年终奖的税收筹划.doc

案例四十二：工资与年终奖发放额度的临界点年终奖的税收筹划一、案例背景。（一） 公司概况：深圳某科技公司目前有员工包括外籍技术人员数千人，其工资水平根据技术等级排定。在工资薪金发放方面，公司采取以每月发放定额工资，年终根据各技术等级对职工配发相应的年终奖金。相应各工资水平有四级：（12每月工资+年终奖）1级工资、非正式编制人员工资：121000+2400元；2级工资、低级技术工人工资：122000+6000元；3级工资、高级职称人员工资128000+25000元；4级工资、外籍特聘技工： 1210000+25000元。（二）问题提出：该公司工资发放模式相对固定单一，在当前个人所得税法已经变革、年终奖征税办法也已经发生改变的情况下无疑相对加重了企业职工的税收负担，而且有违国家税务机关改革个税相关条例的初衷。因此，企业需要寻求更合理的方式发放工资奖金以减轻所属职工个人所得税负担。（三）税法条文链接：1、国家税务总局颁布了国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知（国税发20059号)，根据其中第二条： 纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴：（1）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。（2）将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按本条第（一）项确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下：a.如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为： 应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金适用税率-速算扣除数 b.如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：应纳税额=(雇员当月取得全年一次性奖金-雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额)适用税率-速算扣除数c、在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。 d、雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。2、财政部国家税务总局关于个人所得税工资薪金所得减除费用标准有关政策问题的通知（财税2005183号文）第一条：根据新修订的个人所得税法有关规定，纳税人自2006年1月1日起就其实际取得的工资、薪金所得，按照1600元月的减除费用标准，计算缴纳个人所得税。二、案例解析。（一） 筹划思路与方法：1、 针对低收入者（全年工资总额/12个月扣除限额1600）不发放年终奖。例：对于1级工资（非正式编制人员工资）为：121000+2400，其年薪金总额为14400元。(1)按照现行工资发放模式，其每月工资1000元小于扣除限额，无需纳税但是年终奖2400元，根据“雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数”，需交纳2400（1600-1000）5%=90元税金。(2)按照筹划方案，全年总工资14400不变，不发放年终奖金，则每月发放工资14400/12=1200元。小于扣除限额1600元。那么该职工将无需缴纳任何个人所得税费用。故对于低薪人员（全年工资总额/12个月扣除限额1600）不发放年终奖为好。2、中高薪职工发放年终奖可节税。例：2级工资、低级技术工人工资：122000+6000元；(1)按照现行工资模式。年终奖为6000，每月月薪均为2000元。则李某年应纳个人所得税为：（20001600）5% 12+60005%=540（元） (2)若年薪不变为30000元，无年终奖，每月月薪均为2500元。则李某全年应纳个人所得税为：（25001600）10%-25 12=780（元）此例中，李某年终奖为6000元时，年终奖税率仅为5%，低于月薪税率的10%，比无年终奖，全年可少纳税240元。2级工资、低级技术工人工资：122000+6000元；因此，国内人员年薪超过19200+50012=25200元，合理发放年终奖可节税，而不发年终奖导致多纳税。3、发放年终奖应注意根据职工所属区间合理确定发放金额；以免误入年终奖发放禁区。例：3级工资、高级职称人员工资128000+25000元；(1)按照现行工资模式，该职工月工资应纳税（80001600）20%-375=905元；年终奖纳税2500015%125=3625元，全年共纳税4530元；(2)若将工资发放模式改变为128000+24000元，总额减少1000元纳税：月工资（8000-1600）20%-375=905元 年终奖2400010%25=2375元，共纳税3280元.两种方案比较第二种少纳税1250元，即虽然少发放1000元奖金，职工却多得25元利益。 4、合理确定奖金发放区间。