《企业所得税的评估》PPT课件.ppt

企业所得税的评估 报表审核纳税评估指标 企业所得税纳税评估指标体系 查账征收企业一类指标 共4个二类指标 共16个三类指标 共22个指标完善 分行业分税种税收评估指标和涉税财务指标 企业所得税评估指标的综合运用 1 一类指标出现异常 要运用二类指标中相关指标进行审核分析 并结合原材料 燃料 动力等情况进一步分析异常情况及其原因 2 二类指标出现异常 要运用三类指标中影响的相关项目和指标进行深入审核分析 并结合原材料 燃料 动力等情况进一步分析异常情况及其原因 3 在运用上述三类指标的同时 对影响企业所得税的其它指标 也应进行审核分析 一类指标 所得税税收负担率主营业务利润税收负担率所得税贡献率主营业务收入变动率考察应纳税所得额在收入 利润类项目中所占的比重 来分析纳税人的申报是否异常静态分析侧重收入类数据分析 二类指标主营业务成本变动率主营业务费用变动率营业 管理财务 费用变动率成本费用利润率成本费用率主营业务利润变动率应纳税所得额变动率所得税负担变动率所得税贡献变动率通用指标 收入 成本 费用 利润配比指标 揭示影响所得额的各类科目的变化情况动态分析侧重成本费用类数据的分析 三类指标存货周转率固定资产综合折旧率营业外收支增减额税前弥补亏损扣除限额税前列支费用扣除限额考察除收入类成本费用类之外的其他影响所得税的因素的分析 原材料 燃料 动力等指标 一类指标 1 主营业务收入变动率主营业务收入变动率 本期主营业务收入 基期主营业务收入 基期主营业务收入 100 数据来源于财务会计报表 申报表中表述为销售 营业 收入 既包括基本业务收入和其他业务收入和视同销售收入 功能 分析主营业务收入的增减变化情况 是否符合企业经营现状或发展趋势 运用 一与企业历史时期进行比较 二与同行业 同地区相同或类似企业进行比较 结构分析法 趋势分析法 配比分析法 可以与主营业务利润变动率 主营业务成本变动率 主营业务费用变动率等进行分析 可能存在问题 如主营业务收入变动率超出预警值范围 可能存在少计收入问题 下一步分析 1 企业会计上收入确认原则是否符合会计制度或会计准则的要求 是否符合税法规定 2 分析是否存在收入不入账现象 存货周转增长率与应纳税税额增长率配比分析用会计报表中相关项目进行推测 可能的销售规模 现金流量表中 销售商品和提供劳务收取的现金 资产负债表中的 应收账款 和 应收票据 增减数 预收账款 增减数 1 增值税税率 误差率在10 以内 一般认为没有问题公式的缺陷用原材料 能耗等分析 3 注意企业对 视同销售收入 的申报情况 一看申报表明细表的申报情况 二看是否发生下列业务 企业所得税暂行条例实施细则 第55条 在基本建设 专项工程和职工福利等方面使用本企业的商品 产品的 财税 1996 79号 企业将自己生产的产品用于在建工程 管理部门 非生产机构 集资 赞助 捐赠 广告 样品 职工奖励福利等方面 国税发 2006 56号 用于在建工程 管理部门 非生产机构 赞助 集资 广告 样品 职工福利奖励等方面的材料和自产 委托加工产品的价值金额 国税发 2000 118号 用非货币性资产对外投资 整体资产转让和整体资产置换一般情况下也应作为资产销售处理 国税发 2000 119号 企业合并 分立过程中的资产转移一般情况也应作为资产销售处理 国税发 2003 45号 用非货币性资产对外捐赠 国税发 2003 83号 房地产开发企业的视同销售行为 特别关注转作经营性资产 开发产品自用 用于样品 广告 出租 临时出租不视同销售 转作经营性资产后出租应视同销售 总局6号令 用非现金资产抵偿债务 直接法 直接核查 主营业务收入 科目间接法 1 发票存根联2 银行对帐单3 实物盘点4 关联企业帐户 4 评估收入应调增业务招待费 广告费 业务宣传费等计提的标准 2 所得税税收负担率T 所得税税收负担率T 应纳所得税额 利润总额 100 应纳所得税额数据来源于纳税申报表 利润总额数据来源于会计报表 注意 1 所得税税收负担率不等于法定税率2 纵向比对出现异常时 重点分析税收调整项目 功能 判断企业的税负水平运用 与地区 行业税负水平进行比较 与企业历史时间进行比较可能存在问题 与当地同行业同期和本企业基期所得税负担率相比 低于标准值可能存在不计或少计销售 营业 收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 评估时对纳税申报表中的三个所得额应特别关注 一是纳税调整前所得 不要将其理解为利润总额 二是纳税调整后所得 是新申报表中判断企业盈亏的标志 当它为正数时 可以用来弥补以前年度的亏损 三是应纳税所得额 确定适用税率 计算应纳税额 所得税贡献率T 应纳所得税额 主营业务收入 100 应纳所得税额来源于纳税申报表 主营业务收入来源于财务会计报表 3 所得税贡献率T 功能 判断企业的所得税与经营状况之间的关系 也是判断企业所得税税负水平的一个指标 运用 与同地区 同行业进行比较 与企业历史时期进行比较 可能存在问题 将当地同行业同期与本企业基期所得税贡献率相比 低于标准值视为异常 可能存在不计或少计销售 营业 收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 4 主营业务利润税收负担率 主营业务利润税收负担率T 本期应纳税额 本期主营业务利润 100 功能 判断企业的所得税与经营状况之间的关系 也是判断企业所得税税负水平的一个指标 运用 与同地区 同行业进行比较 与企业历史时期进行比较 可能存在问题 上述指标设定预警值并与预警值对照 与当地同行业同期和本企业基期所得税负担率相比 如果低于预定值 