张龙平用准则总揽与了解风险准则讲解课件（可编辑）

1 中国注册会计师执业准则 总体介绍 主讲人 张龙平2006年12月6日上午湖北阳光会计师事务所 2 主讲人简介 中南财经政法大学教授 博导会计硕士专业学位 MPAcc 教育中心主任兼会计学院副院长中国审计准则委员会资深委员 ZLPCALY8 ZLPCALY88 163 COM 3 讲六个问题 一 原审计等准则框架及存在的突出问题二 新审计等准则的制定背景及框架内容三 新风险导向审计的业务流程再造四 会计师事务所执业理念的更新五 审计目标 责任和原则并没有变化六 我们应采取的态度和行动 4 主题一 原审计准则等框架及存在的突出问题 一 原我国独立审计准则等框架回顾1995年至今 发布了6批独立审计准则 初步形成CPA职业规范体系 共48个项目 具体情况如下 5 原准则项目具体情况如下 1 独立审计准则 CPA只做审计业务吗 怎么会这样 独立审计准则序言1 1 独立审计基本准则1 2 独立审计具体准则28独立审计实务公告10 3 执业规范指南52 职业道德基本准则13 质量控制基本准则14 职业后续教育基本准则1共48个项目 另外 还发布 3个指导意见 减值审计 内控审核 道德规范 2个审计技术提示 财务欺诈风险 报表公布日后发现的事实 8个规范性文件 略 制定 坚持国际趋同与中国实际 先进性与可操作性结合执行 不很理想 没有理解好和掌握好审计准则的要义 6 附 我国CPA行业的痛 1 目前的痛是什么 执业环境差 客户付费低 同业恶性竞争 委托人招标压价 四大 压力 执业环境欠佳 客户 社会 政府 其他 起步晚积淀少 2 永远的痛是什么 1 审计准则的制定基点 保护和兼顾谁的利益 公众 客户 CPA三角关系 2 原则导向或规则导向 满足实现审计目标的需要 或有利法院判决保护CPA 3 替罪羔羊新说 不仅为客户替罪 还要为政府替罪 思考 为什么把事给CPA做 国家政府不亲自做 7 二 原审计准则存在的突出问题 1 制定基点 过分保护CPA 较轻公众利益2 审计风险模型设计与运用 出现偏差较多审计风险 固有风险X控制风险X检查风险极端1 重宏观评估客户经营风险 轻具体审计程序极端2 重具体审计程序 轻客户风险的评估3 了解客户情况与评估风险形成 两张皮 评估风险与实施审计程序又形成 两张皮 4 难查出重大舞弊 审计失败案例增多 8 主题二 新CPA执业准则制定背景及框架内容 一 新审计等准则制定背景1 被审计单位财务舞弊日益严重2 原审计准则难以帮助CPA查出重大错报3 国际审计准则已作了修订和改进4 国际会计准则也在修订和改进 9 二 新CPA执业准则框架内容 A 鉴证业务 AE 准则 B 非鉴证业务准则 即相关服务RS准则 后续职业教育准则哪去了 10 重点讲 鉴证业务准则 含审计准则 的构成 第一层次 鉴证业务基本准则 定义和要素 种类 见下页补充1 第二层次 审计准则 对历史财务信息的审计 属于合理保证的 审阅准则 对历史财务信息的审阅 属于有限保证的 其他鉴证准则 对非历史 非财务信息提供其他鉴证服务 既可能是合理保证的 如 要求的内部控制审计 又可能是有限保证的 第三层次 操作指南 没有强制力 只供参考 请注意 一 我国新准则体系采用4位数编号 1 2 3 4 5开头 分别代表历史财务信息的审计 历史财务信息的审阅 其他鉴证业务 相关服务和质量控制准则 二 2006年 月已发布48个准则 其中鉴证业务基本准则1个 审计准则41个 审阅准则1个 其他鉴证业务准则2个 相关服务准则2个 质量控制1个 2007年1月1日正式施行 11 补充1 鉴证业务基本准则 鉴证业务定义和 要素 第 章第 条 鉴证业务 指注册会计师 三方关系人第 章 对鉴证对象信息 鉴证对象第 章 标准第 章 证据第 章 提出结论 鉴证报告第 章 以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务 鉴证业务的种类 基于责任方认定的业务 直接报告业务 合理保证的鉴证业务 有限保证的鉴证业务 见下页补充2 历史财务信息的审计 历史财务信息的审阅 其他鉴证业务 12 补充2 合理保证与有限保证 审计与审阅之间的界定 合理保证 a