房地产开发成本、收入会计(ppt 133页).ppt

2020 3 3 房地产开发成本 收入会计 南通苏瑞税务师事务所纪同建E mail jtj82021112 2020 3 3 2005年9月10日 国家税务总局和 中国税务 杂志社联合推出2004年度中国纳税500强排行榜 除了烟草和石油行业占据最显赫位置 300名内没有一家房地产企业的名字出现 而在2002年 2003年 2004年 房地产蝉联 中国十大暴利行业 之首 房地产缘何成为 财富巨人 纳税侏儒 房地产行业是否存在偷漏税现象 2006年国家税务总局继续把房地产企业列为专项检查重点 这是全国第五次把房地产列为专项检查的范围 这说明房地产企业的税收漏洞越来越引起社会各界的高度关注 作为税务人员应该深入研究这个行业的特点和税务违法行为的规律 2020 3 3 财政部2006年度会计信息质量检查 会计信息质量检查的重点是国有企业 上市公司 外商投资企业 房地产企业等 房地产行业存在很多税务问题 这些问题与房地产行业的复杂性 如开发环节多 特殊性有关 因此 税务人员了解一些房地产行业知识和房地产企业会计很有必要 2020 3 3 目录 第一部分房地产开发企业会计核算基础 会计规范第二部分房地产开发企业经营特点与投资估算第三部分房地产开发成本核算第四部分房地产开发收入核算第五部分房地产开发企业涉税与会计处理 2020 3 3 第一部分会计规范一 我国会计规范体系的现行框架 2020 3 3 2020 3 3 二 会计法 会计法是会计规范体系的最高层次 是其他会计规范的制定依据 会计法的立法宗旨是规范会计行为 保证会计资料真实 完整 我国在1985年首次公布会计法 1993年进行局部修改 1999年进行了重大修改 现行的会计法 包括总则 会计核算 公司企业会计核算的特别规定 会计监督 会计机构和会计人员 法律责任和附则等七章 共52条 2020 3 3 1985年 第四条各地方 各部门 各单位的行政领导人领导会计机构 会计人员和其他人员执行本法 保障会计人员的职权不受侵犯 1993年 第四条单位领导人领导会计机构 会计人员和其他人员执行本法 保证会计资料合法 真实 准确 完整 保障会计人员的职权不受侵犯 1999年 第四条单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性 完整性负责 结论 责任主体的变迁经历了由1985年的会计人员 单位领导人和上级单位领导人到1993年的会计人员和单位领导人再到1999年单位领导人为主 会计人员为辅的变化 2020 3 3 1997年中华人民共和国刑法 修正 第一百六十一条公司向股东和社会公众提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告 严重损害股东或者其他人利益的 对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员 处三年以下有期徒刑或者拘役 并处或者单处二万元以上二十万元以下罚金 2002年因提供虚假财会报告罪 原郑州百文股份有限公司董事长 法人代表李福乾日前被判处有期徒刑三年 缓刑五年 并处罚金人民币五万元2003年原 东方电子 董事长兼总经理隋元柏因提供虚假财会报告罪 被判处有期徒刑2年 并处罚金5万元 2020 3 3 三 国家统一的会计制度 一 企业会计准则体系 我国财政部于1992年11月30日发布了 企业会计准则 1997年至2006年陆续颁布38项具体准则 2020 3 3 2006年底已颁布实施的企业会计准则 1个基本准则 38个具体准则 2020 3 3 2020 3 3 38项具体会计准则实施范围 2020 3 3 2006年2月财政部重新修订发布了一个基本准则 38个具体准则 自2007年1月1日起在上市公司范围内施行 鼓励其他企业执行 目前我国企业会计准则体系基本形成 它分成三个层次 第一层次为基本准则 第二层次为具体会计准则 分为 一般业务准则主要规范各类企业普遍适用的一般经济业务的确认和计量 如存货 固定资产 投资 无形资产 资产减值 借款费用 收入 外币折算等准则项目 特殊行业的特定业务准则主要规范特殊行业中特定业务的确认和计量 如石油天然气开采 农业 金融工具和保险合同等准则项目 报告准则主要规范普遍适用于各类企业通用的报告类的准则 如现金流量表 合并财务报表 中期财务报告 分部报告等准则项目 2020 3 3 第三层次为企业会计准则应用指南 分为两部分 会计准则解释 会计科目和主要账务处理 2020 3 3 二 企业会计制度体系1 会计制度 2020 3 3 企业会计制度 特殊行业会计核算办法 证券投资基金会计核算办法 电信企业会计核算办法 民航企业会计核算办法 从事银行卡跨行信息转接业务的企业会计核算办法 施工企业会计核算办法 新闻出版业会计核算办法 铁路运输企业会计核算办法 农业企业会计核算办法 保险中介公司会计核算办法 投资公司会计核算办法 电影企业会计核算办法 水运企业会计核算办法 暂行规定及问题解答 合并会计报表暂行规定 关联方之间出售资产等有关业务会计处理的暂行规定 企业所得税会计处理的暂行规定 关于企业与银行等金融机构有关业务会计处理的暂行规定 企业兼并有关会计处理问题的暂行规定 关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答 一 关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答 二 