企业可能存在销售未计收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 二类指标 1 主营业务成本变动率主营业务成本变动率 本期主营业务成本率 基期主营业务成本率 基期主营业务成本率 100 其中 主营业务成本率 主营业务成本 主营业务收入 数据来源 会计报表 功能 是在一类指标出现异常情况下 对主营业务成本增减变化及其趋势进行分析 运用 一与同地区 同行业进行比较 二与企业历史时期进行比较 三与主营业务收入变动率对比 可能存在问题 主营业务成本变动率超出预警值范围 可能存在销售未计收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 纳税申报表中的销售 营业 成本与会计报表中的主营业务成本不能等同 一是可能成本计算方法不同 二是范围不同 税收上包括其他业务支出和视同销售成本 第二条条例第四条规定纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额 准予扣除项目是纳税人每一纳税年度发生的与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本 费用 税金和损失 第三条纳税人申报的扣除要真实 合法 真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据 合法是指符合国家税收规定 其他法规规定与税收法规规定不一致的 以税收法规规定为准 国家税务总局关于印发 企业所得税税前扣除办法 的通知 第十一条纳税人各项存货的发出或领用的成本计价方法 可以采用个别计价法 先进先出法 加权平均法 移动平均法 计划成本法 毛利率法或零售价法等 如果纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致 也可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本 纳税人采用计划成本法或零售价法确定存货成本或销售成本 必须在年终申报纳税时及时结转成本差异或商品进销差价 销售 营业 成本的评估 1 指标分析 单位产成品原材料耗用率 本期投入原材料 本期产成品成本 100 2 成本构成分析 因素分析法 结构分析法 3 成本计算方法评估 后进先出法 存货跌价准备 成本计算方法的改变 合理性 5 成本扣除凭证评估 主营业务费用变动率 本期主营业务费用率 基期主营业务费用率 基期主营业务费用率 100 其中 主营业务费用率 主营业务费用 主营业务收入 100 主营业务费用 管理费用 营业费用 财务费用 2 主营业务费用变动率 功能 分析其增减变化情况和趋势 运用 横向比较 纵向比较 与主营业务收入变动率进行配比分析 可能存在问题 与预警值相比 如相差较大 可能存在多列费用问题 3 营业 管理 财务 费用变动率 营业 管理 财务 费用变动率 本期营业 管理 财务 费用 基期营业 管理 财务 费用 基期营业 管理 财务 费用 100 数据来源 会计报表 申报表 功能 分析三项费用增减变化情况和趋势 判断企业申报情况的真实性或可能存在的疑点 运用 横向比较 纵向比较 配比分析 结构分析 营业费用变动率与主营业务收入变动率进行配比分析 管理费用变动率与主营业务收入变动率 资产总额 资本总额 人员总数等进行配比分析 财务费用变动率与借款总额变动率配比分析 可能存在问题 如果营业 管理 财务 费用变动率与前期相差较大 可能存在税前多列支营业 管理 财务 费用问题 A 工资薪金支出的定义纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬 会计上是工资总额 工资薪金范围比工资总额大 B 工资薪金支出的构成国税发 2000 84号文17条规定 工资薪金支出包括基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资 以及与任职或者受雇有关的其他支出 地区补贴 物价补贴和误餐补贴也应作为工资薪金支出 下一步分析 确定重点费用项目进行个别分析 1 工资 薪金支出 国税发 2000 84号第18条规定纳税人发生的下列支出 不作为工资薪金支出 雇员向纳税人投资而分配的股息性所得 根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款 从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出 包括职工生活困难补助 探亲路费等 各项劳动保护支出 雇员调动工作的旅费和安家费 雇员离退休 退职待遇的各项支出 独生子女补贴 纳税人负担的住房公积金 国家税务总局认定的其他不属于工资薪金支出的项目 国税发 2000 84号文第19条明确排除的人员 应从提取的职工福利费中列支的医务室 职工浴室 理发室 幼儿园 托儿所人员 已领取养老保险金 失业救济金的离退休职工 下岗职工 待岗职工 已出售的住房或租金收人计入住房周转金的出租房的管理服务人员 已取消 其次要分析企业的计提数 发放数和标准数 或批准数 计提数 应付工资 贷方发生额合计 未通过 应付工资 但直接列入成本费用的工资性支出 已通过 应付工资 但不列入成本费用的工资性支出 虚提工资额发放数 同口径确认 应付工资 借方发生额合计 未通过 应付工资 但直接列入成本费用的工资性支出 已通过 应付工资 但不列入成本费用的工资发放数 虚提工资领取额标准数 职工平均人数 人均月计税工资标准 12比较确定税前允许扣除的工资额和纳税调整金额 以最小数为准 测算企业的工资薪金支出水平 申报扣除的工资总额 申报的职工人数 12 800或960左右 某企业2005年度计提工资费用150万 