论促进收入分配公平的税收政策选择.doc

I 论促进收入分配公平的税收政策选择 摘 要 收入分配公平是构建和谐社会所追寻的目标 它既包括市场意义上的 市 场公平 也包括社会意义上的 社会公平 市场公平 是指自然禀赋不同 努力程度不同的人所获得的收入也应该不同 社会公平 是指为保持社会稳 定 实现共同富裕而调整收入的相对份额 使收入分配的差距不至于无法让人 忍受 税收作为政府所掌握的有力杠杆既可以校正市场缺陷 促进市场分配机 制的完善 实现 市场公平 也可以直接调节居民收入 实现 社会公平 本文重点介绍了相关税种对收入分配的调节原理 及作出了对相关税种如 何调整和设置等政策性建议 关键词 收入分配 税收调控 个人所得税 消费税 遗产税 赠与税 II Abstract The justice of income distribution which includes Market Impartiality and Social Equity is the goal we pursue to our harmonious society Market Impartiality means that different people with different natural gift and endeavor should have different income Social Equity means income distribution should be adjusted to make all the people can stand for social stabilization We should apply the taxation lever to revise market failure for Market Impartiality and regulate inhabitant income for Social Equity This paper focuses on haw to justice the income distribution by taxation system reform And the related taxation policy measures have also been proposed in the content Key Words income distribution tax adjustment personal income tax consumption tax estate tax gift tax III 目 录 一 导言 1 一 问题的提出及选题意义 1 二 相关概念界定 1 三 研究思路和研究方法 4 二 税收政策促进收入分配公平的原理阐释 4 一 个人所得税调节社会收入分配的原理 4 二 消费税调节社会收入分配的原理 5 三 遗产税和赠与税调节社会收入分配的原理 6 三 促进收入分配公平的税收政策建议 8 一 个人所得税的政策建议 8 二 消费税的政策建议 11 三 遗产税 赠与税的政策建议 12 参考文献 16 致谢 17 4 论促进收入分配公平的税收政策选择论促进收入分配公平的税收政策选择 税制中对收入分配的不利因素及改进方法税制中对收入分配的不利因素及改进方法 一 导言 美国著名经济学家阿瑟 奥肯在其名著 公平与效率 重大的权衡 中 最先提出了公平与效率的权衡问题 他认为 市场经济创造出了高效率 但由 于对效率的追求 不可避免的产生收入的不平等 根据效率优先 兼顾公平的 原则 国家制定了把劳动者的工人劳动报酬引入竞争机制 合理拉开收入差距 让一部分人先富起来 的政策 但是由于多元化资本要素构成带来的投资收 益 包括权力 寻租 的不合法收入 共同造成了收入差距的拉大 必需利用 税收杠杆加以调节 一 问题的提出及选题意义 本文主要从对原有税种的改善和对新税种的引入两个方面来阐述 纵观各 税种 能够促进社会收入分配公平的税种主要有个人所得税 遗产税 赠与税 消费税 社会保障税 其中个人所得税 消费税是我国已经普遍开征的税种 而遗产税 赠与税由于种种原因目前并未开征 至于社会保障税由于条件的不 