审计学-特殊项目审计

特殊项目审计 【 学习要点及目标 】 通过本章的学习 ， 应熟悉特殊项目的审计内容 ， 重点掌握或有事项 、 期后事项 、 关联方及其交易、 期初余额 、 持续经营各项目审计的要点 ， 正确理解各项目实质性测试的内容 ， 了解各项目的审计目标 。 第一节 或有事项的审计 第二节 期后事项的审计 第三节 关联方及其交易的审计 第四节 持续经营的审计 第五节 期初余额的审计 第一节 或有事项的审计 精要 : 一、或有事项的分类 二、或有事项审计目标 三、或有事项实质性测试的内容 四、或有事项审计测试应注意的问题 一、或有事项的分类 或有事项是指过去的交易或事项形成的，其结果须由某些未来不确定事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。按照或有事项对企业的影响，可分为或有负债和或有资产。 或有负债根据其性质和内容不同，可以分为两类： 第一类为直接或有负债 第二类为间接或有负债 二、或有事项审计目标 1确定或有事项是否存在、是否合法合规； 2或有事项的会计处理是否恰当； 3或有事项在报表上的披露是否充分。 三、或有事项实质性测试的内容 （一）向被审计单位管理当局进行询问 （二）索取有关的资料并作必要的审核和评价 （三）向被审计单位外部有关人员进行询问或函证 （四）复核审计工作底稿 （五）获取管理当局的书面声明书 （六）审查或有事项的记录和披露 四、或有事项审计测试应注意的问题 （一）对已经证实的或有事项，审计人员应当在审计 日记中列明 （二）对或有损失的审计 ,审计人员应注意两点 : 1许多或有事项的审计 ,往往是作为其他审计事项的 一个组成部分 ,而不是在临近审计工作结束时 ,作为 一个单独的部分来审计。 2或有事项的审计主要是发现未记录的业务或事项 , 这与会计报表项目的审计不同 ,会计报表项目的审 计主要在于核实已记录资料的正确性。因此 ,对于 或有事项的审计 ,首要目标是确定或有事项是否存 在。 案例：达尔曼公司事件 达尔曼公司全称为西安达尔曼实业极份有限公司。经西安市人民政府政有关部门批准 ,翠宝首饰集团公司发起组建了达尔曼实业股份有限公司。 1996年 12月 30日 ,达尔曼实业股份有限公司股票在上海交易所挂牌上市 ,成为中国珠宝钻石加工行业中第一家上市的企业。 2004年 4月 30日 ,达尔曼公告称由于大量违规担保和质押 ,加大资产减值准备的计提力度 ,净利润由 2002年度的 003年的 每股收益出现亏损 5月 10日 ,被实行特别处理。 2003年度公司存在重大违规担保事项 ,涉及金额人民币 外质押事项涉及人民币 计存单 抵押事项涉及人民币 9800万元。 2004年发现新的违规担保事项，涉及人民币 7500万元。达尔曼金额达 10亿多元的违规担保与质押抵押担保均未按证监会的要求及时向投资者披露，其中担保对象大部分是主要股东。 分析提示： 西安希格玛会计师事务对达尔曼 2003年报出具了无法表示意见。审计师表示 ,没有获得更为有效的证据谊实达尔曼的财务报表是真实的。其中涉及多项资金担保问题。达尔曼 2003年 12月 3另有 第二节 期后事项的审计 一、期后事项的种类 二、期后事项的审计目标 三、期后事项的审计程序 四、期后事项审计测试应注意的问题 一、期后事项的种类 期后事项即资产负债表日后事项是指是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。 （一）资产负债表日后调整事项 通常包括下列各项 : 1资产负债表日后诉讼案件结案 ,法院判决证实了企业在资产负 债表日已经存在现时义务 ,需要调整原先确认的与该诉讼案件 相关的预计负债 ,或确认一项新负债。 2资产负债表日后取得确凿证据 ,表明某项资产在资产负债表日 发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。 