s e q u e n c e ss i g h t t h ea u t t l o r t h i l l k s ”t e c l l i l i c a lm a n u a l ss i g h t ”a 1 1 d ”e c o n o m i cc o n s e q u e n c e ss i g h t l ia r e 似oe x t r e m e n e s s e s o ft r e a s u r e rc r i t e r i a sp r o p e r 哆f r o mm ea s p e c to fm e o t h er e s e a r c ho f 仃e a s u r e rc r i t e r i a i s p r o p e n vf a c e 僦ot a s k s ，p e r s o n a lr e n e c t i v et h i i l k i n ga n d t h ev i s t at o 觚u r e a c t u a l l yt r e a s u r e r 嘶t 嘶a sp r o p e 啊st e c h l l i c a li l a = t u r ea n de c o n o m i cc o n s e q u e n c e s 舭a r ei n t e r d e p e n d e n t ： t r e a u s u r e rc r i t e r i a sp r o p e n i e sh a v et e c 王1 i l i c a ln a n 鹏，m e ym u s tb ei i ll i n e 、s y s t e i i l i ca n d c o n s e n t a n e o u s s h o u l di n o s c u l a t e 谢t ho b s e n ，a b l eo b j e c t i v ep r a ) 【i s ；s i m u l t a = n e i 吼臼e a s u r e r c r i t 耐a sp r o p e r t i e sh a v ee c o n o m i cc o n s e q u e n c e sn a n l r e ，d i 虢r e n tp r o p 嘲i e sw i l lc r e a t e d i 脆r e n t 讹a s u r e ri n f b m l a t i o n 。a f f e c td i 虢r e n tm a i nb o d i e s b e n e 丘t ，s ot h i sl e a d st 1 1 a tt r e a s u r e r c r i t e r i a sp r o p e r t i e sb e c o m eo m c o m e so fb e n e f l tc o u n t e 印a r t s b e n e f i th a h n o n y mt m sw f 彤 t r e a s u r e rc r i t e r i a sp r o p e n i e s t e c h 血c a ln a t u r ea n de c o n o m i cc o n s e q u e n c e sn a m r eh a sn a m r e l y c o n j u i l c t i o n s 谢t h 铆op h i l o s o p h yn o t i o n s ，“t e c 圭l 工l i c a ll o g o s ? a 1 1 d “c u l t u r el o g o s ”，m e r e b yt h i s o 懿r sac h a n c ef o rr e s e a r c h i i l gt r e a s u r e rc r i t e r i a i sp r o p e r t i e sf i r o map l l i l o s o p h i cn o t i o n “l o g o s i nt h i sp a r a g r a p h n l ea r t i c l er e n e w e d l ye x p l 咖s 讹缀l r e rc r i t e r i a i sp r 叩e n i e su s i n g p h 主l o s o p h i cn o t i o n “u i l i s o n o u sd e v e l o p m e n to ft e c h m c a ll o g o sa n dc u l t u r el o g o s ”，e x e n i i