高级财务会计租赁会计（含图）.doc

授课时间第3/4次课，第 3/4周星期 一 第 3、4 节课时4小时授课方式理论课 讨论课 习题课 实验课 上机课 技能课 其他授课题目第二章 租赁会计目的与要求1.掌握租赁的分类；如何判断一项租赁是融资租赁还是经营租赁；出租人的会计处理和承租人的会计处理；最低租赁付款额和最低租赁收款额的计算。2.熟悉租赁的意义；租赁的含义及相关概念。重点与难点重点：如何判断一项租赁是融资租赁还是经营租赁；出租人的会计处理和承租人的会计处理；最低租赁付款额和最低租赁收款额的计算。难点：出租人的会计处理和承租人的会计处理；售后租回的会计处理。教学基本内容方法及手段内容安排一、租赁的相关概念二、租赁的分类三、承租人对融资租赁的会计处理四、承租人对经营租赁的会计处理五、出租人对融资租赁的会计处理六、出租人对经营租赁的会计处理七、售后租回的会计处理授课具体内容一、租赁的相关概念（一）租赁租赁:租赁是指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。（二）租赁期租赁期：是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，则不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期内。（三）租赁期开始日租赁期开始日：是指承租人有权行使其使用租赁资产的权利，表明了租赁行为的开始。（四）担保余值资产余值：是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。为了促使承租人谨慎地使用租赁资产，尽量减少出租人的风险和损失，租赁协议有时要求对租赁资产的余值进行担保。保证租赁资产在租赁期满时的实际余值不会因意外损害、不正常的磨损或者过度使用而低于双方在签订租赁契约时所估计的余值，否则，承租人或第三方担保人将对出租人予以补偿。担保余值：就承租人而言，是指由承租人或其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人但在财务上有能力担保的第三方（如担保公司）担保的资产余值。举例说明：资产余值是5万元，提供担保余值也是5万元。或者提供的担保余值是4万元。（五）未担保余值未担保余值：指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。举例说明：资产余值是5万元，提供担保余值是4万元，未担保余值是1万元。（六）最低租赁付款额最低租赁付款额：是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（各期租金之和，不包括履约成本和或有租金），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。当承租人有购买租赁资产的选择权，且所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权时，购买价款应当计入最低租赁付款额。（七）最低租赁收款额最低租赁收款额：是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。二、租赁的分类 租赁的分类（一）融资租赁1.融资租赁的含义：融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，其所有权最终可能转移，也可能不转移。2.融资租赁的判断标准满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁。（1）当租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。（2）承租人有购买租赁资产的选择权，且所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权。举例说明：如租赁期3年，租赁期届满时承租人有权以10000元的价格购买租赁资产，租赁期届满时的公允价值是40000元，则该项租赁应认定为融资租赁。（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。大部分是指租赁期占租赁资产使用寿命的75以上。如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的75以上时，不能用这条标准判断租赁的分类。举例说明：某项租赁设备全新时可使用年限为10年，已经使用3年，从第4年开始租赁，租赁期为6年。租赁期占使用寿命85.7（6/7），属于融资租赁。举例说明：假如租赁设备全新时可使用年限为10年，该项设备已使用8年，从第9年开始租赁，租赁期2年，使用寿命2年，租赁期占使用寿命100（2/2）。但是由于该设备的已使用年限已经超过了可使用年限的75（8/1080），不能用第三条标准判断租赁的分类。