成熟我国目前以社会保险费替代 从 1994 年分税制改革以来 我国财政收入中 税收收入所占的比重逐渐加大已占绝对优势 所以可以利用税收在初次分配 二次分配 三次分配中的调节作用来促进收入分配的公平化 二 相关概念界定 1 收入分配公平的界定 对 分配公平 的含义经济学界历来就有不同的理解 笔者认为 在市场 经济条件下 对收入分配公平的含义应当从两个方面理解 一是市场意义上的 公平 简称 市场公平 是指个人收入分配过程中 收入的多少 应当与个人 投入的劳动 资本 土地等生产要素的数量 质量及其所产生的效益相称 等 量投入取得等量报酬 高投入 高效益者才能获得高收入 这是与市场经济的 效率原则一脉相承的 主要靠完善的市场分配机制来实现 二是社会意义上的 公平 简称 社会公平 指在 市场公平 的基础上 由政府对社会成员的收 入进行调节 以缩小个人之间的收入差距 防止贫富两极分化 使个人收入的 5 差距保持在社会可以接受的范围内 这显然要靠国家的宏观调控来实现 可以 利用税收在初次分配 二次分配 三次分配尤其使二次分配中的杠杆作用来实 现 2 税收政策的含义 税收政策是政府根据经济和社会发展的要求而确定的指导制定税收法令制 度和开展税收工作的基本方针和基本准则 税收政策是和预算政策一起发展的 税收政策的核心问题是税收负担问题 而税收制度 简称 税制 是国家根据 税收政策 通过法律程序确定的征税依据和规范 它包括税收体系和税制要素 两方面的内容 税收体系 是指税种 税类的构成及其相互关系 即一国设立 哪些税种和税类 这些税种和税类各自所处的地位如何 税制要素 是指构成 每一种税的纳税义务人 纳税环节 纳税期限 减税免税 违章处理等基本要 素 3 税收与收入分配 税收对收入分配具有较强的干预 调节作用 对于缩小收入差距 促进收 入分配公平 调节收入分配格局等方面具有独特的作用 通过一定的税收政策 的安排可以从收入来源上调节收入差距 也可以在收入的支配上对其进行调节 总的方向是通过税收政策的实施使得收入差距逐渐缩小 降低高收入者的可支 配收入 使收入水平从整体上获得改进 比如通过个人所得税的累进税制 就 可以对个人的收入进行有效地调节 这种税收通过合理的税率结构较好的起到 对收入进行再分配的作用 而对商品特别是高档商品 奢侈品征收消费税 可 以从对收入的使用上对收入分配进行调节 但是对于生活必需品征消费税则不 利于调节收入差距 具有累退的的性质 由于在市场经济条件下 个人拥有的生产要素如资本 技术 管理等参与 收入分配 而且在个人收入种可能占有较大比重 因此通过财产税 遗产税 赠与税也可以在一定程度上缩小收入差距 不仅如此 财产税 遗产税和赠与 税不但能够调节原有的收入存量 还可以通过税收在收入的代际转移之间进行 调节 影响到纳税人参与收入分配所依据的要素量 虽然税收对于调节收入差距具有重要的作用 但是税收的调节作用也是有 郝春红 饶有玲 中国税制教程 天津 南开大学出版社 2004 年 6 月 第 40 页 6 限的 事实上 造成居民之间收入差距增大的原因比较复杂 仅仅依靠税收政 策的调节很难达到缩小收入差距的目的 一般地说 税收只能减少高收入者的 收入水平 而对于低收入者来说 税收并不能增加其实际的收入水平 因而 税收政策要充分发挥调节作用 还要与转移支付措施结合起来 才能实现收入 的公平分配 4 税收调控效果的衡量方法 衡量一个国家或地区居民收入分配的合理性 公平性的重要指标就是基尼 系数 而基尼系数是建立在洛伦茨曲线上的 如下图所示 图中 OY 为 45 度线 在这条线上 每 10 的人得到 10 的收入 表明收入分配 完全平等 称为绝对平等线 OPY 表明收入分配极度不平等 全部收入集中在 1 个人手中 称为绝对不平等线 介于二线之间的实际收入分配曲线就是洛伦茨曲 线 它表明 洛伦茨曲线与绝对平等线 OY 越接近 收入分配越平等 与绝对不平 等线 OPY 越接近 收入分配越不平等 基尼系数 Gini coefficient 是 20 世纪初意大利经济学家基尼根据洛 伦茨曲线提出的判断分配平等程度的指标 设实际收入分配曲线和收入分配绝 对平等曲线之间的面积为 A 实际收入分配曲线右下方的面积为 