计税工资总额120万 当年发放的工资总额100万 允许扣除的工资费用100万 调整50万某企业2005年度计提工资费用150万 计税工资总额110万 当年发放的工资总额130万 允许扣除的工资费用110万 调整40万 功效挂钩企业的工资扣除发放数 提取数可以动用以前结余数调减应纳税所得额应付工资 100期初60 150计提120 调增20 190 调减30 调减60 2 三项经费的分析工会经费扣除限额的计算依据是企业的职工工资总额 工会法 第42条和国税函 2000 678号 总工发 2005 9号 凭 工会经费拨缴款专用收据 职工福利费扣除限额的计算依据是税前允许扣除的工资总额 职工教育经费扣除限额的计算按税前允许扣除的工资总额 3 业务招待费的分析 一测算税前扣除水平 申报扣除的业务招待费 申报表主表中的销售 营业 收入净额 1500万元以下 5 或 申报扣除的业务招待费 3万元 申报表主表中的销售 营业 收入净额 1500万元以上 3 左右 二抽查业务招待费税前扣除凭证 三要审查大额发票业务发生的真实性 4 借款费用企业所得税暂条例第六条规定 纳税人在生产 经营期间 向金融机构借款的利息支出 按照实际发生数扣除 向非金融机构借款的利息支出 不高于按照金融机构同类 同期贷款利率计算的数额以内的部分 准予扣除 财务费用 财务费用 增加则 短期借款 长期借款 一定增加本年财务费用 短期借款期初期末之和 长期借款期初期末之和 50 与银行利率比较 一般较高 缺陷 企业会计准则 借款费用 中规定 因专门借款而发生的利息 折价或溢价的摊销和汇兑差额 在符合本准则规定的资本化条件的情况下 应当予以资本化 计入该项资产的成本 其他的借款利息 折价或溢价的摊销和汇兑差额 应当于发生当期确认为费用 因安排专门借款而发生的辅助费用 属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的 应当在发生时予以资本化 以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用 如果辅助费用的金额较小 也可以于发生当期确认为费用 因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用 借款费用资本化时间的确定 1 资产支出已经发生 2 借款费用已经发生 3 为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始 同时满足以上三条 自有资金 借入资金 货币资金 固定资产 资产支出已经发生 表现形式1 为购建固定资产而以支付现金 2 转移非现金资产 3 承担带息债务形式发生的支出 如带息应付票据 4 如委托其他单位建造 则支付第一笔预付款或进度款时即认为资产支出已经发生 暂停资本化 如果固定资产的购建活动发生非正常中断 并且中断时间连续超过3个月 应当暂停借款费用的资本化 将其确认为当期费用 直至资产的购建活动重新开始 但如果中断是使购建的固定资产达到预定可使用状态所必要的程序 则借款费用的资本化应当继续进行 非正常中断 劳务纠纷 改变设计图纸 重大伤亡 正常中断 南方梅雨季节停工 北方冬季停工 暂停期间如果是1生产期间 记入 财务费用 2筹建期间 记入 长期待摊费用 企业开始经营的当月全部转入 管理费用 停止资本化 体现实质重于形式的原则当所购建的固定资产达到预定可使用状态时 应当停止其借款费用的资本化 以后发生的借款费用应当于发生当期确认为费用 固定资产的实体建造 包括安装 工作已经全部完成或者实质上已经完成 所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基本相符 即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方 也不影响其正常使用 继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生 如果所购建固定资产需要试生产或试运行 则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品时 或试运行结果表明能够正常运转或营业时 就应当认为资产已经达到预定可使用状态 国税函 2003 114号文规定 金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率 A 向金融机构的借款 据实扣除B 向非金融机构的借款 在不超过金融机构同类同期贷款利率水平范围内部分 可以在发生当期直接扣除 超过部分不得扣除 C 关联方借款 借款金额超过其注册资本50 的 超过部分的利息支出不得扣除 也不能资本化 国税发 2000 084号第三十六条 注意 国税函 2002 837号文和财税字 2000 7号文件规定 对于集团母公司从金融机构统一取得的贷款 再转贷给子公司使用的 如能证明有关资金确系从金融机构取得的贷款 可不作为关联方贷款处理 D 企业经批准集资的利息支出 凡是不高于同期同类商业银行贷款利率的部分 允许再计税时扣除 其超出部分 不准予扣除 国税发 1994 132号 E 纳税人逾期归还银行贷款 银行按规定加收的罚息 允许在税前扣除 国税发 1997 191号 f 国税发 2000 84号文第三十五条规定 从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用 在房地产完工之前发生的 应计入有关房地产的开发成本 G 国税发 2003 83号文规定 房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用 