关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答 三 关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答 四 金融企业会计制度 信托业务会计核算办法 金融企业实施有关问题的解答 小企业会计制度 小型工业企业执行 小企业会计制度 衔接规定 行业会计制度 2020 3 3 2 特殊行业会计核算办法 根据 中华人民共和国会计法 企业财务会计报告条例 企业会计制度 以及国家有关法律 法规 在已执行 企业会计制度 的该行业企业执行 2020 3 3 二 国家统一的会计制度 二 企业会计制度体系3 暂行规定及问题解答 2020 3 3 三 非企业会计制度体系 2020 3 3 会计基础工作规范 内部会计控制基本规范 试行 内部会计控制规范 担保 试行 内部会计控制规范 对外投资 试行 内部会计控制规范 成本费用 试行 会计法 总会计师条例 内部会计控制规范 预算 试行 内部会计控制规范 工程项目 试行 内部会计控制规范 货币资金 试行 会计从业资格管理办法 会计人员继续教育暂行规定 会计档案管理办法 四 会计管理规范体系 2020 3 3 五 与房地产会计有关的规范 上市公司 企业会计准则2006自2007年1月1日起在上市公司范围内施行 执行38项具体准则的企业不再执行现行准则 企业会计制度 特别关注 建造合同 代建房地产 投资性房地产 出租 租赁 租金收入和售后租回 存货 用于出售 固定资产 采用成本模式计量的建筑物的后续计量 无形资产 采用成本模式计量的土地使用权的后续计量 2020 3 3 非上市公司 企业会计制度 2001 房地产开发企业会计制度 1993 施工 房地产开发企业财务制度 1993 关于企业房地产开发与交易若干财务处理问题的通知 1995 房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定 1999 2020 3 3 第二部分房地产开发企业经营特点与投资估算 一 房地产开发企业经营活动的主要业务房地产开发企业就是从事房地产开发和经营的企业 它既是房地产产品的生产者 又是房地产商品的经营者 进行的主要业务有 1 土地的开发与经营 企业将有偿获得的土地开发完成后 既可有偿转让给其他单位使用 也可自行组织建造房屋和其他设施 然后作为商品作价出售 还可以开展土地出租业务 2020 3 3 2 房屋的开发与经营房屋的开发指房屋的建造 房屋的经营指房屋的销售与出租 企业可以在开发完成的土地上继续开发房屋 开发完成后 可作为商品作价出售或出租 企业开发的房屋 按用途可分为商品房 出租房 周转房 安置房和代建房等 3 城市基础设施和公共配套设施的开发 4 代建工程的开发代建工程的开发是企业接受政府和其他单位委托 代为开发的工程 必须符合三个条件 江苏省地方税务局关于营业税若干征税问题的补充通知 二 规定 房屋开发公司承办国家机关 企事业单位的统建房 如委托建房的单位能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书以及基建计划 且房屋开发公司 即受托方 不垫付资金 并同时符合本 通知 第三条中 其他代理服务 条件的 则对房屋开发公司实际取得的手续费收入按 服务业 税目计征营业税 否则 对房屋开发公司承办建设的各种房屋 均应全额按 销售不动产 计征营业税 其他代理服务是指受托方按照协议或委托方的要求 以委托方的名义从事除代购代销货物 代办进出口 介绍服务以外的其他受托事项的经营活动 并与委托方实行全额结算 原票转交 只向委托方收取手续费的业务 2020 3 3 二 房地产开发企业的经营特点 房地产开发企业的生产经营特点 1 开发经营的计划性 企业征用的土地 建设的房屋 基础设施以及其他设施都应严格控制在国家计划范围之内 按照规划 征地 设计 施工 配套 管理 六统一 原则和企业的建设计划 销售计划进行开发经营 2 开发产品的商品性 房地产开发企业的产品全部都作为商品进入市场 按照供需双方合同协议规定的价格或市场价格作价转让或销售 2020 3 3 3 开发经营业务的复杂性 1 经营业务内容复杂 经营业务囊括了从征地 拆迁 勘察 设计 施工 销售到售后服务全过程 2 涉及面广 经济往来对象多 涉及设备 材料物资供应单位 设计单位 施工单位 委托单位和承租单位等 4 开发建设周期长 投资数额大开发产品要从规划设计开始 经过可行性研究 征地拆迁 安置补偿 七通一平 建筑安装 配套工程 绿化环卫工程等几个开发阶段 少则一年 多则数年才能全部完成 每一个开发阶段都需要投入大量资金 加上开发产品本身的造价很高 需要不断地投入大量的资金 2020 3 3 5 经营风险大开发产品单位价值高 建设周期长 负债经营程度高 不确定因素多 一旦决策失误 销路不畅 将造成大量开发产品积压 使企业资金周转不灵 导致企业陷入困境 2020 3 3 三 房地产开发项目投资费用估算 预计费用 经营房地产投入资金多 风险大 在项目的规划阶段 必须对项目的投资与成本费用进行准确的估算 以便作出经济效益评价 投资决策房地产建设项目各项费用的构成复杂 变化因素多 不确定性大 依建设项目的类型不同而有其自身的特点 因此不同类型的建设项目 其投资和费用构成有一定的差异 对于一般房地产开发项目而言 投资及成本费用 由开发成本和开发费用两大部分组成 2020 3 3 一 开发成本共有八项 1 土地使用权出让金国家以土地所有者身份 将一定年限内的土地使用权有偿出让给土地使用者 土地使用者依法支付土地出让金获得土地使用权 