l g m ec o m b i n a t i o no fn o m a t i v es n j d ya i l dh i s t o r i c a lp r o o f - ss t u d y ，h o p e st oo a ha c a d e m i c d i r e c t i o nf o rt h ee s t a b l i s h i n e ma n de x e c u t i o no fo u rc o u n 姆s 向t u r et r e a s u r e rc r i t e r i a f s p r o p e n i e s t h ep a p e ri n d i c a t e s ：仃e a s u r e rc r i t 面a sp r o p e r 眵i sam s t i t u t i o n a la 仃a n g e m e n tt h a th a s t e c h i l i c a ll o g o sa n dc u l t u r el o g o ss i m u l t a n e i t y i t st e c h l l i c 2 l ll o g o sa n dc u l n l r el o g o sa r e i n t e r d e p e n d e n t ，p r o m o t i n gm 昀l a l l y ，h 黜o i l i o u s l yu i l i f l o 锄n o n eb u t 戗k i n ga c c o u n to f t e c h m c a ll o g o sa n dc u l t l l r el o g o ss i m u l t a n e i t y 龇l dd e v e l o p i n gt h e mb a l a i l c e d l y 讶e a s u r e r c r i t e r i a sp r o p e r t yc a nm a k et h eb e s to f “se f 五c a c 姆 t h ep a p e re n r i c h e sm o d e mt r e a s u r e r 也e o 巧a n d 仃e a s u r e rr e s e a r c h sm e a n s ，c a no f | f e r a c a d e m i cd i r e c t i o n sf o r 仃e a s u r e rp r a c t i c e ，h a ss o m ea c a d e m i cm e a i l i n ga n d r e a lv a l u e k e yw o r d s ：l o g o s ；t e c h n i c a ll o g o s ；c u l t u r el o g o s ；t r e a s u r e rc r i t e r i a ；p r o p e 啊 i i 独创性声明 本人郑重声明：所提交的学位论文是本人在导师指导下独立进行研究工作所取得 的成果。据我所知，除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发 表或撰写过的研究成果。对本人的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中作了 明确的说明。本声明的法律结果由本人承担。 学位论文作者签名：查墨日期：2 丝星，厶1 2 学位论文使用授权书 本学位论文作者完全了解东北师范大学有关保留、使用学位论文的规定，即：东 北师范大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学位论文的复印件和电子版，允许 论文被查阅和借阅。本人授权东北师范大学可以采用影印、缩印或其它复制手段保存、 汇编本学位论文。同意将本学位论文收录到中国优秀博硕士学位论文全文数据库 ( 中国学术期刊( 光盘版) 电子杂志社) 、中国学位论文全文数据库( 中国科学技术 信息研究所) 等数据库中，并以电子出版物形式出版发行和提供信息服务。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：塑指导教师签名：璺垄童学位论文作者签名：盏矍指导教师签名：钽丝堡 日期：泣虬址日 期：瓣占：乜 学位论文作者毕业后去向： 工作单位：刹宝蛰自垒会泣崦童麦笾铬逦燃司刮物袍话： 通讯地址：基盔查生蚴百雍应勉隧矽j 邮编： 东北师范大学硕士学位论文 引言 一、研究背景与研究现状 正如葛家澍教授所说：“会计准则究竟是什么? 这是一个最简单也最难回答的问题。 