B 并以 A 除以 A B 的商表示不平等程度 这个数值被称为基尼系数或称洛伦茨系数 如果 A 为零 基尼系数为零 表示收入分配完全平等 如果 B 为零则系数为 1 收入 分配绝对不平等 该系数可在零和 1 之间取任何值 收入分配越是趋向平等 洛伦茨曲线的弧度越小 基尼系数也越小 反之 收入分配越是趋向不平等 郝春红 税收经济学 天津 南开大学出版社 2007 年 9 月 第 199 页 7 洛伦茨曲线的弧度越大 那么基尼系数也越大 在政府通过税收政策来对收入分配进行调节的条件下 洛伦茨曲线和基尼 系数也将发生变化 因此就可以通过洛伦茨曲线和基尼系数来比较不同年份我 国收入分配的变动程度 目前 我国不仅城乡差距大 即使在城市居民之间收 入差距也非常悬殊 中国 20 的最贫困人口收入份额只有 4 7 而 20 最富裕 人口收入份额则高达 50 我国城市人口中的 20 富人拥有金融资金的 66 4 而 20 的穷人仅拥有金融资产的 1 3 据世界银行统计 中国基尼系数已由改 革开放前的 0 16 上升为 2008 年的 0 47 不仅超过了国际上 0 4 的警戒线 也 超过了世界所有发达国家 也高于中国的历史高点 正是由于收入差距的过于 悬殊 造成多数财富集中于少数人的手中 三 研究思路和研究方法 本论文研究的思路是 主要研究税收在二次分配中对社会收入分配公平的 调节作用 所论述的税种主要是对社会收入分配公平有显著影响的税种 包括 我国已经开征的和尚未开征的 主要分为三个板块 第一个板块主要介绍与税 收与收入分配公平的相关概念 理论 如收入分配如何体现社会公平 第二板 块主要包括税收促进收入分配公平的原理阐释 第三板块会就中国如何利用税 收政策促进社会收入分配公平进行相关的政策建议 本文从基本的事实 假设 公理等出发 通过一定的演绎推理 归纳推理 辨证分析等 推导出一系列结论 最终将建立一个完整的理论分析框架并提出 具有指导意义的促进社会收入分配公平的税收政策 当然由于种种客观因素 本文不会进行实证分析 主要进行的是理论上的探讨 以及简单的数据分析 二 税收政策促进收入分配公平的原理阐释 个人所得税 遗产税 赠与税 消费税是各个税种中能够有效调整社会各 阶层收入分配的主要税种 以下将分别介绍各税种调节收入分配的原理 总的 原则是对高收入群体实行高税率 并通过转移支付手段对低收入群体进行补贴 在此过程中还必须考虑到对社会生产效率的不利影响 努力权衡生产的效率和 分配的公平这两个方面 一 个人所得税调节社会收入分配的原理 8 个人所得税 是以自然人取得的各类应税所得为征税对象而征收的一种所 得税 是政府利用税收对个人收入进行调节的一种手段 个人所得税的征税对 象不仅包括个人还包括具有自然人性质的企业 个人所得税在 20 世纪被世界上 大多数国家所采纳 已经成为许多发达国家税收收入的最主要来源 个人所得 税在调节收入分配 缓解贫富差距 促进社会稳定 增加财政收入等方面的作 用也得到了公认 个人所得税以个人的纯所得为计税依据 计税时以纳税人的收入或报酬扣 除与获得收入或报酬有关的经营费用和纳税人自身及家庭生活需要的费用 目 前我国对个人所得税的征收采取分类征收制 即将纳税人不同来源 性质的所 得项目 分别规定不同的税率征收 个人所得税以其累进性被认为是可以矫正 不够公平的初次分配的有效手段 要解决我国收人分配严重不公的现象 很大 程度上依赖于个人所得税的调节功能 其收入分配功能如下 市场经济是有效地资源配置方式 但由于在分配上是按照要素的质量和资 源的多少进行分配 往往会造成收入分配的巨大差距 从而影响社会的协调和 稳定 进而损及效率 个人所得税是调节收入分配 促进公平的重要工具 个 人所得税调节收入分配主要是通过累进税率进行的 在累进税率下 随着个人 收入的增加 个人所得税适用的边际税率不断提高 从而低收入者适用较低的 征税税率 而对高收入者则按较高的税率征税 这有利于改变个人收入分配的 结构 缩小高收入者与低收入者之间的收入差距 但是在利用累进税率对不同 收入阶层进行征税的过程中我们也必须考虑到税收对经济的扭曲作用 税收的 替代效应会促使纳税人采取闲暇等方式来替代劳动 降低社会的生产效率 