（4）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值；就出租人而言，最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。几乎相当于是指在90以上。（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。（二）经营租赁1.经营租赁的含义：经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁，是承租人为了经营活动中的短期性、临时性及季节性需要而向出租人租用某种资产的行为。2.经营租赁的特点（1）承租人只需要某种资产的使用权而不是所有权。（2）租赁期限比较短。资产的使用期远远短于其有效使用年限。（3）出租人承担与资产所有权有关的风险和报酬。三、承租人对融资租赁的会计处理（一）租赁开始日的处理1.判断租赁类型。2.计算租赁期开始日最低租赁付款额，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值。3.计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，承租人应当将在租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。承租人在计算最低租赁付款额现值时，折现率的确定：如果知悉出租人的租赁内含率，则以出租人的租赁内含率作为折现率；否则，以租赁合同规定的利率作为折现率；以同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人初始直接费用之和的折现率。4.将初始直接费用计入资产价值。初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的，可直接归属于租赁项目的费用。通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。5.计算未确认融资费用。未确认融资费用最低租赁付款额租赁资产公允价值（最低租赁付款额的现值）未确认融资费用核算企业分期计入利息反映的未确认融资费用。该科目属于负债类科目，在资产负债表中作为长期应付款的抵减项目列示。未确认融资费用最低租赁付款额与租赁资产公允价值（或最低租赁付款额的现值）之间的差额采用实际利率法分期摊销未确认融资费用，贷记本科目。（借记财务费用、在建工程科目）反映企业未确认融资费用的摊余价值6.编制租赁开始日的会计分录。例61：2007年12月1日，北方公司与中华公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下。（1）租赁物：塑钢机。（2）起租日：2008年1月1日。（3）租赁期：2008年1月1日2010年12月31日，共36个月。（4）租金支付：自2008年1月1日起，每隔6个月于月末支付租金150 000元。（5）该机器的保险费、维护费均由甲公司负担，估计每年约10 000元（履约成本）。（6）该机器在2008年1月1日的公允价值为700 000元。（7）租赁合同规定的利率为7（6个月利率）。（8）该机器的估计使用年限为5年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。（9）租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80 000元。北方公司2007年11月20日因租赁交易向某律师事务所支付律师费20 000元。解：北方公司在租赁开始日的会计处理如下。（1）判断租赁类型。本例存在优惠购买选择权，优惠购买价远远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元，所以在租赁开始日，就可以合理确定甲公司将会行使这种选择权，符合第二条标准，所以这项租赁应该认定为融资租赁。（2）计算租赁期开始日最低租赁付款额。最低租赁付款额各期租金之和+行使优惠购买选择权支付的金额1500006+100900100（元）（3）计算租赁开始日最低租赁付款额的现值。最低租赁付款额的现值150000（P/A,7%,6）+100(P/F,7%,6)=1500004.767+1000.666=715116.6(元)700000(元)根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为其公允价值700000元。（4）将初始直接费用计入资产价值。承租人发生的初始直接费用为1000元，应当计入租入资产价值。（5）计算未确认融资费用。未确认融资费用最低租赁付款额租赁资产的公允价值900100-700000200100(元)（6）编制租赁开始日的会计分录。借：固定资产融资租入固定资产 720 000未确认融资费用 200 100贷：长期应付款应付融资租赁款 900 100银行存款 20 000（二）未确认融资费用的分摊在融资租赁下，承租人向出租人支付的每期租金中，包含了本金和利息两部分。