它要求明确会计准则的根本性质，它因为什么而产生? 在社会上能发挥什么作用? 借用 著名会计学家利特尔顿的术语，会计准则的具体方位如何确定，解决了这一问题， 有关会计准则制定过程中的许多争议，都可以得到一定程度的解决或回答。”葛家澍教 授的这一观点，深刻地指出了会计准则性质研究在会计理论与会计实践中发挥的重要作 用。 由于不同的学者在分析问题、论证习惯和知识偏好等方面有所差异，对会计准则性 质的认识也歧义纷呈。综合中外学者的论述，关于会计准则性质主要有两种代表性的观 点：( 1 ) 技术规范观。持“技术规范观”的学者认为：会计准则是一种技术规范，是纯 客观的约束机制，它应该是检验实务的标准和未来实务改良的指针。会计准则本身必须 有序、系统、内在一致，应能与可观察的客观现实相吻合，不受个人所左右，其存在的 目的在于使会计实务处理达到科学、合理、内在一致。这种观点强调的是会计准则的客 观性、真理性，会计准则是加工、生成会计信息过程中的一种“工艺规程”，就像加工 制造其他商品的操作指南一样。( 2 ) 经济后果观。持“经济后果观”的学者认为会计信 息不是抽象的数字，会计报告将影响企业、政府、投资者和债权人的决策行为，会计准 则可能产生“经济后果”。会计准则不再是一种纯粹的技术手段，不同的准则将生成不 同的会计信息，从而影响到不同主体的利益，它将使一部分人受益，而另一部分人受损。 正由于会计准则具有“经济后果”，单纯地从理论上寻求最完美的准则，是不现实的。 恰当的思路应该是寻求一种能达到帕累托最优的会计准则，即：使会计准则的经济后果 最公平、合理。 人们普遍对技术规范观提出批评，认为此观点把会计准则放在真空中考虑，是一种 较为不现实的观点。然而，技术规范观并非一无是处，它说明了会计准则内含的个重 要本质：会计准则必定内在地包含了一定的逻辑、原则，而这些逻辑、原则是具有相对 真理性的。因此，这种观点可以理解为是构建财务会计概念框架的逻辑基础。会计准则 具有经济后果强调的是会计准则的社会性。该观点比较客观地揭示了会计准则的制定必 然是一个政治性的过程，是各方利益主体不断博弈所达成的均衡解。这为我们在研究会 计准则制定程序问题时提供了一个重要的理论背景，同时可以帮助我们理解某项会计准 则这一“产成品”如何得以生成。但是，我们在接受这种观点的同时，不应完全忽略技 术规范观。一个我们必须承认的事实是：无论准则制定过程多么地具有政治性，多数准 则仍然是以会计领域内在逻辑与原理为基本依据的。 东北师范大学硕士学位论文 二、研究目的与结构安排 如前所述，国内外学者对会计准则的性质进行了不同论述。笔者认为“技术规范观” 与“经济后果观”是会计准则性质的两个极端。实际上，会计准则的技术性与经济后果 性是相互依存的：会计准则具有技术性，其本身必须有序、系统、内在一致，应能与可 观察的客观现实相吻合：同时，会计准则具有经济后果性，不同的准则将生成不同的会 计信息，影响到不同主体的利益，从而导致会计准则成为利益相关者利益协调的产物。 这样，会计准则的技术性和经济后果性就自然地与“技术理性”和“人文理性”这两个 哲学概念有了“契合点”，从而为本文从“理性”这一哲学概念来研究会计准则性质问 题提供了契机。“理性”是世界一切事物的内在本质和共性，会计准则作为一项约束会 计信息收集、加工、生成和报告的制度安排，也不例外。“理性”本身又包括“技术理 性 和“人文理性”两个维度：“技术理性 以有形的物质世界为检验标准，一切活动 与物质世界的客观规律相符，它就是正确的，符合科学的；而“人文理性”关注人生、 人性、人的目的和价值，把人作为评判一切的标准，作为一切行为的出发点和归宿。“技 术理性”与“人文理性”是相互依存，相互促进，和谐统一的。会计准则要想充分发挥 其效力，也必须同时考虑其技术理性和人文理性。 本文结构安排：首先，对“理性”这一哲学概念进行解释，并将其划分为“技术理 性”和“人文理性两个维度，为后文对会计准则性质的研究提供哲学理论基础；其次， 在“理性 这哲学框架下从“技术理性”和“人文理性”两个维度对会计准则性质进 行规范分析，得出“会计准则是同时具有技术理性和人文理性的一项制度安排，其技术 理性和人文理性是相互依存，相互促进，和谐统一的，会计准则要想充分发挥其效力， 必须同时考虑其技术理性和人文理性，使二者均衡发展”这一结论；再次，运用史证的 分析方法，通过对美国会计准则发展的历程进行回顾和对国际会计准则形成过程进行分 析来对会计准则的二元理性性质进行证明；最后，对我国会计准则制定过程进行分析与 评价，运用“会计准则性质的二元理观”从“技术理性”和“人文理性”两个方面对我 国今后的会计准则制定提出了几点建议。 三、研究方法与研究意义 本文拟以“技术理性和人文理性协调发展”的哲学思想，运用规范研究和史证研究 相结合的方法，对会计准则性质进行重新阐释，以期为我国未来会计准则的制定和执行 提供理论指导。 