2 土地征用及拆迁安置补偿费 1 土地征用费 国家建设征用农村土地发生的费用主要有包括土地补偿费 劳动力安置补助费 水利设施维修分摊 青苗补偿费 耕地占用税 耕地垦复基金 征地管理费等 2 拆迁安置补偿费 在城镇地区 国家和地方政府可以依据法定程序 将国有储备土地或已由企 事业单位或个人使用的土地出让给房地产开发项目或其他建设项目使用 2020 3 3 3 前期工程费 1 项目的规划 设计 可行性研究所需费用 一般可以按项目总投资额的一定百分比估算 2 三通一平 等土地开发费用 4 建安工程费它是指直接用于建安工程建设的总成本费用 主要包括建筑工程费 设备及安装工程费以及室内装修工程费等 5 基础设施费 它又称红线内工程费 包括供水 供电 供气 道路 绿化 排污 排洪 电讯 环卫等工程费用 通常采用单位指标估算法来计算 6 公共配套设施费它主要包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出 2020 3 3 7 不可预见费它包括基本预备费和涨价预备费 依据项目的复杂程度和前述各项费用估算的准确程度 以上述1 6项之和为基数 按3 一5 计算 8 开发期间税 费 开发项目投资估算应考虑项目在开发过程中所负担的各种税金和地方政府或有关部门征收的费用 2020 3 3 二 开发费用开发费用是指与房地产开发项目有关的管理费用 销售费用和财务费用 1 管理费用可按项目开发成本构成中前1 6项之和为基数 按3 左右计算 2 销售费用它指开发建设项目在销售产品过程中发生的各项费用以及专设销售机构或委托销售代理的各项费用 主要包括以下三项 1 广告宣传费 约为销售收人的2 一3 2 销售代理费 约为销售收入的1 5 一2 3 其他销售费用 约为销售收入的0 5 一1 以上各项合计 销售费用约占销售收人的4 一6 2020 3 3 3 财务费用它指为筹集资金而发生的各项费用 主要为借款利息和其他财务费用 如汇兑损失等 2020 3 3 第三部分房地产开发成本的核算 房地产开发的程序通常分为四个阶段 即投资决策分析阶段前期工程阶段建设阶段租售阶段 2020 3 3 在以上四个阶段的开发经营过程中 企业将发生许多费用 比如可行性研究费 前期工程费 建筑安装费 广告费 销售费 信贷资金利息费 以及企业为组织和管理生产经营而发生的管理费用等 这些费用中 有些可以计入开发产品成本中 有些则不能计入开发产品成本 可以直接计入到开发产品成本中的费用称为开发直接费用 经分配后才能计入到开发产品成本中的费用称为开发间接费用 不能计入到开发成本中的费用称为期间费用 2020 3 3 一 开发产品成本的内容 开发产品成本是指房地产开发企业在产品开发过程中所发生的各项费用支出 它反映了房地产开发企业在项目开发过程中所耗费的全部物化劳动与活劳动 开发产品成本按其用途 可分为以下四类 1 土地开发成本 土地开发成本是指房地产开发企业开发土地 即建设用地 所发生的各项费用 2 房屋开发成本 房屋开发成本是指房地产开发企业开发各种房屋 包括商品房 出租房 周转房 代建房等 所发生的各项费用支出 2020 3 3 3 配套设施开发成本 它是指房地产开发企业开发能有偿转让的配套设施及不能有偿转让 不能直接计入开发产品成本的公共配套设施所发生的各项费用支出 4 代建工程开发成本 它是指房地产开发企业接受委托单位的委托 代为开发除土地 房屋以外其他工程 如市政工程 所发生的各项费用支出 2020 3 3 二 房地产开发成本核算对象 开发产品成本核算对象是指在开发产品成本的计算中 为了归集和分配开发费用而确定的费用承担者 企业应根据其开发项目的特点及实际情况 按照下列原则 选择成本核算对象 1 一般的开发项目 以每一独立编制的概算或施工图预算所列单项工程为成本核算对象 2 同一开发地点 结构类型相同的群体开发项目 开竣工时间相近 由同一施工单位施工的 可以并为一个成本核算对象 3 对于个别规模较大 工期较长的开发项目 可以结合经济责任制的需要 按开发项目的一定区域和部位 划分成本核算对象 2020 3 3 注意 成本核算对象应在开发项目开工前确定 一经确定就不能随意改变 更不能相互混淆 2020 3 3 三 房地产开发成本项目 开发产品成本项目一般可分为土地征用及拆迁补偿费 前期工程费 基础设施费 建筑安装工程费 公共配套设施费和开发间接费用等 1 土地征用及拆迁补偿费 指房地产开发时为征用土地所发生的各项费用 包括土地出让金 劳动力安置费 青苗补偿费 土地补偿费 拆迁补偿费及其他因征用土地而发生的费用 如耕地占用税 2 前期工程费 指企业在前期准备阶段发生的各项费用 包括总体规划设计费 可行性研究费 政府代收代缴的各项费用 勘察设计费 各项临时工程 临时水 临时电 临时路等 费用 七通一平或三通一平费用等 2020 3 3 3 基础设施费 指建造各项基础设施发生的费用 基础设施主要是指与开发产品相关的道路 供热设施 供水设施 供电设施 供气设施 通讯设施 照明设施 以及绿化 包括排污 排洪 环卫 等 这些设施发生的设备及安装费都在基础设施费项目内归集 4 建筑安装工程费 指企业以出包方式支付承建单位的建筑安装工程费和企业自营工程发生的建筑安装费 2020 3 3 5 配套设施费 指为开发项目服务的 不能有偿转让的各项公共配套设施发生的费用 如锅炉房 水塔 公共厕所 自行车棚等 凡能有偿转让的公共配套设施如商店 邮局 学校 医院 理发店等都不能计人该成本项目内 6 开发间接费用 指企业所属的开发部门或工程指挥部门为组织和管理开发项目而发生的各项费用支出 