承租人在支付租金时，一方面减少长期应付款，另一方面同时将未确认的融资费用按一定的方法确认为当前融资费用（确认时间）。按照租赁准则的规定，承租人应当采用实际利率法（确认方法）。在采用实际利率法的情况下，根据租赁开始日，租赁资产的入账价值不同，融资费用分摊率的选择也不同，未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况。（1）以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以最低租赁付款额的现值为租赁资产入账价值的，将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。（2）以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以最低租赁付款额的现值为租赁资产入账价值的，将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。（3）以同期银行贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以最低租赁付款额的现值为租赁资产入账价值的，将同期银行贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。（4）以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率，该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。例62：接例61，列示未确认融资费用分摊的处理过程。租赁开始日最低租赁付款额的现值租赁开始日租赁资产公允价值150000（P/A,r,6）+100(P/F,r,6)=700000（元）用插值法计算融资费用分摊率。当r7时，1500004.767+1000.666=715116.6(元)700000(元)当r8时，1500004.623+1000.630=693513(元)700000(元)因此，7r8,715116.6 7700000 r693513 8(715116.6-700000)/(715116.6-693513)=(7-r)/(7-8)1500004.767+1000.666=715116.6(元)700000(元)r=7.70%未确认融资费用分摊表（实际利率法）日期租金确认的融资费用应付本金减少数应付本金余额期初7.7期末期初08年1月1日70000008年6月30日150000539009610060390008年12月313103499.7500400.309年6月3082111469.18388931.1207年12月3170120052.3268878.8209年6月3067129296.33139582.4910年12月3151139482.4910010年21月31日1001000合计9001002001007000002008年6月30日，支付第一期租金。借：长期应付款应付融资租赁款 150 000贷：银行存款 150 000同时：借：财务费用 53 900（相当于本期确认的利息费用）贷：未确认融资费用 53 900 其他各期支付租金时的会计处理参考第一期支付租金时的会计处理。（三）租赁资产折旧的计提承租人应对融资租入的固定资产计提折旧。确定租赁资产的折旧期间应视租赁合同的规定而论，如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产的所有权，应以租赁期开始日租赁资产的寿命作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期届满时承租人是否能够取得租赁资产的所有权，应以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间。（四）履约成本的处理（可以不讲）履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本应计入当期损益（管理费用、制造费用、销售费用等科目）。（五）或有租金的处理（可以不讲）或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素为依据（如销售量、使用量）计算的租金。或有租金在实际发生时计入当期损益（财务费用、销售费用）。（六）租赁期届满时的处理租赁期届满时，承租人对租赁资产的处理有3种情况：返还、优惠续租、留购。1.返还租赁资产借：长期应付款应付融资租赁款累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产2.优惠续租租赁资产承租人行使优惠续租选择权时，应视同该项租赁一直存在并作出相应的账务处理。3.留购租赁资产支付购买价款时。借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。