3资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成 本或售出资产的收入。 4资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。 （二）资产负债表日后非调整事项 通常包括下列各项 : 1资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺； 2资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发 生重大变化； 3资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损 失； 4资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举 债； 5资产负债表日后资本公积转增资本； 6资产负债表日后发生巨额亏损； 7资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。 正确区分两类不同的期后事项 ,关键在于正确确定期后事项主要情况出现的时间 ,这就需要审计人员进行细致深入的调查和分析研究 。 凡主要情况出现在被审计单位资产负债表日之前的事项 ,应提请被审计单位调整会计报表； 凡主要情况出现在被审计单位资产负债表日之后的事项 ,只需建议被审计单位在会计报表的附注中加以披露即可 。 二、期后事项的审计目标 1. 确定期后事项是否存在； 2. 确定期后事项的类型和重要性； 3. 确定期后事项的处理是否恰当。 三、期后事项的审计程序 （一）第一类 结合对会计报表项目实施的实质性测试程序审计期后事项。这类审计是会计报表项目审计的一部分。如审计期后的销售和采购业务 ,以确定本期主营业务收入发生额及期末存货等账户的余额是否正确；又如通过对期后货币资金收入的审计来确定应收账款的可收回性等。在对应予以调整的期后事项进行审计时 ,审计人员应着重查明期后的重大购销业务和重大的收付款业务 ,有无不寻常的转账交易或调整分录。 （二）第二类 专为发现所审会计期间必须弄清的事项另行实施的审计程序。这类审计是专门为获取那些必须并入所审会计期间账户余额、发生额或用会计报表附注说明的事项的有关资料而进行的审计 ,主要包括询问被审计单位管理当局及有关人员、审阅有关资料： 1向被审计单位管理当局询间。被审计单位业务性质、经营规模等情况不同 ,审计人员询问的内容也就不同。但一般是对或有事项、财务承诺、被审计单位资产及资本结构的重大变化、资产负债表日未完全解决项目的现状、资产负债表日后的一些异常项目等进行调查。除了要考虑询问内容的恰当性以外 ,审计人员还要根据所需资料的要求 ,考虑询问对象与询问内容的恰当性。向被审计单位管理当局的询问 ,通常应是指向业务经理、副总经理和总经理进行询问。 2审阅被审计单位资产负债表日后编制的内部报表及其他相关管理报告；审计人员应把审阅的重点放在所审计期间生产经营业务中与同期结果有关的变化 ,特别是被审计单位生产经营环境的主要变化上。应与被审计单位管理当局研讨内部报表及其他相关管理报告以确定其编制基础与所审计期间会计报表是否一致 ,并调查生产经营结果的重大变化。 3审阅被审计单位资产负债表日后编制的会计记录。审计人员应重点检查被审计单位资产负债表日后的日记账和明细账 ,从而确定所有与所审会计期间相关业务的存在及内容。如果日记账、明细账尚未记载到目前为止 ,则还应追查那些尚未入账的原始凭证和记账凭证。 4取得并审阅被审计单位在资产负债表日后的有关会议记录。对被审计单位在资产负债表日后的股东大会、董事会和管理当局的会议记录进行审阅，审计人员应重点检查其中影响所审计期间会计报表的重大期后事项比如 ,资产负债表日后董事会批准的利润分配方案、已证实重大资产发生了减损、大额的销售退回飞已确定获得或支付的大额赔偿等应予调整的事项 ,以及被审计单位合并、应付债券的提前兑付、所持用于短期投资和转卖的证券市价严重下跌、股票和债券的发行、巨额对外投资、自然灾害导致资产重大损失、外汇汇率发生较大变动等应矛以披露的非调整事项。 