包括工资 福利费 办公费 差旅费 折旧费 修理费 水电费 劳动保护费 周转房摊销等 企业的各行政部门为管理公司而发生的各项费用不在此列 应在 管理费用 中核算 2020 3 3 目前我国房地产开发企业经营规模 经营范围 经营方式等各不相同 比如 就土地开发而言 有些企业只进行建设场地地面的清理平整 将原有建筑物 障碍物拆除 就算完成土地开发 而有些企业除进行地面的清理平整 还要进行地下各种管线的铺设 地面道路的建设 做到七通一平 才算完成土地开发等 每一个开发企业应根据前述成本项目的设置原则 结合开发项目的具体情况 有选择地设置成本项目 2020 3 3 四 开发产品成本核算程序 一 应设置核算的账户1 开发成本 账户本账户核算房地产开发企业在土地 房屋 配套设施和代建工程的开发过程中所发生的各项费用 本账户应按开发成本的种类 如 土地开发 房屋开发 配套设施开发 和 代建工程开发 等设置二级明细账户 并在二级明细账户下 按成本核算对象进行明细核算 2020 3 3 2 开发间接费用 账户 本账户核算房地产开发企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用 包括工资 福利费 折旧费 修理费 办公费 水电费 劳动保护费 周转房摊销等 本账户应按企业内部不同的单位 部门 分公司 设置明细账户 2020 3 3 注意 开发间接费用与管理费用 销售费用的区别业务招待费 会务费 咨询费 租赁费 违规建设被建设主管部门行政处罚款等 已建未售房屋的物业看管费 售楼处发生的水电费 办公费 产权交易费等 2020 3 3 施工 房地产开发企业财务制度 规定 管理费用是指企业行政管理部门为管理和组织经营活动而发生的各项费用 包括公司经费 工会经费 职工教育经费 劳动保险费 待业保险费 董事会费 咨询费 审计费 诉讼费 排污费 绿化费 税金 土地使用费 土地损失补偿费 技术转让费 技术开发费 无形资产摊销 开办费摊销 业务招待费 坏帐损失 存货盘亏 毁损和报废 减盘盈 损失 以及其他管理费用 2020 3 3 销售费用是指企业在销售产品或者提供劳务等过程中发生的各项费用 以及专设销售机构的各项费用 包括应由企业负担的运输费 装卸费 包装费 保险费 维修费 展览费 差旅费 广告费 代销手续费 销售服务费 以及专设销售机构的人员工资 奖金 福利费 折旧费 修理费 物料消耗以及其他经费 房地产开发企业销售费用还包括开发产品销售之前改装修复费 看护费 采暖费等 2020 3 3 中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则 第七条计算增值额的扣除项目 具体为 一 取得土地使用权所支付的金额 是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用 二 开发土地和新建房及配套设施的成本 是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本 包括土地征用及拆迁补偿费 前期工程费 建筑安装工程费 基础设施费 公共配套设施费 开发间接费用 2020 3 3 三 开发土地和新建房及配套设施的费用 是指与房地产开发项目有关的销售费用 管理费用 财务费用 四 旧房及建筑物的评估价格 是指在转让已使用的房屋及建筑物时 由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格 评估价格须经当地税务机关确认 五 与转让房地产有关的税金 是指在转让房地产时缴纳的营业税 城市维护建设税 印花税 因转让房地产交纳的教育费附加 也可视同税金予以扣除 六 对从事房地产开发的纳税人可按本条 一 二 项规定计算的金额之和 加计20 的扣除 2020 3 3 土地征用及拆迁补偿费 前期工程费 基础设施费 建筑安装工程费 公共配套设施费开发间接费用 成本项目 土地成本房屋成本配套设施成本代建工程成本 开发成本 开发间接费用 2020 3 3 二 开发产品成本核算程序 1 归集开发产品费用 1 在项目开发中发生的各项直接开发费用 直接计入各成本核算对象 即借记 开发成本 总分类账户和明细分类账户 贷记有关账户 2 为项目开发服务所发生的各项开发间接费用 可先归集在 开发间接费用 账户 即借记 开发间接费用 总分类账户和明细分类账户 贷记有关账户 3 将 开发间接费用 账户归集的开发间接费用 按一定的方法分配计入各开发成本核算对象 即借记 开发成本 总分类账户和明细账户 贷记 开发间接费用 账户 2020 3 3 2 计算并结转已完开发产品实际成本 计算已完开发项目从筹建至竣工验收的全部开发成本 并将其结转进入 开发产品 账户 即借记 开发产品 账户 贷记 开发成本 账户 3 按已完开发产品的实际功能和去向 将开发产品实际成本结转进入有关账户 即借记 主营业务成本 分期收款开发产品 出租开发产品 周转房 等账户 贷记 开发产品 账户 2020 3 3 土地征用及拆迁补偿费 前期工程费 基础设施费 建筑安装工程费 公共配套设施费开发间接费用 成本项目 土地成本房屋成本配套设施成本代建工程成本 开发成本 开发间接费用 归集 土地房屋配套设施代建工程 开发产品 分配 销售 出租 2020 3 3 五 土地开发的成本核算 一 土地开发成本科目的设置开发成本 土地开发二土地开发费用的归集与分配见下图 2020 3 3 2020 3 3 三 举例 甲房地产开发公司于2004年5月在梁园开发一块土地 占地面积40000 开发完成后准备将其中的30000 