所 以个人所得税的累进率也不能无限制的提高 过高的税率影响劳动积极性 相 反我们可以通过转移支付手段来促使高收入群体与低收入群体之间的收入差距 的缩小 二 消费税调节社会收入分配的原理 消费税 是对消费品和特定的消费行为按消费流转额征收的一种商品税 消费税可以分为一般消费税和特别消费税 前者主要是对所有消费品包括生活 中国注册会计师协会 税法 北京 经济科学出版社 2009 年 4 月 第 403 页 中国注册会计师协会 税法 北京 经济科学出版社 2009 年 4 月 第 121 页 9 必需品和日用品普遍课税 后者主要是对特定消费品或特定消费行为如奢侈品 等课税 消费税以消费品为课税对象 在此情况下 税收随价格转嫁给消费者 负担 消费者是间接纳税人 实际的负税人 消费税的征收具有较强的选择性 我国现行的消费税是对在我国境内从事生产 委托加工和进口应税消费品 的单位和个人就其应税消费品征收的一种税 他选择部分消费品征税 因而属 于特别消费税 消费税的征收可以减少一部分人货币的实际购买能力 调节个 人可支配的实际收入 从而实现平衡社会收入与财富的功能 消费税对收入分 配的调节作用主要有两种方式 第一种方式是对低收入者消费的商品免税或实 行低税率 在其他条件相同的情况下 对低收入者消费的商品实行免税或低税 率 税后的收入分配虽然不一定能更加公平 但却具有一定的缓解贫困的作用 第二种方式是对主要由高收入者消费的奢侈品实行高税率 政府对收入弹性较 大 价格较高 非生活必需的奢侈品课征税率较高的税收 其产生的收入效应 即通过对某些特定消费品征收较高的消费税 从而把高收入阶层的一部分收入 转化为用于财政转移支付的资金 会达到消费税的收入再分配 2006 年的中国 已经成为全球奢侈品关注度最高的国家 目前中国奢侈品 市场的年销售额约为 20 亿美元 中国将成为全球最大的奢侈品市场 占全球奢 侈品消费总量的 29 2005 年 个人美元金融资产 410 万元以上 约合人民币 3400 万元 的百万富翁 在中国有 23 6 万人 他们的金融总资产高达 9690 亿 美元 2005 年中国没有摆脱贫困的人口是 3000 万左右 中国显示贫富差别的 基尼系数 早在 12 年前的 1994 年 就翻过了国际公认的 0 4 的警戒水位 达到 0 434 了 1998 年达到了 0 456 2000 年达到 0 458 到 2008 年 己达 到了 0 47 中国的贫困底线低于联合国划定的贫困底线 而贫富差别高于国际 划定的基尼系数警戒线 收入上的差距必然导致消费上的差距 对高收入者除 了利用个人所得税调节外 在他们进行消费时 通过征收消费税也可以调节其 收入 因为消费税的征收范围大多是针对高档 奢侈消费品 税收的最后负担 直接对应高收入阶层 是一种向富人征收的税 而低收入者一般不会购买奢侈 品和高档消费品 因此消费税的开征 对贫富悬殊和两极分化起到了一定的缓 解作用 10 三 遗产税和赠与税调节社会收入分配的原理 开征遗产税赠与税有利于调节社会财富再分配关系 效率优先 兼顾公平 的市场经济发展观 公平观已被多数人认可 国家一方面鼓励个体经济 私营 经济充分发展 保护公民财产所有权和继承权 另一方面又主张采取措施 防 止贫富两极分化 从而实现社会成员共同富裕的目标 开征遗产税赠与税是实现 此目标的措施之一 1 遗产税简介 遗产税 是以财产所有者死亡时所遗留的财产净值为课税对象而征收的一 种税 属于财产税 目前世界上已有 100 多个国家开征了遗产税 遗产税的征 收 有利于健全国家的税收制度 调节社会成员的财富分配 增加政府的财政 收入 具有积极的社会和经济意义 征收遗产税是社会财富积累到一定阶段后 为缩小贫富差距 调节收入分配 促进社会和谐而采取的一种经济杠杆 国际 经验表明 选择适当时机开征遗产税 有利于国家 社会和公民个人的利益关 系达到和谐 总的来说 遗产税具有以下几点特征 第一 遗产税以被继承人死亡 时遗留的个人合法财产为征税对象 包括被继承人与生前法定时期内赠予他人的 财产 第二 遗产税有其特定的纳税人 包括继承人 受遗赠人及受赠予人等 第三 遗产税的主要功能在于调节社会收入的分配 