金融信托与租赁 第三版 王淑敏_ 第15章课件

在线教务辅导网 教材其余课件及动画素材请查阅在线教务辅导网 QQ 349134187或者直接输入下面地址 第十五章金融租赁会计 本章导读 租赁会计是管理租赁业务活动的一种专业会计 它随着租赁业务的发展而不断完善 随着金融租赁业务的出现 租赁会计不再局限于传统的租赁业务的会计处理 逐渐发展成为更适合租赁业务要求的会计处理方式 金融租赁会计 本章介绍了金融租赁会计的发展 定义 核算对象和分类 并按照我国新会计准则 租赁准则 的要求 讲述了承租方和出租方会计处理的基本方法 特别从实务角度对我国的金融租赁会计处理进行了分析和说明 第一节金融租赁会计概述 一 金融租赁会计的发展 一 国际上金融租赁会计的发展传统租赁会计对金融租赁业务的不适用 促使人们寻求新的会计处理方法 金融租赁会计应运而生 1949年 美国执业会计师协会所属会计程序委员会第一次单独就租赁会计问题颁布了一份研究公报 即 会计研究公告第38号 长期租赁在财务报表中的列示 公告认为 租金固定 期限很长的租赁业务 其未清偿的负债等相关事实均足以影响企业财务报表使用者的判断 因此 必须在财务报表上予以正式列示或加以说明 二 我国金融租赁会计的发展我国在20世纪80年代初开办了金融租赁业务 因此对租赁会计的研究就从这个时期开始 1981年1月1日 我国财政部颁布了 国营工业企业会计制度 会计科目和会计报表 文件中规定 租赁的固定资产产权属于出租方 不能作为承租方的财产 但承租方要设立备查簿进行登记 二 金融租赁会计的定义及核算对象 一 金融租赁会计的定义金融租赁会计 是应用于租赁业的一种专业会计 是运用会计学的基本理论和方法 以货币作为主要计量单位 全面地 连续地 系统地 规范地反映 监督和管理因租赁业务而产生的企业资产 负债 权益 收入和费用变化的核算体系 二 金融租赁会计的核算对象1 出租方的会计核算对象 金融租赁条件下 出租方要对其定期所应取得的租金收入 及租赁期届满后租赁资产的处理进行核算 经营租赁条件下 出租方要对租赁资产的维修费 折旧费 租金收入和风险等项目进行核算 2 承租方的会计核算对象 金融租赁条件下 租赁资产的所有权实质已经转移至承租方 承租方不仅要对按期支付的租金进行核算 还要对租赁资产的风险 报酬 费用和折旧进行核算 经营租赁条件下 承租方不需要对租赁资产的风险 报酬 费用和折旧进行核算 只对按期支付的租金进行核算 三 金融租赁会计的分类第一 根据出租方的会计处理目的 租赁可以分为 直接金融租赁 销售型租赁 杠杆租赁和经营租赁 相应的租赁会计就可以分为 直接金融租赁会计 销售型租赁会计 杠杆租赁会计和经营租赁会计 第二 根据承租方的会计处理目的 租赁可以分为 金融租赁和经营租赁 相应的租赁会计就可以分为 金融租赁会计和经营租赁会计 四 金融租赁会计中的有关术语和定义国际上各个国家对租赁会计中的有关术语和定义都不尽相同 为了在国际上更好地核算租赁业务 国际会计准则委员会在 国际会计准则第17号 租赁会计 中 对有关术语和定义进行了详细的说明 第二节承租方的会计处理 一 承租方会计处理的国际规定 一 金融租赁的会计处理1 租赁交易及其他事项 应按其实质及经济现实而不是纯粹按其法律形式说明和反映 2 承租方应在其财务报表中 以等于在租赁协议开始时该租赁资产的公允价值或最低租赁付款的现值两者中较低者的金额 确认金融租赁为资产及负债 3 在租赁期内支付的最低租赁付款的总数和最初记录的负债数 两者存在的差额列为财务费用 该项费用分摊于租赁期内的各个会计期 形成一个对各期间的负债余额均固定不变的期利率 4 与财务费用相同 金融租赁还引起对租赁资产在各个会计期的折旧费用 5 金融租赁的每个会计期内都将发生资产的折旧费用和财务费用 二者的总和很少与该期的租赁付款相同 因此 简单地在损益表内把应付租赁付款 