highassurance b notabsoluteassurance c engagementriskwillbereducedtoacceptablelowlevel 有限保证 a highassurance b notabsoluteassurance c engagementriskwillbereducedtoacceptablelevelintheengagementcircumstances 审计 合理保证的鉴证业务 积极方式发表结论审阅 有限 Low 保证的鉴证业务 消极方式发表结论请思考 中度 moderate 保证水平的鉴证业务 13 主题三 新风险导向审计的业务流程再造 一 新审计准则的构成共有41个新审计准则 其中 核心审计准则 有4个 重点介绍 二 倡导 新风险导向审计 更有效检查重大错报 因错误或舞弊 更有效维护公众利益 14 三 个核心审计准则简介 倡导新风险导向审计 1 财务报表审计的目标和一般原则 最后讲 2 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 风险评估程序 3 针对评估的重大错报风险实施的程序 含控制测试和实质性程序 4 审计证据 新审计证据观 注 第2 3 4个为 新审计风险准则 可概括为 1个模型 2个层次 3个环节 新审计证据观念 讲解如下 15 讲解 新审计风险准则的运用过程 1 2 3审计业务流程 1 一个模型审计风险AR 重大错报风险RMM 检查风险DR RMM 新风险导向审计新在哪儿 2 两个层次 1 财务报表层次 2 各类交易 账户余额和列报的认定层次 16 3 三个环节 新的业务流程 如何运用新风险模型 理念和实质并重 1 了解客户及其环境包括了解内部控制 风险评估程序 评估财务报表层的RMM 评估 各类交易 账户余额 列报 认定层的RMM 2 针对报表层RMM采取的措施 总体应对措施 3 针对认定层RMM采取的措施 进一步审计程序1 控制测试 必要时 指两种情况 再评估认定层的RMM2 实质性程序 实质性分析程序 细节测试 为了降低认定层的DR 注意 DR不一定要低水平 请注意 对内控的审计责任有4个重大变化 下面简释如何在这两个层次上运用新风险模型 17 简释1 如何在财务报表层次运用新模型 审计风险AR 重大错报风险RMM 检查风险DR 总体应对措施 影响对进一步审计程序的总体考虑 控制测试 实质性测试 1 向项目组强调保持职业怀疑态度 2 分派更有经验或具有特殊技能的审计人员 或利用专家的工作 3 提供更多的督导 4 注意进一步审计程序不可预见性 5 对拟实施审计程序的性质 时间和范围作出总体修改 总体方案 具体程序设计 风险评估程序考虑 财务报表层的RMM 18 简释2 如何在交易 账户余额和列报的认定层次运用新模型 审计风险AR 重大错报风险RMM 检查风险DR 风险评估程序考虑 交易 账户余额和列报的认定层次的RMM 控制测试实质性程序 进一步审计程序具体考虑 19 4 新审计证据观 7个 1 新构成观 充分 适当审计证据 风险评估 控制测试 实质性程序 其他 重大错报风险识别点 RMM 重要的交易 余额和列报必须实施实质性程序 DR 控制测试 特别风险 RMM 高固有风险点 仅依靠实质性程序无法获取充分 适当审计证据的风险 DR 实质性程序 风险评估程序 20 4 新审计证据观 7个 续 2 新认定观 A 新细节测试对象 交易 余额 列报认定层B 新认定种类 风险识别必须与认定挂钩高RMM的认定 具体审计目标 审计证据 程序 决策3 新计划观 A 新两类计划 风险导向及资源分配B 计划贯穿审计全过程 见下面附1页4 新程序观 A 新专业判断 应有关注与职业怀疑 报告 选择的审计程序取决于CPA的判断 B 新程序决策 审计证据决策 审计程序的性质 时间 范围与选择性测试方法运用 现代审计是抽样审计吗 见下面附2页 21 附1 新风险导向审计的业务流程简图 签约及初步业务活动 风险评估程序 控制测试 如需要 实质性程序 其他审计工作 总体审计策略 具体计划 风险评估 具体计划 控制测试 具体计划 实质性程序 具体计划 其他审计工作 充分适当审计证据 审计报告 22 附2 如何确定审计测试的项目 