5了解管理当局确认期后事项的程序。 6查明非调整期后事琐的内容 ,合理估计其对财务状况、经营成果的影响 ,或查询、了解无法合理估计其影响的原因。 7取得被审计单位管理当局和其律师的声明书。由被审计单位向审计人员送交的管理当局和其律师声明书 ,是它们对审计中各种不同事项的说明 ,其中包括说明审计外勤 四、期后事项审计测试应注意的问题 提请被审计单位调整会计报表。 但可能影响对会计报表正确理解的事项 ,提请被审计单位在会计报表有关附注中作适当披露。这是因为 ,这类非调整事项通常可能涉及到较大的金额或性质较严重 ,如不加以说明 ,将会影响会计报表的使用者对被审计单位财务状况、经营成果做出正确的估价和决策。如果被审计单位不接受调整或披露建议 ,审计人员应当发表保留意见或否定意见。 审计人员如在审计报告日至会计报表公布日之间获知可能影响会计报表的期后事项 ,应当及时与被审计单位管理当局讨论。必要时 ,还应追加实施适当的审计程序 ,以确定期后事项的类型及其对会计报表和审计报告的影响程度。 如对审计报告日至会计报表公布日获知的期后事项实施了追加审计程序 ,并已作适当处理 ,审计人员可选用以下方式确定审计报告日期 :或者签署双重报告日期 ,即保留原审计报告日 ,并就该期后事项注明新的审计报告日；或者更改审计报告日期 ,即将原审计报告日推迟至完成追加审计程序时的审计报告日。 案例 :期后事项对审计意见的影响 某被审计单位确定的会计报表公布日为 2005年 2月 15日 ,审计报告签署的日期为 2月 10日 。 注册会计师于 2月 12日得知被审计单位的主要债务人在 11日宣告破产 。 经与受理法院的联系 ， 所欠 100万元货款几乎无法收回 。 在这种情况下 ,审计人员认为由于被审计单位就该笔货款已经计提了 20%的坏账准备 ， 证明该公司已获悉债务人财务状况恶化的情况。 现在债务人的最终破产是对当初判断的进一步确认 。 分析提示： 鉴于以上情况，审计人员要求被审计单位调整应收账款项目的金额。但该公司拒不调整，审计人员决定从新确定审计意见的类型，并将审计报告签署的日期改为 2月 12日。 第三节 关联方及其交易的审计 精要 : 一、关联方及其交易的审计目标 二、关联方及其交易的实质性测试的内容 三、实质性测试应注意的问题 一、关联方及其交易的审计目标 1. 确定关联方及其交易是否真实存在； 2. 关联方交易的记录是否适当； 3. 关联方交易的会计处理是否适当以及关联方及其交 易的披露是否恰当。 二、关联方及其交易的实质性测试的内容 （ 一 ） 获取复核关联方清单 ,并实施以下审计程序 ,以识别关联方 及确定关联方关系的性质 （二）实施以下专门审计程序 ,以识别关联方交易 （三）向负责审计被审计单位组成部分的其他审计人员提供已知 关联方清单 （四）实施以下必要审计程序以确定关联方交易是否已作适当记 录 （五）必要时追加以下审计程序检查重大关联方交易 （六）审核关联方交易价格的合理性 （七）向被审计单位管理机构索取关联方及其交易的声明书 （八）检查关联方及其交易的披露是否恰当 （一）获取复核关联方清单 ,并实施以下审计程序 ,以识别关联方及确定关联方关系的性质 1了解被审计单位各组成部分及其相互关系、管理机构的职责分工 ,评 价其识别和处理关联方及其交易的程序。 2查阅以前年度的审计资料，并就有关问题询问前任会计师及专业人 士。 3查阅主要投资者、关键管理人员名单以及合营企业、联营企业名单。 4了解主要投资者个人、关键管理人员及各关系密切的家庭成员和与 其相关的其他单位的关系。 5查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录。被审计单位的重 大交易事项一般都要经过股东大会、董事会等重要会议讨论通过。 因此 ,对这些会议记录的查阅 ,有助于审计人员识别那些对被审计单位 有重大影响的关联方交易。 