而不是增加国家财政收入 第四 遗产税是一种直接税 从价税 对于遗产征税 不仅涉及纳税人各种形式的不动产和车船 同时涉及纳税 人的储蓄存款 有价证券 珠宝首饰等各种形式的财产 财产覆盖面宽 调节 作用增强 对于缩小贫富差距 提高社会福利水平有积极影响 从国际经验来 看 遗产税是一项不折不扣的 富人税 可以调解部分人的过高收入 限制少 数人集中大量财富 防止因社会财富差距过大而出现两极分化 同时 遗产税 也是对个人所得税在调节社会收入分配功能上的一个重要补充 2 赠与税简介 近代遗产税的征收 始于 1598 年的荷兰 之后 英国 法国 美国 意大利 日本 德国也相继征收遗产税 赠与税开征较晚 它是作为遗产税的补充税种开 征的 开征的目的主要是为了减少遗产税的逃漏和公平税负 1924 年美国率先开 刘佐主编 遗产税制度研究 中国财政经济出版社 2003 年版 11 征了赠与税 现代西方发达国家大多数同时开征了这两个税种 发展中国家开征 遗产税的也不少 遗产税和赠与税如今已发展成为一个世界性的税种 赠与税是自然人将自己的财产赠与他人时 依法对赠与财产缴纳的税款 作为一种税收制度 遗产税 赠与税属于收益税的范畴 征收赠与税 可以有 效防止一些不法分子以赠与这一合法行为来掩盖行贿 受贿的非法目的 并通 过赠与这一方式来转移其资产 既然开征遗产税能够有效地对社会财富分配的 不公进行调节 那么作为其补充的赠与税则能够对遗产税在征收过程中出现的 漏洞进行防范 保证遗产税能够真正的起到对富裕阶层的财富进行调整的目的 3 遗产税与赠与税的协调配合 从上面的分析和介绍中我们不难看出 遗产税与赠与税之间是相互配合的 关系 赠与税是对遗产税在征税过程中出现的逃税问题 漏税问题进行的有效 补充 所以在调整社会收入分配方面 两者应该紧密结合以解决社会财富的两 极分化问题 至于两者应该如何配合以有效解决社会收入分配的问题在本文的 后面将会论述 在此则不再赘述 三 促进收入分配公平的税收政策建议 在我国现实经济条件下 解决个人收人分配不公平问题的基本途径 一是 完善市场分配体制 实现市场意义上的分配公平 二是加强政府对个人收人分 配的直接调控 进而达到社会意义上的分配公平 而税收作为政府所掌握的最 有力的经济杠杆之一 无论在促进市场分配机制完善还是直接调节个人收入方 面都应发挥重要作用 必须运用税收杠杆促进个人收入分配公平 一 个人所得税的政策建议 1 个人所得税的现状及问题 个人所得税调节个人收入 实现分配公平的基本机制是通过对不同收入水 平的个人和不同种类的收入采取不同的的税负政策来实现的 但是 由于过 去我国过于强化个人所得税的财政收人功能 而弱化了调节功能 从而使工薪 阶层的税负过重 而对高收人阶层的调节力度不够 1 从总量分析现行个人所得税对收入分配调节的不足 郝春红 饶有玲 中国税制教程 天津 南开大学出版社 2005 年 6 月 第 337 页 12 我国目前是以流转税为主体的税制结构 十五 期间的运行显示 流转税 和所得税收入占全部税收的比重分别达到 68 2 和 23 2 主要发挥调节作用 的个人所得税收入占税收收入比重未达 7 占 GDP 的比重仅 1 左右 份额 相当小 从国际比较的角度来看 我国个人所得税在税收总额中所占的比重不 仅低于发达国家 如 1996 年 0ECD 国家个人所得税在税收总额中所占的比重为 平均 36 5 也低于许多发展中国家 发展中国家个人所得税在税收总额中 所占比重平均为 11 按照税收理论 某一税种经济调控职能的发挥是以税 收财政收入职能的实现程度为基础的 目前我国个人所得税的税收规模如此之 小 决定了我国个人所得税在个人收入分配调控上的作用十分有限 难以达到 人们对其所寄予的期望 2 从税制要素分析个人所得税对收入分配调节的不足 首先 我国现在实行的分类所得税制根据不同类别的所得确定相应的税收 政策和征税方法 对各种不同类型的收入分别采取不同形式的税率 独立计算 征收 无法汇总所得 这在居民收入来源多元化的情况下已不能反映纳税人的 综合收入 也不能全面衡量纳税人的真实纳税能力 难以体现公平税负 合理 负担的征税原则 同时 纳税人容易分解收入 多次扣除费用 存在较多的逃 税 