论文丰富了现代会计理论，丰富了会计研究方法，并且能为会计实务提供理论指导， 具有一定的理论意义和现实价值。 四、研究局限 2 东北师范大学硕士学位论文 本文从技术理性和人文理性的视角研究会计准则的思想，是我的硕士生导师宋英慧 教授提供的，在写作过程中从框架到内容老师给予了细致的指导。由于论文涉及哲学和 会计学的交叉研究，这对于哲学功底尚浅的我来说，在哲学理论的运用上未能尽如人意， 文责自负，希望能在今后的学习和研究中再次提高，进一步丰富与完善本文提出的观点。 东北师范大学硕士学位论文 第一章理性概述 理性历来是哲学中的一个极其重要的概念，历史上的哲学家们曾从不同的角度对它 进行过探讨。雅斯贝斯说过：“完成从而认识理性是什么，从来是并且永远是真正的哲 学任务。”= 1 ：作为人类精神自我超越标志的理性有着悠久的历史，同时它也是人类永远追 问的话题。 一、理性概念的界定 在西方哲学史上，对“理性 这一概念的研究可谓源远流长。这是一个由柏拉图开 创，以笛卡尔为分界点，康德做出重大贡献，最后由黑格尔集大成的思想体系。古希腊 哲学开创了理性的时代，亚里士多德很早就把理性界定为人类的特有禀赋并提出了“人 是有理性的动物”口。的著名论断，柏拉图强调“理性是人把握客观世界的能力”。近 代理性观有决定转变意义的是理性的“笛卡尔范式”的出现。笛卡尔明确认为理性是人 人具有的一种辨别是非、真假的能力，入通过理性的怀疑就可以保证自己的存在：“我 思故我在”。一。康德认为纯粹理性、实践理性、判断力理性是理性发挥作用的三大领域， “康德从根本上把理性定义为制定法则的能力，即人的制定法则并且整理思想和与此相 应的行为的能力”瞄j ，并且提出了对理性法则的前瞻性展望“把人类的自由与自然 等量齐观”出：。西方理性在黑格尔那里发展到了极致：“理性是世界的灵魂和世界的主 宰，全部自然世界和人类历史都是绝对观念的自身展开和实现的过程，理性是世界一切 事物的内在本质和共性，是世界发展的规律，又是推动世界万物发展的内在动力。n j 由上述分解可以看出，理性不只是指“法则”，也不只是反映法则的“知识”，更不 是停留于认识状态的行而上学；理性离不开“价值 标准，更不能脱离“实践”而滞留 于思辩阶段。理性是人类的理性，是人类思维和行为的规则和指南。“理性的实质是人 类按照客观世界和主观世界的内在规律及其相互间的联系，以人类的福祉为目标，能动 地认识世界和改造世界的能力。 陋。这种对理性本质的定义，就表明了理性是人类实践的 最高准则。 二、理性的二元划分 “理性”是一个笼统的概念。为了更好地研究“理性”这一哲学概念，哲学家们对 其作了相应的划分。康德明确提出“理论理性”与“实践理性的划分。“理论理性 要解决的是“我能知道什么”，实践理性则是要回答“我应当做什么”。康德说：“自然 哲学讨论的是一切实有的事物，道德哲学讨论的是应有的事物”。3 韦伯通过对资本主义 生产方式和社会演进的分析，看到了科学技术对推进社会发展的意义，以及资本主义对 4 东北师范大学硕士学位论文 财富的追逐和对效率的推崇，这使得他把理性划分为两种：“工具理性”和“价值理性”。 作为分析世界文明历史最重要的“理念类型”，它们源于韦伯最基本的概念“行为”。 韦伯认为：“工具理性”即“通过对外界事物的情况和其他人的举止的期待，并利用这 种期待作为条件，或者作为手段，以期实现自己合乎理性所争取和考虑的作 为成果的目的” 。也就是说，人们为达到精心选择的目的，会考虑各种可能的手段及 其附带的后果，以选择最有效的手段行动。因此，持“工具理性”的人，不是看重所选 行为本身的价值，而是看重所选行为能否作为达到目的之有效手段。更确切地说，看重 的是所选的手段是否是最有效率、成本最小而收益最大。相对于“工具理性”，“价值理 性”即“通过有意识地对一个特定的行为伦理的、美学的、宗教的或作任何其他阐 释的无条件的固有价值的纯粹信仰，不管是否取得成就 。u l 也就是说，“人们只赋 予选定的行为以绝对价值，而不管它们是为了伦理的、美学的、宗教的，或者出于 责任感、荣誉和忠诚等方面之目的。”2 。具体地讲，价值理性仅看重行为本身的价值， 甚至不计较手段和后果。法兰克福学派的霍克海默和阿多尔诺将理性划分为“主观理性” 和“客观理性。“主观理性 “本质上关心的是合于目的的手段，关心为实现那些多少 被认为是理所当然的或显然自明的目的的手段的适用性，但它却很少关心目的本身是否 合理的问题。”3 二而“客观理性”就是“一个包括人和他的目的在内的所有存在的综合 系统或等级观念 。n 4 _ “客观理性”指向的是事物存在的意义和终极价值，关心的是目 的而不是手段。尽管不同学者的表述有所不同，但实质基本相同，在这里统一用一组名 词将“理性”划分为两个维度技术理性对应工具理性、理论理性和主观理性；人文 理性对应价值理性、实践理性和客观理性。 