论实质重于形式原则在会计核算中的应用.doc

论实质重于形式原则在会计核算中的应用 实质重于形式原则要求在对交易和事项进行会计核算时应更注重其经济实质而不是其法律形式该原则在会计核算中应用非常广泛应用该原则时应处理好与权责发生制原则、谨慎性原则的关系应提高会计人员的职业判断能力另外应防止滥用该原则。 实质重于形式原则是国际会计准则的一项重要的会计核算原则财政部颁布的企业会计制度增加了一条“实质重于形式”原则。该原则将对会计核算工作产生重大的影响。 一、“实质重于形式原则”的概念 实质重于形式，这里的“形式”是指交易或事项的法律形式“实质”是指交易或事项的经济实质。这条原则的含义是:在进行会计核算时应更注意交易或事项的经济实质而不是其法律形式。因为在有些情况下交易或事项的外在法律形式并不能真实地反映其经济实质内容为了真实反映企业的财务状况和经营成果就不能仅仅根据交易或事项的外在表现形式来进行核算。会计核算要反映交易或事项的经济实质。 实质重于形式原则强调当交易或事项的经济实质与外在的表现不一致时会计人员应具有良好的职业判断能力根据交易或事项的经济实质进行会计核算以保证会计信息的可靠性。在以前的会计制度中没有实质重于形式核算原则导致有些企业将实质上已经无法收回的应收款项长期挂账其理由是债务单位没有破产作为坏账核销证据不充分;有些企业将因产品更新换代而闲置多年的设备仍作为固定资产在财务会计报告中列示其理由是设备的实体还存在若原有产品恢复生产该设备仍可使用但实际上原有产品恢复生产的可能性很小该设备实质上已经发生了大幅度的减值甚至已经报废设备的实际价值已经远远低于其账面价值。以上种种情况导致企业资产和利润虚增企业向外提供的会计信息含有一定的虚假成分这样会误导会计信息的使用者。实施实质重于形式原则后可在很大程度上减少会计信息中的虚假成分使其提供的信息更真实、更可靠。 二、“实质重于形式原则”在会计核算中的运用 1.对有市价的长期投资计提减值准备。有市价的长期投资应在其可收回金额低于其账面价值时计提长期投资减值准备而该种投资的可收回金额的形式是其市价其实质是被投资企业的财务状况的好坏。一项长期投资是否应计提减值准备可根据下列迹象判断:(1)市价持续2年低于账面价值;(2)该项投资暂停交易1年或1年以上;(3)被投资企业当年发生严重亏损;(4)被投资企业持续2年发生亏损;(5)被投资企业进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。上述迹象出现时表明被投资企业财务状况不佳一般会引起市价下跌所以在此基础上计提减值准备。但是如果上述各种迹象存在而市价并未降低甚至还高于其账面价值投资企业应按被投资企业实际的财务状况预计未来可收回金额并计提减值准备而不应再按市价计提减值准备。例如某上市公司财务状况不佳但由于股市炒作使该公司股票的市价上涨对持有该公司股票的企业来说其持有的股票的市价可能并未降低甚至还可能高于其账面价值但并不意味着该项投资未发生减值投资企业应按投资企业实际的财务状况预计未来可收回金额并计提减值准备而不应再按市价计提减值准备。 2.对以融资租赁方式租入固定资产的核算。融资租赁是指在实质上转移了与资产所有权有关的主要风险和报酬的一种租赁。其特点主要是:(1)租期长一般达到租赁资产使用寿命的75%左右;(2)租约一般不能取消其属于不可撤销合同;(3)支付的租金包括了设备的价款、租赁费和借款利息等;(4)租赁期满承租人有优先选择廉价购买租赁资产的权利。可见在融资租赁方式下与租赁资产有关的主要风险和报酬已由出租人转归承租人。所以说企业采用融资租赁方式租入固定资产尽管从法律形式上资产的所有权在租赁期间仍属于出租方但从实质上由于资产租赁期基本上包括了资产有效使用年限承租企业基本上获得了租赁资产所提供的主要经济利益同时承担与资产有关的风险。所以企业应将融资租入资产作为固定资产计价入账同时确认相应的负债并计提固定资产的折旧。但为了区别起见企业应对融资租入的固定资产单独设置“固定资产融资租入固定资产”明细科目核算。 3.对坏账损失的核算。