例63：接例61，假设2010年12月31日，北方公司向中华公司支付购买价款100元，会计分录如下：借：长期应付款应付融资租赁款 100贷：银行存款 100借：固定资产塑钢机 701000贷：固定资产融资租入固定资产 701000四、承租人对经营租赁的会计处理（一）租金的处理在经营租赁下，承租人只需将支付或应付的租金计入相关资产成本（长期待摊费用）或当期损益（管理费用、制造费用、销售费用等科目）。实际支付租金时，借记长期待摊费用、管理费用、制造费用、销售费用等科目，贷记银行存款科目。例64：假设甲公司于2007年1月1日向乙公司租用办公设备一台，租期为3年，设备价值为1 000 000元，预计使用年限10年。租赁合同规定，租赁开始日（2007年1月1日），甲公司向乙公司一次性预付租金150 000元，第一年年末支付租金150 000元，第二年年末支付租金200 000元，第三年年末支付租金250 000元.租期届满，乙公司收回出租办公设备，3年的租金总额为750 000元。（假设甲公司和乙公司均在年末确认租金费用和租金收入）（1）2007年1月1日，预付租金150 000元的会计分录：借:长期待摊费用 150 000贷：银行存款 150 000（2）2007年12月31日，确认当年租金费用及支付租金200 000元的会计分录：借：管理费用 250 000贷：长期待摊费用 100 000银行存款 150 000（3）2008年12月31日，确认当年租金费用的会计分录：借：管理费用 250 000贷：长期待摊费用 50 000 银行存款 200 000（4）2009年12月31日，确认当年租金费用的会计分录：借：管理费用 250 000贷：银行存款 250 000（二）初始直接费用的处理对于承租人在经营租赁中发生的初始直接费用应计入当期损益（管理费用、制造费用等科目）。该项的处理与融资租赁不同，融资租赁是将初始直接费用计入固定资产的入账价值中。（三）或有租金的处理（可以不讲）对于承租人在经营租赁中发生的或有租金应计入当期损益（管理费用、制造费用、销售费用、财务费用等科目）。五、出租人对融资租赁的会计处理（一）租赁开始日的处理1.判断租赁类型。2.计算最低租赁收款额和应收融资租赁款，将应收融资租赁款作为长期应收款的入账价值。应收融资租赁款最低租赁收款额+出租人发生的初始直接费用3.计算租赁内含利率和最低租赁收款额的现值。租赁内含率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人初始直接费用之和的折现率。4.计算未实现融资收益。未实现融资收益(最低租赁收款额+初始直接费用+未担保余值）（最低租赁收款额的现值+初始直接费用的现值+未担保余值的现值）未实现融资收益核算企业分期计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益。该科目属于资产类科目，在资产负债表中作为长期应收款的抵减项目列示。未实现融资收益采用实际利率法按期计算确定的融资收入，借记本科目。（贷记租赁收入科目）最低租赁收款额、初始直接费用、未担保余值之和与其现值之间的差额，贷记本科目。反映企业尚未转入当期收益的未实现融资收益融资租赁资产核算企业（租赁）为开展融资租赁业务取得资产的成本。可按承租人、租赁资产类别和项目进行明细核算。融资租赁资产企业购入和以其他方式取得的融资租赁资产，借记本科目在租赁开始日，按照融资租赁资产的公允价值，贷记本科目反映企业融资租赁资产的成本5.编制租赁开始日的会计分录。例65：接例61，假设融资租赁固定资产的账面价值为700000元。以下是中华公司租赁期开始日的会计处理。（1）判断租赁类型。本例存在优惠购买选择权，优惠购买价远远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元，所以在租赁开始日，就可以合理确定甲公司将会行使这种选择权，符合第二条标准，所以这项租赁应该认定为融资租赁。（2）计算最低租赁收款额和应收融资租赁款。将应收融资租赁款作为长期应收款的入账价值。最低租赁收款额最低租赁付款额900100（元）应收融资租赁款最低租赁收款额+出租人发生的初始直接费用900100+0900100（元）（3）计算租赁内含利率和最低租赁收款额的现值。最低租赁收款额的现值为700000元。最低租赁收款额租金期数+优惠购买价格1500006+100900100（元）150000（P/A,r,6）+100(P/F,r,6)=700000用插值法计算租赁内含利率。当r7时，1500004.767+1000.666=715116.6(元)700000(元)当r8时，1500004.623+1000.630=693513(元)700000(元)因此，7r8,715116.6 7700000 r693513 8(715116.6-700000)/(715116.6-693513)=(7-r)/(7-8)租赁内含利率r=7.7%（4）计算未实现融资收益。未实现融资收益（最低租赁收款额+初始直接费用+未担保余值）（最低租赁收款额的现值+初始直接费用的现值+未担保余值的现值）（900100+0）-（700000+0）200100（元）（5）编制租赁期开始日的会计分录。