技术理性表示的是关于人的谋生手段、谋生工具、科技知识的思想。“工具理性的 特性是关心手段的适用性与有效性，是人为实现某种目标而运用手段的价值取向观念。 工具理性也叫技术理性，它是西方理性主义同现代科学技术相结合的产物。技术理性主 义文化理念即在工业文明社会中以科学技术为核心的一种占统治地位的思维方式，也可 称为绝对的理性主义。”- 钆技术理性着重手段对达成目的的可能性。正如伯特兰罗素 表述的那样：“理性有一种极为清楚和准确的含义。它代表着选择正确的手段以实现 你意欲达到的目的，它与目的选择无关，不管这种目的是什么。”n 6 。技术理性的特点是 注重过程、注重手段、注重方法、注重技术、注重实证、注重量化，反映在社会生活中， 制度和体制成为其关注的对象。 人文理性表示的是关于人的生存意义、生存理想、终极价值的思想，按照学术界的 普遍理解，它“在本质上是人的生命理性”，“是人自身发展的主体尺度，它涵盖生存意 义覆盖下的道德价值、理想价值、情感价值等，具有明确的目的合理性与终极关怀性。” n ”人文理性关注人生、人性、人的目的和价值，把人作为评判一切的标准，作为一切行 为的出发点和归宿，它以追求真善美等祟高的价值理想为核心，以人的自由和全面发展 为终极目的。 技术理性以有形的物质世界为检验标准，一切科技活动与物质世界的客观规律相 符，它就是正确的，符合科学的，至于它对人类幸福是利还是弊，抑或利大还是弊大， s 东北师范大学硕士学位论文 就超出了技术理性的追溯力。“正因为技术理性这种能力性质上的缺失，使之无法对自 身的意义和价值做出判断，这一任务只能由人文理性来完成。这就是人文理性的价值所 在。”h n “正是基于此，美国科罗纳大学阿山纳西奥斯教授在其著作超越实用一书 中指出，技术理性只能告诉人正确地做事，唯有人文理性才能指导人们做正确的 事。显然正确地做事与做正确的事是具有迥然不同的价值意义的。这正是技 术理性与人文理性本质上的分野。 h 钆 三、技术理性与人文理性的关系 “技术理性”和“人文理性”，都属于广义的人类“理性”，它们辩证统一，是人类 发展和社会进步中不可或缺的两个推动力量。从人类发展的历史看，技术理性与人文理 性在原始生产力极其低下的条件下，共生于人类早期的生产劳动中，合目的性与合规律 性是统一的。在启蒙时代早期，“技术理性”与“人文理性”是统一和谐的，科技进步 和天赋人权同被视为社会进化的理想目标。然而这种统一和谐很快被资本主义工业化的 “经济起飞”进程打破了。技术理性逐渐取得了工业文明的主导地位，科技的飞速发展 把人文关注远远地抛到后面，从而造成两者深刻的分裂和对立。这种功利化的泛科学主 义文化，把效率逻辑作为评估和处理人类一切事物的唯一价值尺度，从而导致了社会文 化的高度技术化、效率化、功利化。技术理性行为注重如何用手段达成目的，至于目的 本身的价值是否为人类理想的终极价值则在所不论，一切只为追求功利的目的所驱使， 势必漠视精神价值与人类情感。而把功利目标视为绝对，把某种政治经济的效用性放在 首位，对整个社会来说是有害的。当代科学技术的发展已经与人类生存的大环境、生活 状态、心理需求紧密结合在一起。因而技术理性与人文理性对话的可能已经变成迫切的 需要，人们在享受生活乐趣与方便的同时，也进一步探求生存的意义，技术理性与人文 理性的同一作用也日益凸现出来。社会学家马克斯韦伯认为现代文明的全部成就和问 题皆源于“技术理性与“人文理性”的紧张对立。这种理性的二元对立，在社会生活 领域中表现为“形式合理性”与“实质合理性”的矛盾冲突。韦伯认为，以“技术理性” 为特征的资本主义已卷入以手段支配目的，以形式合理性支配实质合理性的过程。他指 出，现代资本主义的发展用精密的技术和计算把一切都理性化，也把人变成了机器、金 钱、官僚的奴隶。他把这种由追求效率而造成的对金钱、商品的崇拜，机器对人的精神 灵性的泯灭，称为“形式的合理性和实质的非理性”，“理性化导致非理性化的生活方式” 盈，从而揭示了现代性的矛盾和异化：“追求合理性，却导出了非理性。 盥1 1 美国哲学家西格尔曾指出：“一项活动如果是合理的，其理由不仅仅在行动者对自 己的活动在实现其目标的过程中的工具效益坚信不移，还应有另外两个理由，即：( 1 ) 信念本身必须是合理的；( 2 ) 事先假定这项活动将会导致的结果本身也必须是合理的。” = 2 2 。技术理性与人文理性密不可分，片面强调哪一方，都会对人的发展、社会的进步造成 不良影响。过分重视技术理性，会导致主体价值的消逝；片面强调人文理性，将会阻碍 科学技术的发展，放慢经济发展和社会进步的步伐。技术理性与人文理性之间的关系应 6 东北师范大学硕士学位论文 该是相互依存，相互促进，和谐统一的。在处理各种问题时，技术理性与人文理性二者 不可偏废。唯有技术理性和人文理性相互融合，相互补益，才能给人类带来永恒的福祉。 