如属于成本对象完工前发生的 应按其实际发生的费用配比计入成本对象中 如属于成本对象完工后发生的 应作为财务费用直接在税前扣除 5 广告费用 按销售 营业 收入的2 据实扣除超过部分无限期准予扣除粮食类白酒不予扣除业务宣传费5 据实扣除超过部分当年和以后年度不予扣除 原表 销售 营业 收入的全额 不扣除销售退回与折扣折让 新表 销售 营业 收入的净额 软件开发 集成电路制造高新技术 互联网站从事高新技术创业投资的风险投资企业 5年内据实抵扣超过5年按8 据实抵扣 2001年1月1日起制药 食品 日化 家电 通信软件开发 集成电路 房地产开发体育文化 家具建材商城按销售收入8 准予扣除超过部分无限期准予扣除 自2005年度起 制药企业每一纳税年度可在销售 营业 收入25 的比例内据实扣除广告费支出 超过比例部分的广告费支出可无限期向以后年度结转 广告费必须符合下列条件1通过经工商部门批准的专门机构制作的2已实际支付费用 并已取得相应发票3通过一定的媒体传播 6 坏帐准备计提 1 坏帐准备计提依据 国税发 2000 84号文 应收帐款 应收票据的期末余额合计数 关联企业间的应收账款不能计提 国税发 2003 45号文 同企业会计制度 应收账款 其他应收款的期末余额合计数 转入应收账款的应收票据 转入其他应收款的预付账款 关联企业间的应收帐款 2 坏帐准备占应收账款的比例0 5 应收帐款余额 其他应收账款余额 坏帐准备期末余额 期末坏帐准备金额说明 多提折旧0 5 应收帐款余额 其他应收账款余额 坏帐准备期末余额 期末坏帐准备金额说明 其他应收账款没提折旧数据来源 资产负债表 坏账准备损失表 注意与坏帐损失明细表的数据比对注意 应收账款 是净额 企业应收 预付账款发生的坏账损失申请税前扣除必须符合下列条件之一 债务人被依法宣告破产 撤销 包括被政府责令关闭 吊销工商营业执照 死亡 注 包含或依法被宣告死亡国税发84号文 失踪 其剩余财产或遗产确实不足清偿 债务人逾期三年以上未清偿 且有确凿证明表明已无力清偿债务 符合条件的债务重组形成的坏账 注 1 分清关联方债务重组还是非关联方2 现金偿债和非现金偿债的差别现金偿债会计和税法一致 均需确认损失 非现金偿债会计和税法为时间性差异 即在偿债资产的价值确定上会计按账面价值 税法按公允价值造成的 因自然灾害 战争及国际政治事件等不可抗力因素影响 确实无法收回的应收款项 经国家税务总局批准核销的应收账款 债务人逾期未履行偿债义务 经法院裁决 确实无法清偿的应收账款 是规入第一项 还是第三项 国税发 2000 84号第四十七条 笔者添加 2000年1月1日起逾期1年以上仍未收回的电信企业的用户新欠的月租费 通话费 可作为坏账损失税前扣除 2 损失计算 上述情形中债务人已经清算的 应当扣除债务人清算财产实际清偿的部分后 对不能收回的款项 认定为损失 对尚未清算的 由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明 对确实不能收回的部分认定为损失 3 证明的特殊要求 债务人已失踪 死亡的应收账款 在取得公安机关已失踪 死亡的证明后 确定其遗产不足清偿部分或无法找到承债人追偿债务的 由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明 对确实不能收回的部分 认定为损失 因自然灾害 战争及国际政治事件等不可抗力因素影响 对确实无法收回的应收款项 由企业作出专项说明 经中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明 或者取得中国驻外使 领 馆出具的有关证明后 对确实不能收回的部分 认定为损失 逾期不能收回的应收款项 有败诉的法院判决书 裁决书 或者胜诉但无法执行或债务人无偿债能力被法院裁定终 中 止执行的 依据法院判决 裁定或终 中 止执行的法律文书 认定为损失 在逾期不能收回的应收款项中 单笔数额较小 不足以弥补清收成本的 由企业作出专项说明 经中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明 对确实不能收回的部分 认定为损失 逾期三年以上的应收款项 企业有依法催收磋商记录 确认债务人已资不抵债 连续三年亏损或连续停止经营三年以上的 并能认定三年内没有任何业务往来 中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明 认定为损失 逾期三年以上的应收款项 债务人在境外及港 澳 台地区的 经依法催收仍不能收回的 在取得境外中介机构出具的有关证明 或者取得中国驻外使 领 馆出具的有关证明后 认定为损失 4 申报扣除的资料企业应收 预付账款发生上述情况申请坏账损失税前扣除应提供下列依据 一 法院的破产公告和破产清算的清偿文件 二 工商部门的注销 吊销证明 三 政府部门有关撤销 责令关闭等的行政决定文件 四 公安等有关部门的死亡 失踪证明 五 逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明 六 债权人债务重组协议 法院判决 国有企业债转股批准文件 七 与关联方的往来账款必须有法院判决或所在地主管税务机关证明 7 社会保险费缴交率 上缴比例不能超过国家或地方的缴存比例只能在规定限额内按实际上缴数进行扣除基本养老保险 不超过工资总额的20 基本医疗保险 不超过工资总额的7 基本失业保险 不超过工资总额的2 申报表原表 附表 工资薪金和职工福利等三项经费明细表 与主表第32行 社会保险缴款 和58行 其他纳税调整增加项目 请附明细表 取数计算核对申报表新表 附表十二 工资薪金总额 与附表四 纳税调整增加项目明细表 附表五 