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团购对会计收入确认的影响探析The exploration of the impacts of accounting revenue recognition of group-buying团购对会计收入确认的影响探析摘要：2010年以来，美国Groupon网站经营模式和理念传到中国，国内新兴团购网站迅猛发展。基于互联网的网上团购已渗透到社会经济生活的各个方面，同时也对会计领域产生了显著影响。采用新型商业模式的团购企业的收入确认必然与传统的企业存在差异。网络团购的特殊性决定了其会计处理的复杂性，本文探讨了网上团购等虚拟经济对企业会计处理的影响，并具体分析了团购企业会计收入的确认方法，以及网上团购对会计收入的影响。关键词：网络团购；虚拟经济；收入；或有负债一、引言2010年以来，受美国Groupon团购网站的启发，国内新兴团购网站和团购运作模式发展迅猛。自从3月份国内第一个团购网站美团网创办以来，百余家新兴团购网站相继成立。一时间，从美团到粉团再到酷团、F团，“团”字辈网站比比皆是。根据团购导航网站团800最新发布的2011年1-2月团购市场统计报告显示：国内团购网站总量已增至3283家，二三线城市的地方团购网站增长迅猛，每天诞生高达8.9家团购网站。根据研究机构CNZZ数据结果显示，2011年国内团购市场规模可以达到100亿元1。由此可见，团购在社会经济生活中的影响不断扩大，团购等虚拟经济也能够发挥越来越重要的作用。随着网络技术、网络经济的迅猛发展，全球化时代的到来，基于互联网的网上团购成为一种全新的商务模式，它改变了传统的企业组织管理形式，实现了数据环境无纸化和应用平台网络化。具体表现在团购企业各项交易活动中产生的单据、合同、发票等书面记录被计算机数据代替，团购企业运作模式实现交易直接化和无纸化，并且其管理对象、管理方式、组织结构的变化导致管理环境发生变化，由此团购等虚拟经济必然会对会计环境产生影响，这种会计环境的改变无疑会对传统的会计理论和实践提出新的挑战。团购交易的频繁性必然要求对团购企业会计收入进行准确的确认、计量、记录与报告。为此，本文将围绕网上团购对企业收人确认的影响加以讨论，具体分析了网上团购收入的确认方法，探讨了网上团购对收入的影响，并对如何应对这些挑战提出相关的政策建议。本文的贡献在于从全新的角度阐明了网上团购等虚拟经济对企业会计准则的影响，尤其是对会计收入确认的影响。本文通过分析探讨团购收入的确认以及网上团购对收入的影响，解决了目前团购等虚拟经济对会计收入确认的挑战，此研究可以帮助准则制定部门更好地理解网上团购等虚拟经济，并对虚拟经济下的会计处理，相关会计准则和制度的修订与完善以及相应会计理论的发展都有所贡献。二、文献述评21世纪以来，网上团购这一全新的商业模式迅猛发展，国内外学者也对网上团购进行了一些研究，并取得不少成果。随着网络团购的异军突起，我们要注意与网络团购相关的几个概念的关系：网络经济，虚拟经济，网络团购。实际上，电子商务是网络经济环境下发展的全新商业模式（水菁，2002）2。郭华平（2001）的网络经济观指出虚拟经济的本质是网络经济，是在电子商务的基础上形成和发展的，并发生在商品流通环节的各种虚拟经济观念的总和。同时他指出网络交易、网络服务、网络营销等在网上进行的各种经济活动都属于虚拟经济3。笔者认为网上团购这种全新的商业模式属于网络经济，也属于虚拟经济。国外有学者用实证的方法研究了影响网上团购的各种因素以及优化网上团购议价模型等，并为网上团购的发展探寻新的出路。Kauffman是最早对网上团购进行研究的学者之一，从团购的现象解释到机制分析都有涉及，他的研究成果影响网上团购成立的三要素理论（价格、周期和需求外部效应）得到众多学者的认可，并被多次引用4。