选择性测试方法的运用 1 选取100 的项目进行测试2 选取特定的项目进行测试3 审计抽样 要根据样本推断总体 23 4 新审计证据观 7个 续 5 新记录观 A 足以支持CPA审计意见B 证明CPA履行责任情况6 新管理观 归档后审计证据的管理责任明确为事务所的主任会计师 24 4 新审计证据观 7个 续 7 新责任观 A 审计报告中对责任的新划分 含内控相关责任 B 审计报告中 CPA的责任 的新描述 审计工作 审计程序 审计证据 审计意见 C 审计报告中新增遵守职业道德规范的责任D 原是 我们的审计工作为我们的意见提供了合理基础 现为 我们获取的审计证据是充分 适当的 为发表审计意见提供了基础 过程或结果谁重要 质量控制 E 司法中审计证据的责任 间接证据 直接证据谁更重要 CPA判断不准或失误负何责 请注意 我们在教学中 应该怎样描述和讲解审计过程或审计阶段 整合法或一体化方法 integratedapproach 25 四 7个具体审计准则 1 审计业务约定书 很重要 跟谁签 2 审计工作底稿 归档保管 3 审计质量控制 为什么放这 项目负责人 六控制要素 与会计师事务所质量控制的关系 4 对舞弊的考虑 1 管理层舞弊与员工舞弊 2 管理层承受压力与逾越内部控制 3 特别风险与审计应对 4 首次采用收入舞弊假设 26 对法律法规考虑 视与报表的关联度而定 与治理层的沟通 与管理层的关系 计划审计工作 两种计划变化 重要性 确定重要性的参考指南和尚未更正错报的汇总数计算 见下面附1和附2页 对客户使用服务机构的考虑10 存货监盘11 函证12 期初余额13 分析程序14 会计估计的审计15 比较数据16 审计报告17 非标准审计报告其他省略 27 附1 确定重要性的参考标准 在确定恰当的基准后 注册会计师通常运用职业判断合理选择百分比 据以确定重要性水平 重要性 基准 百分比 以下是一些参考数值的举例 1 对以盈利为目的的企业 来自经常性业务的税前利润或税后净利润的5 或总收入的0 5 2 对非盈利组织 费用总额或总收入的0 5 3 对共同基金公司 净资产的0 5 特别强调 注册会计师执行具体审计业务时 可能认为采用比上述百分比更高或更低的比例是适当的 28 附2 计算 尚未更正错报的汇总数 1 已识别的具体错报1 对事实的错报2 涉及主观判断差异的错报2 推断误差 或称 可能错报 1 审计抽样推断出的错报数2 分析程序估计出的错报数问题 CPA要求管理层调整财务报表 调整什么 29 主题四 会计师事务所执业理念的更新 1 新风险导向观 前面已述2 新业务承接观 新考虑要素 全程关注理念3 新业务发展观 行业信息及审计经验积累4 新人力资源观 项目负责人及其他关键人物的培养5 新证据责任观 既要重风险评估 又要重程序到位6 新质量控制观 新体系 新要素 新要求7 新审计假设观 总体 对管理层诚信采用中性假设 例外 已采用收入舞弊假设 30 主题五 审计目标 责任和原则并没有改变 一 审计目标对财务报表的合法性和公允性发表审计意见二 审计责任对财务报表是否不存在 因错误或舞弊导致 重大错报获取合理保证 即高保证水平 也即将审计风险降至可接受的低水平 三 遵循的原则坚持道德原则 质量控制准则 审计准则 保持职业怀疑态度 31 主题六 我们应采取的态度和行动 态度 提高认识 给予重视行动 认真学习 尽快贯彻 32 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 准则讲解 主讲人 张龙平2006年12月6日上午湖北阳光会计师事务所 33 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 准则讲解第一节概述 一 为什么要了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险二 本准则与其他准则的关系三 本准则的框架和内容 34 一 为什么要了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 1 审计风险模型 审计风险 重大错报风险x检查风险应当了解客户及环境 以足够识别 评估重大错报风险 