即将租金确认为一项费用 是不妥当的 二 经营租赁的会计处理1 经营租赁协议项下的租赁付款 不包括保险和维修等服务性费用 应在租赁期限内按直线法 或另一种能体现承租方利益的 有规则的方法在损益表中确认为一项费用 即使实际支付时并不按照这种方法处理 2 在经营租赁期间 冲减收益的开支应为会计期内的租赁费用 此项费用按照承租方的收益时间 有规划地确认入账 二 承租方会计处理的主要内容 一 确定最低租赁付款确定最低租赁付款 是指能够合理预计的 承租方在租赁期内支付给出租方的租赁负债金额 二 确定合适的折现率并计算最低租赁付款的现值确定合适的折现率 是为了最低租赁付款现值的计算 原则上应采用承租方的增量借款利率为折现率 但若承租方已知出租方所采用的隐含利率 或出租方的隐含利率低于承租方的增量借款利率 则应采用出租方的内含利率为折现率 三 确定租赁资产的期初账面价值根据稳健性原则 将最低租赁付款的现值与租赁资产的公允价值进行比较 选择较低者为期初账面价值 借记 租赁资产 账户 贷记 租赁负债 账户 四 计提租赁资产折旧租赁资产折旧的计提方法应按照承租方自有的同类资产折旧计提方法进行 五 租金的支付与分配在租赁期内 承租方每期支付的租金为租赁负债减少额和该期发生的利息费用之和 租赁负债减少额为 从每期支付的租金中减去每期的利息费用的数额 该期发生的利息费用为 各期期初租赁负债余额与折现率 计算最低租赁付款现值时使用的利率 的乘积 三 承租方在财务报表中应说明的事项承租方在财务报表中应说明的事项有以下四方面 一是承租方使用的属于金融租赁的资产的金额 应作为一个单独项目编入资产负债表的固定资产部分 并将租赁资产累计折旧作为抵减项目 承租方还应在资产负债表上 将租赁负债分为流动租赁负债和长期租赁负债两部分列示 二是经营租赁中的租金列支 有些情况下 应在各期收益表中说明 其目的在于表明承租方不依赖自有资产而依赖于租赁资产的程度 三是在金融租赁和在一年以上的不可撤销经营租赁中 对最低租赁付款总额所承担的支付义务 应以摘要的形式说明各期应付金额和付款的到期日 四是对有关金融租赁和经营租赁应做的其他说明 包括 任何续约选择权 购买选择权或调整租金条款的性质 租赁协议规定的财务限制 如对于增加借款或再承租的限制 任何变动租金的性质 如按使用量或销售量为计算基础 与预计在租赁期终了时发生的费用有关的任何或有负债的性质 第三节出租方的会计处理 一 出租方会计处理的国际规定 一 金融租赁的会计处理1 在金融租赁中 出租方实质上将与租赁资产所有权相关的风险和利益转移给了承租方 因此在资产负债表中 出租方将金融租赁业务持有的资产确认为应收账款 而不是确认为不动产 厂房和设备 其金额应等于在该租赁协议中的净出资额 2 出租方旨在按一贯而合理的方法在租赁期限内分配其财务收益 3 会计期内所收的租金 出租方应将其作为本金的收回和财务收益进行处理 这是对出租方所做的投资和服务的补偿和报酬 4 在计算出租方的租赁总投资时 对所用的未担保估计残值应定期检查 5 出租方在洽谈和安排租赁业务时 通常会发生手续费等初始直接费用 这些费用可以作为当期的费用处理 或者由租赁期内的该项收益分担 6 在杠杆式租赁交易中 涉及三方当事人 即承租方 出租方和一个或几个长期贷款人 这些长期贷款人提供取得租赁资产所需要的部分资金 且对出租方通常没有一般的追索权 7 出租方为制造商或经销商时 其提供的金融租赁会产生两种收益 一是相当于出租资产按正常的销售价格 扣除任何适用的数量折扣和商业折扣 直接销售所产生的利润或损失 二是租赁期内的财务收益 二 经营租赁的会计处理经营租赁下 与租赁资产所有权相关的风险和报酬仍属于出租方 会计处理如下 在出租方的资产负债表中 经营租赁所持有的资产应确认为不动产 厂房和设备 租金收益应在租赁期内按直线法予以确认 除非另有更能表达租赁收益获得过程的 