Hsiangchu Lai与Her-Sen Doong（2006）探讨了市价的差异对准备加入团购交易的买方的影响，他们认为价格离散水平较低时，消费者加入团购交易的意愿通常较高5。目前，国内对网上团购研究的文献并不多，很多学者对网上团购的探讨仅限于对其现象的阐释，这为我们的研究探讨也留下很大空间。钱大可（2006）、梁建（2006）、宋袆旎（2007）、杨树岗等（2008）从宏观角度阐释了团购的概念、特征、模式等问题。团购是现代一种新兴的消费模式，同时是一种三赢战略，即对消费者、团购企业、团购网站都是有利的6-9。邵平(2009)认为网上团购是指基于网络交易平台，集合具有相同消费需求和购买意图的消费者，集成大量商品购买订单，团体购买，以享受团体折扣价的一种全新的消费方式10。国内也有学者开始从博弈论（李晨焕，200611；姚峰，200712）和信息搜寻（杜生鸣等，2006）13等角度探讨网上团购产生的原因，并作了相应的解释。以葛家澎为代表的一种观点认为网络经济的发展，尤其是虚拟企业的产生改变了传统的会计理论和方法，因而我们应该对此构建起一套独立的理论体系。网上团购等虚拟经济的出现也使会计确认、核算发生变化，从而在一些方面难以与传统意义上的会计准则契合。综上所述，国内对虚拟经济尤其是网上团购研究的文献十分有限，关于虚拟经济对会计准则的影响的文献，特别是对收入确认方面的影响的文献更是少之又有。本文探讨了网上团购等虚拟经济对会计收入确认的影响，并对网上团购等虚拟经济下相关的会计处理提出自己的见解，解决了网上团购等虚拟经济对会计收入确认的挑战，这不仅有助于准则制定部门修订和完善相关的会计准则，还对相关会计理论的发展作了有益的补充，本文的研究具有较强的理论和现实意义。三、团购收入的确认分析（一）网上团购特征及运作模式网上团购具有如下特征：简化网上购物流程。每天推出一款团购商品或服务,消费者只需决定买或不买即可。主要贩卖服务。每天团购的内容涉及餐厅、美容美发、电影票、健身、KTV、旅游等各个生活消费领域的服务。团购折扣低。限时购买折扣一般是46折，甚至低至1折。在达到最低团购人数以前，相当于给网站上团购企业商品做了一次免费广告。限时购买可使人产生紧迫感，促成消费者迅速的购买决策。此外，团购人数底线的设计，使得消费者将尽可能寻找其他团购参与者来提高团购成功概率。邀请好友参与团购更像是一次社交活动，以致消费者自发的口碑相传。区域依赖性。本地化团购网站的业务员必须深耕在当地，才能提供符合当地口味的优质商品和服务。本文以好特会团购网来说明网上团购的流程。团购企业首先在好特会团购网上推出商品或服务，通过网络销售平台联系消费者，消费者在好特会团购网上查找自己需要的商品或服务。消费者可以在好特会团购网上注册会员，下订单购买自己满意的商品或服务，通过网上银行支付结算，在支付结算成功后才算确认订单，好特会团购网会将团购券卡号发送到消费者的手机上，消费者凭团购券卡号在团购有效期内到店消费即可。网上团购具体流程如下图所示：发生交易联系价格注册会员团购网站消费者团购企业图3-1 团购流程图（二）团购收入的确认处于网上团购等虚拟经济中的企业在传统的会计准则下进行会计核算，但同时也应该在会计制度的合理范畴内具体分析网上团购企业的特殊性。新会计准则规定商品销售收入的实现要满足如下四个条件：“企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；与交易相关的经济利益很可能流入企业；相关的收入和成本能够可靠地计量。”网络的发展显著影响了商品经营流通环节及其交易方式。在传统交易中，交易双方通过合同约定、预付定金、交付商品货物、收款并开出票据等环节形成了一个交易过程链。