设计和实施进一步审计程序 分以下两层次评估重大错报风险 财务报表层次各类交易 账户余额 列报认定层次 35 为什么要了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 2 了解被审计单位及其环境是必要程序 为注册会计师在某些关键环节作出职业判断提供重要基础 准则第4条 确定重要性水平 并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当考虑会计政策的选择和运用是否恰当 以及财务报表的列报是否适当识别需要特别考虑的领域确定在实施分析程序时所使用的预期值设计和实施进一步审计程序 以将审计风险降至可接受的低水平评价所获取审计证据的充分性和适当性 36 二 本准则与其他准则的关系 第1101号 财务报表审计的目标和一般原则第1301号 审计证据第1211号 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险第1231号 针对评估的重大错报风险实施的程序第1141号 财务报表审计中对舞弊的考虑 37 三 本准则的框架 共有117条 第一章 总则第二章 风险评估程序 信息来源以及项目组内部的讨论第三章 了解被审计单位及其环境 6方面 第四章 了解被审计单位的内部控制第五章 评估重大错报风险第六章 与治理层和管理层的沟通第七章 审计工作记录第八章 附则 38 第二节风险评估程序 信息来源以及项目组内部的讨论 一 风险评估程序和信息来源二 项目组内部的讨论 39 一 风险评估程序 询问被审计单位管理层和内部其他相关人员分析程序观察和检查观察被审计单位的生产经营活动检查文件 记录和内部控制手册阅读由管理层和治理层编制的报告实地察看被审计单位的生产经营场所和设备追踪交易通过与财务报告相关的信息系统的过程 穿行测试 40 其他风险评估程序和信息来源 获取外部信息考虑在承接客户或续约过程中或提供其他服务时所获取的信息和经验对于连续审计业务 可以利用在以前期间获取的信息 但需确定 被审计单位及其环境是否发生变化该变化是否可能影响以前期间获取的信息在本期审计中的相关性 41 二 项目组内部的讨论 项目组成员对财务报表存在重大错报的可能性进行讨论运用职业判断确定 目标 更好地了解各自领域中 由于舞弊或错误导致财务报表发生错报的可能性 以及各自的程序如何影响审计的其他方面内容 经营风险 财务报表错报风险 特别是舞弊风险人员 关键成员和专家时间和方式 在整个审计过程中持续交换强调在整个审计过程中保持职业怀疑态度 警惕可能发生错报的迹象 并严格追踪 42 第三节了解被审计单位及其环境 一 行业状况 法律环境与监管环境以及其他外部因素二 被审计单位性质三 被审计单位对会计政策的选择和运用四 被审计单位的目标 战略以及相关经营风险五 被审计单位财务业绩的衡量和评价六 被审计单位的内部控制 注意 要与评估两个层次的重大错报风险结合进行 43 评估重大错报风险 的有关要求 1 准则第96条 注册会计师应当识别和评估财务报表层次以及各类交易 账户余额 列报认定层次的重大错报风险在识别和评估重大错报风险时 注册会计师应当实施下列审计程序 在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险 并考虑各类交易 账户余额 列报 将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系 考虑识别的风险是否重大 考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性 44 评估重大错报风险 的有关要求 2 准则第97条 注册会计师应当利用实施风险评估程序获取的信息 包括在评价控制设计和确定其是否得到执行时获取的审计证据 作为支持风险评估结果的审计证据 风险评估的审计证据 准则第99条 注册会计师应当确定 识别的重大错报风险是与特定的某类交易 账户余额 列报的认定相关 还是与财务报表整体广泛相关 进而影响多项认定 属于哪个层次的重大错报风险 准则第103条 作为风险评估的一部分 注册会计师应当运用职业判断 