有规则的时间模式方法 出租方应将该资产作为折旧性资产处理 租赁资产的折旧按同类资产采用的 正常的折旧政策计提 并根据 国际会计准则第4号 折旧会计 和 国际会计准则第16号 不动产 厂房和设备 的规定 计算折旧额 专门为获得经营租赁的收入而发生的初始直接费用 可以在发生当期确认为费用 也可以递延处理 并在租赁期内按租金收益确认的比例加以分摊 二 出租方会计处理的主要内容 一 直接金融租赁的会计处理直接金融租赁业务中 出租方为取得定期获得租金的权利而放弃了资产使用权 将租赁资产转为租赁债权 其会计处理的主要内容如下 1 确定出租方的租赁总投资 2 确定出租方的租赁净投资 3 计算未实现的利息收益 4 各期收到租金时 借记 现金 或 银行存款 账户 贷记 应收租赁款 账户 5 转销未实现利息收益 6 定期检查未担保残值 7 若租赁合同中有担保残值条款 租赁期届满时 应收租赁款 账户余额必须等于担保残值金额 将此数额借记 出租资产 账户 贷记 应收租赁款 账户 若租赁合同中没有担保残值条款 则租赁期届满时出租资产残值为零 二 销售型租赁的会计处理1 确定出租方的租赁总投资 在租赁开始日 应将出租方的总投资额借记 应收租赁款 账户 2 确定出租方的租赁净投资 3 计算未实现利息收益 4 各期收到租金时 借记 现金 或 银行存款 账户 贷记 应收租赁款 账户 5 转销未实现利息收益 6 定期检查未担保残值 7 若租赁合同中有担保残值条款 租赁期届满时 应收租赁款 账户余额必须等于担保残值金额 将此数额借记 出租资产 账户 贷记 应收租赁款 账户 若租赁合同中没有担保残值条款 则租赁期届满时出租资产残值为零 三 出租方在财务报表中应说明的事项出租方在财务报表中应说明的事项有以下两方面 一是在金融租赁中 出租方的租赁总投资和未实现利息收益应加以说明 二是在经营租赁中 出租方持有的资产通常在资产负债表中 反映为不动产 厂房或设备 包括在固定资产内 第四节我国金融租赁会计处理 一 我国金融租赁会计处理的规定 一 承租方会计处理的规定1 金融租赁的会计处理 1 资产和负债的确认 2 未确认融资费用的分摊未确认融资费用的分摊率的确定具体分为以下几种情况 以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现 且以该现值作为租赁资产入账价值的 应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率 以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现 且以该现值作为租赁资产入账价值的 应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率 以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现 且以该现值作为租赁资产入账价值的 应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率 以租赁资产公允价值为入账价值的 应当重新计算分摊率 该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率 3 租赁资产折旧的计提在金融租赁下 由于租赁资产所有权上的主要风险和报酬已从出租方转移给了承租方 承租人应比照自有固定资产对租赁资产计提折旧 为此 承租人应确定折旧政策和折旧期间 对于融资租入资产 计提租赁资产折旧时 承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策 4 履约成本的会计处理履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用 