会计毕业论文债务重组准则的不足及改进建议.doc

会计毕业论文债务重组准则的不足及改进建议 年1月1日财政部发布了新修订的企业会计准则债务重组消除了以前债务重组准则的很多弊端但笔者认为其仍有尚待完善的方面 一、以非现金资产抵偿债务的规定违背了某些基本的会计原则 以短期投资为例债务人以短期投资清偿债务时应当按照应付债务的账面价值结转应付债务的账面价值小于用以清偿债务的短期投资账面价值和支付的相关税费的差额直接计人当期营业外支出；应付债务的账面价值大于用于清偿债务的短期投资账面价值和支付的相关税费的差额计人资本公积债权人应当按照应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为短期投资的成本如果所接受的短期投资价值已经发生了减值应当在期末时与其他短期投资一并计提减值准备如下例： 甲企业欠乙企业购货款项80000元经协商乙企业同意甲企业以其持有的短期股票投资支付货款甲企业短期股票投资的账面余额为60000元已提跌价准备8000元乙企业对该项应收账款计提了5000元的坏账准备甲、乙企业按准则的规定分别作如下会计处理： 甲企业：借：应付账款乙企业80000元短期投资跌价准备8000元；贷：短期投资60000元资本公积其他资本公积2S000元乙企业：借：短期投资75000元坏账准备5000元；贷：应收账款甲企业80000元 1、违背了谨慎性原则按照会计准则的规定乙企业（债权人）在计算短期投资的人账价值时采取了倒挤的方法=期投资的人账价值：应收债权的账面价值十应支付的相关税费已计提的坏账准备众所周知在很多情况下债务重组都是由于债务人无法偿还到期债务而由债权人作出让步、甚至是很大让步的情况下发生的债务人用于偿还债务的非现金资产的价值一般是小于、甚至是远远小于其债务账面价值的因此债权人根据以上方法确定的非现金资产的人账价值一般要远远大于非现金资产的价值从而在债务重组日到本期期末这段时间内虚列了企业的资产不符合稳健性原则在上例中甲企业（债务人）的短期投资的账面净值（账面价值跌价准备）为52000元（600008000）但乙企业（债权人）确定该项短期投资的人账价值为75000元（800005000）其中的差额23000元便是乙企业对该项资产虚列的部分虚列的比例为44.23（2300052000）如此大规模地虚列企业资产在债务重组金额特别大时有可能会影响报表使用者的正确决策 虽然准则也规定了如果所接受的短期投资已经发生减值时应当在期末时与其他短期投资一并计提减值准备从最终结果上看好像这种规定对于期末会计报表的数字不会有太大的影响这里有一个前提即企业必须按照会计准则的规定在期末如实地评估资产的价值并计提减值准备但是由于目前我国会计相关法规不健全资本市场尚未成熟现代企业制度尚未完全建立企业一般缺乏自愿提供会计信息的动机特别是在企业财务状况不好的情况下更是千方百计地寻找准则的各种“灵活”之处进行会计报表的粉饰虽然债务重组准则禁止了债务重组收益的确认但这些企业不会放过最后一根“救命的稻草”在期末时企业很可能不愿、甚至完全不计提资产的减值准备对于短期投资因为一般有活跃的资本市场企业一般会对该项投资计提跌价准备；但对于存货、固定资产和无形资产等由于缺少相对活跃的市场和公允的市价以及资产本身价值的不确定性企业很可能会以此为借口少提甚至是不提资产减值准备从而使企业的资产一直处于虚列的状况 2、违背了客观性原则根据会计准则的规定对于非现金资产的人账价值如果所接受的资产的价值已经发生减值应当在期末与其他资产一并计提减值准备（包括短期投资、存货、固定资产、无形资产等）在一般情况下由于债务人用以清偿债务的资产的价值远远低于债务本身的价值使得债权人非现金资产在人账时就虚列了许多而这些虚列的资产价值其主要部分是债务重组损失而非资产的减值所致准则规定期末计提减值准备实际上是把债权人的债务重组损失转移到了企业的资产减值损失之中从而歪曲了企业的财务状况如上例中乙企业短期投资的人账价值一开始就虚列了23000元而这23000元的差额实际上是乙企业的债务重组损失假设期末该项短期投资未发生减值（仍然保持52000元的市价）但乙企业仍然要计提虚列的23000元作为资产减值准备这样在资产负债表中的“资产减值准备”和损益表中的“资产减值损失”两个项目中均反映了本来不应该在此项目中反映的数字容易使会计报表使用者产生误解 3.违背了一致性原则准则中规定债务人以低于账面价值的现金清偿债务时债权人应当将对债务人豁免的债务作为损失转入当期营业外支出债务人应当将豁免的债务转入资本公积此处债权人确认了债务重组损失；而准则对涉及非现金资产抵偿债务的规定却是债权人无论在重组过程中发生多大的损失均不能够确认债务重组损失而把这部分损失转移到了资产价值之中可见准则对于实质上相同的两种经济业务却采取了两种不同的会计处理原则 二、对债务重组准则的建议 1、债务重组中债权人对非现金资产入账价值的确认应当采取谨慎性原则债权人应当按照非现金资产的原账面价值作为其新的人账价值（或者按照非现金资产的原账面价值扣减已提取的减值准备人账这种做法更稳健）而将应收债权的账面价值加上应支付的相关税费扣减债权人已计提的坏账准备及非现金资产的人账价值后的差额作为债权人的债务重组损失计人营业外支出中对于前面的例子乙企业应作如下的会计处理：借：短期投资60000元坏账准备5000元营业外支出债务重组损失15000元；贷：应收账款甲企业80000元或者采取更稳健的做法：借：短期投资52000元坏账准备5000元营业外支出债务重组损失23000元；贷：应收账款甲企业80000元 2、债务重组涉及固定资产的会计处理如果债务人用于偿还债务的非现金资产中包含固定资产相应的会计处理会具有一定的特殊性因为固定资产不同于存货及其他流动资产它要计提折旧而在账面上保留累计折旧账户可以通过与固定资产原值的对比获得该项固定资产新旧程度的信息因此如果债务重组中涉及固定资产债权人的会计处理应尽可能地反映出这一财务信息即按照固定资产的原账面价值或扣减减值准备之后的净值作为债权人的人账价值同时按照累计折旧的原账面价值计人新的累计折旧账户至于其他相关的会计处理与短期投资相类似例如： 甲企业欠乙企业购货款800000元经协商甲企业以其固定资产偿还债务该固定资产的原价为900000元已提折旧为450000元乙企业对该项应收账款已计提坏账准备800