(1)年终奖税负，理论算法又比实际算法低，实际算法更为合理；根据新办法，税务部门在实际计算年终奖个人所得税时，将年终奖除以12，按其商数确定适用月工资薪金所得税率和速算扣除数。而根据税收理论，速算扣除数应按下列公式计算：本级速算扣除数=上一级最高税基(本级税率上一级税率)+上一级速算扣除数 公式（1）因此，实际算法与理论算法的税率一致，但实际速算扣除数与理论速算扣除数存在差异，导致年终奖税负存在差额，理论算法比实际算法低。见表1。年终奖税收若采用理论算法，虽然符合公平原则，但是会造成年终奖的过度发放(年终奖将达到年薪所得的一半)，既不利于企业制定合理的薪酬政策，也不利于工薪税收的均衡入库，而且年终奖实际算法的不公平现象是完全可以通过税收筹划避免的。因此相对而言，年终奖税收的实际算法较为合理。表1：年终奖税负理论算法与实际算法的差额级数年终奖税率实际速算扣除数理论速算扣除数税负差额1（0，60005%0002（6000，2400010%253002753（24000，6000015%125150013754（60000，24000020%375450041255（240000，48000025%137516500151256（480000，72000030%337540500371257（720000，96000035%637576500701258(960000，120000040%103751245001141259(1200000，+ )45%15375184500169125注：理论速算扣除数=实际速算扣除数12 (2)根据职工年薪所属区间，确定年终奖发放金额；设国内人员每月月薪（不含“四金”等免税项目）均为M，年薪（不含“四金”等免税项目）为Y，年终奖（月薪不足9600元不发放年终奖）为E ，则Y=M12+E 公式（2）设税率为t，速算数扣除数为S，月薪税收为TM，年终奖税收为TE，年薪税收为TY，则TM=（M1600）tS 公式（3）TE=EtS 公式（4）TY=TM12+TE 公式（5）根据上述税率表和计算公式，运用税负平衡点法和试错法，并借助电子表格，可得表2。表2：不同年薪区间，年终奖量最佳发放额（国内人员适用）区间年薪Y年终奖E月薪M1（0，192000(0，1600)2（19200，31200）(0，6000（1600，2100331200，5470060002100，4058.33454700，67200）11500，24000）3600567200，125200240003600，8433.336125200，139200）46000，60000）66007139200，374200600006600，26183.338374200，499200）115000，240000）216009499200，95920024000021600，59933.3310959200，979200）460000，480000）4160011979200，167920048000041600，99933.33121679200，1699200）700000，720000）81600131699200，+ ）72000081600，+ ）表2中，当年薪为54700、125200、374200、959200、1679200元时，存在两个节税点。例：赵某年薪为54700元，年终奖为6000元，每月月薪为4058.33元。则赵某全年应纳个人所得税为：（4058.331600）15%125 12+60005%=3225(元)若赵某年薪不变，年终奖为11500元，每月月薪为3600元。则赵某全年应纳个人所得税为：（36001600）10%-25 12+1150010%-25=3225（元）此例中，多发年终奖，少发月薪，年终奖税率上升，而月薪税率下降，年终奖税收增加的幅度恰好等于全年月薪税收减少的幅度，处于税负平衡点。根据表2，年薪不同，年终奖也不同。比如，在第2区间，年薪Y(19200，31200)，则年终奖E（0，6000）且月薪M（1600，2100）最节税。比如，在第3区间，年薪Y31200，54700则年终奖E=6000元，月薪M2100，4058.33最节税。工薪发放单位应估算职工的年薪，根据职工年薪所属区间，确定年终奖和月薪的发放金额。(3)年终奖发放应避开税收禁区由于年终奖实际算法不同于理论算法，实际速算扣除数小于理论速算扣除数，在年终奖临界点附近将产生不公平现象。表1中，从第1级到第2级，年终奖临界点为6000元。按照理论算法：（600010%300）（60005%0）=0因此按照理论算法，年终奖临界点税额是连续的，符合公平原则。而按照实际算法：（600010%25）（60005%0）=2750（正好等于表1中第2级与第1级税负差额之差275-0=275）因此按照实际算法，年终奖临界点税额是间断的，存在跳空缺口。这样将导致临界点处，多发1元年终奖，将出现多缴几百、几千、甚至几万元税收的不公平现象，见表3。表3：年终奖临界点税收跳空缺口级数年终奖临界点年终奖税收跳空缺口1-260002750=2752-3240001375275=11003-46000041251375=27504-5240000151254125=110005-64800003712515125=220006-77200007012537125=330007-896000011412570125=440008-9120000016912114125=55000当然这种不公平现象是完全可以通过税收筹划进行避免的。