纳税调整减少项目明细表 取数计算核对 判断实际上缴数1 将现金流量表 支付给职工以及为职工支付的现金 工资 保险 住房 福利费 数据与申报表数据核对 推算社会保险费实际上缴数 判断是否调整2 企业提供相关的单据 4 主营业务利润变动率 主营业务利润变动率 本期主营业务利润 基期主营业务利润 基期主营业务利润 100 数据来源于财务会计报表 功能 分析主营业务利润的增减变化 运用 结合主营业务利润税收负担率进行分析 横向比较 纵向比较 与主营业务收入变动率和主营成本变动率进行配比分析 可能存在问题 上述指标若与预警值相比相差较大 可能存在多结转成本或不计 少计收入问题 6 成本费用率 成本费用率 本期营业费用 本期管理费用 本期财务费用 本期主营业务成本 100 数据来源于财务会计报表 功能 分析纳税人期间费用与销售成本之间关系 运用 纵向分析 横向分析 与主营业务成本变动率 主营业务费用变动率进行配比分析 特别关注这两者之间的联动关系 在联动性不强情况下 对这一指标分析更有效 可能存在问题 与预警值相比较 如相差较大 企业可能存在多列期间费用问题 5 成本费用利润率 成本费用利润率 利润总额 成本费用总额 100 其中 成本费用总额 主营业务成本总额 费用总额 数据来源于会计报表 功能 分析成本费用利润水平 每一元成本费用能创造多少利润 也体现了一种效益分析 运用 除纵向分析 横向分析外 还可以与主营业务收入利润率 所得税贡献率进行配比分析 可能存在问题 与预警值比较 如果企业本期成本费用利润率异常 可能存在多列成本 费用等问题 7 所得税负担变动率T 所得税负担变动率T 评估期所得税负担率 基期所得税负担率 基期所得税负担率 100 运用 要注意对享受减免税期间的负担率进行还原 也就是要按享受减免税前的税收负担进行比较 可能存在问题 与企业基期和当地同行业同期指标相比 低于标准值可能存在不计或少计销售 营业 收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 8 所得税贡献变动率T 所得税贡献变动率T 评估期所得税贡献率 基期所得税贡献率 基期所得税贡献率 100 可能存在问题 与企业基期指标和当地同行业同期指标相比 低于标准值可能存在不计或少计销售 营业 收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 9 应纳税所得额变动率T 应纳税所得额变动率T 评估期累计应纳税所得额 基期累计应纳税所得额 基期累计应纳税所得额 100 数据来源于纳税申报表 功能 分析应纳税所得额增减变化趋势 进一步分析应纳税额的增减变化的原因 运用 除纵向分析 横向分析外 与利润总额增减变动进行对比分析 正常情况下 应纳税所得额应大于利润总额 两者变化幅度应比较接近 可能存在问题 关注企业处于税收优惠期前后 该指标如果发生较大变化 可能存在少计收入 多列成本 人为调节利润问题 也可能存在费用配比不合理等问题 公式 主营业务收入变动率 主营业务利润变动率正常情况下 二者基本同步增长 当比值1且相差较大 二者都为正时 可能存在企业多列成本费用 扩大税前扣除范围等题 当比值为负数 且前者为正后者为负时 可能存在企业多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 1 主营业务收入变动率与主营业务利润变动率配比分析 2 主营业务成本变动率与主营业务收入变动率配比分析公式 主营业务成本变动率 主营业务收入变动率正常情况下二者基本同步增长 比值接近1 当比值1且相差较大 二者都为正时 可能存在企业少计收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 当比值为负数 且前者为正后者为负时 可能存在企业少计收入多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 一般来讲 收入变动大于成本变动 3 主营业务费用变动率与主营业务收入变动率配比分析公式 主营业务费用变动率 主营业务收入变动率正常情况下 二者基本同步增长 当比值1且相差较大 二者都为正时 可能存在企业少计收入 多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 当比值为负数 且前者为正后者为负时 可能存在企业少计收入多列成本费用 扩大税前扣除范围等问题 对产生疑点的纳税人可从以下三个方面进行分析 结合 资产负债表 中 应付账款 预收账款 和 其他应付账款 等科目的期初 期末数进行分析 如 应付账款 和 其他应付账款 出现红字和 预收账款 期末大幅度增长等情况 应判断存在少计收入问题 结合主营业务成本 通过年度申报表及附表分析企业成本的结转情况 以判断是否存在改变成本结转方法 少计存货 含产成品 在产品和材料 等问题 结合 主营业务费用率 主营业务费用变动率 两项指标进行分析 与同行业的水平比较 通过 损益表 对营业费用 财务费用 管理费用的若干年度数据分析三项费用中增长较多的费用项目 对财务费用增长较多的 结合 资产负债表 中短期借款 长期借款的期初 期末数进行分析 以判断财务费用增长是否合理 是否存在基建贷款利息列入当期财务费用等问题 4 主营业务成本变动率与主营业务利润变动率配比分析当两者比值大于1 都为正时 可能存在多列成本的问题 前者为正 后者为负时 视为异常 可能存在多列成本 扩大税前扣除范围等问题 三类指标 存货周转率 主营业务成本 期初存货成本 期末存货成本 2 100 数据来源于财务会计资料 利润表 资产负债表 应纳税额增长率 本期应纳税额 基期应纳税额 基期应纳税额 功能 分析存货周转情况 推测销售能力 