借：长期应收款应收融资租赁款 900 100 （未担保余值 0）贷：融资租赁资产（租赁资产公允价值） 700 000未实现融资收益 200 100（二）未实现融资收益的分配根据租赁准则的规定，未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配，并确认各期的租赁收入。分配时，应当采用实际利率法计算当期确认的租赁收入（按租赁内含利率）。出租人每期收到租金时，按收到的租金金额，借记银行存款科目，贷记长期应收款科目。同时，每期确认租金收入时，借记未实现融资收益科目，贷记租赁收入科目。例66：接例61，以下说明出租人对未实现融资收益的处理（采用租赁内含利率）。未实现融资收益分配表（实际利率法）日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少数租赁投资净额余额期初7.7期末期初07年12月31日70000008年6月30日150000539009610060390008年12月313103499.7500400.309年6月3082111469.18388931.1209年12月3170120052.3268878.8210年6月3067129296.33139582.4910年12月3151139482.4910010年12月31日1001000合计9001002001007000002008年6月30日第一期收到租金时：借：银行存款 150000贷：长期应收款应收融资租赁款 150000借：未实现融资收益 53 900贷：租赁收入 53 900其他各期收到租金时的会计处理参考第一期的会计处理。（三）初始直接费用的处理根据租赁准则规定，在融资租赁下，出租人发生的初始直接费用应当资本化。出租人在确认各期租赁收入时（确认时间），应当按照各期确认的收入与未实现融资收益的比例对初始直接费用进行分摊（确认方法），冲减租赁期内各期确认的租赁收入。应当借记租赁收入科目，贷记长期应收款科目。（四）或有租金的处理（可以不讲）在融资租赁下，出租人收到的或有租金应计入当期收益（租赁收入）。（五）租赁期届满时的处理1.返还租赁资产租赁期届满时，承租人将租赁资产交还出租人，如果对资产余值全部担保的，出租人在收到承租人交还的租赁资产时，借记融资租赁资产科目，贷记长期应收款科目。2.优惠续租租赁资产承租人行使优惠续租选择权时，应视同该项租赁一直存在并作出相应的账务处理。3.留购租赁资产租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权，出租人应按收到的承租人支付的购买资产的价款，借记银行存款科目，贷记长期应收款科目。例67：接例61，假设2011年1月1日，乙公司收到甲公司支付的购买价款100元。借：银行存款 100贷：长期应收款应收融资租赁款 100六、出租人对经营租赁的会计处理（一）租金的处理在一般情况下，出租人应当采用直线法（或其他更合理的方法）将收到的租金在租赁期内确认为收益，计入租赁收入（如果出租人是非专门从事租赁业务的企业，租金收入应通过“其他业务收入租金收入”科目核算）。收到租金时，借记银行存款科目，贷记其他应收款（或应收账款）科目。确认当年租金收入时，借记其他应收款（或应收账款）科目，贷记租赁收入科目。例69：沿用例64，以下说明乙公司的会计处理方法。（1）2007年1月1日，收到租金的会计分录：借：银行存款 150 000贷：其他应收款 150 000（2）2007年12月31日，确认当年租金收入及收到租金的会计分录：借：银行存款 150 000其他应收款 100 000贷：租赁收入（其他业务收入） 250 000（3）2008年12月31日，确认当年租金收入及收到租金的会计分录：借：银行存款 200 000其他应收款 50 000贷：租赁收入（其他业务收入） 250 000（4）2009年12月31日，确认当年租金收入及收到租金的会计分录：借：银行存款 250 000贷：租赁收入（其他业务收入） 250 000（二）初始直接费用的处理出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。（三）租赁资产折旧的计提应当采用出租人对类似折旧资产通常所采用的折旧政策进行计提。（四）或有租金的处理（可以不讲）在经营租赁下，出租人收到的或有租金应计入当期收益（租赁收入或其他业务收入）。七、售后租回的会计处理1.各部分内容的时间分配：租赁的相关概念、租赁的分类、承租人对融资租赁的会计处理3小时；承租人对经营租赁的会计处理、出租人对融资租赁的会计处理、出租人对经营租赁的会计处理、课后小结及布置作业3小时。2.板书安排：一级、二级、三级标题、重要内容、例题需要板书。3.教学方法和教学手段：教法的指导思想是启发式教学，以讲解教学为主，辅助于课堂讨论，由浅及深，逐步推进，激发学生学习及参与的积极性。思考题、作业、参考文献思考题：1.租赁、租赁期、租赁期开始日、担保余值、未担保余值、最低租赁付款额、最低租赁收款额的含义。