6审核所实施审计期间被审计单位的投资业务及资产重组方案。 7审核所得税申报资料及报送政府机构、交易所等其他相关资料。 （二）实施以下专门审计程序 ,以识别关联方交易 1查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录 ,询问管理机构或与其讨论有关重大交易的授权情况。该程序主要用于测试被审计单位关于关联方及其交易的授权、批准等内部控制是否存在、健全并有效执行。同时 ,也有助于识别部分重要的关联方交易是否存在。 2了解被审计单位与其主要顾客、供应商和债权人、债务人的交易性质与范围。审计人员对这些事项的了解是为了发现未予披露的关联方交易的线索。该程序有助于审计人员识别在商品购销及资金借贷过程中形成的关联方交易。 3了解是否存在已经发生但未进行会计处理的交易。因为对接受或提供产品与劳务业务若未进行会计处理 ,其中可能忽略、遗漏或隐藏此类交易的实质是关联方交易这一事实。 4查阅会计记录中数额较大、异常的以及不经常发生的交易或余额 ,尤其是资产负债表结账日前后确认的交易。被审计单位往往为了粉饰经营业绩和财务状况而进行这类关联方交易 ,审计人员应予以细致的检查。 5审阅有关存款、借款的询证函和贷款证 ,检查是否存在担保关系。审计人员应通过对有关存款、借款询证函的审阅 ,证实被审计单位对这些款项记录的真实性 ,以识别那些名为存款或借款、实为关联方购销交易的事项。在审阅时还应关注被审计单位和有担保关系的其他单位之间进行的交易是否为关联方交易。 （三）向负责审计被审计单位组成部分的其他审计人员提供已知关联方清单 在实施识别关联方的上述审计程序后 ,审计人员应将已确认的关联方清单提供给审计被审计单位各组成部分的其他审计人员 ,使他们能够注意识别被审计单位与这些关联方之间的交易。同时 ,也有助于其他审计人员在审计过程中发现存在其他关联方时 ,及时将与该关联方有关的资料反馈给主审人员。 （四）实施以下必要审计程序以确定关联方交易是否已作适当记录 1询问管理机构 ,以了解关联方交易的目的及定价政策。审计人员对关联方交易目的的了解程度 ,通常应达到使审计人员能够充分理解该交易对被审计单位生产经营的影响程度为止。 2检查有关发票、协议、合同以及其他有关文件。这有助于证实关联方交易的实质与形式是否相符 ,协议数量与实际数量是否相符。 3确定有关交易是否已获股东大会、董事会或相关机构及管理人员批准。若未获批准 ,一方面说明该交易的合法性、合规性有问题 ,另一方面也反映出被审计单位相关内部控制薄弱。为此 ,审计人员不仅要审核该笔交易的披露情况 ,而且要重新评价相关内部控制 ,扩大审阅范围。 必要时与审计关联方的审计人员沟通 ,核实关联方之间某些特殊的、重要的、有代表性的关联方交易。这有助于发现那些存在虚假记录的关联方交易。 押品的价值及可转让性。若发现有抵押、质押品的价值与实际价值不符或不易变现等情况 ,审计人员应对这类交易的对象作重点检查 ,以确定交易对象是否为关联方 ,相互之间的交易是否为关联方交易。 （五）必要时追加以下审计程序检查重大关联方交易 1询证关联方交易的条件及金额 ,并检查关联方拥有的相关证据。这主要是为了核对被审计单位提供的有关资料的真实性。 2向有关中介机构询证或与其讨论关联方交易的相关重要信息。这既有助于审计人员对已识别的关联方及其交易进行复核 ,还可能有助于审计人员发现未知的关联方及其交易。 3就重大应收款项及担保 ,获取关联方偿债能力的信息。若该关联方偿债能力较弱 ,而被审计单位却仍与其进行数额较大的购销活动或为其担保 ,通常意味着被审计单位可能另有目的 ,这就要求审计人员对被审计单位与这类关联方所进行的交易作重点审核 ,以查明这类关联方交易在会计报表中的披露是否真实与完整。 （六）审核关联方交易价格的合理性 关注对财务状况和经营成果产生重大影响的关联方交易价格 ,是否与交易对象的账面价值或其市场价格存在较大差异。