因此，商品销售收入的实现都需要以相关合同等契约作为保障。在无契约条件下发出商品，提供服务都不能确保收入最终实现。然而，在网上团购等虚拟经济交易中，一方面是流通环节中的机构和程序减少；另一方面是交易期间缩短，并且往往不存在为确保收入顺利实现的合同等契约。网上团购环境下确认收入的实现必须同时满足现行会计准则中的四个条件几乎不可能，网上团购等虚拟经济对会计准则产生影响，尤其是对企业会计收入确认产生影响，因此我们必须对会计收入实现的确认重新审视。现在我们来具体分析探讨网上团购等虚拟经济中与收入相关的业务处理。网上团购是消费者先通过网上银行成功支付团购款后再享受服务或收到商品。网上团购企业往往进行如下的账务处理，团购企业通过网上银行成功收到团购款项时，作如下会计分录：借记“现金/银行存款”科目，贷记“未实现收入”科目，确认团购企业短期负债。当团购企业以后向消费者提供相应的商品或服务，并且消费者接收商品或享受服务后，团购企业负债消除，并确认团购企业会计收入，即作如下会计处理：借记“未实现收入”科目，贷记“营业收入”等科目。如果消费者拒绝接收商品，或者团购企业无法取得货源向消费者提供相应商品，或者由于团购企业服务跟不上以致消费者无法享受团购服务时，此团购业务将被取消，团购企业退回现金，同时团购企业负债消除。在团购企业实务中，如果团购企业在收到消费者通过网银支付的团购款项后就立即确认团购收入，那么就不满足现行会计准则中规定的商品销售收入的实现条件，因为此时团购企业并没有向消费者提供全部的团购商品或服务。此外，如果团购企业此时就确认了相关的团购收入，则会导致团购企业高估相应的收入。网上团购一般都有一个消费有效期，消费者应在团购有效期内进行消费，超过团购有效期，此团购券无效。笔者认为，网上团购企业应该在收到团购款项时，确认为企业的负债，在团购有效期内向消费者提供团购商品或服务后再确认为团购企业的收入，超过团购有效期而消费者未消费的，则不能确认为团购企业的收入，而应该确认为团购企业的营业外收入，否则会虚增团购企业会计收入。团购企业会计收入确认的问题还会涉及到采用何种原则进行收入确认，团购企业是应该采用收付实现制原则确认团购收入还是应该采用权责发生制原则来确认团购收入呢？有学者认为，只要团购企业能够保证在正常的情况下收到款项后可以给消费者提供商品或服务，也是可以采用收付实现制原则来确认团购企业收入的。但通过上面的分析，笔者认为团购企业仍然应该采用权责发生制原则来确认团购企业的收入，而不应该采用收付实现制原则。只不过在采用权责发生制原则确认团购企业收入时，不能直接作为团购企业已实现的收入，而应该先确认为团购企业未赚得的收入，即要确认为团购企业的负债，直到消费者在团购有效期内消费后再确认为团购企业的收入。网上团购企业比传统企业有更大可能高估收入，网上团购等虚拟经济对会计环境产生了显著影响，并对会计准则产生影响，尤其是对企业收入确认准则产生影响，因此制定与网上团购等虚拟经济相关的收入确认标准就显得无比重要。四、网上团购对会计收入的影响（一）网上团购支付方式对收入的影响目前，网上团购交易主要采用网上银行支付的结算方式，结算方式的改变主要产生了以下两个方面的问题。一方面，在团购交易中，消费者必须先通过网上银行成功支付团购款项后，才能进行相应的消费，则团购企业一般不会出现团购款项拖欠或者不能收回等情况，那么团购企业是否仍然需要开设“应收账款”和“坏账准备”等账户？与应收账款相关的账户若仍需设置，那么团购企业应该如何准确计提相应的坏账准备呢？另一方面，在团购交易中，消费者付款在先，商品的物流在后，因而可能出现团购企业确认团购收入后，消费者发现团购商品在途中损坏或者验收时发现团购商品质量不合格等情况，因此可能出现销售退回。