技术理性要贯注人文理性，在科学技术的价值取向上融入人文关怀。人文理性同样要吸 收技术理性的合理成分，在培育和弘扬人文精神方面以科学原则为指导。技术理性与人 文理性相融合的最终目的并不在于使各自获得更大的合理性，而在于最大程度上促进人 和社会的全面发展。 总而言之，技术理性和人文理性之关系简称为“工具”与“目的之关系。技术理 性是人类观察世界的科学之眼，人文理性是人类观察世界的人文之眼。人类的双眼只有 在视力平衡时，才能看到一个“合理性 的世界物性与人性统一的世界。 四、本章小结 “理性”是人类按照客观世界和主观世界的内在规律及其相互间的联系，以人类的 福祉为目标，能动地认识世界和改造世界的能力。技术理性表示的是关于人的谋生手段、 谋生工具、科技知识的思想；人文理性表示的是关于人的生存意义、生存理想、终极价 值的思想。技术理性以有形的物质世界为检验标准，一切科技活动与物质世界的客观规 律相符，它就是正确的，符合科学的，至于它对人类幸福是利还是弊，抑或利大还是弊 大，就超出了技术理性的追溯力。正因为技术理性这种能力性质上的缺失，使之无法对 自身的意义和价值做出判断，这一任务只能由人文理性来完成。技术理性与人文理性密 不可分，片面强调哪一方，都会对人的发展、社会的进步造成不良影响。过分重视技术 理性，会导致主体价值的消逝；片面强调人文理性，将会阻碍科学技术的发展，放慢经 济发展和社会进步的步伐。技术理性要贯注人文理性，在科学技术的价值取向上融入人 文关怀。人文理性同样要吸收技术理性的合理成分，在培育和弘扬人文精神方面以科学 原则为指导。只有这样，才能最大程度上促进人和社会的全面发展。 7 东北师范大学硕士学位论文 第二章会计准则性质的理性回归：一个框架 一、会计准则性质的两大学说 ( 一) 技术规范观 1 “技术规范观”的提出 早在2 0 世纪3 0 年代，美国各界在批评当时放任的会计实务时，认为实务泛滥的原 因在于缺乏有效的约束，因此，要建立一套规范或标准，能够约束放任自流的实务。在 这一总体思想背景下，当时的学者普遍倾向于将会计原则视为“检验实务的标准和未 来实务改良的指针”。为了能作为“检验实务的标准和未来实务改良的指针”，会计原则 本身必须是“有序、系统、内在一致，应能与可观察的客观现实相吻合；它们应该是不 受个人所左右的( i m p e r s o n a l ) 、无偏见的( i m p a r t i a l ) 。显然，这种观点强调的是 会计准则的客观性、真理性，会计准则是加工、生成会计信息过程中的一种“工艺规程”， 就象加工制造其他商品的操作指南一样。 会计准则的规范功能主要体现在对下列现象的规范上：( 1 ) 由于各企业所使用的会 计核算程序和会计处理方法不尽一致，这一方面导致企业会计报表不易被会计报表使用 者所理解，另一方面使各企业提供的会计报表缺乏可比性。( 2 ) 由于缺乏统一的会计核 算标准，一些拥有经营权的管理当局为了经营上的某种目的而在财务会计上施加影响， 弄虚作假，粉饰财务状况，使会计报告不能提供全面、真实、客观的经济信息，在会计 处理实务中，将日常的经济业务进行会计记录，再转化为会计报告，需要会计人员对资 产的计价、收益的计量等一系列会计资料进行加工，这其中必然带有一定程度的判断， 而如果采用不同的会计处理方法，就有可能得出不同的结论，编制出不同的会计报表。 所以，必须通过会计准则进行技术规范，以指导财务报表的正确编制，提供企业经营管 理和财务决策、信贷和投资决策以及课税征收和证券管理等方面所需要的有用信息，维 护投资者和债权人的利益。 会计准则的技术规范观认为会计准则从本质上来说是一种纯技术规范，它要求会计 准则的制定不受各个利益主体的影响，即强调会计准则的客观性与独立性以使会计实务 反映经济业务的本来面目。因此，会计准则的制定应首先研究财务会计的基本概念及其 相互关系，解决在实务处理中前后概念的一致性、规范性及其逻辑性，然后在此基础上 制定会计准则，使其能够达到有序、系统、内在一致，并能与可观察的客观现实相吻合。 认为会计准则是一种“会计记录、分类和汇总一个企业的交易并解释其结果的技术 规范”卫彰，其目的在于使会计实务处理达到科学、合理、内在一致。既然是种技术， 它的有效性应该能经得起检验，如：( 1 ) 会计原则是否能打破国界，普遍运用于全球各 国；( 2 ) 各不同行业的会计原则是否完全相同；( 3 ) 不同组织形式企业的会计原则是否 东北师范大学硕士学位论文 完全一致。口5 j 显然，能经受这三方面检验的会计原则，应代表真理之所在，不受任何限 制，“置之四海而皆准，行之万世而不移”汜一。如果详加分析，上述思想具有相互联系 的三方面的特征：首先，按照上述观点，会计本身应该是一种技术手段，其存在的目的 在于传递信息、报告主体的经营活动与结果。