避税漏洞 其次 我国实行的分项计征 分项扣除的单一扣除标准 虽然免去了对个 人实际生活费用支出逐项计算的麻烦 便于计算 但不能就每一个纳税人家庭 人口情况和家庭支出因素不同而区别对待 没有考虑纳税人的实际负担能力 难以体现纵向公平 再次 我国工资薪金所得的边际税率过高 与世界普遍降低边际税率的潮 流不相符 另外 过高的边际税率也会对纳税人造成消极的影响 不利于提高 纳税人的工作积极性 而对具有相同性质的劳务报酬所得却采用 20 的比例税 率 同时实行加成征收 这样将同种性质的劳动所得分开按不同的税率征收 导致同类收入税负不同 其他所得采用比例税率 而比例税率本身所具有的累 退性会影响税收调控作用发挥 3 从税收征管分析个人所得税对收入分配调节的不足 目前我国对个人所得税实行的是自行申报和代扣代缴两种征管模式 个人 13 所得税中代扣代缴的比重大 从实际运作的情况看 主动申报的人数很少 从 实际操作看 由于监督制约机制不健全 自行申报效果并不好 申报还暴露出 各地税务机关信息化水平参差不齐 各地地税系统互不联网 难以实现信息传 递和共享的问题 此外 税法中明确规定负有代扣代缴义务的单位和个人在为 纳税人支付各项应税所得时 必须履行扣缴义务 并作专项记载 但在实际中 没有一套完整和有效的监督制约机制保证代扣代缴责任的履行和落实 2 利用个人所得税促进收入分配公平的政策建议 1 选择正确的税制模式 我国应逐步向综合与分类相结合的方向发展 所谓分类综合所得税制 就是 兼容分类和综合的混合个人所得税制 支付能力原则是现代课税制度的最适原 则 而综合所得税模式恰恰是体现了这一点 但由于受到现有税务管理水平 税收环境等因素的制约 我国还不具备采用综合税制的相关条件 综合考虑我 国现阶段的国情 在短期内转变为综合税制存在着困难 难以实现 所以 在 对一部分个人所得实行分类扣缴的基础上 对纳税人的部分所得进行综合相加 后再按累进税率课征是很好的过渡方式 因此 个人所得税改革方向应根据调 节收人的要求和现实的征管水平 结合综合税制和分类税制 的优点 向综合与 分类相结合的税制模式方向发展 2 费用扣除标准模式的改善 为了贯彻公平税负的原则 应考虑各地区经济发展状况 物价水平及纳税 人的不同生活水平 同时考虑纳税人抚养子女 赡养老人人数 以及教育制度 改革 住房制度改革 医疗制度改革等在各地区实施发展的状况来制定费用扣 除标准 使之更切合纳税人的实际费用开支 促进公平 现阶段我国各个地区 的经济发展水平差异很大 不同阶层的收入分化也逐渐加大 所以在指定费用 扣除标准的时候一定要综合考虑这些经济以及社会因素 制定能够真正同纳税 人纳税能力相挂钩的费用扣除标准 真正的缩小收入和财富的两极分化 为构 建社会主义和谐社会作出贡献 3 完善征管办法 首先 实现个人收入支付的规范化和信用化 建立个人收入监测体系 任 郝春红 饶有玲 中国税制教程 天津 南开大学出版社 2005 年 6 月 第 335 页 14 何人的收人 不论是工薪收人 劳务报酬 稿费收人 财产租赁和转让收人 股息 利息和红利收人 还是偶然所得收人和其他收人 都应该通过银行转账 支付 尽量避免现金直接支付 个人收入监测体系要求认真落实税收管理员制度 强化纳税人登记号管理 健全纳税档案 加强对高收人行业和高收入者的监督管 理 以缓和收人分配不公所造成的社会矛盾 其次 从以个人为单位计算纳税到以家庭为单位计算纳税 借鉴国外的经 验 应允许以家庭为单位计算纳税 不同的家庭 人口结构不同 费用开支存 在差异 在计算费用扣除时应当有别 随着我国财政收人的逐年提高 应加大 在税收征管业务方面的资金投人 提高税收征管的成本 可以考虑先从一部分 地区作为试点开始 实行以家庭为主要单位的计算纳税模式 如此才能真正体 现治税原则中横向公平和纵向公平 合理有效的缩小收入差距 二 消费税的政策建议 1 消费税的现状及问题 消费税是我国 1994 年税制改革时设置的税种 是对货物征收增值税以后 再根据特定的财政或调节目的选择部分产品 主要是一些消费品 进行征收 当时主要选择了烟 酒 小汽车等 11 类应税产品 10 多年来 消费税在有效 组织财政收入和正确引导消费方向等方面发挥了重要的作用 