会计制度规定一般情况下企业的应收账款符合下列条件之一的应确认为坏账:(1)债务人死亡以其遗产清偿后仍然无法收回;(2)债务人破产以其破产财产清偿后仍然无法收回;(3)债务人较长时期内未履行其偿债义务并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。但会计制度同时还规定在有确凿证据表明某项应收款项不能够收回或收回的可能性不大时应全额计提坏账准备如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务以及三年以上的应收账款应全额计提坏账准备。显然债务单位出现前述情况从形式上看不具备制度规定的确认坏账的条件但这些情况已表明实质上该项应收账款不能收回或收回的可能性不大所以应视同坏账全额计提坏账准备转入管理费用。 4.对于商品销售收入的确认。企业会计准则收入规定企业销售商品时如同时符合以下4个条件即可以确认为收入:(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等造成的损失;报酬是指商品中包含的未来经济利益如商品升值等。(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权也没有对已售出的商品实施控制。(3)与交易相关的经济利益能够流入企业。经济利益是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。(4)相关的收入和成本能够可靠地计量。否则收入无法确认。可见对于商品销售收入的确认着重看其实质即与交易相关的经济利益是否能够流入企业以及是否将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方而不是看其形式即实物是否转移和是否获取索取货款的凭证。 5.对企业会计政策的变更。会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一种会计政策的行为。即在不同的会计期间执行不同的会计政策。这从形式上看违背了一致性原则而企业会计政策的选择总是根据企业当时所处的特定经济环境以及某类业务的实际情况作出的但是随着经济环境和客观情况的变化就需要变更会计政策。例如企业原来采用先进先出法对存货进行计价由于发生了通货膨胀采用后进先出法对存货进行计价更能反映存货的当前价格从而与体现市价的收入成配比。可见对企业会计政策的变更也是遵守“实质重于形式”的原则即变更后的会计政策能够使企业所提供的企业财务状况、经营成果和现金流量信息更为可靠、更为相关更能满足各方信息使用者的需要而不是一味的遵守“一致性”原则不考虑经济环境和客观情况发生变化继续采用原来的会计政策。 三、“实质重于形式”应用应注意的问题 1.应明确实质重于形式原则与权责发生制原则、谨慎性原则的关系。实质重于形式原则与权责发生制原则、谨慎性原则的核算目的一致即三者都是为了保证会计信息的真实性和可靠性。但三者在内容上各有侧重实质重于形式原则是判断交易或事项是否发生的依据该原则规定交易或事项是否发生判断的依据是交易或事项的经济实质而不是其法律形式;而权责发生制原则用来确定损益所属期间即权利已经形成或义务已经发生的期间而不论款项是否收付;谨慎性原则用来选择交易或事项的反映方法即不得多计资产或收益、少计负债或费用。在会计核算过程中这三条原则应结合起来应用不可偏废。 2.应提高会计人员的职业判断能力。实质重于形式原则的运用给会计人员提供了一定的独立进行职业判断的空间也对其素质提出了更高的要求。当交易或事项的经济实质与其外在的形式不一致时会计人员要真实地反映企业发生的经济业务就必须具有一定的职业判断能力。会计人员职业判断能力的提高一方面靠其自身不断地学习和积累经验另一方面应举办旨在提高会计人员职业判断能力的后续教育通过这些措施提高会计人员的职业判断能力以适应实施企业会计制度的要求。 3.不能滥用实质重于形式原则。实质重于形式原则是保证会计信息可靠性的一条非常重要的原则。若运用得好有利于会计信息的真实可靠。但在企业会计制度中实质重于形式是次于真实性的一项原则在具体会计核算过程中不能因强调实质重于形式而违背了会计核