如在佩顿与利特尔顿1 9 4 0 年合作的名著 中，就直接将会计的目的界定为“提供关于某一企业的财务数据，加以归集、排列，以 满足管理当局、投资人和社会公众的需要；其次，从论证方式来看，为了寻求达成 内在一致的会计原则，研究者们一般都要先界定“原则”、“准则”等概念，并与其它相 关观念如“规则 、“惯例”等比较，从而明确“原则 或“准则”的内涵。在此基础上， 通过演绎或归纳的论证方式，提出会计原则。最后，既然会计原则是一种内在一致的体 系，就应该存在一些最基本、最核心的原则，这些原则构成了“永恒真( u n i v e r s a lt r u t h ) ” 的主体部分。会计准则技术规范观也表明：寻求完善一致的准则，是一种学术上追求真 理的过程。换言之，只要具备科学、合理的理论，再加上有效的准则制定程序，就可以 制定出完善的准则。因此，准则的制定机构、制定程序，都不是问题的核心。因此，这 一学派的学者，在经过详细的讨论之后，总是要提出一套在他们看来是最“科学”、“合 理”的原则或准则。会计实务只要遵守了这些原则或准则，就能达到会计系统存在的目 的。 2 对“技术规范观”的评价 技术规范观认为会计准则应当反映经济事项内在的经济规律，比如说，一项支出， 是资产还是费用，不能以人的意志为转移，而应当依据科学的规律来处理，这正像1 + 1 只能等于2 一样，别无选择。在这种观点影响下，人们一直致力于建立一种“放之四海 而皆准”的会计准则来指导会计实务，显然，如果会计准则是纯科学的，世晃会计准则 的完全统一应该指日可待。会计准则的技术规范观对会计准则的发展起到了巨大的作 用。几十年来，世界各国的会计专家们经过不懈的努力，创立了一种相对科学的“概念 框架理论”，旨在科学指导会计准则的制定，使具体准则之间保持内在的一致性。目前 国际会计准则理事会( i a s b ) 正在以更有效的方式推进会计准则的国际化进程，这也应 当是基于对会计准则技术性的基本认识。 技术规范观试图站在一个中立的角度来反映经济活动，但是技术规范体系如何构 建，将直接影响到会计准则制定的可行性和效率。自然科学如数学的构建是从一些公理 出发，进而推导出定理、推论，从而构建起整个理论体系。会计准则的技术规范体系固 然可以采用和自然科学类似的推理过程，但是我们却很难找到像自然科学那样公理性的 推理基础。公理是无需证明的，但是我们的会计目标充满争议，会计假设有众多的内在 矛盾，而且随着经济环境的变化，传统的目标和假设越来越呈现出与现实的不一致，这 些都使得会计得到一个确定无疑的推理基础几近不可能。正因为进行推理的基础平台不 是稳定的、无争议的，这就决定了在面对复杂的经济活动时，难以完全通过“首尾一致” 的演绎方式来描述现实。盈鄹 ( 二) 经济后果观 9 东北师范大学硕士学位论文 1 “经济后果观”的提出 会计准则的“经济后果观”是在2 0 世纪6 0 年代才出现的。它是和“技术规范观” 相对立的一种观点。“技术说把会计准则作为一种纯客观的技术性规范，它和自然科 学的原理一样，具有真理性，因而从具有真理性的理论体系中推导出来的会计准则 也可以达到科学、有序和逻辑一致。从这一角度看会计准则，如果准则不能很好的规范 企业的行为，只能是作为推理基础的会计理论本身不完善，或者是推理过程出了问题。” 比钆事实上，以美国为代表的会计准则发展历史表明，到目前为止，这一完善的准则尚未 出现。基于“技术规范观”制定的会计原则并没有在实践中经受起考验，非但形成的概 念( 原则) 框架未能达到完善和逻辑一致的地步，在具体准则制定时还多次出现背离框 架要求的情况，经常被提及的典型就有“投资贷项”、“外币报表折算”、“石油天然气废 井勘探成本的处理”等。实际上，会计系统的运行常常受到各种外来力量的干扰，会计 准则并不能独善其身。许多从理论上看似能够导致“真实而公允”披露的会计准则，往 往在施行之前由于各方的强烈反对而不得不妥协或者夭折。原因很简单，会计数字并不 仅仅代表一些抽象的数学符号，它涉及到各利益集团间的经济关系，影响到相关各方对 企业利益的分享，会计准则因此也就有了“经济后果”，这引起了学者对会计准则性质 的重新思考。泽夫在“经济后果”学说的兴起口虬一文中认为，从6 0 年代起，美国会 计界开始意识到会计信息的经济影响。而所谓经济后果，按照泽夫的理解，是指会计报 告将影响企业j 政府、工会、投资人和债权人的决策行为，受影响的决策行为反过来又 会损害其它相关方的利益。这样，会计准则不再是一种纯粹的技术手段，不同的准则将 生成不同的会计信息，从而影响到不同主体的利益，它将使一部分人受益，而另一部分 人受损。正由于会计准则具有“经济后果”，单纯地从理论上寻求最完美的准则，是不 现实的。恰当的思路应该是寻求一种能达到帕累托最优的会计准则，即：使会计准则的 经济后果最公平、合理。