2.如何判断一项租赁是融资租赁还是经营租赁？参考文献：1.企业会计准则2.企业会计准则应用指南3.企业会计准则讲解4.程明娥、孙灿明主编.高级财务会计.北京大学出版社，2008.0852007、2008年度注册会计师全国同一考试辅导教材会计课 后小 结掌握租赁的分类；如何判断一项租赁是融资租赁还是经营租赁；出租人的会计处理和承租人的会计处理；最低租赁付款额和最低租赁收款额的计算；熟悉租赁的意义；租赁的含义及相关概念。授课时间第 5/6 次课，第 5/6 周星期 一 第 3、4 节课时4小时授课方式理论课 讨论课 习题课 实验课 上机课 技能课 其他授课题目第三章 现金流量表 目的与要求1.掌握现金流量表的内容与格式；现金流量表的编制方法及程序；现金流量表编制的直接法。2.熟悉现金流量表的相关概念；现金流量表编制的间接法。重点与难点重点：现金流量表的编制方法及程序；现金流量表编制的直接法。难点：现金流量表编制的直接法。教学基本内容方法及手段内容安排一、现金流量表的相关概念二、现金流量表的内容与格式三、现金流量表的编制方法及程序 四、现金流量表编制举例授课具体内容一、现金流量表的相关概念1.现金流量表：是反映企业一定会计期间现金和现金等价物的流入和流出情况的会计报表,是以现金为基础编制的财务状况变动表。2.现金：是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。不能随时支取的定期存款，不应作为现金，而应列作投资。3.现金等价物：是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。期限短，一般是指从购买日起三个月内到期。现金等价物通常包括三个月内到期的债券投资等。权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。企业应当根据具体情况，确定现金等价物的范围，一经确定不得随意变更。4.现金流量：是指现金和现金等价物的流入和流出。注意：企业现金形式的转换不会产生现金的流入和流出，如企业从银行提取现金；同样，现金与现金等价物之间的转换也不属于现金流量，如企业用现金购买将于3个月到期的国库券。5.经营活动：是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。对于工商企业来说，经营活动是其全部经营活动的主要内容，也是影响企业净利润的主要因素，主要包括：销售商品、提供劳务、经营租赁、购买商品、接受劳务、广告宣传、推销产品、支付职工薪酬、缴纳税款等。对于企业日常活动之外特殊的、不经常发生的特殊项目，如自然灾害损失、保险赔款、捐赠等，应当归并到相关类别中，单独反映。如，对于自然灾害损失和保险赔款，如果能够确指属于流动资产损失，应当列入经营活动现金流量；属于固定资产损失，应当列入投资活动现金流量。如果不能确指，列入经营活动现金流量。捐赠收入和支出，可以列入经营活动。6.投资活动：是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围的投资及其处置活动。投资活动中的长期资产是指固定资产、在建工程、无形资产、其他资产等持有期限在1年或一个营业周期以上的资产。投资活动主要包括：取得和收回投资，购建和处置固定资产、无形资产和其他长期资产7筹资活动：是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。筹资活动主要包括：吸收投资、发行股票、分配利润、发行债券、向金融企业借入款项、偿还债务本金及利息等。二、现金流量表的内容与格式（一）现金流量表的内容现金流量表有主表和报表附注两部分组成。现金流量表主表应当分别经营活动、投资活动、筹资活动列报现金流量。（二）现金流量表的格式1.一般企业现金流量表主表格式现金流量表会企03表编制单位： 年 月 单位：元表21项 目本期金额上期金额一、经营活动产生的现金流量：销售商品、提供劳务收到的现金1312500收到的税费返还0收到其他与经营活动有关的现金0经营活动现金流入小计1312500购买商品、接受劳务支付的现金392266支付给职工以及为职工支付的现金300000支付的各项税费204399支付其他与经营活动有关的现金80000经营活动现金流出小计976665经营活动产生的现金流量净额335835二、投资活动产生的现金流量：收回投资收到的现金16500取得投资收益收到的现金30000处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额300300处置子公司及其他营业单位收到的现金净额0收到其他与投资活动有关的现金0投资活动现金流入小计346800购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金601000投资支付的现金0取得子公司及其他营业单位支付的现金净额0支付其他与投资活动有关的现金0投资活动现金流出小计601000投资活动产生的现金流量净额254200三、筹资活动产生的现金流量：吸收投资收到的现金0取得借款收到的现金560000收到其他与筹资活动有关的现金0筹资活动现金流入小计560000偿还债务支付的现金1250000分配股利、利润或偿付利息支付的现金12500支付其他与筹资活动有关的现金0筹资活动现金流出小计1262500筹资活动产生的现金流量净额-702500四、汇率变动对现金及现金等价物的影响0五、现金及现金等价物净增加额-620865加：期初现金及现金等价物余额1406300六、期末现金及现金等价物余额7854352.