确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大错报风险 特别风险 45 一 行业状况 法律环境与监管环境以及其他外部因素 1 了解的具体内容行业状况 主要包括 所在行业的市场供求与竞争 生产经营的季节性和周期性 产品生产技术的变化 能源供应与成本 行业的关键指标和统计数据 46 行业状况 法律环境与监管环境以及其他外部因素 2 了解的具体内容 续 法律环境及监管环境 主要包括 适用的会计准则 会计制度和行业特定惯例 对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动 对开展业务产生重大影响的政府政策 包括货币 财政 税收和贸易等政策 与被审计单位所处行业和所从事经营活动相关的环保要求 其他外部因素 主要包括 宏观经济的景气度 利率和资金供求状况 通货膨胀水平及币值变动 国际经济环境和汇率变动 47 二 被审计单位性质 了解的具体内容 1 所有权结构 关联方 治理结构 管理层客观判断事务的能力 组织结构 合并 商誉摊销减值长期股权投资核算 特殊目的实体核算等 经营活动投资活动筹资活动 有助于识别客户的业务交易 账户等种类 48 被审计单位性质 了解的具体内容 2 经营活动主营业务的性质与生产产品或提供劳务相关的市场信息业务的开展情况联盟 合营与外包情况从事电子商务的情况地区与行业分布生产设施 仓库的地理位置及办公地点关键客户重要供应商劳动用工情况研究与开发活动及其支出关联方交易 49 被审计单位性质 了解的具体内容 3 投资活动近期拟实施或已实施的并购活动与资产处置情况证券投资 委托贷款的发生与处置资本性投资活动 包括固定资产和无形资产投资 以及近期或计划发生的变动不纳入合并范围的投资筹资活动债务结构和相关条款 包括担保情况及表外融资固定资产的租赁关联方融资实际受益股东衍生金融工具的运用 50 三 被审计单位对会计政策的选择和运用 重要项目的会计政策和行业惯例重大和异常交易的会计处理方法在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域 采用重要会计政策产生的影响会计政策的变更被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度列报和披露 51 四 被审计单位的目标 战略以及相关经营风险 1 目标被审计单位的整体计划战略管理层想要达成目标所采用的操作方法经营风险源于对被审计单位实现目标和战略产生不利影响的重大情况 事项 环境和行动 或源于不恰当的目标和战略多数经营风险最终都会产生财务后果 从而影响财务报表 52 被审计单位的目标 战略以及相关经营风险 2 经营风险示例 行业发展开发新产品或提供新服务业务扩张新颁布的会计法规监管要求本期及未来的融资条件信息技术的运用 53 五 被审计单位财务业绩的衡量和评价 1 管理层是否在承担很大压力下报告财务业绩关注的信息 关键业绩指标业绩趋势预测 预算和差异分析管理层和员工业绩考核与激励性报酬政策分部信息与不同层次部门的业绩报告与竞争对手的业绩比较外部机构提出的报告 54 被审计单位财务业绩的衡量和评价 2 还应关注 财务业绩衡量所显示的未预期到的结果或趋势管理层的调查结果和纠正措施 55 第四节了解被审计单位的内部控制 一 内部控制概述二 在被审计单位整体层面 对内部控制的了解和评估在被审计单位重要业务流程层面 对内部控制的了解和评估 56 一 内部控制概述 内部控制的内涵和要素与审计相关的内部控制了解和评估内部控制的风险评估程序和对内部控制了解的深度内部控制的人工和自动化成分内部控制的局限性 57 1 内部控制的内涵和要素 内部控制的定义 指被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性 经营的效率和效果以及对法律法规的遵守 由治理层 管理层和其他人员设计和执行的政策和程序内部控制五要素 控制环境风险评估过程信息系统与沟通控制活动对控制的监督 58 2 与审计相关的内部控制 控制环境 风险评估过程 信息系统与过程 控制活动 对控制的监督 财务报告目的 内部控制五要素 内部控制的目的 被审计单位 经营目的 合规性目的 