对外转让 其余的10000 企业自行开发商品房 假设梁园土地开发过程中只发生了如下经济业务 支付土地出让金25000000元 作会计分录如下 借 开发成本 土地 梁园 土地征用及拆迁费 25000000贷 银行存款25000000 支付拆迁补偿费5500000元 作会计分录如下 借 开发成本 土地 梁园 土地征用及拆迁费 5500000贷 银行存款5500000 2020 3 3 支付勘察设计费210000元 作会计分录如下 借 开发成本 土地 梁园 前期工程费 210000贷 银行存款210000 支付土石方费用5500000元 作会计分录如下 借 开发成本 土地 梁园 前期工程费 5500000贷 银行存款5500000 由某施工企业承包的地下管道安装工程已竣工 应支付价款1500000元 借 开发成本 土地 梁园 基础设施费 1500000贷 应付账款 X施工企业1500000 2020 3 3 9月末 梁园土地开发工程完工 假设 开发成本 土地开发 梁园 账户归集的开发总成本为37710000元 则单位土地开发成本为942 75元 其中自用的10000 土地尚未投入使用 其余30000 已全部转让 月终结转本块土地的开发成本 作会计分录如下 借 开发产品 土地 梁园 9427500主营业务成本 土地转让成本28282500贷 开发成本 土地 梁园37710000 2020 3 3 注意 土地使用权的会计处理 企业会计制度 第四十七条规定 企业购入或以支付土地出让全方式取得的土地使用权 在未开发或建造自用项目前 作为无形资产核算 并按照本制度规定的期限摊销 房地产开发企业开发商品房时 应将土地使用权的账面价值全部转入开发成本 无形资产准则第21条规定 企业进行房地产开发时 应将相关的土地使用权予以结转 结转时 将土地使用权的账面价值一次计入房地产开发成本 2020 3 3 例 某企业于2002年7月15日购入土地使用权 有效期为70年 面积为1000亩 每亩购价为14万 于2003年1月20日开发其中的100亩 有关会计处理如下 土地使用权转入相关项目的确认时间为2003年1月 取得土地使用权时 借 无形资产14000万贷 银行存款14000万 2002年12月30日摊销无形资产 14 1000 70 2 100万借 管理费用100万贷 无形资产100万 2020 3 3 2003年1月20日使用100亩土地时土地使用权转入相关项目的确认金额 每单位面积的购价 作为无形资产已摊销额 该项目占地面积 14万 14 70 2 100 1390万借 开发成本 土地1390万贷 无形资产1390万 2020 3 3 六 房屋开发的成本核算 一 房屋开发成本科目的设置核算企业开发建设各项房屋所发生的各项直接费用开发成本 房屋开发按房屋的性质和用途设置 商品房 经营房 周转房 代建房 等明细科目 二 房屋开发费用的归集与分配见下图 2020 3 3 2020 3 3 举例 某房地产开发企业的安乐开发小区 在2004年度内 共发生下列土地开发支出和有关土地开发成本结转经济业务 1 用银行存款支付征地拆迁费525 000元2 应付设计单位前期工程款125 000元3 用银行存款支付建筑公司基础设施工程款150 000元上列各项土地开发支出 按各开发产品用地面积进行分配 各开发产品用地面积如下 201商品房2 000平方米202商品房3 000平方米301出租房2 000平方米401商品性土地10 000平方米451自用土地8 000平方米4 401商品性土地应分配的开发间接费用为40 000元 2020 3 3 5 401商品性土地和451自用土地开发完成并经验收 等待以后转让和用作房屋的建造 6 451自用土地根据规划设计要求 用于建造203商品房 302出租房和351周转房 自用土地开发成本按房屋用地面积进行分配 各幢房屋用地面积如下 203商品房3 000平方米302出租房3 000平方米351周转房2 000平方米 2020 3 3 1 交付拆迁费借 开发成本 房屋开发 商品房 201工程 42 000 商品房 202工程 63 000 经营房 301工程 42 000开发成本 土地开发 商品性土地开发 401工 210 000 自用土地开发 412工程 168 000贷 银行存款525 000 2020 3 3 2 承付前期工程款借 开发成本 房屋开发 商品房 201工程 10 000 商品房 202工程 15 000 经营房 301工程 10 000开发成本 土地开发 商品性土地开发 401工 50 000 自用土地开发 412工程 40 000贷 应付账款 应付工程款125 000 2020 3 3 3 支付建筑工程款借 开发成本 房屋开发 商品房 201工程 12 000 商品房 202工程 18 000 经营房 301工程 12 000开发成本 土地开发 商品性土地开发 401 60 000 自用土地开发 412工程 48 000贷 银行存款150 000 2020 3 3 4 401商品性土地分摊开发间接费用借 开发成本 土地开发 商品性土地开发 401工程 40 000贷 开发间接费用40 0005 401商品性土地等待以后转让借 开发产品 土地 401工程 360 000贷 开发成本 土地开发 商品性土地开发 401工程 360 000451自用土地开发完成并经验收 以后用作房屋的建造借 开发产品 自用土地 451工程 256 000贷 开发成本 土地开发 自用土地开发 451工程 256 000 2020 3 3 6 