运用 进行纵向比较 横向比较 与主营业务收入变动率结合分析 可能存在问题 如存货周转率加快 而应纳税额减少 可能存在隐瞒收入 虚增成本的问题 2 固定资产综合折旧率 固定资产综合折旧率 基期固定资产折旧总额 基期固定资产原值总额 100 固定资产折旧总额来源于纳税申报表的附表 固定资产原值总额可以来源于财务会计报表 也可以来源于纳税申报表附表 大部分企业综合折旧率9 估算的折旧额应大于实际计算数 原因是增加的固定资产全部按12月计提 功能 分析固定资产折旧水平 运用 首先看企业的折旧方法 如果是分类折旧 机器设备类固定资产 折旧水平标准值一般定为10 对房屋 建筑物类固定资产 折旧水平标准值一般定为5 如果是综合折旧 标准值 机器设备原值 10 房屋原值 5 机器设备原值 房屋原值 分类综合折旧率 房屋 建筑物4 75 机器设备9 5 运输工具19 可能存在问题 固定资产综合折旧率高于与基期标准值 可能存在税前多列支固定资产折旧额问题 要求企业提供各类固定资产的折旧计算情况 分析固定资产综合折旧率变化的原因 三 固定资产折旧及其纳税调整 制度 和 准则 将折旧政策的权限交由企业自行决定 税法对折旧费用的税前扣除作了很多刚性规定 1 折旧范围 准则 规定 除以下情况外 应对所有固定资产计提折旧 已提足折旧仍继续使用的固定资产 按规定单独估价作为固定资产入帐的土地另 因更新改造而停止使用的固定资产在改造期间不提折旧 原来 企业会计制度 规定 未使用和不需用的固定资产不提折旧 但2002年1月1日起在股份制企业实施的 企业会计准则 固定资产 要求这类资产也要计提折旧 税法规定 除上述几项外 土地 房屋 建筑物以外的未使用 不需用的固定资产以及经批准封存的固定资产 接受捐赠的固定资产 自2003年1月1日起 新接受捐赠的固定资产计提折旧可扣除 以上税法与会计的差异主要体现在折旧额的税前扣除上和该类资产被处置时 计税成本的确认上 2 折旧方法会计制度与准则规定 企业应根据固定资产所含经济利益的实现方式选择折旧方法 税法规定税前扣除的折旧费用计算方法为直线法 如需采用加速折旧法 经主管税务机关批准后 逐级报经国家税务总局批准 取消审批后 改为备案 3 折旧年限及残值率会计制度和准则对此不作硬性的定量规定只是原则性的要求企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定 税法规定 房屋建筑物20年 火车轮船机器机械及其他生产设备10年 电子设备和火车 轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具 工具 家具等为5年 如果纳税人需缩短年限 要办理报批手续 内资企业固定资产净残值比例在原价的5 以内 外资企业固定资产净残值比例在原价的10 以内 4 折旧的开始时间 制度规定 当月新增的固定资产当月不提折旧 从次月起计提折旧 税法规定 纳税人的固定资产应从投入使用的次月起计提折旧 5 计提了减值准备的固定资产会计上要求根据新的帐面价值和重新估计的可使用年限和净残值率 重新算计年折旧额税法不认可减值准备的核算 也就无须重新计算税前扣除的折旧额 差异进行纳税调整 计提当年调增 以后年度调减 设台帐 二 固定资产的后续支出 修理和改良支出 修理支出 直接记入当期损益 不再采取预提或待摊的方式借 制造费用 管理费用 营业费用贷 银行存款 会计制度中改良支出的条件1使固定资产使用年限延长2使固定资产生产能力提高3使产品质量提高4使产品成本降低5使产品发生良好变化6使企业管理环境或条件改善税法中的相关规定1发生的修理支出达到固定资产原值的20 以上 2经过修理后的有关资产的经济寿命延长2年以上 3经过修理后的有关资产被用于新的用途或被用于不同的用途 改良支出的帐务处理 借 在建工程 净额 借 在建工程累计折旧贷 工程物资固定资产减值准备应付工资贷 固定资产银行存款借 固定资产贷 在建工程 3 营业外收支增减额 营业外收入增减额与基期相比减少较多 可能存在隐瞒营业外收入问题 营业外支出增减额与基期相比支出增加较多 可能存在将不符合规定支出列入营业外支出 损失的扣除 4 税前弥补亏损扣除限额 按税法规定审核分析允许弥补的亏损数额 如申报弥补亏损额大于税前弥补亏损扣除限额 可能存在未按规定申报税前弥补等问题 建议在管理中要建立税前弥补亏损台账 国税发 2004 82号 1997 189号文1 纳税人年度发生的亏损 经税务机关审核后 可以用下一个年度的所得弥补 下一年度所得不足以弥补的 可以逐年弥补但延续弥补期限最长不超过5年 2 取消该项审核后 纳税人在申报纳税时 包括预缴申报和年度申报 可自行计算并弥补以前年度符合条件的亏损 主管税务机关应对企业申报纳税的情况加强监督检查和评估 3 税务机关查征的所得不得用于弥补亏损4 企业分回的投资收益弥补亏损的问题 联营企业的亏损 由联营企业就地依法弥补投资企业发生亏损 先还原弥补余额再补税兼有两种投资收益 先补税后免税5 免税所得弥补亏损的问题应税项目亏损 免税项目弥补后仍亏损结转下年应税项目不足以弥补以前年度亏损 免税项目可弥补 能耗和资产分析指标 1 单位产成品原材料耗用率单位产成品原材料耗用率 本期投入原材料 本期产成品成本 100 功能 分析投入产出比率 可能存在问题 分析单位产品当期耗用原材料与当期产出的产成品成本比率 判断纳税人是否存在帐外销售问题 是否错误使用存货计价方法 是否人为调整产成品成本或应纳所得额等问题 成本计算的依据 1 国税发 2000 84号 纳税人申报的扣除要真实 合法 合法 就是要符合税收的规定 2 发票管理办法 第21条 企业 机关 事业单位 社会团体 从事生产经营活动的个人 在购进商品 接受服务支付款项时 应当取得发票 