发放工薪的单位，应注意避开年终奖禁区，将年终奖与月薪、年薪进行综合筹划，则可实现最大节税。年终奖发放禁区上限计算：设某级年终奖禁区上限为X，则X应该满足的条件为“其承担税负后的净收入”等于“其上一个区间最大金额的净收入”。如1-2级禁区为：（6000，X），X 承担税负后的净收入应该等于5999.99税后收入即 X- (X10%25) = 5999.995999.99*5%经计算： X=6305元即若年终奖大于6305，则职工税后收入将大于年终奖发放5999.99的税后收入.故（6000，6305）为1-2级税率的禁区.同理可计算出所有禁区分别为（6000，6305）（24000，25294）、（60000，63500）、（240000，254666）、（480000，511428）、（720000，+）5、相应的，外籍人员工资薪金扣除费用为4000元，根据表3可得表4。表4：不同年薪区间，年终奖最佳发放额（外籍人员适用）区间年薪Y年终奖E月薪M1（0，480000（0，40002（48000，60000）（0，6000）（4000，4500360000，8350060004500，6458.33483500，96000）11500，24000）6000596000，154000240006000，10833.336154000，168000）46000，60000）90007168000，403000600009000，28583.338403000，528000）115000，240000）240009528000，98800024000024000，62333.3310988000，1008000）460000，480000）44000111008000，170800048000044000，102333.33121708000，1728000）700000，720000）84000131728000，+）72000084000，+ ）根据以上分析，具体可以将企业四种等级公司相应修改为：1级工资、非正式编制人员工资：121200元；2级工资、低级技术工人工资：122000+6000元；3级工资、高级职称人员工资128000+24000元；4级工资、外籍特聘技工： 1210000+24000元。(二)筹划难点：1、每个公司必定都有一套相对固定的工资奖金发放模式，这甚至是由公司传统决定的，作出对低收入者不发放奖金的做法能不能被接受将存在较大的问题；同时，若不发放奖金，即使工资总额不变，如何解决奖金机制带来的激励也是企业管理层必须考虑的问题；2、不管采取什么样的变化方式，都必须与企业员工取得很好的沟通，否则如果税负降下来的同时企业的效率及其价值下降将会得不偿失，也违背税收筹划使企业价值最大化的目标。(三)案例点评：利用个人所得税中不同税目之间税率的差异，通过这种月工资与年终奖之间相互转换可以达到减轻税负的目的。在可行性方面，每个级别人员全年工资是可以预知的，只需要通过管理层的合理安排就能完成这个过程。在本案例中，作为企业管理层首先应该注意的是税收法规的变化，如抵扣限额提高、年终奖征税方式的改变，从而有针对性的结合本企业状况进行调整。通过细致入微的分析找到数字之间的奥妙（如年终奖禁区），及时发现问题并加以解决。对于一个讲求管理精细化的企业来说，关注税收法规是其企业管理活动的一个重要方面，它需要有专业的人员来分析新出台的税收法规政策对于本企业及员工有什么影响，如何规避不利的方面或者享受其中的利益。同时，又需要权衡各种得失，才能最大限度取得纳税方面优惠和收益。需要注意的是，税收负担减轻不是企业的唯一和最终目标，税收方案的选择也要以企业整体目标和利益为出发点，它是整个企业运行管理活动中位于财务方面的重要一环。三、案例延伸思考：(一)年终奖税负，新办法比旧办法低，但并未给低薪阶层带来福音；新办法降低了年终奖的适用税率。例如，年终奖为6000元，旧办法适用税率为20，而新办法适用税率仅为5。大大降低市民年终奖税负，年终奖将可以更多地“落袋”。但是通过分析发现，年终奖计税方法的调整，并未给年薪在19700元（160012+500）以下的低收入者带来福音，而年薪超过19700元以上的中高收入者从中受益，并且收入越高，受益越多。因此，要真正减轻低薪阶层的税收负担，应增加扣除项目或提高扣除标准。因此，国内人员年薪超过19200+500=19700元，外籍人员年薪超过48000+500=48500元，合理发放年终奖可节税，而不发年终奖导致多纳税。表5：新办法与旧办法年终奖适用税率和速算扣除数对比级数全月应纳税所得额，年终奖（旧办法）年终奖（新办法）税率速算扣除数1（0，500）（0，6000）5%02（500，2000）（6000，24000）10%253（2000，5000）（24000，60000）15%1254（5000，20000）（60000，240000）20%3755（20000，40000）（240000，480000）25%13756（40000，60000）（480000，720000）30%33757（60000，80000）（720000，960000）35%63758（80000，100000）（960000，