451自用土地用于建造203商品房 302出租房和351周转房借 开发成本 房屋开发 商品房 203工程 96 000 经营房 302工程 96 000 周转房 351工程 64 000贷 开发产品 自用土地 451工程 256 000 2020 3 3 七 配套设施开发的成本核算 一 配套设施开发成本科目的设置核算企业开发建设各项配套设施所发生的各项直接费用开发成本 配套设施开发明细科目 大配套设施开发 非营业性公共配套设施开发 二 配套设施开发费用的归集与分配见下图 2020 3 3 2020 3 3 八 代建工程开发的成本核算 一 建工程科目的设置代建有两种情况 1 接受委托 2 投标中标开发成本 代建工程开发 二 代建工程开发费用的归集与分配见下图 2020 3 3 2020 3 3 2020 3 3 第四部分房地产开发收入核算 收入的确认收入 是指企业在日常活动中形成的 会导致所有者权益增加的 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入 一般包括销售商品收入 提供劳务收入和让渡资产使用权收入 2020 3 3 根据 企业会计准则第14号 收入 的规定 销售商品收入同时满足下列五个条件 才能予以确认 1 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 商品所有权上的风险 主要指商品所有者承担该商品价值发生损失的可能性 如贬值 损坏 商品所有权上的报酬 主要指商品所有者预期可获得的商品中包括的未来经济利益 包括商品因升值等给企业带来的经济利益 2020 3 3 A大多数情况下 所有权上的风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移 B有些情况下 企业已将所有权凭证或实物交付给买方 但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移 例如试用期的商品 C有些情况下 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方 但实物尚未交付 这种情况下 应在所有权上的主要风险或报酬转移时确认收入 而不管实物是否交付 如交款提货 2020 3 3 2 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权 也没有对已售出的商品实施控制 例如 房地产开发商将一片住宅小区销售给客户 并受客户的委托代售小区商品房和管理小区物业 在这里开发商仍对小区管理 但与小区的所有权无关 所以开发商可以确认收入 3 收入的金额能够可靠地计量 4 相关的经济利益很可能流入企业 5 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 2020 3 3 收入确认的时点要确认为一项收入 应同时满足上述五个条件 从理论上讲 在提供商品过程中 满足以上五个标准的时点 就是收入实现的时点 在哪个会计期实现的 就应归属该期的收入 但在实务中 由于不同行业的营业活动各有特色 因此 对不同的业务存在着不同的会计处理方法 对于一般的生产和销售过程 能够确认收入的可能时点见下图 2020 3 3 时点1投入 时点2生产 时点3产成品 时点4商品销售 时点5收取现金 2020 3 3 根据收入的确认标准 收入不可能在时点1确认 在其他的时点都可能确认收入 收入在收到款项时确认的方法 又称收款法 认为收入只有在交付商品后 收到款项之时才能确认 与收入的其他确认方法相比 这是较为稳健的方法 零售商业企业基本上采用这 方法来确认收入 收入在销售成立时确认 又称销售法 在一般工商企业中 都是在销售成立时确认营业收入 营业收入在生产中或完成时确认在某些生产周期较长的行业 如建筑业 造船业等 从产品投产到全部完成往往要跨越两个以上的会计期间 这类行业的企业通常是根据与客户签订的长期工程合同来组织生产的 对于有长期建造工程合同的企业的营业收入 往往要根据生产完成程度来确认其营业收入 2020 3 3 二主营业务收入的内容和确定方法 主营业务收入是房地产开发企业的主营业务收入 指企业对外转让 销售 结算和出租开发产品等所取得的收入 包括土地转让收入 商品房销售收入 配套设施销售收人 代建工程结算收入和出租开发产品租金收入等 2020 3 3 1 房地产销售收入房地产销售收入是指房地产开发企业自行开发的房地产在市场上进行销售获得的收入 包括土地转让收入 商品房销售收入 配套设施销售收入 房地产销售收入是在房地产竣工验收后签订购销合同 并且办妥房地产移交手续后才能确认 2020 3 3 何时确认销售收入 房地产商品包括期房和现房 鉴于其高价值性和高风险性 销售往往采用预售 除此之外也采用一般销售和分期付款销售 房地产商品销售的前提是首先要取得预售许可证和销售许可证 在此基础上 经过签订预售合同并预收房款 签订正式销售合同 工程竣工验收合格并交付买方验收确认 收取房款 办理产权过户等销售环节 因此房地产收人的确认同一般的生产企业相比具有一定的特殊性 2020 3 3 房地产开发企业会计制度 规定应在土地和商品房应经移交 已将发票结算账单提交买方作为房地产开发企业收入确认标准 该规定比较简单 宜于实际工作中的操作 但没有反映销售的实质 理论上不够严谨 收入 准则等以风险和报酬的实质转移作为收入确认的标准 理论上具有合理性 但要求会计人员具有较高的职业判断能力 房地产商品销售收入的确认应符合两个层次的标准 即法律标准和专业标准 2020 