3 国税发 2000 28号 4 国税发 2005 50号 真实 合法 有效的凭据 5 参考国税函 2003 112号 2 净资产收益率 净资产收益率 净利润 平均净资产 100 功能 分析纳税人资产综合利用情况 可能存在问题 如指标与预警值相差较大 可能存在隐瞒收入 或闲置未用资产计提折旧问题 3 总资产周转率 总资产周转率 利润总额 利息支出 平均总资产 100 功能 分析总资产周转情况 推测销售能力 可能存在问题 如总资产周转率加快 而应纳税税额减少 可能存在隐瞒收入 虚增成本的问题 注意 与财务管理分析指标联系总资产报酬率 总资产利润率 又称总资产报酬率或总资产收益率 利润总额 利息支出净额 平均资产总值 100 其中 利息支出净额 使用息税前利润 是衡量一个企业经营业绩的最佳指标 4 应收 付 账款变动率 应收 付 账款变动率 期末应收 付 账款 期初应收 付 账款 期初应收 付 账款 100 功能 分析纳税人应收 付 账款增减变动情况 判断其销售实现和可能发生坏账情况 可能存在问题 如应收 付 账款增长率增高 而销售收入减少 可能存在隐瞒收入 虚增成本的问题 5 资产负债率 资产负债率 负债总额 资产总额 100 其中 负债总额 流动负债 长期负债 资产总额是扣除累计折旧后的净额 功能 分析纳税人经营活力 判断其偿债能力 可能存在问题 如果资产负债率与预警值相差较大 则企业偿债能力有问题 要考虑由此对税收收入产生的影响 6 配比分析 1 资产利润率 总资产周转率 销售利润率配比分析综合分析本期资产利润率与上年同期资产利润率 本期销售利润率与上年同期销售利润率 本期总资产周转率与上年同期总资产周转率 如本期总资产周转率 上年同期总资产周转率 0 本期销售利润率 上年同期销售利润率 0 而本期资产利润率 上年同期资产利润率 0时 说明本期的资产使用效率提高 但收益不足以抵补销售利润率下降造成的损失 可能存在隐匿销售收入 多列成本费用等问题 如本期总资产周转率 上年同期总资产周转率 0 本期销售利润率 上年同期销售利润率 0 而本期资产利润率 上年同期资产利润率 0时 说明资产使用效率降低 导致资产利润率降低 可能存在隐匿销售收入问题 2 存货变动率 资产利润率 总资产周转率配比分析比较分析本期资产利润率与上年同期资产利润率 本期总资产周转率与上年同期总资产周转率 若本期存货增加不大 即存货变动率 0 本期总资产周转率 上年同期总资产周转率 0 可能存在隐匿销售收入问题 公益救济性捐赠扣除限额开办费摊销额当月不短于5年技术开发费加计扣除额10 50 业务宣传费扣除限额小于千分之五总机构管理费扣除限额不超过总收入的2 无形资产摊销额三种不少于10年递延资产摊销额 不短于5年的期限内摊销 一 商品销售收入会计制度规定 销售商品收入的入帐遵循实质性原则但给出4条具体的判断标准 同时满足才可确认收入 企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权 也没有对已售出的商品实施控制 与交易相关的经济利益能够流入企业 相关的收入和成本能够可靠的计量 二 收入确认原则的差异 导致了会计收入和应税收入的差别 如企业售出的商品不符合销售收入确认的四项条件中的任何一条 均不应确认收入 为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本 企业应增设 发出商品 委托代销商品 分期收款发出商品 等科目进行核算 上述科目的期末余额应并入资产负债表 存货 反映 例 A企业于2002年5月以托收承付方式向B企业销售一批商品 成本40000元 售价60000元 增值税10200元 A企业在销售时已知B企业资金周转发生暂时困难但为了促销仍将商品销售给了B企业 A企业发出商品时 借 发出商品40000贷 库存商品40000同时 按增值税暂行条例的规定 借 应收帐款 B企业10200贷 应交税金 增值税 销项 10200 要求企业对类似业务做详尽的备查登记 便于对未入帐的应收帐款进行管理 也为日后所得税申报表填制积累数据 如果年度内满足了销售收入的各项确认条件 借 应收帐款60000贷 主营业务收入60000借 主营业务成本40000贷 发出商品40000 销售商品业务活动中 移交货物 开具销售发票 订立合同等法律形式并不直接构成会计收入的确认标准 会计人员需要运用职业判断 分析一项销售实质是否符合上述四个条件 税法在确定纳税义务发生时间时 为保持确定性 是 形式重于实质 1 重 索款凭证 直接收款交货 纳税义务发生时间为收到货款或取得索取货款凭证的当天 索取货款凭证如开具销货发票 已经购货方签收的提货单 2 重 合同 分期收款销售 纳税义务发生时间为合同约定的收款日 3 重 结算手续 销售采取托收承付 委托收款 纳税义务发生时间为发出货物并办妥相关手续的当天 4 重 物的转移 预收货款销售商品 税法中销售商品的纳税义务发生时间 1 采取直接收款方式销售货物 受到销售额或取得索取货款的凭证 并将提货单交给买方的当天 2 采取托收承付和委托收款方式销售货物 为发出货物并办妥托收手续的当天 3 采取赊销和分期收款方式销售货物 为合同约定的收款日当天 体现刚性原则 4 采取预收货款方式 为货物发出的当天 5 委托代销 为受到代销清单的当天 6 销售应税劳务 为提供劳务同时收到销售额或取得索要销售额凭证的当天 7 视同销售行为 为货物移送的当天 8 进口货物 为报关的当天 所得税法中未对销售收入的确认时间作出原则性的规定 但税收征管实践中通常认定其与流转税法中的相关规定应该是一致的 这仅是一种推定 须在日后税制改革时予以明确 价外费用在会计核算上有不同的方式 手续费 包装物租金 储备费 运输装卸费通常被记为 