网上团购企业采用网上销售模式，比传统企业更容易出现购销纠纷，并且风险也更大，团购企业是否还按传统的商品销售折让与退回进行相应的会计处理呢？网上团购这一全新的商业模式对传统的会计处理提出挑战，因此，我们需要进一步研究网上团购等虚拟经济对企业收入的影响，进一步完善虚拟经济中企业会计处理的理论，从而完善企业会计准则，规范在虚拟经济中与企业收入相关的会计处理。（二）团购商品促销对收入的影响网上团购的一个重要特点就是团购折扣低，因此网上团购商品价格一般会低于正常商品价格，对于这种情况团购企业应该如何正确计量团购收入呢？此外，团购企业往往采用各种促销方式来吸引消费者，扩大销售，比如向消费者分发优惠券，尤其在节假日，团购企业会对消费者购买商品或服务进行返利，将所购商品或服务金额的50%返利到团购消费者账户中，消费者可以用此返利在以后的团购中直接作为现金券购买团购商品或服务；一些团购企业甚至以免费或打折的商品或服务吸引消费者。由此可知，团购企业可能会面临如下问题：因促销所减少的团购收入应该作为团购企业商品销售成本还是销售费用呢？团购的商品或服务折扣低，那么团购企业应该采用总价法，并将折扣作为销售费用，还是采用净价记账，并将折扣作为团购企业会计收入的减少呢？在团购企业实务中，由于促销通常有一个有效期，虽然期间是已知的，但优惠券到期后有多少未被使用，团购企业事先并不知道，并且无法明确优惠券的所有者是谁，另外，对于返利何时被使用，使用多少，团购企业也无法知道，因此这部分减少的收入应该作为团购企业的销售费用。由于网上团购刚刚兴起，为了扩大市场占有率，网上团购企业往往会推出邀请好友返利活动，即消费者在购买网上团购券后，如果邀请好友首次在此团购上购买此商品或服务，则可以得到现金返利，一般返利10元到该团购消费者账户中，消费者也可以用此现金返利在以后的团购中直接作为现金券购买商品或服务。那么网上团购企业对此类返利活动应该如何进行账务处理呢？笔者认为，邀请好友返利活动类似于商家的广告，即通过邀请好友，形成自发的口碑相传，让更多的消费者了解该团购活动，以增加消费者对该团购商品或服务的了解和信任来扩大销售。因此，笔者认为，在消费者好友邀请成功后，团购企业应该将该返利确认为销售费用。由于邀请好友返利是为了促进商品的销售而发生的，从本质上讲就是一种销售费用。因此，当消费者邀请好友成功购买而获得返利时，团购企业应将这部分返利直接计入销售费用。网上团购这一全新的商务模式，使得团购企业面临一些新的会计处理，我们必须从理论上丰富和完善网上团购等虚拟经济中新的会计处理，以便利于指导团购企业解决实务中遇到的新问题。（三）团购过程中产生的或有负债的确认目前，团购网上出现了各式的团购活动，由于打着“团购”的旗号，团购消费者往往能买到价廉物美的商品。团购企业可以通过网络团购实现多种目的，比如品牌推广、新品推介、尾货清仓，团购企业还可以通过团购充分利用闲置资源，此外，团购交易也是团购企业薄利多销，尽快回笼资金的一种方式。尽管如此，但团购企业并不是总能兑现商品或服务质量的承诺，一些情况下消费者收到的商品与团购网站上的介绍存在较大差异，商家自然有欺骗之嫌。因此，由于部分团购企业缺乏诚信，消费者团购的商品或服务没有品质保障，且团购商品或服务通常与实际有偏差甚至存在质量问题导致消费者遭受损失。而消费者在提出退货要求时，团购企业却不予回应。一般情况下，消费者购买团购新商品或者享受团购服务后，如果商品或服务存在质量问题，致使消费者人身、财产遭受损害，销售商或者生产商都应该承担相应的赔偿责任，因此团购企业可能要确认或有负债。此外，消费者团购商品或服务还面临网上支付的安全问题。目前，团购网站并没有采用常用的收到商品并确认满意后再支付货款的流程，而是采用消费者网上支付成功后才算确认订单的交易流程，因而消费者支付的团购款存在严重的安全隐患。