现金流量表补充资料披露格式现金流量表附注适用于一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等各类企业。企业应当采用间接法在现金流量表附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息。表22补 充 资 料本期金额上期金额1.将净利润调节为经营活动现金流量：净利润197704加：资产减值准备30900固定资产折旧、油气资产折耗、生产性生物资产折旧100000无形资产摊销60000长期待摊费用摊销0处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（收益以“”号填列）-50000固定资产报废损失（收益以“”号填列）19700公允价值变动损失（收益以“”号填列）0财务费用（收益以“”号填列）11500投资损失（收益以“”号填列）-31500递延所得税资产减少（增加以“”号填列）-9900递延所得税负债增加（减少以“”号填列）0存货的减少（增加以“”号填列）95300经营性应收项目的减少（增加以“”号填列）-120000经营性应付项目的增加（减少以“”号填列）32131其他0经营活动产生的现金流量净额3358352.不涉及现金收支的重大投资和筹资活动：债务转为资本一年内到期的可转换公司债券融资租入固定资产3.现金及现金等价物净变动情况：现金的期末余额785435减：现金的期初余额1406300加：现金等价物的期末余额0减：现金等价物的期初余额0现金及现金等价物净增加额-620865三、现金流量表的编制方法及程序 编制现金流量表时，列报经营活动现金流量的方法有两种，一是直接法，一是间接法。直接法，是指通过现金收入和现金支出的主要类别列示经营活动的现金流量。在直接法下，一般是以利润表中的营业收入为起算点，调节与经营活动有关的项目的增减变动，然后计算出经营活动产生的现金流量。在间接法下，将净利润调节为经营活动现金流量，实际上就是将按权责发生制原则确定的净利润调整为现金净流入，并剔除投资活动和筹资活动对现金流量的影响。采用直接法编报的现金流量表，便于分析企业经营活动产生的现金流量的来源和用途，预测企业现金流量的未来前景；采用间接法编报现金流量表，便于将净利润与经营活动产生的现金流量净额进行比较，了解净利润与经营活动产生的现金流量差异的原因，从现金流量的角度分析净利润的质量。所以，我国企业会计准则规定企业应当采用直接法编报现金流量表，同时要求在附注中提供以净利润为基础调节到经营活动现金流量的信息。（一）间接法现金流量表补充资料的编制基本原理或许你不知道现金流量表补充资料中的加加减减是基于何种理由，这使得你不得不花很多时间去死背，但苦于项目太多，增减复杂，结果是越背越糊涂，仔细看看这篇解析，掌握其基本分析方法，将有助于你在短时间内掌握补充资料的编制方法。这印证那句古话：授之以鱼不如授之以渔！1、资产减值准备假设企业计提存货跌价准备1000元，此外未发生任何其他经济业务。则企业应做分录如下：借：资产减值损失 1000贷：存货跌价准备 1000显然，企业的净利润=01000=-1000元。由于上述分录并未涉及任何现金资产，所以企业并未发生任何经营活动现金流量，即企业的经营活动现金流量净额为0元。由此可见，经营活动现金流量净额、净利润及计提的资产减值准备之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（-1000）计提的资产减值准备（1000）企业也可能因资产价值回升而相应地结转已计提的资产减值准备，而结转资产减值准备与计提资产减值准备对净利润的影响相反，所以，对于转销的资产减值准备，应作为减项调整，即：经营活动现金流量净额=净利润转销的资产减值准备2、固定资产折旧假设企业行政部门计提固定资产折旧1000元，此外未发生任何其他经济业务。则企业应做分录如下：借：管理费用 1000贷：累计折旧 1000显然，企业的净利润=-1000元，而企业的经营活动现金流量净额为0元。由此可见，经营活动现金流量净额、净利润及计提的固定资产折旧之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（-1000）计提的固定资产折旧（1000）由于期初的累计折旧不影响当期的净利润，所以在编制现金流量表补充资料时，固定资产折旧项目应按当期实际计提数填列。3、无形资产摊销假设企业摊销无形资产1000元，此外未发生任何其他经济业务。