3 3 法律标准 法律标准是指我国相关法规中规定的房地产销售必须符合的条件和标准 如房地产的产权归属应当清楚 并有合法的产权证件 对于以出让方式取得土地使用权的 未按照出让合同规定支付全部土地使用权出让金 未取得土地使用权证书 或未按照出让合同规定进行投资开发 即属于房屋建设工程的 未完成开发投资总额的25 以上 的 以及权属有争议的 本依法登记领取权属证书的房地产不得买卖 凡是不符合上述标准的 即使房地产商品已经开发完毕 甚至取得了相关报酬 并转移了风险 也不能作为收入予以确认 2020 3 3 专业标准 专业标准是指会计准则 会计制度中规定的商品销售收入确认标准 如 收入 准则及 企业会计制度 的相关规定等 2020 3 3 具体确认时点 1 以签订预售合同并收取预收房款作为收入确认的依据 签订预售合同收取预收货款其性质是预收货款 因为房地产预售合同是在房屋尚未建成竣工前预先销售行为 只属于合同要约的一部分 能否真正实现销售应根据工程的进展情况及买主的最后意想决定 2 以签订正式房屋销售合同作为收入实现 正式房屋销售合同仍只具有预售性质 如同一般工业产品销售合同 从法律意义上讲也只是一种要约 极有可能发生变更 房屋未经买方验收认可 商品所有权上的主要风险和报酬尚未转移给买方 不符合 企业会计准则 收入 的有关规定 故也不能确认收入 2020 3 3 3 以收讫房款并办妥产权过户手续作为收入的确认 以房款已收讫 产权过户确认收入 会出现收入滞后现象 同样不符合收入确认原则 工程已竣工并经有关部门验收合格 房屋已经买主验收 面积和房屋价款等无异议 并交付买主办理入住手续的情况下 根据 收入 准则 商品所有权上的主要风险和报酬已转移给买方 产权是否过户并非确认收入的必要条件 因为我们知道办理产权过户手续涉及到房地产管理 土地管理及税务等政府有关部门 办妥产权证书时间并非开发商或买主所能控制 2020 3 3 商品房销售管理办法 第三十四条 房地产开发企业应当在商品房交付使用之日起60日内 将需要由其提供的办理房屋权属登记的资料报送房屋所在地房地产行政主管部门 房地产开发企业应当协助商品房买受人办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续 城市房地产开发经营管理条例 第三十三条 预售商品房的购买人应当自商品房交付使用之日起90日内 办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续 现售商品房的购买人应当自销售合同签订之日起90日内 办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续 因此 房地产开发企业在相关手续的办理上仅仅是协助义务 是否办理还是由购买者来做决定 2020 3 3 有些购买者迟迟不办理权属登记手续 主要是从两点考虑 1 所购房屋准备增值后卖出 卖出时在开发商那里办理更名手续 这样自己无须交纳办证时的契税 住房维修基金等手续费 2 开发商在此期间承担担保的连带责任 2020 3 3 综上所述 房地产收入的确认应同时具备以下条件 1 开发产品已竣工并经有关部门验收合格 房屋面积业经有关部门测定 2 已与客户签订的正式房屋销售合同 3 标的物 房屋已经客户验收 对房屋的结构 销售面积及房款购销双方均无异议 并与客户办妥了交付入住手续 2020 3 3 满足收入确认的条件 第一 移交手续办妥后 购买方可以持相关单证到有关部门办理房地产产权证书 与所售房地产相关的主要风险和报酬法定地转移给购买方 满足条件一 第二 房地产开发企业是以出售为主要目的而开发房地产的 出售后不拥有继续管理权和控制权 第三 房地产销售款的支付方式虽然多种多样 有一次性付款 分次付款和银行按揭等 有担保和保险措施 房地产价款的流入不成问题 第四 房地产价款在签订合同时已经协商确定 而开发产品的成本核算资料和工程预决算资料也可以提供可靠的成本数据 2020 3 3 2 代建工程结算收入代建工程是房地产经营商事先与委托方签订了合同 按合同要求开发的工程 代建工程结算收入的确认应按 企业会计准则 建造合同 的规定来处理 3 出租房租金收入出租房租金收入按出租方与承租方签订的合同或协议规定的承租方付租日期和金额 确认为出租房租金收入的实现 合同规定的收款日期已到 租用方未付租金的 仍应视为主营业务收入实现 2020 3 3 三主营业务收入的科目设置 主营业务收入 科目 用于核算企业对外转让 销售 结算和出租开发产品等所取得的主营业务收入 本科目应按收入的种类 设置 土地转让收入 商品房销售收入 配套设施销售收入 代建工程结算收入 出租产品租金收入 等明细科目 进行明细分类核算 主营业务成本 科目 用于核算企业对外转让 销售 结算和出租开发产品等应结转的主营业务成本 本科目应按主营业务成本的种类 设置 土地转让成本 商品房销售成本 配套设施销售成本 代建工程结算成本 出租产品主营业务成本 等明细科目 进行明细分类核算 2020 3 3 四开发产品销售 转让 结算的核算 商品房销售的核算某房地产开发企业拟开发住宅楼一幢 已预收购房定金500000元 款项已收存银行 借 银行存款500000贷 预收账款500000该幢住宅楼完工 预售住宅已移交给预购单位和个人使用 按合同规定 已预售住宅价值520000元确认主营业务收入 并收到购房单位和个人交来所欠的购房款 借 银行存款20000预收账款500000贷 主营业务收入一 商品房销售收人520000月末 结转已售商品房的主营业务成本480000元 借 主营业务成本 