59 3 了解和评估内部控制的风险评估程序和对内部控制了解的深度 了解的深度 评价控制设计的合理性 指考虑一项控制单独或连同其他控制是否能够有效防止或发现并纠正重大错报确定控制得到执行 是指某项控制存在且被审计单位正在使用风险评估程序 只有询问是不够的 还需观察特定控制的运用检查文件和报告追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程 穿行测试 60 4 有关内部控制的其他考虑 内部控制的人工和自动化成分内部控制的两大局限性 受决策错误或人为失误影响 串通和管理层凌驾于内部控制之上导致控制失败 小型被审计单位的特殊考虑 61 二 在被审计单位整体层面和业务流程层面对内部控制的了解和评估 62 一 控制环境 1 控制环境 包括治理职能和管理职能 以及治理层和管理层对内部控制及其重要性的态度 认识和措施2 控制环境的要素 对诚信和道德价值观念的沟通与落实对胜任能力的重视治理层的参与程度管理层的理念和经营风格组织结构职权与责任的分配人力资源政策与实务 63 3 对控制环境了解的其他考虑要点 确定构成控制环境的要素是否得到执行将询问与其他风险评估程序相结合控制环境对重大错报风险的评估具有广泛影响考虑控制环境的总体优势是否为内部控制的其他要素提供了适当的基础 并且未被控制环境中存在的缺陷所削弱但控制环境本身并不能防止或发现并纠正各类交易 账户余额 列报认定层次的重大错报注册会计师在评估重大错报风险时应当将控制环境连同其他内部控制要素产生的影响一并考虑小型被审计单位的考虑 64 二 被审计单位的风险评估过程 1 风险评估过程 包括识别与财务报告相关的经营风险 以及针对这些风险所采取的措施可能产生风险的事件的示例 经营环境的变化新员工的加入新信息系统或对原系统进行升级快速发展新技术新生产型号 产品和业务活动企业重组发展海外经营新的会计公告 65 被审计单位的风险评估过程 2 管理层已经识别出的经营风险注册会计师考虑这些风险是否可能导致重大错报识别出管理层未能识别的重大错报风险注册会计师考虑被审计单位的风险评估程序为何没有识别这些风险 以及评估过程是否适合于具体环境小型被审计单位的考虑 66 三 信息系统与沟通 1 与财务报告相关的信息系统 包括用以生成 记录 处理和报告交易 事项和情况 对相关资产 负债和所有者权益履行经营管理责任的程序和记录与财务报告相关的信息系统应当与业务流程相适应业务流程 指被审计单位开发 采购 生产 销售 发送产品和提供服务 保证遵守法律法规 记录信息等一系列活动与财务报告相关的信息系统所生成信息的质量 对管理层能否作出恰当的经营管理决策以及编制可靠的财务报告具有重大影响 67 信息系统与沟通 2 与财务报告相关的信息系统通常包括下列职能 识别与记录所有的有效交易及时 详细地描述交易 以在财务报告中对交易作出恰当分类恰当计量交易 以在财务报告中对交易的货币金额作出准确记录恰当确定交易生成的会计期间在财务报表中恰当列报交易及相关披露信息系统的职能更多地在业务流程层面体现 68 四 控制活动 控制活动 指有助于确保管理层的指令得以执行的政策和程序控制活动的分类授权一般授权特别授权业绩评价信息处理信息技术一般控制应用控制实物控制职责分离 69 五 对控制的监督 对控制的监督 指被审计单位评价内部控制在一段时间内运行有效性的过程 该过程包括及时评价控制的设计和运行 以及根据情况的变化采取必要的纠正措施监督的分类 持续的监督活动 日常工作中 专门的评价活动 如内部审计人员 利用外部的信息 监督相关的控制活动 对信息来源可靠性的考虑 70 在重要业务流程层面对内部控制了解和评估的一般程序 1 确定被审计单位的重要业务流程和影响重大账户的重要交易类别 2 了解重要交易从发生到记入账目的整个流程 3 确定错报可能会在什么环节发生 即确定相应的控制目标 5 通过执行穿行测试 来证实对重要交易流程和相关控制的了解 并确定相关控制是否得到执行 4 识别和了解相关的内部控制 6 对相关控制的设计和是否得到执行进行内部控制评价 以确定进一步的审计程序 71 第五节评估重大错报风险 一 识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险二 