对于团购企业来说，确保团购成功的前提是消费者预先通过网银成功支付团购款。对于消费者来说，确认订单只是团购的开始，只有收到团购商品或享受团购服务后才算团购结束，如果收到的商品或享受的服务远低于与团购网站上的介绍，则消费者就会处于一个非常被动的地位，并且维权非常困难。目前，消费者只能向当地的消费者协会或者工商部门投诉来维护自己的权益，但通常因为成本太高而使消费者自认倒霉。在相关监管到位的情况下，团购企业因销售商品而承担了现实义务，并且履行该义务很可能导致相关的经济利益流出团购企业，因此，笔者认为如果该笔金额能够可靠计量，团购企业则要确认相应的预计负债。在网上团购等虚拟经济中，网上团购参与交易的各方并不能以面对面的方式进行，并且团购商品或服务仅以“图像”的方式虚拟存在，因此团购商品或服务较传统交易更容易出现各种各样的质量问题，或者是服务跟不上以致消费者无法消费。因此，笔者认为要进一步规范虚拟经济中的交易，保护消费者的权益，并且也要进一步规范网络虚拟经济中的会计处理。五、结论及建议（一）结论本文对网上团购相关的文献进行述评，明确了网上团购这一种全新的商务模式属于网络经济的范畴，也是虚拟经济的一种。本文阐述了网上团购的特征及运作模式，深入分析了团购企业收入确认，并探讨了网上团购对会计收入的影响。笔者认为，网上团购等虚拟经济对会计环境产生影响，进一步对会计准则提出挑战，尤其是对企业收入准则产生影响，因此要进一步完善企业收入准则，以便更有利地指导网上团购等虚拟经济交易的会计处理。要解决团购企业会计收入确认的问题，我们需要探悉问题产生的原因，并追溯问题的根源，再建立相应的会计准则，制定网络团购中针对不同业务的收入确认的原则。我们要不断完善收入确认相关准则，并且制定相关的运用准则指南或者解释，来解决网络团购等虚拟经济中面临的新的会计问题。然而，对传统会计处理所做的修改只是针对网络环境下出现的新问题的修补。现行会计准则的规则化必然引起具体准则对会计收入确认概念理解的差异化。因此，在网络虚拟经济环境下，团购企业收入确认的激进化和收入确认准则的复杂化使得我们需要对会计收入确认的相关准则进行全面审视，并建立一个全新的会计收入确认体系，以指导网络经济环境下新的会计问题。（二）政策建议随着网络的飞速发展，网络团购也迅猛发展，从而使得网上团购等虚拟经济中会计处理面临一些新的问题。我们需要重新构建一个新的收入确认体系，笔者认为可以从以下几个方面加以考虑：首先，提高我国会计准则制定质量，完善会计收入确认相关准则，规范团购企业会计核算。我国的网络团购理念来源于美国Groupon团购网站，因此其会计处理也值得我们借鉴。我国收入确认准则应在网上销售商品、提供劳务和其他适当领域的指南中有所反映。因此，我们要制定网络团购收入确认方面的准则、指南或解释，为团购企业的会计处理提供指导。其次，完善网络环境下相关会计理论的研究。随着网络的发展，网上团购等虚拟经济发展对传统的会计理论和方法提出挑战，我们需要修正传统的会计理论，加强网络环境下会计理论研究，对传统会计理论与网络环境下的会计理论不相适应的方法加以探讨，并运用创新性思维予以解决。最后，提高团购企业会计人员综合素质。网上团购的迅速发展在以下几个方面对会计人员要求更高。一方面，要求会计人员具有更高的业务水平，熟练掌握各种财务软件的操作，并且具备一定的计算机知识。另一方面，要求会计人员具备相关的管理知识和网络知识，拥有更加丰富的知识和能力。在复杂多变的网络虚拟经济环境中，会计人员在实际工作中碰到的新问题需要运用创新性思维加以解决。因此，团购企业会计人员要掌握网络经济环境下的会计理论与实务，以适应团购等虚拟经济发展的需要。参考文献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