无市场价格可比较或订价受到限制的重大关联方交易 ,是否通过合同明确有关成本和利润的标准。 （七）向被审计单位管理机构索取关联方及其交易的声明书 要求管理机构书面确认其所提供的识别关联方的资料是否真实、完整 ,会计报表对关联方及其交易的披露是否充分 ,以明确界定审计人员与被审计单位管理机构各自应负的责任。 （八）检查关联方及其交易的披露是否恰当 企业会计准则一一关联方关系及其交易的披露 明确规定 :在存在控制关系的情况下 ,关联方如为企业时 ,不论它们之间有无交易 ,均应当在会计报表附注中披露企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化 ,企业的主营业务 ,所持股份或权益及其变化；在企业与关联方发生交易的情况下 ,企业应当在会计报表附注中披露关联方关系的性质、交易类型及其交易要素。这些要素一般包括交易的金额或相应比例、未结算项目的金额或相应比例、定价政策 (包括没有金额或只有象征性金额的交易 )。并且 ,关联方交易还应当分别对关联方以及交易类型予以披露。 三、实质性测试应注意的问题 （一）企业利用关联方关系及其交易调节利润的常见方式 一些企业从其自身利益出发 ,为了提高企业形象或体现领导者的经营业绩等目的 ,往往利用非公平交易基础上的关联方交易 ,在财务报告中提供虚假信息 ,粉饰财务状况和经营成果。企业利用关联方关系及其交易调节利润的常见方式有 :虚构交易业务 ,调节关联方的资产和利润；采用高于或低于市场价格的方式 ,进行购销活动或资产置换；以旱涝保收的方式委托经营或受托经营 ,虚构经营业绩；以低息或高息发生资金往来 ,调节财务费用 ,以收取或支付管理费；或分摊共同费用调节利润。 （二）审计人员可从以下线索中寻找隐藏的关联方 1与无正常业务关系的单位或个人发生重大交易。无正常业务 关系的单位或个人是指按照企业的经营范围 ,不应当与其发生 业务往来的单位或个人。 2价格、利率、租金及付款等条件异常的交易。如价格、利 率、租金明显高于或低于本行业的平均水平的交易；付款日 期、现金折扣等条件异常优厚的交易。 3与特定顾客或供应商发生的大额交易、易货交易、实质与形 式不符的交易、明显缺乏商业理由的交易或处理方式异常的 交易。 4资产负债表结账日前后发生的重大交易。 （三）审计人员应披露的关联交易 1资产重组事项； 2大量资产的占用和融通； 3非正常价格的交易 ,特别是报表日前发生的； 4资产的租赁和使用等。 （四）审计人员在审核上市公司关联方交易的会计处理是否适当时，应当关注以下几点 1计算被审计单位与非关联方之间的销售占该商品总销售量的比例是否超过 20%(含 20%)。如果超过 20%(含 20%),检查被审计单位是否按对非关联方销售的加权平均价格确认为收入；关联方之间实际交易价格超过确认为收人的部分 ,是否计入资本公积 (关联方交易差价 )。 如果不超过 20%,或被审计单位商品销售仅限于与关联方之间 ,应检查被审计单位是否在实际交易价格不超过商品账面价值 120%的情况下 ,按实际交易价格确认为收入；在实际交易价格超过商品账面价格 120%的情况下 ,将商品账面价值的 120%确认为收入 ,实际交易价格超过确认为收入的部分 ,计入资本公积 (关联交易差价 )。如果有确凿证据 (如历史资料、同行业同类商品销售资料等 )表明销售该商品的成本利润率高于 20%的 ,应按合理的方法计算。例如 ,按商品账面价值加上按最近两年历史资料等确定的加权平均成本利润率与账面价值的乘积计算的金额确认为收入 ,实际交易价格超过确认为收入的部分 ,计入资本公积 (关联方交易差价 )。 2被审计单位向关联方出售非正常商品、转移应收债权和出售其他资产时 ,是否将实际交易价格与出售资产账面价值之间的差额计人资本公积 (关联方交易差价 ),并同时结转出售资产计提的相应减值准备。 3获取有关关联方之间相互承担债务、费用的有关协议、文件 ,并审核其会计处理是否适当。获取有关关联方之间委托、受托经营资产的协议、文件等相关资料 ,并审核其会计处理是否适当。