如技术咨询和服务费 人员培训费 维修费 保险费等 承租人发生的履约成本通常应计入当期损益 5 或有租金的会计处理或有租金是指金额不固定 以时间长短以外的其他因素 如销售量 使用量 物价指数等 为依据计算的租金 6 出租人提供激励措施的处理出租人提供免租期的 承租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内 按直线法或其他合理的方法进行分摊 免租期内应当确认租金费用及相应的负债 出租人承担了承租人某些费用的 承租人应将该费用从租金费用总额中扣除 按扣除后的租金费用在租赁期内进行分摊 7 租赁期届满时的会计处理 返还租赁资产 租赁期届满 承租人向出租人返还租赁资产时 通常借记 长期应付款 应付金融租赁款 累计折旧 贷记 固定资产 融资租入固定资产 科目 优惠续租租赁资产 如果承租人行使优惠续租选择权 则应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理 如果租赁期届满时没有续租 根据租赁协议规定须向出租人支付违约金时 借记 营业外支出 科目 贷记 银行存款 等科目 留购租赁资产 在承租人享有优惠购买选择权的情况下 支付购买价款时 借记 长期应付款 应付金融租赁款 科目 贷记 银行存款 等科目 同时 将固定资产从 融资租入固定资产 明细科目转入有关明细科目 8 相关会计信息的列报与披露承租人应当在资产负债表中 将与金融租赁相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额 分别长期负债和一年内到期的长期负债列示 承租人应当在附注中披露与金融租赁有关的下列信息 各类租入固定资产的期初和期末原价 累计折旧额 资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额 未确认融资费用的余额以及分摊未确认融资费用所采用的方法 2 经营租赁的会计处理 1 租金的会计处理 2 初始直接费用的会计处理 3 或有租金的会计处理 4 相关信息的披露承租人对于重大的经营租赁 还应在财务报告附注中披露下列事项信息 资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额 以后年度将支付的不可撤销经营租赁最低付款额总额 二 出租方会计处理的规定1 金融租赁的会计处理 1 租赁债权的确认 2 未实现融资收益的分配 3 应收金融租赁款坏账准备的计提 4 未担保余值发生变动的会计处理 5 或有租金的会计处理 6 租赁期届满时的会计处理 7 相关会计信息的披露 2 经营租赁的会计处理 出租方在经营租赁中不转移与租赁资产所有权相关的风险和报酬 按资产的性质 应将经营租赁的资产包括在资产负债表上的相关项目内 其会计处理为 确认各期租金收入时 借记 应收账款 或 其他应收款 等科目 贷记 租赁收入 科目 实际收到租金时 借记 银行存款 等科目 贷记 应收账款 或 其他应收款 等科目 三 回租的会计处理1 售后租回交易形成金融租赁2 售后租回交易形成经营租赁3 售后租回交易的会计处理4 售后租回交易的披露 四 金融租赁会计处理的国际间比较1 在适用范围上 国际会计准则第17号 租赁会计 只不适用于自然资源和版权 而我国的租赁会计准则不适用于自然资源 版权和土地 2 国际会计准则第17号 租赁会计 中规定了由制造商或经销商提供的销售型租赁 3 对于租赁财务费用在各会计期的分摊 国际会计准则第17号 租赁会计 规定分摊时各会计期应有一个固定的利率 而在我国租赁会计准则中并无此规定 允许采用实际利率法 直线法或年数总和法 4 对于初始直接费用的处理 国际会计准则第17号 租赁会计 中规定了三种方法5 计算最低租赁付款的现值时 国际会计准则第17号 租赁会计 