其他业务收入 补贴 奖励金 违约金记为 营业外收入 延期付款利息 财务费用 贷记 代收款项 其他应付款 为对方代垫的款项 其他应收款 所得税法中规定应税收入未涉及 价外费用 除 代收 和 代垫 外 价外费用的会计处理只会对所得税应税收入的分类产生影响 对最终应税所得无影响 几种常见的存在差异的交易事项 销售合同中附有退货条款 有条件退货或无条件退货 销货方销货时不能确定退货可能性附有重要的安装 调试协议的销售 可调配已发出商品的销售 有争议的销售 预计不能回笼货款的销售分期收款发出商品 税法上均按照销售方式和结算方式确定应税收入 时间一般会早于会计收入的确认 规定企业按以下方法计提准备 按照税法规定 除符合税法规定的坏帐准备外 其余资产减值准备均不得冲减当期应纳税所得额 1企业首次计提资产减值准备时 应全额调增纳税 2以后纳税年度 应将增提的减值准备调增纳税3资产计提了减值准备后 实物形态可能会发生以下变化 财产损失的证据要求企业申报扣除各项资产损失时 均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据 包括 具有法律效力的外部证据 具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明 特定事项的企业内部证据 损失的类型 货币资金损失 坏账损失存货损失投资转让或清算损失固定资产损失在建工程和工程物资损失无形资产损失其他资产损失 自行申报扣除财产损失企业在经营管理活动中因销售 转让 变卖资产发生的财产损失 各项存货发生的正常损耗 固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失 应在有关财产损失实际发生当期申报扣除 经审批扣除财产损失企业因下列原因发生的财产损失 须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除 因自然灾害 战争等政治事件等不可抗力或者人为管理责任 导致现金 银行存款 存货 短期投资 固定资产的损失 注 全部为非正常损失 应收 预付账款发生的坏账损失 金融企业的呆账损失 注 金融企业坏账损失认定标准另文执行 存货 固定资产 无形资产 长期投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失 注 国税发 2003 45号自2003年1月1日起实行 变化 因被投资方解散 清算等发生的投资损失 不包括转让损失 注 企业发生因收回转让或清算处置股权投资而发生股权投资损失的扣除 仍按 国家税务总局关于股权投资业务若干所得税问题的通知 国税发 2000 118号 的第二条第三款规定办理 苏国税发 2003 第147号 变化 按规定可以税前扣除的各项资产评估损失 变化 因政府规划搬迁 征用等发生的财产损失 变化 国家规定允许从事信贷业务之外的企业间的直接借款损失 财产损失扣除年度 企业的各项财产损失 应在损失发生当年申报扣除 不得提前或延后 1 非因计算错误或其他客观原因 企业未及时申报的财产损失 逾期不得扣除 注 这里的申报包括企业的自主申报 报表体现为待处理财产损益 营业外支出 管理费用红字 投资损益负数2 须经有关税务机关审批的 应按规定时间和程序及时申报 3 因税务机关的原因导致财产损失未能按期扣除的 经税务机关批准后 应调整该财产损失发生年度的纳税申报表 重新计算应纳所得税额 注 应特别关注企业享受所得税优惠时政策时 滥用政策 同时注册税务师应充分关注企业的后续调整 4 调整后的应纳所得税额如小于调整前的应纳所得税额 应将财产损失发生年度多缴的税款按照有关规定予以退税 抵缴欠税或下期应缴税款 不得改变财产损失所属纳税年度 一 外部证据具有法律效力的外部证据 是指司法机关 公安机关 行政机关 专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件 主要包括 1 司法机关的判决或者裁定 2 公安机关的立案结案证明 回复 3 工商部门出具的注销 吊销及停业证明 4 企业的破产清算公告或清偿文件 5 政府部门的公文及明令禁止的文件 6 国家及授权专业技术鉴定部门的鉴定报告 7 保险公司对投保资产出具的出险调查单 理赔计算单等 8 符合法律条件的其他证据 二 中介机构的经济鉴证证明中介机构的经济鉴证证明 是指税务师事务所等具有法定资质的社会中介机构按照独立 客观 公正原则 在充分调查研究 论证和计算基础上 进行 职业推断和客观评判 对企业某项经济事项发表的 专项经济鉴证证明或鉴定意见书 三 特定事项的企业内部证据企业会计核算制度健全 内部控制制度完善的 可以特定事项的内部证据作为资产损失的认定证据 特定事项的企业内部证据 是指本企业对各项资产发生毁损 报废 盘亏等内部证明或承担责任的申明 主要包括 1 会计核算有关资料和原始凭证 2 资产盘点表 3 相关经济行为的业务合同 4 企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料 数额较大 影响较大的资产损失项目 应聘请行业内专家参加鉴定和论证 5 企业内部核批文件及有关情况说明 6 由于经营管理责任造成的损失 要有对责任人的责任认定及赔偿情况说明 7 法定代表人 企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担税收法律责任的申明 1 存货损失 1 定义企业存货发生的损失包括有关商品 产成品 半成品 在产品以及各类材料 燃料 包装物 低值易耗品等发生的盘亏 变质 淘汰 毁损 报废 被盗等造成的净损失 2 盘亏存货对盘亏的存货 扣除责任人赔偿后的余额部分 依据下列证据