关注受托经营收益超过按受托资产账面价值总额与 1年期银行存款利率 110%的乘积计算的金额部分 ,是否已计入资本公积。 4获取有关关联方之间委托、受托经营企业的协议、文件等相关资料 ,获取并复核被审计单位是否按受托经营协议确定的收益、受托经营企业实现的净利润、净资产的 10%计算的金额 (受托经营企业净资产收益率超过 10%的 )三者孰低的原则确认为其他业务收入 ,实际取得的受托经营收益超过确认收入的部分是否已计人资本公积。 5获取被审计单位与关联方之间相互占用资金的有关协议 ,并审核其会计处理是否恰当。关注取得的资金使用费超过按 1年期银行存款利率计算的金额 ,是否已将相当于按 1年期银行存款利率计算的部分 ,冲减当期财务费用 ,超过按 1年期银行存款利率计算的部分 ,计入资本公积 (关联方交易差价 )。 6审计人员对于已查证的关联方及其交易 ,应提请被审计单位披露关联方及其交易类型、经济性质或关联方的企业类型、名称、法人、注册地、注册资本及其变化 ,企业的主营业务 ,所持股份或权益及其变化；披露关联交易的性质、交易类型及其交易要素 ,包括交易的金额或相应比例 ,未结算项目的金额或相应比例、定价等。 案例：参见第十章第五节审计案例 琼民源的关联方在北京有 6 7家 ,海南 7 8家 ,大多没有具体的办公地点、人员和具体业务 ,法人代表往往都是同一个人一马王和。中国证监会证监查字 199831号查实 ,琼民源 1996年年报虚构利润 通过进行关联方交易、编造无效的合作建房与权益转让合同 ,虚构收入 包括 :(1)从香港冠联置业公司取得的合作建房款 (2)向北京开源机械设备公司转让北京民源大厦开发权益所获收入 3)向北京开源机械设备公司转让北京民源大厦未来建成的商场经营权所获收入 5000万元； (4)从北京民源、大厦取得的补偿费 5100万元。 分析提示： 形成的债权债务也多。 国在此事件之后出具了第一个会计准则 关联方披露 第四节 持续经营的审计 一、持续经营的审计目标 二、持续经营实质性测试的内容 三、实质性测试应注意的问题 一、持续经营的审计目标 持续经营的审计目标主要包括以下几点： 定会计报表项目的分类及计价基础是否须作调整。 二、持续经营实质性测试的内容 1检查借款合同及债务契约条款等的履行情况。有无金额巨大款项无法履行，影响被审计单位持续经营。 2. 查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议有关财务困境的记录。查阅股东大会、董事会和管理机构的会议记录 ,有助于审计人员更好地掌握和理解被审计单位的财务困境 ,分析其所采取措施的有效性，是否影响企业的持续经营。 3. 向被审计单位的法律顾问和律师询问有关诉讼、索赔的情况。重大经济纠纷的败诉和巨额索赔的兑付 ,均可能影响被审计单位持续经营假设的合理性。 4. 检查有无改善措施及财务救助计划 ,并评估其可行性。恰当的改善措施及财务救助计划能够缓解对持续经营假设的不利影响。因此 ,审计人员必须仔细检查其在法律及操作上的可行性，以及是否正在运行中，并评估其效果。 5. 收集被审计单位在财务、经营等方面存在的持续经营假设不合理的各种迹象。 财务方面的迹象主要包括 :资不抵债；营运资金出现负数；无法偿还到期债务；无法偿还即将到期且难以展期的借款；过度依赖短期借款筹资；主要财务指标显示财务状况恶化；累计经营性亏损数额巨大；存在大额的逾期未付利润；无法继续履行借款合同中的有关条款；存在大量不良资产且长期未作处理；重要子公司无法持续经营且未进行处理；无法获得供应商的正常商业信用；难以获得开发必要新产品或进行必要投资所需资金等。 经营方面的迹象主要包括 :关键管理人员离职且无人替代；主导产品不符合国家产业政策；失去主要市场、特许权或主要供应商；人力资源或重要原材料短缺；未达到预期经营目标等。 