规定确定合适的折现率顺序为 先出租方内含利率再承租方另行借款利率 而我国租赁会计准则规定确定合适的折现率的顺序为 先出租方内含利率 合同规定利率再银行同期贷款利率 银行同期贷款利率可类比为另行借款利率 二 我国承租方会计处理实务 一 金融租赁的会计处理1 账户设置 2 核算过程 3 举例 二 经营租赁的会计处理1 账户设置 2 核算过程 3 举例 三 我国出租方会计处理实务 一 金融租赁的会计处理1 账户设置 2 核算过程 3 举例 二 经营租赁的会计处理1 账户设置 2 核算过程 3 举例 第十五章金融租赁会计 试卷 一 名词解释融资租赁经营租赁公允价值租赁投资净额隐含利率或有租金二 单项选择题1 2001年1月1日颁布的我国第一部专门针对租赁业务拟定的会计准则是A 关于租赁费用的财务处理的暂行规定 B 企业会计准则 租赁 C 关于国营工业企业租赁费用财务处理的规定 D 企业财务通则 2 租赁协议的开始日是A 租赁协议签订日B 各方对协议主要条款的承诺日C 起租日D 租赁业务担保日三 多项选择题1 根据出租方的会计处理目的 租赁会计可分为A 直接融资租赁B 间接融资租赁C 销售型租赁D 杠杆租赁E 经营性租赁2 在杠杆租赁业务中涉及的当事人A 供货方B 承租方C 出租方D 长期贷款人E 担保中介机构 四 判断题1 国际统一私法协会认为承租方租入的设备不在承租方的资产负债表中列示 2 国际会计标准委员会认为承租方租入的设备不在承租方的资产负债表中列示 3 租赁资产折旧的处理 承租方不应采用在租赁资产使用年限内计提折旧 4 根据稳健性原则 将最低租赁付款的现值与租赁资产的公允值比较 选择高者为期初账面价值 5 出租方所收取的租金 是出租方为承租方购买设备所作的投资及服务报酬 应作为财务收益处理 6 若租赁合同中有担保残值条款 租赁期满时 应收租赁款 账户余额必须等于担保残值金额 五 简答题1 金融租赁会计的核算对象 2 融资性租赁和经营性租赁区别的主要标志 3 承租方会计处理的主要内容 4 出租方为制造商或经销商 其应按销售型租赁进行会计处理 主要内容有哪些 六 论述题我国租赁会计准则与 国际会计标准第17号 租赁会计 相比 主要有哪些差别 答案 一 名词解释融资租赁是指一项实质性地转移随附于某资产的所有权的全部风险与报酬的租赁 经营租赁是指一项融资租赁协议以外的租赁 公允价值是指在一项公平交易中由熟悉有关情况并自愿交易的双方当事方交换某资产或某债务的金额 租赁投资净额是指租赁投资总额减去未实现财务收益的余额 隐含利率是指导出在该租赁协议开始时的最低租赁付款和应等于该租赁资产公允价值的无担保残值的合计现值的折现率 或有租金是指租赁付款中其金额不固定但可以根据其他因素 如销售额百分比 使用量 价格指数 市场利率 而不仅仅是时间因素确定的租金 二 单项选择题1 B2 C三 多项选择题1 ACDE2 BCD四 判断题1 2 3 4 5 6 五 简答题答案要点1 金融租赁会计的核算对象 1 出租方的会计核算对象融资性租赁条件下 出租方要对其定期所应取得的租金收入 及租赁期满后租赁资产的处理进行核算 经营性租赁条件下 出租方要对租赁资产的维修费 折旧费 租金收入和风险等项目进行核算 2 承租方的会计核算对象融资性租赁条件下 租赁资产的所有权实质已经转移至承租方 承租方不仅要对按期支付的租金进行核算 还要对租赁资产的风险 报酬 费用和折旧进行核算 经营性租赁条件下 承租方不需要对租赁资产的风险 报酬 费用和折旧进行核算 只对按期支付的租令进行核算 2 融资性租赁和经营性租赁区别的主要标志融资性租赁和经营性租赁区别的主要标志 是租赁资产所有权的风险和报酬是由哪方当事人承担 若租赁资产所有权的风险和报酬是由承租方承担就为融资性租赁 若租赁资产所有权的风险和报酬是由出租方承担就为经营性租赁 3 承租方会计处理的主要内容 1