但是随着经济社 会的发展 消费税在征税范围 税目设置 税率结构等方面也存在着与当前形 势不合拍的地方 主要是在很大程度上不能反映消费税对收入分配的调节 一 是征税范围只限于 11 个应税项目 范围有些偏窄 不利于在更大范围内发挥消 费税对个人收入分配的调节作用 二是随着社会经济的发展 原来确定的某些 属于高档消费品的产品 这些年已经逐渐具有大众消费的特征 再征收消费税 不利于鼓励生产消费和调节收入分配 三是有些应税品目的税率结构与国内产 业结构 消费水平和消费结构的变化不相适应 2 利用个人所得税促进收入分配公平的政策建议 首先 取消部分消费品的消费税 随着居民生活水平的提高 一些过去被 认为是高档消费品和奢侈品的商品 现在已经成为人们生活中的必需品 如现 行征税范围中化妆品中的美容修饰类化妆品 美容修饰类化妆品 指香水 香 中国注册会计师协会 税法 北京 经济科学出版社 2009 年 4 月 第 127 页 15 水精 香粉 口红 指甲油 胭脂 眉笔 唇笔 蓝眼油 眼睫毛等 这些化 妆品在经过改革开放 20 多年的发展之后早已不能称其为奢侈品 并且现在已为 大众消费品 再对其征收消费税 反而会增大社会各阶层的收入差距 虽然我 们的税法每年都在修订 但是在消费税征税范围上改动并不大 未能做到与时 具进 未能将一些已经成为大众消费的产品从消费税科目中剥离出来 也未将 一些已经出现的奢侈消费行为纳入消费税的征税范围 征收消费行为税 其次 适当扩大征税范围 从调节社会收入分配 促进收入公平的方面来 说应该主要对一些高档消费行为课税 如夜总会 高档宾馆 高级桑拿 迪厅 等消费行为 在征收营业税外另加一档消费行为调节税 并且越是奢侈的消费 行为其税率应越高 并且 对一些高档电器 高档服饰 裘皮制品等应当征收 高的消费税 如此 不仅可以增加国家的财税收入 还能调节社会收入分配的 差距 引导消费倾向 再次 对现有的消费税率进行适当的调整 对黄酒 啤酒 酒精 化妆品 等一般性生活用品实行低税率 对于一些高档消费品 如高档手表 奢侈首饰 等还应当提高其税率 因为对于昂贵的奢侈品来说 能够买得起的那些消费者 所在乎的已经不再是货币 只是为了一种消费的感觉和对其社会地位的确认 因其消费弹性较小 所以对其提高税率并不会影响其消费 反而会增加财政收 入 利用转移支付手段对低收入者进行补贴 则可缩小收入差距 当然 在实践中对一些消费税的调整是很复杂的 不仅要考虑国情因素 历史条件 消费习惯 在这个日益全球化的时代还要考虑其国际影响 三 遗产税 赠与税的政策建议 1 国外遗产税 赠与税的简介 近代遗产税的征收 始于 1598 年的荷兰 之后 英国 法国 美国 意大利 日本 德国也相继征收遗产税 赠与税开征较晚 它是作为遗产税的补充税种开 征的 开征的目的主要是为了减少遗产税的逃漏和公平税负 1924 年美国率先开 征了赠与税 现代西方发达国家大多数同时开征了这两个税种 发展中国家开征 遗产税的也不少 遗产税和赠与税如今已发展成为一个世界性税种 模式如下 1 英国 新加坡等国为代表采用的 无 赠与税模式 只设立遗产税 而不单独设立赠与税 将被继承人生前若干年的赠与财产归 16 入遗产税基中 征收遗产税 使赠与税有实无名 在英国 赠与财产的价额记入遗 产税税额的具体比例是死亡前三年内按 100 死亡前第四 五 六 七年依 次为 80 60 40 和 20 八年以前的赠与财产免于征税 在新加坡 被 继承人去世前 5 年内赠与他人的财产 均属于遗产税征税范围 这种模式由于 未设赠与税 使征管方式相对简单 征收成本相对较低 而且可以鼓励生前赠与 促进财产增殖 刺激经济 然而 它使 赠与税 对遗产税的补充功能受到了很 大限制 例如在英国 被继承人完全可以在死亡前八年或更早 将自己的财产赠 与他人 这样就不必纳税 2 美国 意大利 新西兰等国为代表采用的交叉征税模式 设立赠与税 遗产税两个税种 对财产所有人生前的赠与课征赠与税 死亡 时的遗产课征遗产税 将死者生前每一次赠与财产的累计价值额并入遗产税基中 再 按相应的税率计算应纳遗产税额 同时从中抵免生前已纳的赠与税额 3 日本为代表采用的相续税制模式 