其他方面的迹象主要包括 :严重违反有关法律、法规或政策；存在数额巨大的或有损失；异常原因导致停工、停产；有关法规或国家政策的变化可能造成重大不利影响；营业期限即将到期且无意继续经营；投资者未履行协议、合同、章程规定的义务 ,并有可能造成重大不利的影响；因自然灾害等不可抗力因素遭受严重损失等。 6. 与管理机构分析、讨论最近的会计报表及财务预测。 为了能够对被审计单位持续经营假设的合理性做出正确的判断 ,审计人员在掌握所审会计期间的财务状况、经营成果和现金流量的同时，还应与管理机构分析、讨论现金流量预测、盈利预测等 ,以了解被审计单位在可预见的将来这一期间的财务状况、经营成果和现金流量。 7. 审核影响持续经营假设的期后事项、财务承诺及或有事项。许多期后事项、财务承诺及或有事项都会对被审计单位的持续经营能力产生影响 ,如期后发生的债务重组、重大投资、并购、控股股东的易位等；重大不可撤销的财务承诺；重大的或有负债和或有损失。所以 ,审计人员应当对这些事项进行审核。 检查是否已作恰当披露。 三、实质性测试应注意的问题 1. 如果认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设是合理的 ,但存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况 ,审计人员应当提请管理机构在会计报表中适当披露 : 对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理机构拟采取的改善措施。 被审计单位持续经营能力存在重大不确定性 ,可能无法在正常的经营过程中变现资产 ,清偿债务。如果被审计单位在会计报表中进行了适当披露 ,审计人员应当描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实 ,但不应使用附加条件的措辞。如果被审计单位未在会计报表中进行适当披露 ,审计人员应当描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实 ,同时指明被审计单位未在会计报表中进行适当披露。 而被审计单位仍按持续经营假设编制会计报表 ,应在审计日记中注明。 3. 如果被审计单位存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况 ,但审计人员无法确定被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设是否合理 ,审计人员应提请被审计单位在会计报表中适当披露: 对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理机构拟采取的改善措施。 被审计单位持续经营能力存在重大不确定性 ,可能无法在正常的经营过程中变现资产 ,清偿债务。 案例：参见本章第一节案例 到 2004年 6月末 ,达尔曼亏损 每股收益为 股东权益为 12月 7日 ,达尔曼提示因经营活动基本停滞、持续经营假设不再合理 ,同时因董事长仍长期不主持工作 ,公司公允的 2004年半年报及第三季度报告至 2004年 12月底无法按要求披露。由于达尔曼 2004年半年报及第三季度报告至 2004年 12月底无法按要求披露 ,按照有关规定,上海证券交易所将自 2005年首个交易日起对公司股票实施停牌 ,在暂停上市后两个月内 ,公司如未能披露定期报告 ,上海证券交易所将在期满后 10个工作日内对公司股票作出终止上市的决定。 第五节 期初余额的审计 一、期初余额的审计目标 二、初余额的实质性测试的内容 三、实质性测试应注意的问题 一、期初余额的审计目标 期初余额的审计目标主要包括以下几点： 1上期期末余额是否正确结转至本期 ,或者已按要求恰当地重新表述； 2上期适用的会计政策是否恰当 ,是否一贯遵循 ,变更是否合理； 3上期期末存在的或有事项是否已作恰当处理。 二、初余额的实质性测试的内容 1. 分析被审计单位所选用的会计政策是否恰当 ,是否一贯运用。如有变更 ,是否已作适当处理和充