需要特别考虑的重大错报风险三 仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险四 对风险评估的修正 进一步程序实施后 72 一 识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险 注册会计师应当识别和评估财务报表层次以及各类交易 账户余额 列报认定层次的重大错报风险 在识别和评估重大错报风险时 注册会计师应当 在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险 并考虑各类交易 账户余额 列报 将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系 考虑识别的风险是否重大 考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性 73 1 可能存在重大错报风险的事项 1 示例28项 第98条 在经济不稳定的国家或地区开展业务 在高度波动的市场开展业务 在严厉 复杂的监管环境中开展业务 持续经营和资产流动性出现问题 包括重要客户流失 融资能力受到限制 行业环境发生变化 供应链发生变化 开发新产品或提供新服务 或进入新的业务领域 74 1 可能存在重大错报风险的事项 2 示例 续 开辟新的经营场所 发生重大收购 重组或其他非经常性事项 拟出售分支机构或业务分部 复杂的联营或合资 运用表外融资 特殊目的实体以及其他复杂的融资协议 重大的关联方交易 缺乏具备胜任能力的会计人员 关键人员变动 内部控制薄弱 信息技术战略与经营战略不协调 信息技术环境发生变化 75 1 可能存在重大错报风险的事项 3 示例 续 安装新的与财务报告有关的重大信息技术系统 经营活动或财务报告受到监管机构的调查 以往存在重大错报或本期期末出现重大会计调整 发生重大的非常规交易 按照管理层特定意图记录的交易 应用新颁布的会计准则或相关会计制度 会计计量过程复杂 事项或交易在计量时存在重大不确定性 存在未决诉讼和或有负债 76 2 识别和评估财务报表层次的重大错报风险 将了解的被审计单位及其环境各方面的情况结合 对所有识别的财务报表层次的重大错报风险加以汇总和评估除了被审计单位的性质 行业状况 宏观经济 经营风险等的影响以外 财务报表层次的重大错报风险很可能源于薄弱的控制环境和舞弊风险根据评估结果确定总体应对措施 包括增加职业怀疑精神 向项目组分派更有经验或具有特殊技能的审计人员 是否需要引入专家 以及提供适当程度的督导和增加对该审计项目的风险控制水平等 77 3 识别和评估认定层次的重大错报风险 考虑针对重大的各类交易 账户余额和列报的认定 将识别的与该认定相关的重大错报风险加以汇总 评估认定层面的重大错报风险 以此确定进一步审计程序的性质 时间和范围 78 认定层次 总结 业务流程 账户 综合风险评估 认定 控制 固有风险 可能发生的错报 79 特别关注 财务报表的可审计性问题 第102条规定 如通过对内部控制了解发现下列情况 1 会计记录的状况和可靠性存在重大问题 2 对管理层的诚信存在严重疑虑 CPA的行动 1 应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告 2 必要时 应当考虑解除业务约定 80 二 需要特别考虑的重大错报风险 作为风险评估的一部分 注册会计师应当运用职业判断 确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大风险 特别风险 在确定哪些风险是特别风险时 注册会计师应当在考虑识别出的控制对相关风险的抵消效果前 根据 1 风险的性质 2 潜在错报的重要程度和发生的可能性 见下图 判断风险是否属于特别风险 81 一 按严重程度识别特别风险 特别风险 较高固有风险 较低固有风险 发生的可能性 潜在错报的重要程度 82 二 确定风险的性质时考虑的因素 风险是否属于舞弊风险 通常是特别风险 风险是否与近期经济环境 会计处理方法和其他方面的重大变化有关 交易的复杂程度 风险是否涉及重大的关联方交易 财务信息计量的主观