对受转移人 包括继承人和受赠人 就其一生 或某一时期 因继承 受赠 而取得的一切财产征税 具体征收办法是 受转移人在每一次取得受赠或继承财 产时 均应将其价额以前各次受赠或继承财产价额累计 就其总额征税 以前已纳 的税额予以抵扣 它与第二种模式类似 只不过第二种模式以财产转移人 即被 继承人或财产所有人 为纳税主体 而这一模式以相应受转移人 即继承人或受 赠人 为纳税主体 与第一种模式相比 这两种模式相对防止通过生前多次分散 逃避税负较重的遗产税起到了明显的作用 但它们管理起来都比较困难 需要把 纳税人一生中每次赠与或受赠的纳税情况都登记下来 费时费力 尤其对流动性 较大的纳税人更是难以实施税务管理 在税基方面 纳税人的财产随时点变化而 变化 累计计算很难找出合理的标准 4 大多数国家所采用的并行征税模式 在遗产税之外另设赠与税 对赠与人就所有赠与财产价额或对受赠人就所有 受赠财产价额征税 与遗产税并行 作为遗产税的补充 而其中涉及到政府 公益 慈善 教育 文化等机构的赠与和受赠财产则可以免于征税 在这种模式下发 生赠与时 可以单独及时地征收赠与税 不需要对纳税人进行长期的跟踪管理 这 样简便易行 同时 为避免财产所有人通过生前多次分散赠与 使财产价额因适 17 用较低档次的赠与税累进税率 而逃避税负较重的遗产税 政府应在制定税率时 使赠与税税率与遗产税税率水平趋于一致 从而使纳税人无法逃避税负 达到遗 产税的征收目的 2 我国遗产税 赠与税的设置方式 1 税制模式选择 目前世界各国在开征遗产税的同时 一般都同时开征赠与税 主要目的是 防止被继承人生前以赠与的形式转让财产而规避遗产税 我国税制模式的选择 既要借鉴国外经验 又要充分考虑我国的具体国情 从税收征管水平来看 我 国的征管力量薄弱 征管效率低下 征管制度不健全 从遗产继承的程序来看 采取书面遗嘱经过公证的较少 采用未经公证的其他继承方式较多 遗产继承 缺少有形的法律文件依据 税源透明度差 综合以上因素 我国开征遗产税适 宜选择总遗产税制 根据国外经验 实行遗产税的国家一般同时开征赠与税 我国也应以赠与税与遗产税配套实行 以防止财产所有者在生前向继承人转移 财产 而逃避缴纳遗产税 2 纳税主体与客体 我国遗产税纳税人 范围的确定要按照继承法中关于动产适用被继承人住 所地法律 不动产适用不动产所在地法律的原则 即 属人主义 与 属地主 义 相结合 被继承人死亡时 凡在我国境内拥有永久住所或有经常居住地者 即为我国居民 应对其在境内境外的全部应税遗产征收遗产税 但位于境外的 不动产除外 凡在我国境内没有住所或居住期不满一年的被继承人死亡 仅对 其位于我国境内的应税不动产征收遗产税 我国赠与税的纳税主体亦应规定为 赠与人 但有下列情形时 纳税主体为受赠人 1 发生遗赠行为时 2 赠 与人行踪不明时 3 赠与人逾期未缴纳税款且无财产可供执行时 4 赠与 人虽有财产但不便执行时 遗产税的征税客体是死者所遗留的应纳税财产 即死者遗留的全部个人财 产 包括有形财产和无形财产 减去法律规定不计入遗产的财产 我国遗产税 法原则上应规定将被继承人死亡时所拥有的全部财产 包括不动产 有形动产 和无形动产纳入征税范围 具体包括房屋 土地使用权 交通工具 生产资料 高萍 关于遗产税的研究 税务研究 2004 年第 2 期 18 现金 银行存款 有价证券 债权 保险权益 被继承人的著作权 专利权等 但下列遗产不应纳入 捐赠给各级政府及教育 卫生 文化 科研 福利 慈 善等部门和单位的遗产 被继承人生前所欠的税款 罚金 罚款及未偿还债务 赠与税的征税客体是赠与的财产 除包括赠与人无偿赠送给他人的货币和实物 外 还包括无偿免除的债务人的债务或无偿为他人承担的债务 以及无偿提供 给他人的预期可得的财产 如指定受益人的保险金 赠与人赠送给国家 公益 法人或用于公益事业的财产则可免征赠与税 3 税率和免征额的设置 税率的设计应采用超额累进税率 而且税率级次不宜过多 目前 世界各 国遗产税的最高税率平均在 50 左右 而且 税率级次大多在 4 5 级左右 我国遗产税的税负水平应采取 双高原则 即高起征点和高累进税率 首先 是起征点要高 征收面不宜过宽 其次是税率要高累进