美国的另一位学者r a p p a p o r t 在一篇题为会计准则的经济影 响对财务会计准则委员会的含义婚l 的论文中，也提出相似的观点：对规范公司必 须报告什么( 如：披露问题) 和如何描述其经济活动( 如：计量问题) 的准则制定过程 来说，需要以一个更宽的眼界、而不是传统的技术会计角度，来重新认识。会计立法者 们必须具有更宽广的视野，仅仅作为一个会计专家是不够的。他们必须既谙熟会计，又 能洞悉会计在经济环境中的作用及会计决策对经济环境的影响。会计准则对经济的影 响，体现在三个方面：( 1 ) 对公司财务报告的接受者如股东和其它投资者的影响；( 2 ) 对“搭便车者”的影响，即：在公司财务报告公开后，那些并不是公司法定财务报告的 接受者，可以无代价地取得公司报告信息，如竞争对手、供应商、顾客、劳工等；( 3 ) 对报告公司自身的影响，即：报告公司为了取得市场的正面评价，而选择使得财务报告 更“漂亮”的经济行为。 通过以上的引述，我们可以发现，西方的学者对会计准则经济后果的论述基本上都 侧重于通过不同的会计信息，诱导出不同的经济行为，从而影响到市场上各行为主体的 经济利益。这种经济后果是一种间接的影响。实际上，“会计准则本身还具有直接的经 济后果”。2 从外表形式来看，会计系统所提供的信息，只是一些数字的不同排列与组 1 0 东北师范大学硕士学位论文 合。但从经济内容看，会计信息并非无实际含义的数学集合。相反，不论凭证、账簿和 报表，作为信息载体，其数据都代表了不同的经济内容。比如，资产负债表中的资产数 字，代表了主体的总体经营规模；负债数字则反映了主体所欠付的、具有法定求偿力的 债务的金额；而利润额( 体现为利润“数”) ，又表明主体在过去一定期间的经营所得， 它不仅反映了管理当局的管理成就，也是企业利润分配的依据。实际上，企业外部各利 益相关者所能取得的经济利益，有相当部分直接受这些“数字”的影响，比如：刘峰、 吴亚枫提出：“通过财务报表所反映的利润的高或低，将会直接影响到利润分配，即不 同的利益相关者所取得的经济利益。口3 。娄尔行、张为国直接提出会计具有确保合理分 配的职能_ 4 。，而从会计系统来看，分配职能的合理履行与否，主要取决于会计准则。 2 经济后果观的延伸 ( 1 ) 政治程序观 会计准则具有经济后果，使得其制定过程必然引起各利益集团的关注和干涉，每个 利益集团都会争取有利于自己的会计准则，尤其是那些可能会承担会计准则不利经济后 果的利益方，通过游说等政治程序影响国家权力机构，再通过国家权力机构给准则制定 者施压，通过种种手段对准则的制定或修订施加影响。这样，就赋予会计准则制定过程 政治化色彩，会计准则自然就成为各利益集团协调利害关系的产物。“经济后果观与 “政治程序”观，分别从会计准则的实施影响和制定过程来考虑问题，然而正是准则的 实施影响决定了准则的制定过程，因此，两者实质上是一个不可分割的整体。会计准则 制定过程中的政治行为和后果，可以从某种程度上认为就是其经济后果的直接延伸和体 现。3 5 ： ( 2 ) 博弈均衡制度观 由于会计准则具有经济利益后果，在准则制定过程中，一些受影响的利益集团，通 过各种渠道，对准则的制定施加影响，以最大限度地保护自己的利益。这使得会计准则 成为各方利益斗争、妥协的产物，由于在社会经济发展的不同历史时期，社会经济权责 结构具有不同的特征而呈现动态均衡状态。王建新提出“会计准则制定变迁的过程可以 看作是一个博弈的过程。从静态来看，需求的复杂性最后出台的会计准则并不是精确计 算出来的，而是是各利益集团折衷的产物。从动态来看，会计准则的制定与完善是 一个渐进的过程。”“一次博弈过程的完成，会计准则便暂时达到了纳什均衡状态。 但是这种均衡状态不能长久，一旦新技术、新业务的出现而现有会计准则未能涵盖时， 则又会引起新一轮的博弈。其结果又会达到新的纳什均衡状态。这样，会计准则经 过多次博弈就会不断得到改善，纳什均衡的均衡就会不断地由低层次向高层次逼近， 使非合作博弈向合作博弈接近，使个人理性( 各方追求其效用最大化的偏好) 与团体理性 ( 追求全社会福利水平最大化的偏好) 趋向一致，从而提高帕累托改进，提高会计准则的 效力，提高整个社会的福利水平”口6 。，李高亮提出“子博弈精炼纳什均衡”_ ：。是会计准 则制定的标准等；宋英慧、安亚人以博弈均衡的制度观作为分析会计准则制定的一个框 架，以产权理论作为分析问题的前提对会计准则的性质进行新的解释：“会计准则的本 质是产权利益主体进行演进博弈和重复博弈的结果”m 。 1 1 东北师范大学硕士学位论文 3 对“经济后果观”的评价 ( 1 ) 会计准则经济后果观彻底改变了会计准则制定和研究的定式。技术规范观采 用从理论演绎出准则的研究范式。作为推理前提的是人们设定的会计目标，之后是由此 而要求的会计信息质量特征的相关性和可靠性，再推下去就会有公允价值是最佳的计量 属性，递延法有助于最佳配比等等，这些似乎是非常科学的结论，但是