商品房销售成本480000贷 开发产品 房屋480000 2020 3 3 特例 周转房出售根据财政部房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定 年 的规定 房地产开发企业出售周转房时 应将周转房转作开发产品处理 并按照合同 协议约定价值计入营业收入 按照周转房的摊余价值结转营业成本 借 银行存款贷 主营业务收入借 主营业务成本 商品房销售成本周转房 周转房摊销贷 周转房 在用周转房 2020 3 3 2 土地转让的核算某房地产开发企业出售已开发土地的使用权 作价2590000元 土地已经移交 发票账单已提交买方 款已收存银行 该片土地的实际成本为2350000元 1 确认土地转让收入时 借 银行存款2590000贷 主营业务收入 土地转让收入2590000 2 结转土地转让成本时 借 主营业务成本 土地转让成本2350000贷 开发产品 土地2350000 2020 3 3 3 配套设施销售的核算某房地产开发公司出售与商品房住宅小区配套的商店 取得价款收入760000元 已存入银行借 银行存款760000贷 主营业务收入 配套设施销售收入7600004 代建工程结算的核算某房地产开发企业完成发包单位委托建设 结算工程款6700000元 已办妥交接手续 结算账单已提交发包单位 借 银行存款 或应收账款 6700000贷 主营业务收入 代建工程结算收入6700000 2020 3 3 五开发产品分期收款销售的核算 分期收款销售 是指商品已经交付 但款项分期收回的一种销售方式 分期收款销售的特点是销售商品的价值较大 收款期较长 收取款项的风险较大 因此 分期收款销售方式下 企业通常应按照合同约定的收款日期分期确认销售收入 按照配比原则的要求 其销售成本也相应地分期确认 2020 3 3 某房地产开发企业2003年5月1日采用分期收款方式销售商品房一幢 售价5000000元 实际成本为4500000元 合同约定款项分3年收回 2003年5月1日移交房屋时支付50 第二年5月1日支付30 第三年5月1日支付20 1 开发产品移交购买单位并办妥分期收款销售合同时 借 分期收款开发产品45000000贷 开发产品一 房屋450000 2 按合同约定收到第一期50 的价款并结转相应销售成本时 应收取价款 5000000 50 2500000元结转商品房销售成本 4500000 50 22500000元借 银行存款2500000贷 主营业务收入 一商品房销售收入2500000借 主营业务成本 一商品房销售成本22500000贷 分期收款开发产品22500000 2020 3 3 3 第二年5月1日收到30 的价款并结转相应销售成本时 应收取价款 5000000 30 1500000元结转商品房销售成本 4500000 30 13500000元借 银行存款1500000贷 主营业务收入 一商品房销售收入1500000借 主营业务成本 一商品房销售成本13500000贷 分期收款开发产品13500000 2020 3 3 4 第三年5月1日收到20 的价款并结转相应销售成本时 应收取价款 5000000 20 1000000元结转商品房销售成本 4500000 20 9000000元借 银行存款1000000贷 主营业务收入 一商品房销售收入1000000借 主营业务成本 一商品房销售成本900000贷 分期收款开发产品900000 2020 3 3 六开发产品出租经营的核算根据财政部 企业会计准则第3号 投资性房地产 规定 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值 或两者兼有而持有的房地产 显然 出租的房地产属于投资性房地产 投资性房地产应当按照成本进行初始计量企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量 在成本模式下 应当按照 企业会计准则第4号 固定资产 和 企业会计准则第6号 无形资产 对已出租的建筑物或土地使用权进行计量 并计提折旧或摊销 2020 3 3 有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的 可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量 采用公允价值模式计量的 不对投资性房地产计提折旧或进行摊销 应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益 2020 3 3 出租开发产品是指企业利用开发建设的房屋和土地进行商业性出租的经营活动 作为出租经营用的房屋和土地 它不同于企业自用的固定资产 也不同于企业的一般产品 应单独设置 投资性房地产 科目 如果合同 协议规定出租产品的全部租金一次收回 应设置 递延出租收入 科目 2020 3 3 兴华房地产公司开发完成的房屋 用于对外出租 已签订出租合同 投入使用 该出租房开发实际成本为5400000元 收到出租房本月租金收入81000元 已存入银行 1 签订出租合同 投入使用时 借 投资性房地产5400000贷 开发产品 房屋5400000 2 收到出租房本月租金收入时 借 银行存款81000贷 主营业务收入 出租产品租金收入81000 2020 3 3 顺达房地产开发公司将开发完成的土地出租 按照租赁合同规定 租赁期为5年 全部租金600000元一次支付 1 收到承租人交来的租金时 借 银行存款600000贷 递延出租收入60