则企业应做分录如下：借：管理费用 1000贷：累计摊销 1000显然，企业的净利润=-1000元，而企业的经营活动现金流量净额为0元。由此可见，经营活动现金流量净额、净利润及无形资产摊销之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（-1000）无形资产摊销（1000）4、长期待摊费用摊销假设企业仅摊销长期待摊费用1000元，此外未发生任何其他经济业务。则企业应做分录如下：借：管理费用 1000贷：长期待摊费用 1000显然，企业的净利润=-1000，而经营活动现金流量净额=0元。经营活动现金流量净额、净利润及长期待摊费用的摊销的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（-1000）长期待摊费用摊销（1000）5、处置固定资产、无形资产及其他长期资产的损失（减：收益）假设企业处置一台设备，原价10000元，已提折旧4000元，售价5000元，无其他经济业务，则企业应做分录如下（此处只写简化分录）：借：银行存款 5000累计折旧 4000营业外支出 1000贷：固定资产 10000显然，企业的净利润=-1000元。同时，企业产生的现金流量净额为5000元，但这5000元的现金流量属于投资活动现金流量，与经营活动无关。因此，该笔业务下经营活动现金流量净额仍为0。由此可见，经营活动现金流量净额、净利润及处置固定资产、无形资产及其他长期资产的损失之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（-1000）处置固定资产、无形资产及其他长期资产的损失（1000）若将上述固定资产的售价改为7000元，则不难得出经营活动现金流量净额、净利润及处置固定资产、无形资产及其他长期资产的收益之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（1000）处置固定资产、无形资产及其他长期资产的收益（1000）若企业在同一期间既实现处置收益、又有处置损失，则应按收益与损失相抵后的净损益金额列示于该项目。另外，固定资产报废也是固定资产清理的范畴，其核算与固定资产处置的核算是一样的，因而经营活动现金流量净额、净利润及固定资产报废损失之间的关系为：经营活动现金流量净额=净利润固定资产报废损失6.公允价值变动损失若交易性金融资产本期价值变动损失额为1000元，此外未发生任何其他经济业务。则企业应做分录如下：借：公允价值变动损失 1000贷：交易性金融资产 1000显然，企业的净利润=-1000，而经营活动现金流量净额=0元。经营活动现金流量净额、净利润及公允价值变动损失的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（-1000）公允价值变动损失（1000）7、财务费用假设企业以存款支付金融机构手续费1000元，此外未发生其他经济业务，则企业应做分录如下：借：财务费用 1000贷：银行存款 1000显然，净利润=-1000元。由于支付给金融机构的手续费用属于筹资活动的内容，故虽然企业发生现金流出1000元，但却不属于经营活动现金流出，故企业的经营活动现金流量净额为0。由此可见，经营活动现金流量净额、净利润财务费用之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（-1000）财务费用（1000）财务费用可以从损益表中获得，但这里财务费用的内含是指因筹资活动而产生的财务费用。8、投资损失（减：收益）假设企业投资采用成本法核算，收到应确认为投资收益的现金股利1000元，此外无其他经济业务发生，则企业应做分录如下：借：银行存款 1000贷：投资收益 1000显然，企业的净利润=1000元。虽然企业收到1000元的现金，但这笔现金流入不属于经营活动现金流量，属于投资活动的现金流量，故企业的经营活动现金流量净额为0。因而经营活动现金流量净额、净利润及投资收益之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（1000）投资收益（1000）若是投资损失，则经营活动现金流量净额=净利润投资损失。所以，该项目的填列金额可从利润表中的投资收益项目直接获得。9、递延所得税资产减少（减：增加）假设企业本期产生的可抵扣暂时性差异为1000元，企业的所得税率为25%，无其他经济事项发生，则企业应做分录如下：借：递延所得税资产 250贷：所得税费用 250显然，企业的净利润为250元，企业的经营活动现金流量净额为0元。即经营活动现金流量净额、净利润及递延税款借项之间的关系为：经营活动现金流量净额（0）=净利润（250）递延所得税资产增加（250）若产生递延所得税资产减少则正好相反，即经营活动现金流量净额=净利润递延所得税资产减少。10、递延所得税负债增加（减：减少）假设企业本期产生的应纳税暂时性差异为1000元，企业的所得税率为25%，无其他经济事项发生，则企业应做分录如下：借：所得税费用 250贷：递延所得税负债 250显然，企业的净利润为250元，企业的经营活动现金流